{"id":75037,"date":"2022-08-11T12:14:29","date_gmt":"2022-08-11T10:14:29","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75037"},"modified":"2022-08-11T12:14:29","modified_gmt":"2022-08-11T10:14:29","slug":"wirksamkeit-von-steuerbescheiden-die-nach-eroeffnung-des-insolvenzverfahrens-ergehen-bfh-urteil-vom-05-april-2022-ix-r-27-18","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wirksamkeit-von-steuerbescheiden-die-nach-eroeffnung-des-insolvenzverfahrens-ergehen-bfh-urteil-vom-05-april-2022-ix-r-27-18\/","title":{"rendered":"Wirksamkeit von Steuerbescheiden, die nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens ergehen – BFH-Urteil vom 05. April 2022, IX R 27\/18"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.050422.IXR27.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IX. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 125 Abs 1, AO \u00a7 251 Abs 2 S 1, AO \u00a7 251 Abs 3, EStG \u00a7 17 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 17 Abs 4 S 1, EStG \u00a7 4 Abs 1, EStG \u00a7 5 Abs 1, InsO \u00a7 174 Abs 1 S 1, InsO \u00a7 87, EStG VZ 2014<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG D\u00fcsseldorf, 04. Oktober 2018, Az: 11 K 1921\/16 E<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Steuerbescheide, mit denen eine positive Steuer festgesetzt wird, k\u00f6nnen ausnahmsweise auch nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens wirksam ergehen, wenn sich unter Ber\u00fccksichtigung von Anrechnungsbetr\u00e4gen insgesamt ein Erstattungsbetrag ergibt und auch keine Besteuerungsgrundlagen festgestellt werden, die die H\u00f6he von Steuerforderungen beeinflussen, welche zur Tabelle anzumelden sind.<\/p>\n\n\n\n

2. Wird die Er\u00f6ffnung eines Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt, entsteht ein Aufl\u00f6sungsverlust nach \u00a7 17 Abs. 4 EStG nicht bereits zu dem Zeitpunkt des Antrags auf Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens (Best\u00e4tigung des Senatsurteils vom 13.03.2018 – IX R 38\/16, BFH\/NV 2018, 721).<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision des Kl\u00e4gers gegen das Urteil des Finanzgerichts D\u00fcsseldorf vom 04.10.2018 – 11 K 1921\/16 E wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Streitig ist u.a. die Wirksamkeit eines nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens gegen\u00fcber dem Insolvenzverwalter bekannt gegebenen Einkommensteuerbescheids.<\/li>
  2. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) ist Insolvenzverwalter \u00fcber das Verm\u00f6gen des Herrn \u2026 (W). W war im Streitjahr 2014 Alleingesellschafter und Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der \u2026 GmbH (M GmbH), die wiederum Alleingesellschafterin der \u2026 GmbH (K GmbH) war. Die Beteiligung an der K GmbH hatte die M GmbH zum einen \u00fcber Gesellschafterdarlehen von W, die dieser seinerseits \u00fcber pers\u00f6nlich aufgenommene Darlehen bei der X-Bank refinanziert hatte, sowie zum anderen durch die Einlage der still beteiligten Z-Beteiligungsgesellschaft mbH finanziert; f\u00fcr die R\u00fcckzahlung der Einlage hatten W und die K GmbH gemeinsam eine Garantieverpflichtung \u00fcbernommen.<\/li>
  3. Im Dezember 2014 meldete die K GmbH Insolvenz an; das Insolvenzverfahren wurde im Februar 2015 er\u00f6ffnet. Die im Dezember 2014 beantragte Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens f\u00fcr die M GmbH wurde durch Beschluss im Februar 2015 mangels Masse abgelehnt.<\/li>
  4. Die X-Bank nahm W mit Schreiben vom 29.12.2014 f\u00fcr die Refinanzierungsdarlehen in H\u00f6he von 1.148.485 \u20ac in Anspruch. \u00dcber das Verm\u00f6gen des W wurde sodann aufgrund seines Antrags von Januar 2015 im April 2015 das Insolvenzverfahren er\u00f6ffnet und der Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter bestellt. Schlie\u00dflich nahm die Z-Beteiligungsgesellschaft mbH mit Schreiben vom 05.05.2015 W aufgrund der Garantieerkl\u00e4rung in H\u00f6he von 274.239,58 \u20ac in Anspruch.<\/li>
