{"id":74657,"date":"2022-03-26T11:25:51","date_gmt":"2022-03-26T09:25:51","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74657"},"modified":"2022-03-26T11:25:51","modified_gmt":"2022-03-26T09:25:51","slug":"haftung-fuer-saeumniszuschlaege-herabsetzung-der-haftungsschuld-wegen-ueberschuldung-und-zahlungsunfaehigkeit-des-steuerschuldners-bfh-urteil-vom-14-dezember-2021-vii-r-14-19","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/haftung-fuer-saeumniszuschlaege-herabsetzung-der-haftungsschuld-wegen-ueberschuldung-und-zahlungsunfaehigkeit-des-steuerschuldners-bfh-urteil-vom-14-dezember-2021-vii-r-14-19\/","title":{"rendered":"Haftung f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge; Herabsetzung der Haftungsschuld wegen \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit des Steuerschuldners – BFH-Urteil vom 14. Dezember 2021, VII R 14\/19"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2021:U.141221.VIIR14.19.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VII. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 34 , AO \u00a7 35 , AO \u00a7 69 , AO \u00a7 191 , AO \u00a7 227 , AO \u00a7 240 , FGO \u00a7 102 , GmbHG \u00a7 35 , InvZulG 2005 \u00a7 5 Abs 1 , InvZulG 2007 \u00a7 13 S 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 15. November 2018, Az: 9 K 9052\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

NV: Eine Herabsetzung der Haftungsschuld f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge wegen \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit des Steuerschuldners kommt nur in Betracht, wenn der Haftungsschuldner sp\u00e4testens im Einspruchsverfahren substantiiert dargelegt und nachgewiesen hat, dass der Steuerschuldner \u00fcberschuldet und zahlungsunf\u00e4hig gewesen ist.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 15.11.2018 – 9 K 9052\/18 insoweit aufgehoben, als der Klage stattgegeben worden ist.<\/p>\n\n\n\n

Die Klage wird auch insoweit abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Beteiligten streiten \u00fcber die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit eines gegen den Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) ergangenen Haftungsbescheids f\u00fcr Steuerschulden der … GmbH (GmbH), allerdings nur noch insoweit, als es um die Haftung f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge geht.<\/li>
  2. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt –FA–) hatte der GmbH, deren Gesch\u00e4ftsgegenstand urspr\u00fcnglich die industrielle Fertigung … sowie der Handel mit Maschinen und Zubeh\u00f6r gewesen war, mit Bescheiden vom 25.06.2007 und vom 26.02.2010 f\u00fcr die Kalenderjahre 2006 und 2009 Investitionszulagen gew\u00e4hrt. Im Jahr 2010 \u00e4nderte die GmbH ihren Gesch\u00e4ftsgegenstand \u2026 . Als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer wurden am 22.12.2010 Herr … (A) ins Handelsregister eingetragen und als weiterer Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer am 31.01.2011 der Kl\u00e4ger.<\/li>
  3. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 25.07.2011 ver\u00e4u\u00dferte die GmbH ihr Gesch\u00e4ftsgrundst\u00fcck nebst Werkshalle, Geb\u00e4ude und Zubeh\u00f6r f\u00fcr 450.000 \u20ac.<\/li>
  4. In ihrer Bilanz auf den 31.12.2012 wies die GmbH bei den Aktiva als einzigen Verm\u00f6gensgegenstand noch Forderungen gegen ihre Gesellschafter in H\u00f6he von 166.979,37 \u20ac aus. Dem stand auf der Passivseite nur Eigenkapital (Gezeichnetes Kapital und Gewinnr\u00fccklagen abz\u00fcglich Verlustvortrag und Jahresfehlbetrag) in gleicher H\u00f6he gegen\u00fcber.<\/li>
