{"id":74735,"date":"2022-04-21T16:55:56","date_gmt":"2022-04-21T14:55:56","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=74735"},"modified":"2022-04-21T16:55:56","modified_gmt":"2022-04-21T14:55:56","slug":"hinzurechnung-der-auf-den-mieter-umgelegten-grundsteuer-bfh-urteil-vom-02-februar-2022-iii-r-65-19","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/hinzurechnung-der-auf-den-mieter-umgelegten-grundsteuer-bfh-urteil-vom-02-februar-2022-iii-r-65-19\/","title":{"rendered":"Hinzurechnung der auf den Mieter umgelegten Grundsteuer – BFH-Urteil vom 02. Februar 2022, III R 65\/19"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.020222.IIIR65.19.0<\/p>\n\n\n\n

BFH III. Senat<\/p>\n\n\n\n

GewStG \u00a7 8 Nr 1 Buchst e, GrStG \u00a7 10 Abs 1, BGB \u00a7 535, GewStG \u00a7 8 Nr 1 Buchst e, GewStG \u00a7 8 Nr 7, GewStG VZ 2010 , GewStG VZ 2011 , GewStG VZ 2012 , GewStG VZ 2013 , GewStG VZ 2014<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG K\u00f6ln, 21. Februar 2019, Az: 10 K 2174\/17<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Grundsteuer, die vertraglich auf den Mieter oder P\u00e4chter eines Gewerbegrundst\u00fccks umgelegt wird, ist nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG gewerbesteuerrechtlich hinzuzurechnen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts K\u00f6ln vom 21.02.2019 – 10 K 2174\/17 insoweit aufgehoben, als es die Gewerbesteuermessbescheide 2010, 2012 und 2014 sowie die Bescheide \u00fcber die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2011 bis zum 31.12.2014 betrifft.<\/p>\n\n\n\n

Insoweit wird die Klage abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen, die Kosten des finanzgerichtlichen Verfahrens haben die Kl\u00e4gerin zu 21 % und das Finanzamt zu 79 % zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) ist eine GmbH, die sich mit der Herstellung von Verpackungsmitteln aus Kunststoffen befasst. An ihr sind die Geschwister A und B beteiligt. Diese sind auch Gesellschafter einer GbR, welche an die Kl\u00e4gerin im Rahmen einer Betriebsaufspaltung Wirtschaftsg\u00fcter vermietet. Bei einer Au\u00dfenpr\u00fcfung, die bei der Kl\u00e4gerin durchgef\u00fchrt wurde, waren u.a. Hinzurechnungen nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes in der f\u00fcr die Streitjahre 2010 bis 2014 geltenden Fassung (GewStG) streitig. Die Kl\u00e4gerin hatte in den Streitjahren von der GbR ein Betriebsgeb\u00e4ude gemietet. Im Mietvertrag war u.a. vereinbart, dass die Kl\u00e4gerin als Mieterin die Grundsteuer tragen sollte, die sich auf Betr\u00e4ge von … \u20ac (2010), … \u20ac (2011), … \u20ac (2012) sowie … \u20ac (2013 und 2014) belief. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) rechnete die Grundsteuer zusammen mit den laufend zu zahlenden Miet- und Pachtzinsen nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG dem Gewinn hinzu. In den Wirtschaftsjahren 2011 und 2013 erzielte die Kl\u00e4gerin Verluste, die sich in Bescheiden \u00fcber die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2011 bis zum 31.12.2014 niederschlugen. Dar\u00fcber hinaus griff das FA einen Sachverhalt auf, der nach seiner Ansicht zu einer im Jahr 2010 anzusetzenden verdeckten Gewinnaussch\u00fcttung (vGA) f\u00fchrte. Die Feststellungen der Au\u00dfenpr\u00fcfung hatten \u00c4nderungsbescheide zur Folge. Gegen die gewerbesteuerliche Hinzurechnung der umgelegten Grundsteuer sowie gegen die Ber\u00fccksichtigung einer vGA bei der K\u00f6rperschaftsteuerveranlagung 2010 wandte sich die Kl\u00e4gerin mit Einspr\u00fcchen, die ohne Erfolg blieben (Einspruchsentscheidung vom 18.07.2016).<\/li>