  5. Im August 2015 reichte der Kl\u00e4ger eine von ihm selbst sowie von W und dessen Ehefrau unterschriebene Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr das Streitjahr beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) ein. Das FA setzte die Einkommensteuer f\u00fcr 2014 mit Bescheid vom 23.12.2015 erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df in H\u00f6he von 28.942 \u20ac fest. Unter Ber\u00fccksichtigung einbehaltener Lohnsteuer sowie Kapitalertragsteuer ergab sich ein Erstattungsbetrag in H\u00f6he von 2.454 \u20ac. Das FA gab den Bescheid u.a. dem Kl\u00e4ger bekannt. Der vom Kl\u00e4ger eingelegte Einspruch blieb erfolglos. Die anschlie\u00dfende Klage wies das Finanzgericht (FG) mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2018, 2055 ver\u00f6ffentlichten Urteil als unbegr\u00fcndet ab.<\/li>
  6. Hiergegen wendet sich der Kl\u00e4ger mit der Revision. Nach seiner Auffassung d\u00fcrfe das FA nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens grunds\u00e4tzlich keine Bescheide mehr erlassen. Gleichwohl erlassene Bescheide seien nichtig. Dies gelte f\u00fcr s\u00e4mtliche Steuerfestsetzungen, ungeachtet der Frage, ob sich nach Anrechnung von Steuerabzugsbetr\u00e4gen und Vorauszahlungen eine Zahllast ergebe oder nicht. Zudem sei der Verlust aus der Beteiligung an der M GmbH bereits im Streitjahr 2014 zu ber\u00fccksichtigen. Die Gesellschaft sei mit Beschluss von Dezember 2014 aufgel\u00f6st worden; zu diesem Zeitpunkt sei sie bereits verm\u00f6genslos gewesen.<\/li>
  7. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    das FG-Urteil, den Einkommensteuerbescheid vom 23.12.2015 und die Einspruchsentscheidung vom 30.05.2016 aufzuheben,
    hilfsweise, das FG-Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid vom 23.12.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.05.2016 dahingehend abzu\u00e4ndern, dass die Einkommensteuer auf 0 \u20ac festgesetzt wird.<\/li>
  8. Das FA beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  9. Das FA h\u00e4lt den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr wirksam. Auf der Grundlage formloser Mitteilungen k\u00f6nnten keine Steuererstattungen vorgenommen werden. Der Ber\u00fccksichtigung eines Aufl\u00f6sungsverlusts nach \u00a7 17 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) stehe entgegen, dass das angefochtene Urteil keine Feststellungen zu dem vom Kl\u00e4ger behaupteten Aufl\u00f6sungsbeschluss von Dezember 2014 enthalte; unabh\u00e4ngig davon h\u00e4tten weder die H\u00f6he des zugeteilten bzw. zur\u00fcckgezahlten Verm\u00f6gens auf der Ebene der M GmbH noch die H\u00f6he der nachtr\u00e4glichen Anschaffungskosten des Gesellschafters im Streitjahr festgestanden. Im \u00dcbrigen k\u00f6nne aufgrund der zwischenzeitlich erteilten Restschuldbefreiung kein Verlust nach \u00a7 17 EStG ber\u00fccksichtigt werden, da W f\u00fcr die Verbindlichkeiten nicht mehr einzustehen habe; dies sei nach Ma\u00dfgabe des auch im Rahmen der Gewinnermittlung nach \u00a7 17 EStG Geltung beanspruchenden Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 13.12.2016 – X R 4\/15 (BFHE 256, 392, BStBl II 2017, 786) r\u00fcckwirkend zum Gewinnermittlungsstichtag zu ber\u00fccksichtigen.<\/li>
