{"id":75083,"date":"2022-08-30T12:19:33","date_gmt":"2022-08-30T10:19:33","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75083"},"modified":"2022-08-30T12:19:33","modified_gmt":"2022-08-30T10:19:33","slug":"belastung-der-dividenden-von-inlaendischen-kapitalgesellschaften-bei-steuerbefreiten-oeffentlich-rechtlichen-versorgungswerken-bfh-urteil-vom-17-mai-2022-viii-r-2-18","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/belastung-der-dividenden-von-inlaendischen-kapitalgesellschaften-bei-steuerbefreiten-oeffentlich-rechtlichen-versorgungswerken-bfh-urteil-vom-17-mai-2022-viii-r-2-18\/","title":{"rendered":"Belastung der Dividenden von inl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaften bei steuerbefreiten \u00f6ffentlich-rechtlichen Versorgungswerken – BFH-Urteil vom 17. Mai 2022, VIII R 2\/18"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.170522.VIIIR2.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VIII. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 37 Abs 2, AO \u00a7 115 Abs 1 S 3 Alt 1, EStG \u00a7 43 Abs 1 S 1 Nr 1, EStG \u00a7 43a Abs 1, EStG \u00a7 44a Abs 4, EStG \u00a7 44a Abs 7, EStG \u00a7 44a Abs 8, KStG \u00a7 1 Abs 1 Nr 6, KStG \u00a7 4 Abs 1, KStG \u00a7 5 Abs 1 Nr 8, KStG \u00a7 5 Abs 2 Nr 1, KStG \u00a7 32 Abs 1 Nr 1, KStG \u00a7 32 Abs 3, InvStG \u00a7 7 Abs 1 S 2, InvStG \u00a7 7 Abs 3, InvStG \u00a7 15 Abs 1 S 7, GG Art 3 Abs 1, EStG VZ 2010 , KStG VZ 2010 , EStG \u00a7 43 Abs 1 S 3, KStG \u00a7 8b Abs 1, KStG \u00a7 8b Abs 5, KStG \u00a7 5 Abs 1 Nr 9 S 1, GG Art 19 Abs 3<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Nieders\u00e4chsisches Finanzgericht , 24. November 2017, Az: 6 K 150\/15<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Es verletzt nach der im Jahr 2010 geltenden Rechtslage nicht den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG, dass Dividenden, die ein \u00f6ffentlich-rechtliches Versorgungswerk von inl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaften in seinem gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG steuerbefreiten BgA bezieht, f\u00fcr K\u00f6rperschaftsteuerzwecke gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG einem abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug von den Bruttoeinnahmen mit einer teilweisen Abstandnahme auf drei F\u00fcnftel des Steuerabzugs unterliegen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin gegen das Urteil des Nieders\u00e4chsischen Finanzgerichts vom 24.11.2017 – 6 K 150\/15 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist ein \u00f6ffentlich-rechtliches berufsst\u00e4ndisches Versorgungswerk. Zweck der Kl\u00e4gerin ist die Sicherung der Kammerangeh\u00f6rigen im Alter, bei Berufsunf\u00e4higkeit und von deren Hinterbliebenen.<\/li>
  2. K\u00f6rperschaftsteuerlich wurde die T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin als berufsst\u00e4ndisches Versorgungswerk als Betrieb gewerblicher Art (BgA) i.S. des \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 6 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes in der im Streitjahr 2010 anzuwendenden Fassung (KStG) eingeordnet. Die Kl\u00e4gerin war hinsichtlich der im BgA erzielten gewerblichen Eink\u00fcnfte gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG f\u00fcr Zwecke der K\u00f6rperschaftsteuer steuerbefreit. Sie erzielte im BgA auch diejenigen Kapitalertr\u00e4ge, f\u00fcr die sie im Streitfall die Freistellung von der Kapitalertragsteuer und vom Solidarit\u00e4tszuschlag begehrt. Diese geh\u00f6rten gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 8 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung (EStG) i.V.m. \u00a7 8 Abs. 1 KStG zu den gewerblichen Eink\u00fcnften.<\/li>
  3. Im Einzelnen begehrt die Kl\u00e4gerin die Erteilung eines Freistellungsbescheids f\u00fcr folgende Steuerabzugsbetr\u00e4ge:Anlage<\/strong>Kapitalertrag<\/strong>
    Wertpapierleihertrag<\/strong>Kapitalertragsteuer<\/strong>Solidarit\u00e4tszuschlag<\/strong>QYZ Fonds19.754.792,49 \u20ac333.303,28 \u20ac18.331,68 \u20acWertpapierleihe
    QYZ-Fonds41.869,98 \u20ac6.280,50 \u20ac345,43 \u20acABC-Fonds5.192.630,63 \u20ac87.512,37 \u20ac4.813,18 \u20acWertpapierleihe
    ABC-Fonds12.432,88 \u20ac1.864,93 \u20ac102,57 \u20acMLC-Fonds1.036.824,11 \u20ac155.523,62 \u20ac8.553,80 \u20acBeteiligung
    XY KG366.468,59 \u20ac91.617,42 \u20ac
    (davon Erstattung
    2\/5 gem\u00e4\u00df
    \u00a7 44a Abs. 8 EStG),
    verbleiben:
    54.970,34 \u20ac5.038,95 \u20ac
    (davon Erstattung 2\/5),
    verbleiben:
    3.023,37 \u20acSumme<\/strong>        639.455,04 \u20ac<\/strong>35.170,33 \u20ac<\/strong><\/li>
  4. Der QYZ-Fonds, der ABC-Fonds und der MLC-Fonds waren inl\u00e4ndische Spezial-Investmentfonds, an denen die Kl\u00e4gerin Anteile hielt. \u00dcber die Aussch\u00fcttungen der Fonds an die Kl\u00e4gerin im Streitjahr (\u00a7 1 Abs. 3 Satz 2 des Investmentsteuergesetzes 2004 in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung \u2011\u2011InvStG\u2011\u2011) und den investmentsteuerlichen Kapitalertragsteuerabzug auf der Fondsebene (\u00a7 7 InvStG) wurden der Kl\u00e4gerin jeweils Steuerbescheinigungen (nach \u00a7 45a EStG) erteilt. Soweit die Bez\u00fcge der Kl\u00e4gerin aus den QYZ-Fonds und den ABC-Fonds auf der Fondsebene auf sonstigen Ertr\u00e4gen aus Wertpapierleihgesch\u00e4ften der Fonds beruhten, erhielt die Kl\u00e4gerin von den Fonds keine Steuerbescheinigungen, sondern Mitteilungen \u00fcber den Steuereinbehalt.<\/li>