  5. Durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 08.07.2013 wurde die GmbH aufgel\u00f6st; der Kl\u00e4ger und A wurden zu Liquidatoren bestellt. Der Bilanzverlust in H\u00f6he von 166.979,37 \u20ac wurde auf Vorschlag der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung und in \u00dcbereinstimmung mit den Gesellschaftern mit dem noch vorhandenen Stammkapital und den Gewinnr\u00fccklagen verrechnet.<\/li>
  6. Im Oktober 2013 teilte die GmbH dem FA auf dessen Anfrage hin mit, dass die Wirtschaftsg\u00fcter, f\u00fcr die die Investitionszulagen gew\u00e4hrt worden waren, im Rahmen des Vertrags vom 25.07.2011 mitver\u00e4u\u00dfert worden seien. Das FA setzte daraufhin mit Bescheiden vom 11.04.2014 die Investitionszulagen f\u00fcr 2006 und 2009 herab und forderte die damit \u00fcberzahlten Betr\u00e4ge zur\u00fcck. Die dagegen gerichteten Einspr\u00fcche wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 02.11.2016 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck. Eine Klage erhob die GmbH nicht.<\/li>
  7. Mit Bescheid vom 26.01.2017 nahm das FA den Kl\u00e4ger nach \u00a7\u00a7 34, 69 i.V.m. \u00a7 191 der Abgabenordnung (AO) wegen nicht zur\u00fcckgezahlter Investitionszulagen f\u00fcr 2006 und 2009 in H\u00f6he von 9.533,11 \u20ac zuz\u00fcglich S\u00e4umniszuschl\u00e4gen in H\u00f6he von 3.202,50 \u20ac in Haftung. Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrte das FA (u.a.) aus, der Kl\u00e4ger hafte als Liquidator der GmbH, weil die mit Bescheiden vom 11.04.2014 zur\u00fcckgeforderten Betr\u00e4ge nicht zur\u00fcckgezahlt worden seien. Der Haftungszeitraum habe am 14.05.2014 begonnen. Angaben zum Vorhandensein von Zahlungsmitteln und deren Verwendung habe der Kl\u00e4ger trotz Aufforderung nicht gemacht. Daher habe das FA davon ausgehen d\u00fcrfen, dass der Kl\u00e4ger im fraglichen Zeitraum \u00fcber ausreichende Mittel zur Begleichung der r\u00fcckst\u00e4ndigen Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis verf\u00fcgt habe. Zudem w\u00e4re der Kl\u00e4ger ohnehin verpflichtet gewesen, bereits vor F\u00e4lligkeit der Steuern die Mittel der Gesellschaft so zu verwalten, dass diese zur p\u00fcnktlichen Tilgung der k\u00fcnftig f\u00e4llig werdenden Steuern in der Lage gewesen w\u00e4re. Gegen\u00fcber A sei ebenfalls ein Haftungsbescheid ergangen.<\/li>
  8. Den Einspruch des Kl\u00e4gers wies das FA mit Entscheidung vom 15.03.2018 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
  9. Die dagegen gerichtete Klage war teilweise erfolgreich. Das Finanzgericht (FG) entschied, die Klage sei zwar hinsichtlich der Haftung f\u00fcr die zur\u00fcckgeforderten Investitionszulagen in H\u00f6he von 9.533,11 \u20ac unbegr\u00fcndet, hinsichtlich der S\u00e4umniszuschl\u00e4ge aber begr\u00fcndet; denn zum Zeitpunkt des Erlasses der ge\u00e4nderten Investitionszulagebescheide vom 11.04.2014 habe die GmbH \u00fcber keine liquiden Mittel mehr verf\u00fcgt, die zur Tilgung der zur\u00fcckgeforderten Zulagen h\u00e4tten verwendet werden k\u00f6nnen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2019, 1505 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  10. Dagegen wendet sich das FA mit seiner Revision.<\/li>
  11. Das FA beantragt,
    das vorinstanzliche Urteil insoweit aufzuheben, als das FG der Klage in Bezug auf die Haftung f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge stattgegeben hat.<\/li>
  12. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  13. Zur Begr\u00fcndung verweist der Kl\u00e4ger auf das vorinstanzliche Urteil.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision des FA ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur teilweisen Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage in vollem Umfang (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).<\/li>
    2. Das Urteil des FG verletzt Bundesrecht (\u00a7 118 Abs. 1 Satz 1 FGO).<\/li>