  10. Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Rechtsstreit beigetreten. Es entspreche der Auffassung der Finanzverwaltung, dass ein Steuerbescheid auch nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens ohne Antrag des Insolvenzverwalters erlassen werden k\u00f6nne, wenn sich \u2011\u2011auch bei positiver Steuerfestsetzung nach Ber\u00fccksichtigung geleisteter (Voraus-)Zahlungen und\/oder von anzurechnenden Steuerabzugsbetr\u00e4gen\u2011\u2011 ein Erstattungsbetrag ergebe und der Bescheid nicht abstrakt geeignet sei, sich auf anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. Eine derartige abstrakte Eignung ergebe sich nicht bereits aus dem Umstand, dass durch eine (denkbare) sp\u00e4tere \u00c4nderung \u2011\u2011etwa im Fall einer rechtswidrig \u00fcberh\u00f6hten Steueranrechnung\u2011\u2011 eine anzumeldende Insolvenzforderung entstehen k\u00f6nne. Denn auch diese \u00c4nderung unterliege den insolvenzrechtlichen Einschr\u00e4nkungen mit der Folge, dass die Insolvenzforderung im Wege der Anmeldung zur Tabelle geltend zu machen sei.<\/li>
  11. Das BMF hat keinen Antrag gestellt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist hinsichtlich des Haupt- und Hilfsantrags unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Der Kl\u00e4ger war zur Erhebung der Klage befugt (dazu unter 1.). Das FG hat zutreffend entschieden, dass das FA den angefochtenen Einkommensteuerbescheid erlassen durfte (dazu unter 2.). Der Bescheid ist auch materiell rechtm\u00e4\u00dfig (dazu unter 3.).<\/li>
    2. 1. Der Kl\u00e4ger war als Insolvenzverwalter \u00fcber das Verm\u00f6gen des W zur Erhebung der Klage befugt (\u00a7 40 Abs. 2 FGO). Die Verf\u00fcgungsbefugnis des Insolvenzverwalters (\u00a7 80 Abs. 1 der Insolvenzordnung \u2011\u2011InsO\u2011\u2011) umfasst auch die Wahrnehmung der Interessen der Insolvenzmasse gegen\u00fcber dem FA (vgl. BFH-Urteil vom 10.12.2008 – I R 41\/07, BFH\/NV 2009, 719, m.w.N.).<\/li>
    3. 2. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Einkommensteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr nicht nichtig ist. Das FA war nicht aufgrund von \u00a7 251 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. \u00a7 87 InsO gehindert, den Einkommensteuerbescheid zu erlassen. Der Hauptantrag ist daher unbegr\u00fcndet.<\/li>
    4. a) Nach \u00a7 125 Abs. 1 AO ist ein Verwaltungsakt nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verst\u00e4ndiger W\u00fcrdigung aller in Betracht kommenden Umst\u00e4nde offenkundig ist. Gem\u00e4\u00df \u00a7 87 InsO, der \u00fcber die Verweisung in \u00a7 251 Abs. 2 Satz 1 AO auch f\u00fcr das Besteuerungsverfahren (d.h. das gesamte Festsetzungs- und Erhebungsverfahren, s. BFH-Urteil vom 17.12.1998 – VII R 47\/98, BFHE 188, 149, BStBl II 1999, 423, zur Konkursordnung) zu beachten ist, k\u00f6nnen die Insolvenzgl\u00e4ubiger ihre Forderungen nur nach den Vorschriften \u00fcber das Insolvenzverfahren verfolgen. Daraus hat der BFH in st\u00e4ndiger Rechtsprechung abgeleitet, dass Steuerbescheide nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr ergehen d\u00fcrfen, wenn darin Insolvenzforderungen festgesetzt werden (vgl. BFH-Urteile vom 24.08.2004 – VIII R 14\/02, BFHE 207, 10, BStBl II 2005, 246, zur Rechtslage nach der Konkursordnung; vom 10.12.2008 – I R 41\/07, BFH\/NV 2009, 719; vom 13.05.2009  – XI R 63\/07, BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11). Ebenso d\u00fcrfen nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens keine Bescheide mehr erlassen werden, in denen Besteuerungsgrundlagen festgestellt werden, die die H\u00f6he der zur Tabelle anzumeldenden Steuerforderungen beeinflussen k\u00f6nnten (vgl. BFH-Urteile vom 02.07.1997 – I R 11\/97, BFHE 183, 365, BStBl II 1998, 428, und in BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11).<\/li>