  5. Die Aussch\u00fcttungen aus dem QYZ-Fonds und dem ABC-Fonds setzten sich nach den Steuerbescheinigungen aus „dem Teileink\u00fcnfteverfahren unterliegenden“ Kapitalertr\u00e4gen und aus anderen Fondsertr\u00e4gen zusammen. Es handelte sich bei den dem Teileink\u00fcnfteverfahren unterliegenden Kapitalertr\u00e4gen zum Teil um inl\u00e4ndische Gewinnaussch\u00fcttungen (Dividenden), die auf der Fondsebene erzielt worden waren (QYZ-Fonds: 2.222.021 \u20ac, ABC-Fonds: 583.415 \u20ac). Soweit die Fondsaussch\u00fcttungen an die Kl\u00e4gerin auf den inl\u00e4ndischen Dividenden beruhten, unterlagen die Aussch\u00fcttungen nach \u00a7 7 Abs. 3 InvStG dem Einbehalt von Kapitalertragsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag auf der Fondsebene. Der Einbehalt hatte gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuerschuld der Kl\u00e4gerin abgeltende Wirkung. Der Kl\u00e4gerin wurde f\u00fcr diesen Teil der Fondsaussch\u00fcttungen nach \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG und \u00a7 7 Abs. 3 Satz 2 InvStG eine teilweise Abstandnahme vom Steuerabzug auf drei F\u00fcnftel des Kapitalertrags (15 % zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) gew\u00e4hrt. Die in den Steuerbescheinigungen und der obigen Tabelle ausgewiesene, auf der Fondsebene einbehaltene Kapitalertragsteuer und der Solidarit\u00e4tszuschlag aus den Spezial-Investment-Fonds (QYZ-Fonds: 333.303,28 \u20ac und 18.331,68 ; ABC-Fonds: 87.512,37 \u20ac und 4.813,18 \u20ac) entfielen danach vollst\u00e4ndig auf die in den ausgesch\u00fctteten Fondsertr\u00e4gen enthaltenen inl\u00e4ndischen Dividenden. Bescheinigt wurde die einbehaltene und abgef\u00fchrte Kapitalertragsteuer und der Solidarit\u00e4tszuschlag nach der Abstandnahme vom Steuerabzug.<\/li>
  6. Die \u00fcbrigen „dem Teileink\u00fcnfteverfahren unterliegenden“ bescheinigten Ertr\u00e4ge aus dem QYZ-Fonds und dem ABC-Fonds entfielen auf in den Fondsaussch\u00fcttungen enthaltene Kapitalertr\u00e4ge (nach dem unbestrittenen kl\u00e4gerischen Vortrag ausl\u00e4ndische Gewinnaussch\u00fcttungen i.S. des \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 EStG), f\u00fcr die der Kl\u00e4gerin im Rahmen des investmentsteuerlichen Steuerabzugs gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Abs. 3 Satz 2 InvStG i.V.m. \u00a7 44a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt wurde. Soweit die bescheinigten Kapitalertr\u00e4ge aus den Spezial-Investment-Fonds nicht „dem Teileink\u00fcnfteverfahren unterliegende“ Betr\u00e4ge umfassten (QYZ-Fonds: 19.754.792,49 \u20ac abz\u00fcglich 13.397.807,70 \u20ac; ABC-Fonds: 5.192.630,63 \u20ac abz\u00fcglich 2.885.924,51 \u20ac), wurde der Kl\u00e4gerin im Rahmen des investmentsteuerlichen Kapitalertragsteuerabzugs ebenfalls eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt (\u00a7 7 Abs. 1 Satz 2 InvStG i.V.m. \u00a7 44a Abs. 9 Satz 1 EStG). Von den Wertpapierleihertr\u00e4gen, die die Kl\u00e4gerin aus dem QYZ-Fonds und dem ABC-Fonds als Teil der Fondsaussch\u00fcttungen erhielt, wurde auf der Fondsebene ein Steuerabzug in H\u00f6he von drei F\u00fcnfteln des Entgelts vorgenommen (\u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 Halbsatz 1 InvStG i.V.m. \u00a7 32 Abs. 3 KStG), der f\u00fcr Zwecke der K\u00f6rperschaftsteuer Abgeltungswirkung entfaltete (\u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 Halbsatz 2 i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 3 KStG).<\/li>
  7. Aus dem MLC-Fonds erhielt die Kl\u00e4gerin eine Aussch\u00fcttung, f\u00fcr die nicht erkennbar ist, welche auf der Fondsebene erzielten Ertr\u00e4ge hierf\u00fcr verwendet wurden. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) kommt entweder in Betracht, dass es sich um auf der Fondsebene erzielte inl\u00e4ndische Dividenden handeln k\u00f6nnte, f\u00fcr die der Kl\u00e4gerin im Zuge des abgeltenden investmentsteuerlichen Kapitalertragsteuerabzugs (\u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG) eine teilweise Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. \u00a7 7 Abs. 3 Satz 2 InvStG) auf drei F\u00fcnftel des Kapitalertrags (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) gew\u00e4hrt wurde. Die Feststellungen des FG lassen jedoch auch den Schluss zu, dass es sich um Ertr\u00e4ge des Fonds aus Wertpapierleihgesch\u00e4ften handeln k\u00f6nnte, die auf der Fondsebene dem besonderen abgeltenden Steuerabzug von 15 % des Entgelts (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 Halbsatz 1 InvStG i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 3 S\u00e4tze 1 und 2 KStG unterlagen.<\/li>
  8. Ferner erzielte die Kl\u00e4gerin \u00fcber eine Beteiligung an der XY KG, einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft, Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen i.S. des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG. Die Verg\u00fctungen hatten bei den Schuldnern der XY KG zun\u00e4chst dem Kapitalertragsteuerabzug in H\u00f6he von 25 % (\u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, \u00a7 43a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) unterlegen, der Abgeltungswirkung f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuerschuld der Kl\u00e4gerin  entfaltete (\u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 Halbsatz 1 i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG). Der Kl\u00e4gerin wurde auf Antrag vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) eine teilweise Abstandnahme vom Steuerabzug auf drei F\u00fcnftel der Kapitalertr\u00e4ge gew\u00e4hrt (\u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 44a Abs. 8 Satz 2 EStG).<\/li>
