{"id":75033,"date":"2022-08-11T12:12:30","date_gmt":"2022-08-11T10:12:30","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75033"},"modified":"2022-08-11T12:12:30","modified_gmt":"2022-08-11T10:12:30","slug":"betrieblich-veranlasste-schuldzinsen-bei-ueberentnahme-bfh-urteil-vom-22-maerz-2022-iv-r-19-19","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/betrieblich-veranlasste-schuldzinsen-bei-ueberentnahme-bfh-urteil-vom-22-maerz-2022-iv-r-19-19\/","title":{"rendered":"Betrieblich veranlasste Schuldzinsen bei \u00dcberentnahme – BFH-Urteil vom 22. M\u00e4rz 2022, IV R 19\/19"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.220322.IVR19.19.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IV. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 4 Abs 4a, GewStG \u00a7 7, AO \u00a7 3 Abs 4 Nr 4, AO \u00a7 233a, AO \u00a7 238 Abs 1, FGO \u00a7 60 Abs 3 S 1, FGO \u00a7 105 Abs 2 Nr 4, FGO \u00a7 105 Abs 3, FGO \u00a7 106, FGO \u00a7 118 Abs 2, EStG VZ 2013 , EStG VZ 2014 , EStG VZ 2015 , EStG VZ 2016 , GG Art 3 Abs 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG D\u00fcsseldorf, 31. Mai 2019, Az: 15 K 1131\/19 G,F<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

NV: Vor Einschr\u00e4nkung des Abzugs von Schuldzinsen nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG ist in einem ersten Schritt zu kl\u00e4ren, ob und inwieweit die Schuldzinsen \u00fcberhaupt betrieblich veranlasst sind.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin wird das Urteil des Finanzgerichts D\u00fcsseldorf vom 31.05.2019 – 15 K 1131\/19 G,F aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht D\u00fcsseldorf zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n
  1. I. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist eine OHG. Beteiligt an der Kl\u00e4gerin sind T sowie S.<\/li>
  2. Am 21.12.2018 erlie\u00df der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) f\u00fcr die Kl\u00e4gerin betreffend die Jahre 2013 bis 2016 ge\u00e4nderte Bescheide \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Gewinnfeststellungsbescheide), in denen u.a. Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb festgestellt wurden. In den Bescheiden wurden in dem Gesamthandsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin Hinzurechnungen wegen nicht abziehbarer Schuldzinsen nach \u00a7 4 Abs. 4a des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorgenommen. In den Gewinnfeststellungsbescheiden f\u00fcr die Jahre 2014 bis 2016 erfolgten solche Hinzurechnungen auch f\u00fcr das Sonderbetriebsverm\u00f6gen des S bei der Kl\u00e4gerin.<\/li>
  3. Am 08.01.2019 ergingen zudem ge\u00e4nderte Gewerbesteuermessbescheide f\u00fcr die Kl\u00e4gerin betreffend die Jahre 2013 bis 2016 sowie ein ge\u00e4nderter Bescheid \u00fcber die Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2016 f\u00fcr die Kl\u00e4gerin.<\/li>
  4. In dem Einspruchs- und Klageverfahren wandte sich die Kl\u00e4gerin mit verfassungsrechtlichen Einw\u00e4nden gegen die H\u00f6he der Hinzurechnungen. Sie begehrte, den Hinzurechnungen einen Prozentsatz von 2,9 % statt des gesetzlich vorgesehenen Prozentsatzes von 6 % zugrunde zu legen. Die Einspr\u00fcche blieben erfolglos.<\/li>
  5. Das Finanzgericht (FG) D\u00fcsseldorf wies die Klage mit Gerichtsbescheid vom 31.05.2019 als unbegr\u00fcndet ab. Das FA habe zutreffend den gesetzlich typisierten Prozentsatz von 6 % nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG angewendet.<\/li>