    5. b) Vielmehr ist der Steuergl\u00e4ubiger gehalten, Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis nach Ma\u00dfgabe des Insolvenzrechts zur Tabelle anzumelden (\u00a7\u00a7 38, 174 Abs. 1 Satz 1 InsO; \u00a7 251 Abs. 3 AO), um an der gemeinschaftlichen Befriedigung im Insolvenzverfahren teilzunehmen. Ein f\u00f6rmlicher Steuerbescheid \u00fcber einen Steueranspruch, der eine Insolvenzforderung betrifft, ist unwirksam (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719, m.w.N.). Dabei kommt es nicht darauf an, ob sich der Steuerbescheid tats\u00e4chlich auf anzumeldende Steuerforderungen auswirkt. Entscheidend ist, ob er abstrakt geeignet ist, sich auf m\u00f6glicherweise als Insolvenzforderungen anzumeldende Steueranspr\u00fcche auszuwirken (vgl. BFH-Urteil vom 18.12.2002 – I R 33\/01, BFHE 201, 392, BStBl II 2003, 630).<\/li>
    6. c) Eine solche abstrakte Eignung fehlt grunds\u00e4tzlich Steuerbescheiden, mit denen die Steuer auf 0 \u20ac festgesetzt wird (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719; die Neufassung von \u00a7 10d Abs. 4 S\u00e4tze 4 und 5 EStG erfolgte erst durch das Jahressteuergesetz 2010 vom 08.12.2010, BGBl I 2010, 1768). Mangels Steuerschuld fehlt es an einem Verm\u00f6gensanspruch gegen die Insolvenzmasse, der zur Tabelle anzumelden w\u00e4re (BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719, unter II.2.b). Zudem ist eine Steuerfestsetzung auf 0 \u20ac nicht zugleich mit der Feststellung des Ausschlusses eines Erstattungsanspruchs verbunden; denn ein Erstattungsanspruch kann sich allein auf der Grundlage eines Abrechnungsverfahrens ergeben (BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719, unter II.3.b bb).<\/li>
    7. d) Ebenso ausgenommen sind Umsatzsteuerbescheide, mit denen eine negative Steuer festgesetzt wird und aus denen sich keine Zahllast ergibt (BFH-Urteile in BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11; vom 11.12.2013 – XI R 22\/11, BFHE 244, 209, BStBl II 2014, 332, Rz 21). Denn damit hat das FA keine Insolvenzforderung, die nach \u00a7 87 InsO nur nach den Vorschriften \u00fcber das Insolvenzverfahren verfolgt werden kann, sondern einen Erstattungsbetrag festgesetzt, der nicht zur Tabelle anzumelden war. Wenn auch nach Abrechnung keine Zahllast besteht, kann sich aus dem Bescheid unter keinen Umst\u00e4nden eine zur Tabelle anzumeldende Forderung ergeben (BFH-Urteil in BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11).<\/li>
    8. e) Umstritten ist dies hingegen f\u00fcr Steuerbescheide, sofern eine positive Steuer festgesetzt wird und sich \u2011\u2011wie im Streitfall\u2011\u2011 eine Steuererstattung nur unter Ber\u00fccksichtigung von Anrechnungsbetr\u00e4gen ergibt.<\/li>
    9. aa) \u00dcberwiegend wird vertreten, dass Steuerbescheide auch dann wirksam sind, wenn die Steuerfestsetzung unter Ber\u00fccksichtigung von Anrechnungsbetr\u00e4gen zu einem Erstattungs- oder Verg\u00fctungsanspruch f\u00fchrt (z.B. Debus\/Hackl, Entscheidungen zum Wirtschaftsrecht \u2011\u2011EWiR\u2011\u2011 2019, 151; Dickh\u00f6fer, EFG 2018, 2057; Koenig\/Kl\u00fcger, Abgabenordnung, 4. Aufl., \u00a7 251 Rz 42; Jatzke in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler \u2011\u2011HHSp\u2011\u2011, \u00a7 251 AO Rz 171: „Steuerentlastungsbescheide“; Neumann in Gosch, AO \u00a7 251 Rz 50 f.; Witfeld, Neue Zeitschrift f\u00fcr Insolvenz- und Sanierungsrecht \u2011\u2011NZI\u2011\u2011 2019, 184). Derartige „Erstattungsbescheide“ seien vor dem Hintergrund der Schutzbed\u00fcrfnisse im Insolvenzverfahren nicht geeignet, die Gl\u00e4ubigerinteressen zu beintr\u00e4chtigen. Dies entspricht auch der Auffassung der Finanzverwaltung (s. Abschn. 60 Abs. 2 Satz 3 der Vollstreckungsanweisung; Anwendungserlass zur Abgabenordnung zu \u00a7 251 Nr. 4.3.1 Abs. 3).<\/li>