  9. Die Kl\u00e4gerin trug im Zusammenhang mit den Fondsbeteiligungen an den Spezialfonds eigene Verwaltungsaufwendungen in H\u00f6he von jeweils 3.417,49 \u20ac, d.h. insgesamt in H\u00f6he von 10.252,47 \u20ac. Im Zusammenhang mit den Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen entstanden ihr Verwaltungsaufwendungen in H\u00f6he von ebenfalls 3.417,49 \u20ac. Diese Betr\u00e4ge ergaben sich aus den Aufwendungen der Kl\u00e4gerin, die in der Kostenstelle „Wertpapierverwaltung“ verbucht waren. Die Kl\u00e4gerin ermittelte sie, indem sie die Gesamtaufwendungen f\u00fcr insgesamt 192 Anlagekarten gleichm\u00e4\u00dfig auf die Aussch\u00fcttungen aus den Investmentfonds und die Verg\u00fctungen f\u00fcr das partiarische Darlehen verteilte.<\/li>
  10. Am 18.12.2014 beantragte die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die genannten Kapitalertr\u00e4ge und Wertpapierleihertr\u00e4ge, soweit diese dem Kapitalertragsteuereinbehalt und dem besonderen Steuerabzug f\u00fcr Wertpapierleihertr\u00e4ge unterlegen hatten, die Erteilung eines Bescheids \u00fcber die Freistellung von Kapitalertragsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag (\u00a7 155 Abs. 1 Satz 3 Alternative 1 der Abgabenordnung \u2011\u2011AO\u2011\u2011) mit dem Ziel, sich die Abzugsbetr\u00e4ge erstatten zu lassen. Die sich aus der abgeltenden Besteuerung ergebende Belastung der streitigen Kapital- und Wertpapierleihertr\u00e4ge versto\u00dfe unter verschiedenen Gesichtspunkten gegen das Gebot der Besteuerung nach der finanziellen Leistungsf\u00e4higkeit. Das FA lehnte den Antrag mit Bescheid vom 27.03.2015 ab.<\/li>
  11. Die Kl\u00e4gerin erhob gegen den Ablehnungsbescheid des FA gem\u00e4\u00df \u00a7 45 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) eine Sprungverpflichtungsklage, der das FA fristgem\u00e4\u00df zustimmte.<\/li>
  12. Das FG wies die Klage ab. Die Begr\u00fcndung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2018, 1389 mitgeteilt.<\/li>
  13. Die Kl\u00e4gerin verfolgt mit der Revision ihr Begehren weiter. Sie r\u00fcgt die Verletzung materiellen Bundesrechts.<\/li>
  14. Im Vergleich mit unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften sei der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) verletzt, weil die in den Fondsaussch\u00fcttungen enthaltenen inl\u00e4ndischen Dividenden bei unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen (Mutter-)Kapitalgesellschaften gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 2 InvStG i.V.m. \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG im Rahmen der Veranlagung nur in H\u00f6he von 0,79125 % der Bruttoeinnahmen belastet seien. Bei der Kl\u00e4gerin seien diese Kapitalertr\u00e4ge hingegen in H\u00f6he von 15,825 % belastet. Auch habe eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft einen Thesaurierungsvorteil. Es liege ferner ein Versto\u00df gegen das objektive Nettoprinzip vor, weil die Kl\u00e4gerin ihre im Zusammenhang mit den Aussch\u00fcttungen aus den Investmentfonds und mit den Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen stehenden Verwaltungsaufwendungen im Rahmen des abgeltenden Steuerabzugs nicht abziehen k\u00f6nne, wohingegen dies bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft im Rahmen der Veranlagung m\u00f6glich sei.<\/li>
  15. Im Vergleich mit gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften, die die Aussch\u00fcttungen aus den Investmentfonds und Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen im steuerbefreiten Rahmen der Verm\u00f6gensverwaltung (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG) erzielten, habe der investmentsteuerliche Steuerabzug f\u00fcr die in den Fondsaussch\u00fcttungen enthaltenen inl\u00e4ndischen Gewinnaussch\u00fcttungen gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 KStG ebenfalls abgeltende Wirkung f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuer. Den gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften werde aber gem\u00e4\u00df \u00a7 44a Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 EStG eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt. Gleiches gelte f\u00fcr die Wertpapierleihertr\u00e4ge aus den Investmentfonds und den \u00fcber die XY KG bezogenen Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen. Dieser Belastungsnachteil der Kl\u00e4gerin sei nicht gerechtfertigt. Bei gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften sei die vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug mit dem in \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG zum Ausdruck kommenden F\u00f6rderzweck folgerichtig verkn\u00fcpft und vermeide eine Steuerbelastung der erzielten Kapitalertr\u00e4ge zugunsten der steuerlich gef\u00f6rderten Zwecke. Bei der Kl\u00e4gerin f\u00f6rdere der Gesetzgeber die T\u00e4tigkeit als berufsst\u00e4ndisches \u00f6ffentlich-rechtliches Versorgungswerk, indem er die im BgA erzielten Eink\u00fcnfte in \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG von der Steuer befreie. Es sei nicht folgerichtig, wenn er die Steuerbefreiung durch den abgeltenden Steuerabzug f\u00fcr die streitigen Kapital- und Wertpapierleihertr\u00e4ge unter teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug auf 15 % des Kapitalertrags einschr\u00e4nke.<\/li>