  6. Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin eine Verletzung des Gleichheitssatzes aus Art 3 Abs. 1 des Grundgesetzes. Die verfassungsrechtlichen Einw\u00e4nde gegen den Ansatz eines typisierten Zinssatzes, die in Verfahren wegen der Vollverzinsung nach den \u00a7\u00a7 233a, 238 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) erhoben worden seien, tr\u00e4fen auch auf die hier streitige Regelung des \u00a7 4 Abs. 4a EStG zu. Der Prozentsatz von 6 % in \u00a7 4 Abs. 4a EStG sei im Streitzeitraum realit\u00e4tsfern.<\/li>
  7. Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    das Urteil des FG vom 31.05.2019 – 15 K 1131\/19 G,F aufzuheben und unter Aufhebung der Einspruchsentscheidungen vom 26.03.2019 die Bescheide \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 2013 bis 2016 vom 21.12.2018, \u00fcber die Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge f\u00fcr 2013 bis 2016 vom 08.01.2019 und \u00fcber die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2016 vom 08.01.2019 dahingehend zu \u00e4ndern, dass den Hinzurechnungen nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG nur ein Prozentsatz von 2,9 % zugrunde zu legen ist.<\/li>
  8. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  9. Das Bundesministerium der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten. Es erachtet den in \u00a7 4 Abs. 4a EStG enthaltenen Prozentsatz von 6 % als zul\u00e4ssige gesetzliche Typisierung f\u00fcr die Ablehnung des Schuldzinsenabzugs bei Vorliegen von \u00dcberentnahmen. Die gegen die Zinsh\u00f6he in den \u00a7\u00a7 233a, 238 Abs. 1 AO erhobenen Einw\u00e4nde seien nicht auf \u00a7 4 Abs. 4a EStG \u00fcbertragbar. Ma\u00dfgeblich sei der jeweilige Regelungszweck der Norm. Der Regelungszweck des \u00a7 4 Abs. 4a EStG unterscheide sich wesentlich von dem einer Zinsregelung.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n
    1. II. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat es rechtsfehlerhaft unterlassen, Feststellungen zu der Frage zu treffen, ob die Schuldzinsen, deren vollst\u00e4ndigen Abzug die Kl\u00e4gerin begehrt, \u00fcberhaupt betrieblich veranlasst sind. Zudem fehlen nachvollziehbare Feststellungen dazu, ob es in den Streitjahren \u00fcberhaupt zu \u00dcberentnahmen gekommen ist.<\/li>
    2. 1. a) Nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG sind Schuldzinsen nicht abziehbar, wenn \u00dcberentnahmen get\u00e4tigt wurden. Eine \u00dcberentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres \u00fcbersteigen. Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 % der \u00dcberentnahme des Wirtschaftsjahres zuz\u00fcglich der \u00dcberentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abz\u00fcglich der Betr\u00e4ge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen \u00fcberstiegen haben (Unterentnahmen) ermittelt; bei der Ermittlung der \u00dcberentnahme ist vom Gewinn ohne Ber\u00fccksichtigung der nach Ma\u00dfgabe dieser Regelung nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen. Der sich dabei ergebende Betrag, h\u00f6chstens jedoch der um 2.050 \u20ac verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen (\u00a7 4 Abs. 4a S\u00e4tze 1 bis 4 EStG). \u00a7 4 Abs. 4a EStG ist auch im Rahmen der Ermittlung des Gewerbeertrags nach \u00a7 7 des Gewerbesteuergesetzes zu ber\u00fccksichtigen (Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 09.05.2012 – X R 30\/06, BFHE 237, 484, BStBl II 2012, 667, Rz 33).<\/li>