    10. bb) Demgegen\u00fcber sollen nach anderer Ansicht auch „Erstattungsbescheide“ unwirksam sein (BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719, in einem obiter dictum mit Verweis auf Welzel, Deutsche Steuer-Zeitung \u2011\u2011DStZ\u2011\u2011 1999, 559 f.; Klein\/R\u00fcsken, AO, 15. Aufl., \u00a7 155 Rz 20f; Roth, Insolvenzsteuerrecht, 3. Aufl., Rz 3.187). Andernfalls k\u00f6nne bei einem sp\u00e4teren Streit \u00fcber die H\u00f6he der Anrechnung eine durch diesen \u2011\u2011ggf. zwischenzeitlich bestandskr\u00e4ftigen\u2011\u2011 Steuerbescheid titulierte Insolvenzforderung entstehen (Welzel, DStZ 1999, 559 f.).<\/li>
    11. f) Die Vorinstanz hat unter den besonderen Umst\u00e4nden des Streitfalls zu Recht erkannt, dass Steuerbescheide, die nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens ergehen, wirksam sind, wenn sich unter Ber\u00fccksichtigung von Anrechnungsbetr\u00e4gen insgesamt ein Erstattungsbetrag ergibt. Es werden auch keine Besteuerungsgrundlagen festgestellt, die die H\u00f6he von Steuerforderungen beeinflussen, die zur Tabelle anzumelden sind.<\/li>
    12. aa) Im Streitfall fehlt es bereits \u2011\u2011auch nach Ansicht des Kl\u00e4gers\u2011\u2011 an einer zur Tabelle anzumeldenden Insolvenzforderung i.S. von \u00a7 174 Abs. 1 InsO. Aus Sicht des Insolvenzrechts ist insofern allein der nach Saldierung von festgesetzter Steuer und Anrechnungsbetr\u00e4gen bestehende Steueranspruch zu beurteilen (vgl. Witfeld, NZI 2019, 184; Kahlert in Kahlert\/R\u00fchland, Sanierungs- und Insolvenzsteuerrecht, 2. Aufl., Rz 8.77\/8.78; Mohlitz in Bork\/H\u00f6lzle, Handbuch Insolvenzrecht, Kap. 23, Steuerrecht in der Insolvenz, Rz 36; Farr, Die Besteuerung in der Insolvenz, 2005, Rz 297; a.A. Frotscher in Gottwald, Insolvenzrechts-Handbuch, 5. Aufl., \u00a7 122, Einkommensteuer im Insolvenzverfahren, Rz 39).<\/li>
    13. Geht der Einkommensteuererstattungsanspruch \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 auf die vom Arbeitslohn des Schuldners einbehaltene Lohnsteuer zur\u00fcck, wird der Rechtsgrund f\u00fcr den Anspruch bereits mit der Abf\u00fchrung der Lohnsteuer gelegt (vgl. Beschluss des Bundesgerichtshofs \u2011\u2011BGH\u2011\u2011 vom 12.01.2006 – IX ZB 239\/04, Zeitschrift f\u00fcr das gesamte Insolvenz- und Sanierungsrecht \u2011\u2011ZInsO\u2011\u2011 2006, 139, unter III.3.; BGH-Urteil vom 13.01.2022 – IX ZR 64\/21, Zeitschrift f\u00fcr Wirtschaftsrecht \u2011\u2011ZIP\u2011\u2011 2022, 332, Rz 10). Der Erstattungsanspruch steht dann lediglich unter der aufschiebenden Bedingung, dass am Jahresende die geschuldete Einkommensteuer geringer ist als die Summe der Anrechnungsbetr\u00e4ge, so dass sich gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 4 Satz 2 EStG, \u00a7 37 Abs. 2 AO ein Erstattungsanspruch ergibt (BGH-Beschluss in ZInsO 2006, 139, unter III.3.; BGH-Urteil in ZIP 2022, 332, Rz 10). Dementsprechend sind die anrechenbaren Steuerabzugsbetr\u00e4ge \u2011\u2011ebenso wie die Einkommensteuer f\u00fcr den Veranlagungszeitraum vor der Insolvenzer\u00f6ffnung (vgl. dazu BFH-Urteile vom 22.05.1979 – VIII R 58\/77, BFHE 128, 146, BStBl II 1979, 639; vom 09.02.1993 – VII R 12\/92, BFHE 170, 300, BStBl II 1994, 207; BGH-Beschluss in ZInsO 2006, 139, unter III.3.)\u2011\u2011 dem Verm\u00f6gensbereich der Insolvenzforderung zuzuordnen. Daher ist f\u00fcr die Frage, ob eine (konkret) anzumeldende Insolvenzforderung besteht, auf den Saldo aus der festgesetzten Steuer und der durch Steuerabzug erhobenen Einkommensteuer abzustellen. Ergibt sich aus dem Bescheid keine Zahllast und dementsprechend auch kein Leistungsgebot (vgl. Witfeld, NZI 2019, 184), kann sich das FA mit der Festsetzung auch nicht \u2011\u2011entgegen der Vorgabe des \u00a7 87 InsO\u2011\u2011 einen Vollstreckungstitel verschaffen.<\/li>