  16. Eine weitere verfassungswidrige Ungleichbehandlung sieht die Kl\u00e4gerin darin, dass ihre Kapitalertr\u00e4ge im Rahmen des abgeltenden Steuerabzugs unterschiedlich belastet w\u00fcrden, da diese entweder steuerfrei seien (z.B. nicht dem Steuerabzug unterliegende Kapitalertr\u00e4ge) oder ihr gem\u00e4\u00df \u00a7 44a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt werde oder die Kapitalertr\u00e4ge unter teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug gem\u00e4\u00df \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG in H\u00f6he von drei F\u00fcnfteln der Bruttoeinnahme (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) belastet seien. Hierdurch w\u00fcrden bestimmte Kapitalertr\u00e4ge und Kapitalanlagen der Kl\u00e4gerin, insbesondere Aussch\u00fcttungen aus inl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaften (\u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG), Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen (\u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) und Wertpapierleihertr\u00e4ge, die zur Aufgabenerf\u00fcllung als \u00f6ffentlich-rechtliches Versorgungswerk erforderlich seien, gegen\u00fcber Kapitalertr\u00e4gen (z.B. Zinseink\u00fcnften) aus ertragsschw\u00e4cheren Anlagen ohne rechtfertigenden Grund benachteiligt.<\/li>
  17. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    das Urteil des Nieders\u00e4chsischen FG vom 24.11.2017 – 6 K 150\/15 aufzuheben und das FA unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 27.03.2015 zu verpflichten, einen Bescheid \u00fcber die weitere Freistellung von der Kapitalertragsteuer in H\u00f6he von 639.455,04 \u20ac und vom Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von 35.170,03 \u20ac zu erteilen.<\/li>
  18. Das FA beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  19. Der Berichterstatter hat den Beteiligten mit Verf\u00fcgungen vom 15.02.2021 und vom 26.10.2021 im Revisionsverfahren Hinweise erteilt. Die Kl\u00e4gerin hat mit Schrifts\u00e4tzen vom 06.05.2021, 30.11.2021 und 07.12.2021 hierzu Stellung genommen, das FA mit Schriftsatz vom 07.06.2021. Auf den Inhalt der jeweiligen Schreiben nebst Anlagen wird Bezug genommen.<\/li>
  20. Der Senat hat in der m\u00fcndlichen Verhandlung Herrn Prof. Dr. X als Beistand der Kl\u00e4gerin zugelassen. Auf die Niederschrift zur m\u00fcndlichen Verhandlung wird Bezug genommen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO).<\/li>
    2. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Kl\u00e4gerin der Bescheid \u00fcber die Freistellung von der Kapitalertragsteuer und dem Solidarit\u00e4tszuschlag f\u00fcr die streitigen Kapitalertr\u00e4ge auf der Grundlage der einfachgesetzlichen Regelungen nicht zu erteilen ist (s. unter II.1. und 2.). Der Senat ist nicht davon \u00fcberzeugt, dass die von der Kl\u00e4gerin geltend gemachten Gleichheitsverst\u00f6\u00dfe vorliegen (s. unter II.3. bis 6.). Das Verfahren war daher nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 74 FGO auszusetzen und eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) gem\u00e4\u00df Art. 100 Abs. 1 GG einzuholen.<\/li>
    3. 1. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass der Kapitalertragsteuerabzug f\u00fcr die Fondsaussch\u00fcttungen, f\u00fcr die Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen und der besondere Steuerabzug f\u00fcr die Wertpapierleihertr\u00e4ge im Streitjahr jeweils zutreffend durchgef\u00fchrt wurden. Die Kl\u00e4gerin hat auf der Grundlage der ma\u00dfgeblichen einfachgesetzlichen Regelungen zum Steuerabzug danach keinen Anspruch auf Erteilung des Freistellungsbescheids.<\/li>
    4. Die Kl\u00e4gerin ist Gl\u00e4ubigerin der streitigen Aussch\u00fcttungen aus den Investmentfonds und gem\u00e4\u00df \u00a7 44 Abs. 1 Satz 1 EStG Schuldnerin der Kapitalertragsteuer (s. \u00a7 7 Abs. 1 Satz 2, \u00a7 7 Abs. 3 Satz 2, \u00a7 7 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 8 InvStG, jeweils i.V.m. \u00a7 43 Abs. 1, \u00a7 43a, \u00a7 44a Abs. 4, Abs. 8 EStG). Sie ist auch Gl\u00e4ubigerin der Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen (\u00a7 20 Abs. 1 Nr. 4 i.V.m. \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) und f\u00fcr diese Schuldnerin der Kapitalertragsteuer, da ihr als Gesellschafterin der verm\u00f6gensverwaltenden XY KG die Kapitalertr\u00e4ge im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs zuzurechnen sind (vgl. dazu Beschluss des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 18.05.2021 – I R 77\/17, BFHE 273, 216, BStBl II 2022, 114). Ferner wurden die \u00fcber die Fonds bezogenen Wertpapierleihertr\u00e4ge der Kl\u00e4gerin zu Recht dem besonderen Steuerabzug auf der Fondsebene unterworfen (\u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 Halbsatz 1 InvStG i.V.m. \u00a7 32 Abs. 3 KStG).<\/li>