  2. Die anschlie\u00dfend erhobene Klage hatte sowohl hinsichtlich der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen als auch der vGA Erfolg. Das Finanzgericht (FG) war der Ansicht, die Hinzurechnung der auf die Kl\u00e4gerin umgelegten Grundsteuer sei rechtswidrig. Eine Hinzurechnung sei nach h\u00f6chstrichterlicher Rechtsprechung bei Instandhaltungsaufwendungen gerechtfertigt, die vertragsgem\u00e4\u00df vom Mieter zu zahlen seien. Bei der Grundsteuer handele es sich um eine mehr oder weniger konstante Position, die vom Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer ertragsmindernd geltend gemacht werden k\u00f6nne. Die nicht begr\u00fcndete Aussage im Verwaltungserlass des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 02.07.2012 (BStBl I 2012, 654, Rz 29) gen\u00fcge nicht, um die vom FA vorgenommene Hinzurechnung zu rechtfertigen. Das FG \u00e4nderte die Gewerbesteuermessbescheide 2010, 2012 und 2014 sowie die Bescheide \u00fcber die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2011 bis 31.12.2014 dahingehend, dass die Hinzurechnung der Grundsteuer unterblieb. Die Berechnung der Messbetr\u00e4ge bzw. der vortragsf\u00e4higen Gewerbeverluste \u00fcbertrug es dem FA. Dar\u00fcber hinaus verminderte das FG im Urteilstenor hinsichtlich der Festsetzung der K\u00f6rperschaftsteuer 2010 die H\u00f6he der vGA von … \u20ac auf den von der Kl\u00e4gerin einger\u00e4umten Betrag von … \u20ac. Bei der Gewerbesteuer nahm es keine entsprechende Reduzierung vor.<\/li>
  3. Gegen das Urteil wendet sich das FA insoweit mit der Revision, als es die Gewerbesteuer und die gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen betrifft. Zur Begr\u00fcndung tr\u00e4gt es vor, es sei kein Gleichheitsversto\u00df darin zu sehen, dass von der Hinzurechnung auch die auf den Mieter umgelegte Grundsteuer erfasst werde, w\u00e4hrend der Eigent\u00fcmer die Grundsteuer abziehen k\u00f6nne. Auch m\u00fcssten die Hinzurechnungsvorschriften nicht in der Weise „folgerichtig“ ausgestaltet sein, dass vergleichbare Betriebe in allen Sachverhaltskonstellationen in gleicher Weise mit Gewerbesteuer belastet w\u00fcrden. Der Begriff der Miet- und Pachtzinsen erfasse nicht nur die laufenden Miet- und Pachtzahlungen, sondern auch solche Kosten, die nach dem gesetzestypischen Lastenverteilungssystem eigentlich vom Vermieter zu tragen seien, die aber aufgrund der vertraglichen Abmachungen vom Mieter getragen w\u00fcrden.<\/li>
  4. Das FA hat am 04.11.2021 einen ge\u00e4nderten Gewerbesteuermessbescheid 2010 erlassen, durch den der im FG-Urteil ausgesprochenen Verminderung der vGA auch in gewerbesteuerrechtlicher Hinsicht Rechnung getragen wird.<\/li>
  5. Das FA beantragt,
    das angefochtene Urteil hinsichtlich der Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge 2010, 2012 und 2014 sowie der Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2011 bis 31.12.2014 aufzuheben und die Klage insoweit abzuweisen.<\/li>