    14. bb) Aus dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid ergibt sich unter Ber\u00fccksichtigung der Anrechnungsbetr\u00e4ge eine Steuererstattung. Einem derartigen Bescheid fehlt die abstrakte Eignung, sich auf anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. Denn damit hat das FA keine Insolvenzforderung festgesetzt, die nach \u00a7 87 InsO nur nach den Vorschriften \u00fcber das Insolvenzverfahren verfolgt werden kann; der Erstattungsbetrag ist nicht zur Tabelle anzumelden. Das FA ist nicht Insolvenzgl\u00e4ubiger i.S. des \u00a7 87 InsO. Da sich auch nach Abrechnung keine Zahllast ergibt, kann sich aus dem Bescheid im Streitfall \u2011\u2011wie der Kl\u00e4ger in der m\u00fcndlichen Verhandlung best\u00e4tigt hat\u2011\u2011 unter keinen Umst\u00e4nden eine zur Tabelle anzumeldende Forderung ergeben. Ebenso wenig hat der im Streitfall in Rede stehende Einkommensteuerbescheid Auswirkungen auf Folgebescheide; auch eine Verlustfeststellung nach \u00a7 10d Abs. 4 EStG erfolgt nicht. Es ist nicht erkennbar, wieso die Insolvenzmasse insofern schutzbed\u00fcrftig sein soll. Derartige Steuerbescheide sind in Anbetracht der Schutzbed\u00fcrfnisse im Insolvenzverfahren folglich nicht geeignet, die Gl\u00e4ubigerinteressen zu beintr\u00e4chtigen (vgl. Jatzke in HHSp, \u00a7 251 AO Rz 171; Neumann in Gosch, AO \u00a7 251 Rz 50 f.). Der Vorrang des Insolvenzrechts greift schon tatbestandlich nicht ein, so dass auf die allgemeinen Regelungen der AO zur\u00fcckgegriffen werden kann (vgl. Debus\/Hackl, EWiR 2019, 151, 152).<\/li>
    15. cc) Anders als der Kl\u00e4ger meint, wird die Rechtsstellung des Insolvenzverwalters durch dieses Ergebnis nicht eingeschr\u00e4nkt. Begehrt er eine h\u00f6here Erstattung, kann er diese im Einspruchs- bzw. Klageverfahren gegen die Steuerfestsetzung geltend machen. Auch einem sp\u00e4teren Streit \u00fcber die H\u00f6he der Anrechnung (vgl. BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719, unter II.2.a) l\u00e4sst sich begegnen, und zwar entweder \u2011\u2011wie vom FG, von Teilen der Literatur (Witfeld, NZI 2019, 184; Dickh\u00f6fer, EFG 2018, 2057, 2058) und auch vom BMF vorgeschlagen\u2011\u2011 durch eine r\u00fcckwirkende \u00c4nderung der Steuerfestsetzung gem\u00e4\u00df \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO bzw. eine Erledigung auf andere Weise gem\u00e4\u00df \u00a7 124 Abs. 2 AO (Entfallen der Befugnis, durch Verwaltungsakt zu handeln) oder dadurch, dass bereits die R\u00fccknahme (\u00a7 130 AO) und der Widerruf (\u00a7 131 AO) der Anrechnungsverf\u00fcgung aufgrund der vorrangigen Regelungen zur InsO gesperrt ist („\u00c4nderungssperre“). Eine aus der \u00c4nderung der ma\u00dfgebenden Berechnungsparameter folgende Zahllast muss jedenfalls \u2011\u2011wie dies auch das BMF zu Recht erkannt hat\u2011\u2011 als Insolvenzforderung zur Insolvenztabelle angemeldet werden (vgl. Neumann in Gosch, AO \u00a7 251 Rz 51; Witfeld, NZI 2019, 184). Hier\u00fcber braucht der Senat jedoch mangels Entscheidungserheblichkeit nicht zu befinden, da dem angefochtenen Bescheid \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 die abstrakte Eignung fehlt, sich auf anzumeldende Insolvenzforderungen auszuwirken.<\/li>
    16. Ein Interesse des Insolvenzverwalters, im Rahmen seiner Amtsf\u00fchrung nicht mit steuerrechtlichen Pr\u00fcfungsobliegenheiten konfrontiert zu werden, wird durch \u00a7 251 Abs. 2 Satz 1 AO, \u00a7 87 InsO nicht gesch\u00fctzt; es ist nicht spezifisch dem Insolvenzverfahren zuzuweisen (BFH-Urteil in BFH\/NV 2009, 719, unter II.3.c). Entsprechendes gilt f\u00fcr die \u2011\u2011vom Kl\u00e4ger geschilderten\u2011\u2011 praktischen Schwierigkeiten, denen sich der Insolvenzverwalter bei Anfechtung eines Steuerbescheids (im fr\u00fchen Stadium eines Insolvenzverfahrens) ausgesetzt sehen mag (dazu Roth, a.a.O., Rz 3.197: „Zugzwang, in kurzer Zeit pr\u00fcfen zu m\u00fcssen, ob der Masse nicht ggf. (h\u00f6here) Erstattungsanspr\u00fcche zustehen“).<\/li>