    5. 2. Die Kl\u00e4gerin st\u00fctzt ihren Freistellungsanspruch ausschlie\u00dflich darauf, dass die ma\u00dfgeblichen Regelungen zum Steuereinbehalt und -abzug mit Abgeltungswirkung f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuer (\u00a7 7 InvStG i.V.m. \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1, \u00a7 32 Abs. 2 Nr. 1 KStG; \u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 InvStG i.V.m. \u00a7 32 Abs. 3 KStG) und zum Umfang der Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG) f\u00fcr die streitigen Kapital- und Wertpapierleihertr\u00e4ge und zur Nichtber\u00fccksichtigung der damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen nicht mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar sind. Ob die ger\u00fcgten Gleichheitsverst\u00f6\u00dfe vorliegen, ist im Streitfall jeweils entscheidungserheblich, denn es ist nicht ausgeschlossen, dass ein Anspruch der Kl\u00e4gerin auf Erteilung eines Freistellungsbescheids im Fall der Unvereinbarkeit oder Nichtigkeit der von ihr als verfassungswidrig angesehenen Regelungen entstehen kann.<\/li>
    6. a) F\u00fcr die Erstattung der Kapitalertragsteuer gem\u00e4\u00df \u00a7 37 Abs. 2 AO kann der Gl\u00e4ubiger der Kapitalertr\u00e4ge, wenn \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 die von den Steuerentrichtungspflichtigen abgegebenen Kapitalertragsteueranmeldungen bestandskr\u00e4ftig geworden sind, gem\u00e4\u00df \u00a7 155 Abs. 1 Satz 3 Alternative 1 AO einen Freistellungsbescheid beantragen und geltend machen, der Steuerabzug sei rechtsgrundlos erfolgt (BFH-Urteil vom 13.11.1985 – I R 275\/82, BFHE 145, 202, BStBl II 1986, 193; BeckOK EStG\/Mann, 12. Ed. [01.03.2022], EStG \u00a7 44b Rz 21 bis 21.2). Dies gilt auch, wenn die fehlende Kapitalertragsteuerpflicht der Kapitalertr\u00e4ge oder die fehlende Abzugspflicht f\u00fcr Wertpapierleihertr\u00e4ge \u2011\u2011wie hier geltend gemacht\u2011\u2011 auf einem Versto\u00df der Abzugspflicht gegen h\u00f6herrangiges Recht beruhen soll. Wie der I. Senat des BFH f\u00fcr Verst\u00f6\u00dfe der ma\u00dfgeblichen Regelungen des Kapitalertragsteuereinbehalts gegen das Unionsrecht bei beschr\u00e4nkt Steuerpflichtigen entschieden hat (BFH-Urteile vom 11.01.2012 – I R 25\/10, BFHE 236, 318, Rz 27; vom 22.04.2009 – I R 53\/07 BFHE 224, 556, unter II.3.; vom 13.04.2021 – I R 31\/18, BFH\/NV 2021, 1349, Rz 17; s.a. BFH-Urteil vom 28.06.2006 – I R 47\/05, BFH\/NV 2007, 2, unter II.1. und 2.), kann ein solcher Einwand im Verfahren auf Erteilung eines Freistellungsbescheids erhoben werden. Gleiches gilt, wenn geltend gemacht wird, der Steuerabzug f\u00fcr die streitigen Kapital- und Wertpapierleihertr\u00e4ge versto\u00dfe gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG.<\/li>
    7. b) Ein Anspruch der Kl\u00e4gerin auf Erteilung eines Freistellungsbescheids kann entstehen, wenn der Gesetzgeber in Reaktion auf eine Unvereinbarkeits- oder Nichtigkeitserkl\u00e4rung der angegriffenen Regelungen durch das BVerfG eine besondere Rechtsgrundlage f\u00fcr die R\u00fcckzahlung der einbehaltenen Steuerabzugsbetr\u00e4ge schafft (vgl. zu einem solchen Anspruch BFH-Urteil vom 07.12.1990 – III R 2\/88, BFHE 163, 277, BStBl II 1991, 422, unter 2.c), die die Bemessungsgrundlage des Kapitalertragsteuerabzugs r\u00fcckwirkend erm\u00e4\u00dfigen oder der Kl\u00e4gerin r\u00fcckwirkend eine weitergehende Abstandnahme vom Steuerabzug zugestehen w\u00fcrde. Auf eine Prognose des Senats, f\u00fcr wie wahrscheinlich er diesen Ausgang eines verfassungsgerichtlichen Verfahrens h\u00e4lt oder welche Umsetzungsma\u00dfnahme der Gesetzgeber ergreifen k\u00f6nnte, kommt es in diesem Zusammenhang nicht an (vgl. BVerfG-Beschluss vom 08.12.2021 – 2 BvL 1\/13, Deutsches Steuerrecht \u2011\u2011DStR\u2011\u2011 2022, 19, Rz 47, m.w.N.).<\/li>
    8. c) F\u00fcr die Erteilung des Freistellungsbescheids ist schlie\u00dflich das FA und nicht \u2011\u2011wie in den sonstigen F\u00e4llen der Erstattung von Kapitalertragsteuer (BeckOK EStG\/Mann, a.a.O., EStG \u00a7 44b Rz 21 bis 21.2)\u2011\u2011 das jeweils zust\u00e4ndige Betriebsst\u00e4ttenfinanzamt des Steuerentrichtungspflichtigen zust\u00e4ndig. Der Senat h\u00e4lt die Rechtsprechung des I. Senats des BFH in den Entscheidungen in BFHE 236, 318, Rz 28 und in BFH\/NV 2021, 1349, Rz 14, zur Vereinbarkeit kapitalertragsteuerrechtlicher Regelungen mit dem Unionsrecht insoweit f\u00fcr sinngem\u00e4\u00df auf den Streitfall \u00fcbertragbar. F\u00fcr die Erteilung eines Freistellungsbescheids ist bei Verst\u00f6\u00dfen der ma\u00dfgeblichen einfachgesetzlichen Normen f\u00fcr den Steuerabzug gegen h\u00f6herrangiges Recht danach das f\u00fcr den Schuldner der Kapitalertragsteuer (hier: die Kl\u00e4gerin) \u00f6rtlich und sachlich zust\u00e4ndige Finanzamt (vgl. \u00a7 20 Abs. 3 und 4 AO) zust\u00e4ndig. Dies ist das beklagte FA. Hiervon gehen auch die Beteiligten \u00fcbereinstimmend aus.<\/li>
    9. 3. Der Senat unterstellt mit den Ausf\u00fchrungen des vorgelegten verfassungsrechtlichen Gutachtens von Prof. Dr. X und der Revisionsbegr\u00fcndung die Grundrechtsf\u00e4higkeit der Kl\u00e4gerin nach Art. 19 Abs. 3 GG, ohne \u00fcber diese Frage inhaltlich zu entscheiden. Hierauf kommt es nicht an, da der Senat nicht von der Verfassungswidrigkeit der ger\u00fcgten Regelungen \u00fcberzeugt ist (s. unter II.4., II.5. und II.6.).<\/li>