    3. b) aa) Die Einschr\u00e4nkung des Abzugs von Schuldzinsen nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG ist in zwei Stufen zu pr\u00fcfen. In einem ersten Schritt ist zu kl\u00e4ren, ob und inwieweit Schuldzinsen \u00fcberhaupt zu den betrieblich veranlassten Aufwendungen geh\u00f6ren. Ergibt die Pr\u00fcfung, dass Schuldzinsen privat veranlasst sind, so sind sie nicht bei der Ermittlung der Entnahmen nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG zu ber\u00fccksichtigen. Danach ist in einem zweiten Schritt zu pr\u00fcfen, ob der Betriebsausgabenabzug im Hinblick auf \u00dcberentnahmen durch \u00a7 4 Abs. 4a EStG eingeschr\u00e4nkt ist (st\u00e4ndige BFH-Rechtsprechung, z.B. Urteile vom 21.09.2005 – X R 47\/03, BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504, unter II.2. [Rz 20 f.], und vom 03.03.2011 – IV R 53\/07, BFHE 233, 127, BStBl II 2011, 688, Rz 25).<\/li>
    4. bb) Die Bemessungsgrundlage f\u00fcr die nicht abziehbaren Schuldzinsen ist begrenzt auf den Entnahme\u00fcberschuss des Zeitraums von 1999 bis zum aktuellen Wirtschaftsjahr. Auch perioden\u00fcbergreifend ist zu ber\u00fccksichtigen, dass Verluste f\u00fcr sich genommen nicht zu einer K\u00fcrzung des Schuldzinsenabzugs f\u00fchren d\u00fcrfen (dazu im Einzelnen BFH-Urteile vom 14.03.2018 – X R 17\/16, BFHE 261, 273, BStBl II 2018, 744, und vom 06.12.2018 – IV R 15\/17).<\/li>
    5. c) Das FG hat weder Feststellungen dazu getroffen, ob die in Streit stehenden Schuldzinsen betrieblich veranlasst sind, noch dazu, ob in den Streitjahren \u00fcberhaupt \u00dcberentnahmen vorliegen.<\/li>
    6. Das FG hat sich bei der erforderlichen Tatsachenfeststellung im Tatbestand seines Urteils im Wesentlichen darauf beschr\u00e4nkt, das Ergehen von \u00c4nderungsbescheiden festzustellen. F\u00fcr den mit dem Klagebegehren angestrebten Pr\u00fcfungsumfang reicht das aber nicht aus. Die f\u00fcr die Anwendung des \u00a7 4 Abs. 4a EStG erforderliche betriebliche Veranlassung der Schuldzinsen ist aus den Feststellungen des FG nicht erkennbar. Ebenso fehlen Feststellungen dazu, ob es auf der Grundlage der neueren BFH-Rechtsprechung (Urteile in BFHE 261, 273, BStBl II 2018, 744, und vom 06.12.2018 – IV R 15\/17) in den Streitjahren \u00fcberhaupt zu \u00dcberentnahmen gekommen ist. Der BFH ist nach \u00a7 118 Abs. 2 FGO an eigenen Feststellungen hierzu gehindert, zugleich aber im Hinblick auf eine etwa erforderliche Vorlage der aufgeworfenen Frage der Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit des in \u00a7 4 Abs. 4a EStG enthaltenen Prozentsatzes von 6 % an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) gehalten, die Feststellungen zu veranlassen, die notwendig sind, um die Entscheidungserheblichkeit der ggf. vorzulegenden Rechtsfrage darzulegen (vgl. z.B. BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 26.02.2020 – 1 BvL 5\/19, und vom 06.05.2016 – 1 BvL 7\/15). Das angegriffene Urteil war danach aufzuheben und die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen, um dem FG die Gelegenheit zu geben, die bislang fehlenden Feststellungen nachzuholen. Solange die Entscheidungserheblichkeit der von der Kl\u00e4gerin aufgeworfenen verfassungsrechtlichen Frage nicht feststeht, sieht der Senat von einer eigenen verfassungsrechtlichen Pr\u00fcfung der Frage ab.<\/li>