  6. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  7. Sie ist der Ansicht, die unterschiedliche Behandlung von Unternehmen mit eigenem Grundbesitz und solchen, die Grundbesitz angemietet h\u00e4tten, versto\u00dfe gegen das Prinzip der gerechten und gleichm\u00e4\u00dfigen Besteuerung gleicher wirtschaftlicher Sachverhalte. Mit der Klage solle nicht belegt werden, dass \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG verfassungswidrig sei, vielmehr gehe es um die Frage, ob die Vorschrift es erlaube, die Grundsteuer beim Mieter dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen. In \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG w\u00fcrden Miet- und Pachtzinsen genannt. Dies seien wirtschaftlich die Mieten und Pachten, die der Eigent\u00fcmer f\u00fcr die \u00dcberlassung seines Eigentums erhalte. Durch Einbeziehung der Nebenkosten w\u00fcrden Hinzurechnungen „produziert“. Die in der Betriebskostenverordnung aufgef\u00fchrten umlagef\u00e4higen Nebenkosten seien nicht unter \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG zu subsumieren.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Das angefochtene Urteil ist hinsichtlich des f\u00fcr das Jahr 2010 festgesetzten Gewerbesteuermessbetrags bereits aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden aufzuheben, weil der nach Ergehen des FG-Urteils erlassene \u00c4nderungsbescheid vom 04.11.2021 an die Stelle des fr\u00fcheren Bescheids getreten ist. Dem FG-Urteil liegt insoweit ein nicht mehr existierender Bescheid zugrunde. Das FA hat im Revisionsverfahren durch Erlass eines nach \u00a7 35b Abs. 1 GewStG ge\u00e4nderten Bescheids die Konsequenz daraus gezogen, dass die vom FA urspr\u00fcnglich f\u00fcr das Jahr 2010 angenommene vGA auf … \u20ac zu reduzieren war. Da die vom FG festgestellten tats\u00e4chlichen Grundlagen des Streitstoffs durch die \u00c4nderung des angefochtenen Bescheids unber\u00fchrt geblieben sind, bedarf es jedoch keiner Zur\u00fcckverweisung der Sache gem\u00e4\u00df \u00a7 127 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011 (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 18.05.2021 – I R 4\/17, BFHE 273, 440, BFH\/NV 2021, 1595). Die vom FG getroffenen tats\u00e4chlichen Feststellungen sind aufgrund der Aufhebung des FG-Urteils nicht weggefallen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

      III.<\/h3>\n\n\n\n
      1. Die Revision des FA ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils, soweit dieses die Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge 2010, 2012 und 2014 sowie die Bescheide \u00fcber die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2011 bis zum 31.12.2014 betrifft (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Die Klage ist insoweit abzuweisen. Das FG war zu Unrecht der Ansicht, die vertraglich auf die Kl\u00e4gerin umgelegte Grundsteuer sei nicht gewerbesteuerrechtlich hinzuzurechnen.<\/li>
      2. 1. Nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG wird zur Ermittlung des Gewerbeertrags dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel der Summe aus der H\u00e4lfte der Miet- und Pachtzinsen (einschlie\u00dflich Leasingraten) f\u00fcr die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens, die im Eigentum eines anderen stehen, hinzugerechnet, soweit die Aufwendungen bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind.<\/li>