    17. dd) Der Grundsatz, dass verfahrensrechtliche Regelungen klar und f\u00fcr den Rechtsanwender handhabbar sein und nicht zu \u00fcberfl\u00fcssigen Streitigkeiten f\u00fchren sollen (s. BFH-Urteile in BFHE 201, 392, BStBl II 2003, 630, unter II.2.c; in BFH\/NV 2009, 719, unter II.3.a), steht diesem Ergebnis nicht entgegen. Durch einen Blick auf das Leistungsgebot (bzw. die Erstattungsverf\u00fcgung) des betreffenden Steuerbescheids (bzw. der Steuerberechnung) kann der Rechtsanwender \u2011\u2011vorbehaltlich einer eventuellen Auswirkung auf Folgebescheide\u2011\u2011 leicht und rechtssicher beurteilen, ob ein Vorrang des Insolvenzrechts besteht (Zahllast), der eine Forderungsanmeldung zur Insolvenztabelle erfordert, oder eben nicht (Erstattung auf der Grundlage eines Steuerbescheids).<\/li>
    18. 3. Der angefochtene Bescheid ist auch materiell rechtm\u00e4\u00dfig. Das FG hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise entschieden, dass der vom Kl\u00e4ger geltend gemachte Aufl\u00f6sungsverlust i.S. des \u00a7 17 Abs. 4 EStG im Streitjahr noch nicht entstanden und daher nicht zu ber\u00fccksichtigen war. Der Hilfsantrag ist somit ebenfalls unbegr\u00fcndet.<\/li>
    19. a) Zu den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb geh\u00f6rt auch der Gewinn oder Verlust aus der Aufl\u00f6sung einer Kapitalgesellschaft, wenn der Gesellschafter innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre am Kapital der Gesellschaft zu mindestens 1 % beteiligt war (\u00a7 17 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 17 Abs. 4 Satz 1 EStG).<\/li>
    20. W war Alleingesellschafter der M GmbH, die mit der Rechtskraft des Beschlusses von Februar 2015, durch den die Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt wurde, aufgel\u00f6st worden war (\u00a7 60 Abs. 1 Nr. 5 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung).<\/li>
    21. b) Die Ermittlung des Gewinns oder Verlusts aus der Aufl\u00f6sung einer Kapitalgesellschaft erfordert eine Stichtagsbewertung, die auf den Zeitpunkt der Entstehung des Gewinns oder Verlusts vorzunehmen ist (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 13.10.2015 – IX R 41\/14, BFH\/NV 2016, 385; vom 13.03.2018 – IX R 38\/16, BFH\/NV 2018, 721; BFH-Urteil vom 21.09.1982 – VIII R 140\/79, BFHE 137, 407, BStBl II 1983, 289). Ma\u00dfgebend ist der Zeitpunkt, zu dem bei einer Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1, \u00a7 5 EStG nach den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung der Gewinn oder Verlust realisiert worden ist (z.B. BFH-Urteile vom 30.06.1983 – IV R 113\/81, BFHE 138, 569, BStBl II 1983, 640; vom 02.10.1984 – VIII R 20\/84, BFHE 143, 304, BStBl II 1985, 428). Ein Verlust ist in dem Jahr zu erfassen, in dem mit einer wesentlichen \u00c4nderung des bereits feststehenden Verlusts nicht mehr zu rechnen ist (z.B. Senatsurteile vom 01.07.2014 – IX R 47\/13, BFHE 246, 188, BStBl II 2014, 786; in BFH\/NV 2016, 385; vom 19.11.2019 – IX R 7\/19, BFH\/NV 2020, 675, Rz 16).<\/li>
    22. Ein Aufl\u00f6sungsverlust steht fest, wenn der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zur\u00fcckgezahlten Verm\u00f6gens einerseits (\u00a7 17 Abs. 4 Satz 2 EStG) und die Liquidations- und Anschaffungskosten des Gesellschafters andererseits (\u00a7 17 Abs. 2 Satz 1 EStG) feststehen. Gleiches gilt, wenn sicher ist, dass eine Zuteilung oder Zur\u00fcckzahlung von Gesellschaftsverm\u00f6gen an die Gesellschafter ausscheidet und wenn die durch die Beteiligung veranlassten Aufwendungen feststehen (z.B. Senatsurteile in BFHE 246, 188, BStBl II 2014, 786; in BFH\/NV 2016, 385). Die Frage ist ex ante zu beurteilen; nachtr\u00e4gliche Ereignisse wie der tats\u00e4chliche Ausgang eines Insolvenzverfahrens sind nicht zu ber\u00fccksichtigen (z.B. Senatsurteile vom 02.12.2014 – IX R 9\/14, BFH\/NV 2015, 666; vom 10.05.2016 – IX R 16\/15, BFH\/NV 2016, 1681; in BFH\/NV 2020, 675, Rz 17).<\/li>