    3. 1. Gem\u00e4\u00df \u00a7 69 Satz 1 AO haften die in den \u00a7\u00a7 34 und 35 AO bezeichneten Personen, zu denen die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer und Liquidatoren einer GmbH geh\u00f6ren (\u00a7 35 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung –GmbHG– i.V.m. \u00a7\u00a7 69, 70 GmbHG), soweit Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis (\u00a7 37 AO) infolge vors\u00e4tzlicher oder grob fahrl\u00e4ssiger Pflichtverletzung nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erf\u00fcllt oder soweit infolgedessen Steuerverg\u00fctungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Gem\u00e4\u00df \u00a7 69 Satz 2 AO umfasst die Haftung auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden S\u00e4umniszuschl\u00e4ge (\u00a7 240 AO).<\/li>
    4. a) Es geh\u00f6rt zu den Pflichten eines Liquidators, nach Aufl\u00f6sung der GmbH daf\u00fcr zu sorgen, dass Mittel zur Bezahlung der Steuerschulden zur\u00fcckbehalten und die Steuerschulden bezahlt werden (vgl. Senatsurteil vom 16.12.2003 – VII R 77\/00, BFHE 204, 391, BStBl II 2005, 249, unter II.B.3.a; Senatsbeschluss vom 25.04.2013 – VII B 245\/12, BFH\/NV 2013, 1063, Rz 17, m.w.N.). Die Nichtzahlung festgesetzter, f\u00e4lliger Steuern und Abgaben f\u00fchrt zu einem Steuerschaden in dieser H\u00f6he und indiziert das Verschulden des Verantwortlichen i.S. von \u00a7 69 Satz 1 AO (st\u00e4ndige Rechtsprechung, s. Senatsurteil vom 17.09.2019 – VII R 5\/18, BFHE 266, 104, BFH\/NV 2020, 287, Rz 14; Beschluss des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 18.09.2018 – XI R 54\/17, BFH\/NV 2019, 100, Rz 31; jeweils m.w.N.).<\/li>
    5. Zwar ist die Investitionszulage keine Steuer i.S. von \u00a7 3 Abs. 1 AO, doch sind die f\u00fcr Steuerverg\u00fctungen geltenden Regelungen der AO, mit Ausnahme des \u00a7 163 AO, gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 S\u00e4tze 1 und 2 des Investitionszulagengesetzes 2005 (InvZulG 2005) sowie gem\u00e4\u00df \u00a7 13 Satz 1 des Investitionszulagengesetzes 2007 (InvZulG 2007) entsprechend anzuwenden (s.a. Boeker in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, \u00a7 37 AO Rz 14). Das schlie\u00dft eine entsprechende Anwendung von \u00a7 69 AO (BFH-Urteil vom 19.12.2013 – III R 25\/10, BFHE 244, 217, BStBl II 2015, 119, Rz 14 und 18) und ebenso von \u00a7 240 AO (s.a. Loose in Tipke\/Kruse, \u00a7 240 AO Rz 13) mit ein.<\/li>
    6. b) Gem\u00e4\u00df \u00a7 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann, wer kraft Gesetzes f\u00fcr eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Danach liegt es im Ermessen der Finanzbeh\u00f6rde, ob sie von der ihr durch \u00a7 191 AO einger\u00e4umten M\u00f6glichkeit Gebrauch macht.<\/li>
    7. Welches die ma\u00dfgebliche Handlung bzw. Unterlassung ist, die dem Haftungsschuldner zur Last gelegt wird, ist dem Haftungsbescheid zu entnehmen, um dessen Wirksamkeit die Beteiligten streiten (Senatsurteil vom 19.01.2021 – VII R 38\/19, BFH\/NV 2021, 1057, Rz 28).<\/li>
    8. Wird ein Haftungsschuldner f\u00fcr S\u00e4umniszuschl\u00e4ge in Anspruch genommen, so sind bei der Inanspruchnahme gem\u00e4\u00df \u00a7 191 Abs. 1 AO die Billigkeitsgesichtspunkte zu ber\u00fccksichtigen, die bei der Erhebung der S\u00e4umniszuschl\u00e4ge gegen\u00fcber dem Steuerschuldner nach \u00a7 227 AO, also in einem besonderen Verfahren, zu einem Billigkeitserlass h\u00e4tten f\u00fchren k\u00f6nnen und unter Umst\u00e4nden auch h\u00e4tten f\u00fchren m\u00fcssen (s. Senatsurteile vom 16.11.2004 – VII R 8\/04, BFH\/NV 2005, 495, und vom 19.12.2000 – VII R 63\/99, BFHE 193, 524, BStBl II 2001, 217). Sachlich unbillig ist die Erhebung von S\u00e4umniszuschl\u00e4gen vor allem dann, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer wegen \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit unm\u00f6glich ist und deshalb die Aus\u00fcbung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 30.03.2006 – V R 2\/04, BFHE 212, 23, BStBl II 2006, 612, unter II.2.b, und vom 09.07.2003 – V R 57\/02, BFHE 203, 8, BStBl II 2003, 901, unter II.1.a; Senatsurteil in BFHE 193, 524, BStBl II 2001, 217; jeweils m.w.N.).<\/li>