    10. 4. Soweit die Kl\u00e4gerin Verst\u00f6\u00dfe der im Rahmen des Steuerabzugs ma\u00dfgeblichen Regelungen gegen den allgemeinen Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG darin sieht, dass die inl\u00e4ndischen Dividenden, die sie als Bestandteil der Fondsaussch\u00fcttungen im BgA vereinnahmt hat, im Rahmen des abgeltenden Kapitalertragsteuerabzugs h\u00f6her als bei Vereinnahmung durch eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft belastet werden und ihre mit den Fondsaussch\u00fcttungen und Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen im Zusammenhang stehenden Verwaltungsaufwendungen im BgA nicht steuermindernd ber\u00fccksichtigt werden, ist der Senat von einer Verfassungswidrigkeit der ma\u00dfgeblichen einfachgesetzlichen Regelungen i.S. des Art. 100 Abs. 1 GG nicht \u00fcberzeugt.<\/li>
    11. a) Der Kl\u00e4gerin ist im Ausgangspunkt darin zuzustimmen, dass die Belastung, die sich beim Bezug der Dividenden aus einer inl\u00e4ndischen Tochterkapitalgesellschaft \u00fcber die Investmentfonds im BgA und aufgrund der Nichtabzugsf\u00e4higkeit der mit den Kapitalertr\u00e4gen im Zusammenhang stehenden Aufwendungen des BgA ergibt, im Vergleich zu einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen veranlagten Kapitalgesellschaft nachteilhaft ist.<\/li>
    12. aa) Aussch\u00fcttungen aus Spezial-Investmentfonds i.S. des \u00a7 1 Abs. 3 Satz 1 InvStG umfassen die ausgesch\u00fctteten Ertr\u00e4ge des Fonds. Dies sind u.a. die von dem Investmentverm\u00f6gen zur Aussch\u00fcttung verwendeten Kapitalertr\u00e4ge (\u00a7 1 Abs. 3 Satz 2 InvStG). Die Aussch\u00fcttungen geh\u00f6ren bei der Kl\u00e4gerin als Fondsanlegerin zu den Einnahmen des BgA und bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft als Fondsanlegerin, die kraft Gesetzes Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb erzielt (\u00a7 8 Abs. 2 KStG), jeweils zu den Betriebseinnahmen (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 InvStG). Soweit Aussch\u00fcttungen aus inl\u00e4ndischen Investmentfonds inl\u00e4ndische Dividenden (Kapitalertr\u00e4ge i.S. des \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) enthalten, ist f\u00fcr diese bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft die sachliche Steuerbefreiung gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG (\u00a7 2 Abs. 2 Satz 1 InvStG) zwar ebenso wie bei der Kl\u00e4gerin nicht im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs zu gew\u00e4hren (\u00a7 43 Abs. 1 Satz 3 EStG); anders als bei der Kl\u00e4gerin ist sie aber im Rahmen der Veranlagung zu gew\u00e4hren.<\/li>
    13. Im Streitfall sind in den „dem Teileink\u00fcnfteverfahren unterliegenden“ Aussch\u00fcttungen aus den Spezial-Investmentfonds in H\u00f6he von 2.222.021 \u20ac (QYZ-Fonds) und in H\u00f6he von 583.415 \u20ac (ABC-Fonds) inl\u00e4ndische Dividenden enthalten, ggf. besteht nach den unklaren Feststellungen des FG auch der volle Aussch\u00fcttungsbetrag des MLC-Fonds aus inl\u00e4ndischen Dividenden. Bei idealtypischer Betrachtung, d.h. wenn diese Ertr\u00e4ge die einzigen Einnahmen einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen veranlagten Kapitalgesellschaft w\u00e4ren, erg\u00e4be sich unter Anwendung der sachlichen Steuerbefreiung des \u00a7 8b Abs. 1 KStG und der Fiktion nichtabzugsf\u00e4higer Betriebsausgaben nach \u00a7 8b Abs. 5 KStG bei dieser eine Belastung aus K\u00f6rperschaftsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von 0,79125 % des Dividendenbetrags. Bei der Kl\u00e4gerin wird f\u00fcr die in den Fondsaussch\u00fcttungen enthaltenen inl\u00e4ndischen Dividenden im Rahmen des f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuer abgeltend wirkenden investmentsteuerlichen Steuerabzugs die Kapitalertragsteuerbelastung unter teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug auf drei F\u00fcnftel erm\u00e4\u00dfigt (\u00a7 7 Abs. 3 S\u00e4tze 1 und 2 InvStG, \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 und \u00a7 32 Abs. 2 Nr. 1 KStG i.V.m. \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG). Sie ist in H\u00f6he von 15,825 % des Kapitalertrags mit Kapitalertragsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag belastet, da \u00a7 43 Abs. 1 Satz 3 EStG die Anwendung der sachlichen Steuerbefreiung gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und Abs. 5 KStG im Rahmen des Steuerabzugs ausschlie\u00dft (vgl. BFH-Urteil in BFHE 224, 556, unter II.3.b bb am Ende).<\/li>
    14. bb) Zudem k\u00f6nnte eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft die mit den Fondsaussch\u00fcttungen und den Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen im Zusammenhang stehenden Verwaltungsaufwendungen in der Veranlagung als Betriebsausgaben abziehen. Der Kl\u00e4gerin steht diese M\u00f6glichkeit nicht offen, da sie nicht zu veranlagen ist und der Steuereinbehalt von den Bruttoeinnahmen der streitigen Kapitalertr\u00e4ge ohne Ber\u00fccksichtigung etwaiger Aufwendungen des Gl\u00e4ubigers erfolgt (vgl. \u00a7 43a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 EStG).<\/li>
    15. b) Diese unterschiedliche Besteuerung auf der einfachgesetzlichen Ebene f\u00fchrt jedoch nicht zu einer Verletzung des allgemeinen Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG.<\/li>