      3. a) Der Begriff der Miet- und Pachtzinsen ist nach der zu \u00a7 8 Nr. 7 GewStG a.F. ergangenen Rechtsprechung wirtschaftlich zu verstehen. Er erfasst nicht nur die laufenden Zahlungen des Mieters oder P\u00e4chters an den Vermieter oder Verp\u00e4chter. Vielmehr geh\u00f6ren auch die vom Mieter\/P\u00e4chter getragenen Aufwendungen zu den Miet- oder Pachtzinsen, wenn und soweit sie aufgrund der f\u00fcr den jeweiligen Vertragstyp g\u00fcltigen zivilrechtlichen Vorschriften nicht ohnehin vom Mieter\/P\u00e4chter zu tragen w\u00e4ren. Es handelt sich um solche Kosten, die nach dem gesetzestypischen Lastenverteilungssystem eigentlich vom Vermieter\/Verp\u00e4chter zu tragen w\u00e4ren, die aber nach dem im konkreten Fall abgeschlossenen Vertrag vom Mieter\/P\u00e4chter \u00fcbernommen worden sind (BFH-Urteil vom 27.11.1975 – IV R 192\/71, BFHE 117, 474, BStBl II 1976, 220; BFH-Beschl\u00fcsse vom 23.09.1998 – I B 34\/98, BFH\/NV 1999, 515, und vom 23.01.2008 – I B 136\/07, BFH\/NV 2008, 1197; s.a. BFH-Urteil vom 21.06.2012 – IV R 54\/09, BFHE 238, 194, BStBl II 2012, 692). Die Rechtsprechung beruht auf der Vorstellung, dass sich eine vom gesetzestypischen Normalfall abweichende Kosten\u00fcbernahme durch den Mieter\/P\u00e4chter mindernd auf die Miet-\/Pachth\u00f6he auswirkt (BFH-Urteil vom 18.08.2015 – I R 43\/14, BFH\/NV 2016, 232, Rz 19; Brandis\/Heuermann\/Hofmeister, \u00a7 8 GewStG Rz 210).<\/li>
      4. b) Diese Grunds\u00e4tze gelten auch f\u00fcr die Neuregelung der Hinzurechnungsvorschriften bei unbeweglichen Wirtschaftsg\u00fctern nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14.08.2007 (BGBl I 2007, 1912). Auf der Grundlage der Rechtsprechung zu \u00a7 8 Nr. 7 GewStG a.F. hat der Senat entschieden, dass die Rechtsfrage, ob Instandhaltungsaufwendungen, die der Mieter oder P\u00e4chter eines Grundst\u00fccks aufgrund von vertraglichen Abmachungen und entgegen der gesetzlichen Lastenverteilung zu tragen hat, als Miet- und Pachtzinsen i.S. von \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG zu beurteilen sind, zu bejahen ist (Senatsbeschluss vom 25.09.2018 – III B 160\/17, BFH\/NV 2019, 40). Bereits im Urteil in BFH\/NV 2016, 232 hatte der BFH ausgef\u00fchrt, dass „nichts dagegen“ spreche, die einschl\u00e4gige, zu \u00a7 8 Nr. 7 GewStG a.F. ergangene Rechtsprechung auf die ab Erhebungszeitraum 2008 geltende Rechtslage und somit auf \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG zu \u00fcbertragen.<\/li>
      5. 2. Zu den grundst\u00fccksbezogenen Aufwendungen, die nach dem gesetzestypischen Lastenverteilungssystem vom Vermieter\/Verp\u00e4chter zu tragen sind und der Hinzurechnung nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG unterliegen, geh\u00f6rt auch die auf den Mieter\/P\u00e4chter \u00fcberw\u00e4lzte Grundsteuer.<\/li>
      6. a) In zivilrechtlicher Hinsicht hat der Vermieter nach \u00a7 535 Abs. 1 Satz 3 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs (BGB) die auf der Mietsache ruhenden Lasten, zu denen auch die Grundsteuer geh\u00f6rt, zu tragen. Schuldner der Grundsteuer ist nach \u00a7 10 Abs. 1 des Grundsteuergesetzes (GrStG) derjenige, dem das Grundst\u00fcck bei der Feststellung des Einheitswerts zugerechnet ist. Dies ist in der Regel der Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer (\u00a7 39 Abs. 1 der Abgabenordnung), d.h. der Vermieter\/Verp\u00e4chter. Allerdings kann die Grundsteuer \u2011\u2011wie im Streitfall geschehen\u2011\u2011 durch vertragliche Vereinbarung \u00fcberw\u00e4lzt werden. In diesem Fall geh\u00f6rt auch die wirtschaftlich vom Mieter\/P\u00e4chter getragene Grundsteuer zu der von ihm nach \u00a7 535 Abs. 2 BGB zu entrichtenden Miete. Sie flie\u00dft damit in die nach \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnenden Miet- und Pachtzinsen ein (ebenso FG Rheinland-Pfalz vom 09.08.2013 – 1 K 2461\/11, Deutsches Steuerrecht\/Entscheidungsdienst 2017, 41; G\u00fcroff in Glanegger\/G\u00fcroff, GewStG, 10. Aufl., \u00a7 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 20; Brandis\/Heuermann\/Hofmeister, a.a.O., Rz 211; Schreib, Der Betrieb 2020, 519; BMF in BStBl I 2012, 654, Rz 29).<\/li>
      7. b) Die Rechtsansicht des FG, wonach eine Hinzurechnung der umgelegten Grundsteuer nicht gerechtfertigt sei, weil die Kl\u00e4gerin dann h\u00f6her besteuert w\u00fcrde als ein vergleichbarer Gewerbetreibender, der mit eigenem Sachkapital wirtschafte und die Grundsteuer ertragsmindernd geltend machen k\u00f6nne, f\u00fchrt zu keiner anderen Beurteilung. Bereits im Urteil vom 14.06.2018 – III R 35\/15 (BFHE 261, 558, BStBl II 2018, 662, Rz 22) hat der Senat darauf hingewiesen, dass der Mieter oder P\u00e4chter von Grundbesitz einer h\u00f6heren Gewerbesteuerbelastung unterliegen kann als ein vergleichbarer Gewerbetreibender, der mit eigenem Grundbesitz wirtschaftet, und dass dies nicht als Gleichheitsversto\u00df (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) anzusehen ist (ebenso Senatsbeschluss vom 18.12.2019 – III R 33\/17, BFH\/NV 2020, 781). Die unterschiedliche Belastung ist im sog. Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer begr\u00fcndet, die in ihrer Grundstruktur und herk\u00f6mmlichen Ausgestaltung verfassungsrechtlich gerechtfertigt ist (Beschl\u00fcsse des Bundesverfassungsgerichts vom 15.01.2008 – 1 BvL 2\/04, BVerfGE 120, 1, Rz 76 ff., und vom 15.02.2016 – 1 BvL 8\/12, BStBl II 2016, 557, Rz 27). Entgegen der Rechtsansicht des FG gilt die \u00dcberlegung, dass die vertragliche \u00dcberw\u00e4lzung von Nebenkosten vom Vermieter\/Verp\u00e4chter auf den Mieter\/P\u00e4chter sich typischerweise in einer Verminderung des „reinen“ Miet- oder Pachtzinses auswirkt, f\u00fcr die Umlegung von Grundsteuer ebenso wie f\u00fcr Instandhaltungsaufwendungen, bei denen der Senat die Hinzurechnung bejaht hat (Senatsbeschluss in BFH\/NV 2019, 40).<\/li>
      8. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO und \u00a7 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

        ECLI:DE:BFH:2022:U.020222.IIIR65.19.0 BFH III. Senat GewStG \u00a7 8 Nr 1 Buchst e, GrStG \u00a7 10 Abs 1, BGB \u00a7 535, GewStG \u00a7 8 Nr 1 Buchst e, GewStG \u00a7 8 Nr 7, GewStG VZ 2010 , GewStG VZ 2011 , GewStG VZ 2012 , GewStG VZ 2013 , GewStG VZ 2014 vorgehend FG K\u00f6ln, 21. Februar … Hinzurechnung der auf den Mieter umgelegten Grundsteuer – BFH-Urteil vom 02. Februar 2022, III R 65\/19<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-74735","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74735","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=74735"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/74735\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=74735"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=74735"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=74735"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}