    9. c) Ma\u00dfgeblicher Zeitpunkt f\u00fcr die gerichtliche \u00dcberpr\u00fcfung der Ermessensentscheidung der Verwaltung gem\u00e4\u00df \u00a7 102 FGO ist die Sach- und Rechtslage zum Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 23.11.2000 – III R 52\/98, BFH\/NV 2001, 882, unter 1., und vom 12.08.2009 – XI R 4\/08, BFH\/NV 2010, 393, unter II.2.b; s.a. Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 5 AO Rz 77 und \u00a7 102 FGO Rz 7).<\/li>
    10. d) Ausgehend von diesen Rechtsgrunds\u00e4tzen hat der Kl\u00e4ger die ihm als Liquidator obliegenden Pflichten dadurch schuldhaft verletzt, dass er die mit Bescheiden vom 11.04.2014 zur\u00fcckgeforderten Investitionszulagen nicht zur\u00fcckgezahlt hat.<\/li>
    11. Im Streitfall ist die Nichtzahlung die nach dem Haftungsbescheid und ebenso nach der Einspruchsentscheidung ma\u00dfgebliche Pflichtverletzung; sie f\u00fchrt zu einem Steuerschaden des FA in entsprechender H\u00f6he und indiziert das Verschulden des Kl\u00e4gers.<\/li>
    12. Der Vortrag des Kl\u00e4gers im Klageverfahren, die GmbH habe kein Verm\u00f6gen mehr gehabt, entschuldigt ihn nicht. Der Kl\u00e4ger hat selbst darauf hingewiesen, dass der letzte nennenswerte Verm\u00f6gensgegenstand der GmbH das im Juli 2011 ver\u00e4u\u00dferte Firmengrundst\u00fcck nebst Geb\u00e4uden und Zubeh\u00f6r gewesen sei und dass die Liquidatoren, damals noch als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der GmbH, den Kauferl\u00f6s zur Tilgung von Verbindlichkeiten und zur anteiligen R\u00fcckzahlung des Stammkapitals verwendet h\u00e4tten. Es w\u00e4re jedoch Aufgabe des Kl\u00e4gers als damaliger Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer gewesen, zu kl\u00e4ren, ob noch Steuerschulden gegen\u00fcber dem FA bestanden haben bzw. ob R\u00fcckforderungen zu erwarten waren, und entsprechende Mittel vorzuhalten. Dass er dies nicht getan hat, hat der Kl\u00e4ger selbst einger\u00e4umt. Auf das Fehlen von Zahlungsmitteln zum Zeitpunkt der R\u00fcckforderung der Investitionszulagen kann sich der Kl\u00e4ger daher nicht berufen.<\/li>
    13. Die Inanspruchnahme des Kl\u00e4gers als Haftungsschuldner stand demzufolge nach \u00a7 191 Abs. 1 AO im Ermessen des FA. Dieses hat von seinem Ermessen in der Weise Gebrauch gemacht, dass es den Kl\u00e4ger auch hinsichtlich der S\u00e4umniszuschl\u00e4ge in Anspruch genommen hat, die, nachdem der R\u00fcckzahlungsanspruch wegen der ge\u00e4nderten Investitionszulage f\u00fcr 2006 und 2009 f\u00e4llig geworden war, bis zum Ergehen des Haftungsbescheids verwirkt worden sind. Diese Entscheidung ist rechtlich nicht zu beanstanden. Der Kl\u00e4ger hat im Haftungs- und Einspruchsverfahren trotz Aufforderung des FA keine Angaben zum Vorhandensein von Zahlungsmitteln der GmbH und deren Verwendung gemacht. Dass der GmbH die rechtzeitige R\u00fcckzahlung der Investitionszulagen wegen \u00dcberschuldung und Zahlungsunf\u00e4higkeit unm\u00f6glich gewesen w\u00e4re, ist folglich bis zu dem hier ma\u00dfgeblichen Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung, also bis zum Ergehen der Einspruchsentscheidung, weder vorgetragen noch belegt worden.<\/li>
    14. Ungeachtet dessen ist aus den dem FA vorliegenden Jahresabschl\u00fcssen auch nicht ersichtlich, dass die GmbH zu irgendeinem Zeitpunkt \u00fcberschuldet gewesen w\u00e4re.<\/li>
    15. 2. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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