    16. aa) Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er gilt f\u00fcr ungleiche Belastungen ebenso wie f\u00fcr ungleiche Beg\u00fcnstigungen. Dabei ist es grunds\u00e4tzlich Sache des Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte auszuw\u00e4hlen, die er mit gleichen Rechtsfolgen belegt und damit als „wesentlich gleich“ qualifiziert. Diese Auswahl muss jedoch sachgerecht in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche erfolgen (vgl. z.B. BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 12.03.2003 – 2 BvL 3\/00, BVerfGE 107, 218, und vom 23.05.2006 – 1 BvR 1484\/99, BVerfGE 115, 381). Je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen ergeben sich aus dem allgemeinen Gleichheitssatz unterschiedliche Grenzen f\u00fcr den Gesetzgeber, die vom blo\u00dfen Willk\u00fcrverbot bis zu einer strengen Bindung an Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitserfordernisse reichen. Differenzierungen bed\u00fcrfen stets der Rechtfertigung durch Sachgr\u00fcnde, die dem Differenzierungsziel und dem Ausma\u00df der Ungleichbehandlung angemessen sind (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. z.B. BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 29.03.2017 – 2 BvL 6\/11, BVerfGE 145, 106, BStBl II 2017, 1082; vom 19.11.2019 – 2 BvL 22\/14, BVerfGE 152, 274, und in DStR 2022, 19, Rz 51 ff., m.w.N.).<\/li>
    17. bb) Eine unterschiedlich hohe Belastung des Einkommens der Steuerpflichtigen muss bei Finanzzwecksteuern wie der K\u00f6rperschaftsteuer dem Gebot der Besteuerung nach der finanziellen Leistungsf\u00e4higkeit gen\u00fcgen (vgl. BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 15.01.2014 – 1 BvR 1656\/09, BVerfGE 135, 126, Rz 56, und vom 12.10.2010 – 1 BvL 12\/07, BVerfGE 127, 224, Rz 56, 57, jeweils m.w.N.). Unter dem Gebot einer m\u00f6glichst gleichm\u00e4\u00dfigen Belastung der betroffenen Steuerpflichtigen muss die Ausgestaltung des steuerrechtlichen Ausgangstatbestands folgerichtig im Sinne von belastungsgleich erfolgen. Ausnahmen von einer belastungsgleichen Ausgestaltung der mit der Wahl des Steuergegenstands getroffenen gesetzgeberischen Entscheidung (folgerichtigen Umsetzung des steuerrechtlichen Ausgangstatbestands) bed\u00fcrfen eines besonderen sachlichen Grundes, der die Ungleichbehandlung nach Art und Ausma\u00df zu rechtfertigen vermag (BVerfG-Beschluss in DStR 2022, 19, Rz 56 zur Einkommensteuer). K\u00f6rperschaften i.S. des \u00a7 1 KStG, insbesondere die Kapitalgesellschaften (\u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), verf\u00fcgen in der Gesellschaftssph\u00e4re \u00fcber eine eigenst\u00e4ndige und objektive Leistungsf\u00e4higkeit, die von der Leistungsf\u00e4higkeit der hinter der Kapitalgesellschaft stehenden Personen getrennt ist und unabh\u00e4ngig von dieser besteuert wird. Die eigene finanzielle Leistungsf\u00e4higkeit unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtiger Kapitalgesellschaften bemisst sich nach der Ertragskraft des Unternehmens in Gestalt deren Einkommens nach \u00a7\u00a7 7 f. KStG (vgl. zum Ganzen BVerfG-Beschluss in BVerfGE 145, 106, BStBl II 2017, 1082, Rz 110, m.w.N.).<\/li>
    18. c) Zwar sind die Kl\u00e4gerin und eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft insoweit miteinander vergleichbar, als beide eine unternehmerische T\u00e4tigkeit aus\u00fcben und es sich im Ausgangspunkt jeweils um unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige K\u00f6rperschaftsteuersubjekte handelt (s. unter II.4.aa und bb). Der Gesetzgeber hat jedoch bei der Ausgestaltung des KStG in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung die Grundentscheidung getroffen, die juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts, die au\u00dferhalb eines BgA Dividenden von inl\u00e4ndischen Tochterkapitalgesellschaften (und andere abzugspflichtige Kapitalertr\u00e4ge) beziehen, f\u00fcr Zwecke der K\u00f6rperschaftsteuer ohne eine Veranlagung im Wege des Kapitalertragsteuerabzugs abgeltend zu besteuern. Dies ist sachgerecht und nicht zu beanstanden (s. unter II.4.cc). Ausgehend hiervon wird die Kl\u00e4gerin nicht dadurch in ihrem Grundrecht aus Art. 3 Abs. 1 GG verletzt, dass der abgeltende Kapitalertragsteuerabzug f\u00fcr inl\u00e4ndische Dividenden der Kl\u00e4gerin ohne Ber\u00fccksichtigung der sachlichen Steuerbefreiung gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG und ohne Ber\u00fccksichtigung der Aufwendungen der Kl\u00e4gerin von den Bruttoeinnahmen (vgl. \u00a7 43a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 43a Abs. 2 Satz 1 EStG) erfolgt und der Kl\u00e4gerin nur eine teilweise Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG) gew\u00e4hrt wird (s. unter II.4.dd und ee).<\/li>