    7. 2. F\u00fcr den zweiten Rechtsgang weist der Senat darauf hin, dass auch noch eine notwendige Beiladung des S vorzunehmen ist, soweit es um die Gewinnfeststellungsbescheide f\u00fcr die Jahre 2014 bis 2016 geht.<\/li>
    8. a) Nach \u00a7 60 Abs. 3 Satz 1 FGO sind Dritte notwendig beizuladen, wenn sie an dem streitigen Rechtsverh\u00e4ltnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegen\u00fcber nur einheitlich ergehen kann. Dies gilt nicht f\u00fcr Mitberechtigte, die nach \u00a7 48 FGO nicht klagebefugt sind. Klagen nicht alle von mehreren nach \u00a7 48 FGO Klagebefugten, m\u00fcssen deshalb die \u00fcbrigen Klagebefugten mit Ausnahme solcher, die unter keinem denkbaren Gesichtspunkt von dem Ausgang des Rechtsstreits betroffen sind, zum Verfahren beigeladen werden (z.B. BFH-Urteil vom 13.04.2017 – IV R 25\/15, Rz 8). Da die Feststellung eines Sonderbetriebsgewinns eine selbst\u00e4ndige Feststellung innerhalb eines Gewinnfeststellungsbescheids darstellt (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 23.01.2020 – IV R 48\/16, Rz 17), ist, wenn es in einem Streitfall darum geht, ob und ggf. in welcher H\u00f6he ein Sonderbetriebsgewinn eines Mitunternehmers festzustellen ist, dieser Mitunternehmer nach \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO klagebefugt und f\u00fcr den Fall, dass er nicht selbst Klage erhoben hat, nach \u00a7 60 Abs. 3 Satz 1 FGO notwendig beizuladen.<\/li>
    9. Danach ist S zu dem Verfahren notwendig beizuladen, soweit es um die Gewinnfeststellungsbescheide f\u00fcr die Jahre 2014 bis 2016 geht. Denn in diesen Jahren betrifft die zwischen den Beteiligten streitige Frage der H\u00f6he der hinzuzurechnenden Schuldzinsen auch den Sonderbetriebsgewinn des S.<\/li>
    10. b) Durch die Zur\u00fcckverweisung erhalten zudem alle Beteiligten Gelegenheit, sich zu dem zwischenzeitlich ergangenen BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 – 1 BvR 2237\/14, 1 BvR 2422\/17 (BVerfGE 158, 282) \u00fcber die Verfassungsbeschwerden betreffend die Vollverzinsung nach den \u00a7\u00a7 233a, 238 Abs. 1 AO zu \u00e4u\u00dfern, auf die sich die Kl\u00e4gerin zur Begr\u00fcndung ihrer Revision bezogen hat. In seiner Entscheidung hat das BVerfG die Vollverzinsung mit 0,5 % monatlich erst ab dem 01.01.2014 als mit dem Gleichheitssatz unvereinbar festgestellt. Zudem hat es auch f\u00fcr diese Jahre die Weitergeltung der Regelung der Verzinsung bis zum 31.12.2018 angeordnet. Von besonderer Bedeutung f\u00fcr das vorliegende Verfahren k\u00f6nnte zudem sein, ob sich der dortige besonders strenge Pr\u00fcfungsma\u00dfstab, der sich aus der Qualit\u00e4t der Regelung \u00fcber die Vollverzinsung als steuerliche Nebenleistung nach \u00a7 3 Abs. 4 Nr. 4, \u00a7\u00a7 233a, 238 AO ableitet (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 158, 282, Rz 113), auf die hier vorliegende Regelung zur Ermittlung des steuerrechtlichen Gewinns nach \u00a7 4 Abs. 4a EStG \u00fcberhaupt \u00fcbertragen l\u00e4sst. Gleiches gilt in Bezug auf die Tatsache, dass ein Steuerpflichtiger grunds\u00e4tzlich die Wahl hat, ob er \u00dcberentnahmen t\u00e4tigt und damit eine Hinzurechnung von nicht abziehbaren Schuldzinsen bewusst in Kauf nimmt (zu diesem Gesichtspunkt vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 158, 282, Rz 242 f.).<\/li>
    11. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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