    23. Im Fall der Liquidation der Gesellschaft ist eine Zuteilung oder Zur\u00fcckzahlung von Gesellschaftsverm\u00f6gen an die Gesellschafter regelm\u00e4\u00dfig erst dann ausgeschlossen, wenn die Liquidation abgeschlossen ist (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile in BFH\/NV 2016, 385; in BFH\/NV 2016, 1681; Senatsbeschl\u00fcsse vom 20.01.2009 – IX B 179\/08, BFH\/NV 2009, 756; vom 10.02.2009 – IX B 196\/08, BFH\/NV 2009, 761; vom 03.12.2014 – IX B 90\/14, BFH\/NV 2015, 493). Nur ausnahmsweise kann auf einen fr\u00fcheren Zeitpunkt abgestellt werden, etwa wenn die Er\u00f6ffnung des Konkurs- oder Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt worden ist (BFH-Urteil vom 12.12.2000 – VIII R 22\/92, BFHE 194, 108, BStBl II 2001, 385; BFH-Beschl\u00fcsse vom 27.11.1995 – VIII B 16\/95, BFH\/NV 1996, 406; vom 04.10.2007 – VIII S 3\/07 (PKH), BFH\/NV 2008, 209) oder wenn aus anderen Gr\u00fcnden feststeht, dass die Gesellschaft bereits im Zeitpunkt eines Aufl\u00f6sungsbeschlusses verm\u00f6genslos war (BFH-Urteil vom 04.11.1997 – VIII R 18\/94, BFHE 184, 374, BStBl II 1999, 344). In diesen F\u00e4llen kann die M\u00f6glichkeit einer Zuteilung oder Zur\u00fcckzahlung von Restverm\u00f6gen an die Gesellschafter ausgeschlossen werden (vgl. zum Ganzen Senatsurteile in BFH\/NV 2018, 721; in BFH\/NV 2020, 675, Rz 18).<\/li>
    24. c) Nach diesen Grunds\u00e4tzen hat das FG zu Recht angenommen, dass der vom Kl\u00e4ger geltend gemachte Verlust aus der Aufl\u00f6sung der M GmbH nicht im Streitjahr entstanden ist.<\/li>
    25. Die Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens wurde erst im Februar 2015 mangels Masse abgelehnt. Ein Aufl\u00f6sungsverlust ist nicht bereits im Streitjahr (2014) entstanden, da es schon an der zivilrechtlichen Aufl\u00f6sung der M GmbH fehlt. Soweit der Kl\u00e4ger geltend macht, die M GmbH sei im Dezember 2014 durch Gesellschafterbeschluss aufgel\u00f6st worden, handelt es sich um von den bindenden Feststellungen des FG (\u00a7 118 Abs. 2 FGO) abweichendes tats\u00e4chliches Vorbringen, das im Revisionsverfahren nicht ber\u00fccksichtigt werden kann (vgl. Senatsurteil vom 19.12.2006 – IX R 44\/04, BFHE 216, 255, BStBl II 2008, 216; Gr\u00e4ber\/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., \u00a7 118 Rz 36, m.w.N.). Auch in dem am selben Tag gestellten Antrag auf Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens \u00fcber das Verm\u00f6gen der M GmbH ist nach den Feststellungen des FG kein konkludenter Aufl\u00f6sungsbeschluss zu sehen. Anders als der Kl\u00e4ger meint, kommt es daher auf die Verm\u00f6genslosigkeit der M GmbH nicht mehr an.<\/li>
    26. 4. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2022:U.050422.IXR27.18.0 BFH IX. Senat AO \u00a7 125 Abs 1, AO \u00a7 251 Abs 2 S 1, AO \u00a7 251 Abs 3, EStG \u00a7 17 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 17 Abs 4 S 1, EStG \u00a7 4 Abs 1, EStG \u00a7 5 Abs 1, InsO \u00a7 174 Abs 1 S 1, InsO \u00a7 87, … Wirksamkeit von Steuerbescheiden, die nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens ergehen – BFH-Urteil vom 05. April 2022, IX R 27\/18<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75037","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75037","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75037"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75037\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75037"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75037"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75037"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}