    19. aa) Die T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin als \u00f6ffentlich-rechtliches berufsst\u00e4ndisches Versorgungswerk im Bereich der Alters-, Invaliden- und Hinterbliebenenversorgung der Kammermitglieder und deren Angeh\u00f6rigen ist eine wirtschaftliche T\u00e4tigkeit, die als BgA gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 KStG qualifiziert wird (BFH-Urteil vom 04.02.1976 – I R 200\/73, BFHE 118, 31, BStBl II 1976, 355). Die Leistungen der Kl\u00e4gerin an die Versorgungsberechtigten werden vornehmlich im Kapitaldeckungsverfahren erbracht, weshalb sie zur Verwirklichung ihrer Aufgabe die Mitgliederbeitr\u00e4ge unter Beachtung der gesetzlichen Regelungen zur Mittelverwendung und zu den ihr erlaubten Anlagen rentierlich am Markt anzulegen hat (vgl. BFH-Urteil vom 09.02.2011 – I R 47\/09, BFHE 233, 109, BStBl II 2012, 601, Rz 15). Die so gepr\u00e4gte T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin ist nicht uneingeschr\u00e4nkt mit derjenigen eines \u00f6ffentlich-rechtlichen Sozialversicherungstr\u00e4gers vergleichbar, der als Versorgungseinrichtung im Rahmen des Umlageverfahrens t\u00e4tig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 109, BStBl II 2012, 601). Eine solche unternehmerische Anlaget\u00e4tigkeit w\u00e4re auch bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft als unternehmerische T\u00e4tigkeit (\u00a7 8 Abs. 2 KStG) zu beurteilen. Gleiches gilt, wenn man auf die T\u00e4tigkeit einer inl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaft als Versicherungsgesellschaft abstellen w\u00fcrde.<\/li>
    20. bb) Zudem ist die Kl\u00e4gerin mit ihrem als BgA gef\u00fchrten berufsst\u00e4ndischen Versorgungswerk i.S. des \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. \u00a7 4 Abs. 1 KStG nach den Regelungen des KStG zur Bestimmung der pers\u00f6nlichen Steuerpflicht ebenso wie eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft (\u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG) ein unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtiges K\u00f6rperschaftsteuersubjekt, das ein Einkommen erzielt, welches ihm eine eigene Leistungsf\u00e4higkeit vermittelt. Die f\u00fcr den BgA der Kl\u00e4gerin nach \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG gew\u00e4hrte Steuerbefreiung \u00e4ndert hieran nichts. Es handelt sich um eine subjektiv-sachliche Steuerbefreiung, die die unbeschr\u00e4nkte Steuerpflicht der Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG unber\u00fchrt l\u00e4sst, weil sie lediglich einen Teil des Steuerobjekts \u2011\u2011die im BgA erzielten und nicht unter \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 KStG fallenden abgeltend besteuerten Eink\u00fcnfte\u2011\u2011 von der K\u00f6rperschaftsteuer befreit. Die partielle Steuerbefreiung der Kl\u00e4gerin in \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG begr\u00fcndet keine besondere Art einer beschr\u00e4nkten Steuerpflicht (vgl. Desens in Herrmann\/Heuer\/Raupach \u2011\u2011HHR\u2011\u2011, Einf\u00fchrung zum KStG, Rz 75; Bott in Bott\/Walter, KStG, \u00a7 5 Rz 18, 20).<\/li>
    21. cc) Der Gesetzgeber hat die Kl\u00e4gerin als partiell unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige K\u00f6rperschaft des \u00f6ffentlichen Rechts \u2011\u2011anders als eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige veranlagte Kapitalgesellschaft\u2011\u2011 innerhalb des KStG in ein besonderes Subsystem der Besteuerung \u00f6ffentlich-rechtlicher K\u00f6rperschaften eingebunden und bei diesen Steuersubjekten \u2011\u2011wie bei der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 von einer Veranlagung f\u00fcr Zwecke der K\u00f6rperschaftsteuer (vgl. \u00a7 31 Abs. 1, \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG) abgesehen. Die Kl\u00e4gerin wird hinsichtlich des steuerpflichtigen Teils ihres Einkommens, der abzugspflichtigen Kapitalertr\u00e4ge (und Wertpapierleihertr\u00e4ge), f\u00fcr Zwecke der K\u00f6rperschaftsteuer durch den Kapitalertragsteuerabzug (\u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG) und den besonderen Steuerabzug gem\u00e4\u00df \u00a7 32 Abs. 3 KStG abgeltend besteuert. Diese Grundentscheidung des Gesetzgebers ist weder willk\u00fcrlich noch sachwidrig (s. unter II.4.c cc aaa und bbb). Im \u00dcbrigen ist f\u00fcr die hier streitigen bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden auch nicht die Frage zu beantworten, ob der Verzicht des Gesetzgebers auf eine Veranlagung unter Erteilung eines K\u00f6rperschaftsteuerbescheids die Kl\u00e4gerin in ihrem Grundrecht aus Art. 3 Abs. 1 GG verletzt, sondern ob der Kl\u00e4gerin ein Freistellungsbescheid zu erteilen ist, weil die Regelungen des Kapitalertragsteuerabzugs  den allgemeinen Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG verletzen (s. unter II.4.c ccc).<\/li>
    22. aaa) Bei der Auswahl des Steuergegenstands bel\u00e4sst der Gleichheitssatz dem Gesetzgeber ebenso wie bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Entscheidungsspielraum. Steuerw\u00fcrdigkeitsentscheidungen beruhen wesentlich auf politischen Wertungen, die nach dem GG der Legislative zustehen und von ihr im Wege der Gesetzgebung vorgenommen werden m\u00fcssen. Die Entscheidung des Gesetzgebers ist nur daraufhin zu \u00fcberpr\u00fcfen, ob sie auf sachwidrigen, willk\u00fcrlichen Erw\u00e4gungen beruht. Der Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten verlangt eine Umsetzung der Steuerw\u00fcrdigkeitsentscheidung, d.h. eine gesetzliche Ausgestaltung der Steuer, die den Steuergegenstand in den Blick nimmt und mit R\u00fccksicht darauf eine gleichheitsgerechte Besteuerung des Steuerschuldners sicherstellt (vgl. z.B. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 145, 106, BStBl II 2017, 1082, Rz 102, 103).<\/li>
    23. bbb) Es ist weder willk\u00fcrlich noch sachwidrig, dass der Gesetzgeber die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die K\u00f6rperschaftsteuer im Wege des Kapitalertragsteuerabzugs mit Abgeltungswirkung ohne eine Veranlagung besteuert, da es sich bei der Kl\u00e4gerin um eine partiell steuerpflichtige K\u00f6rperschaft des \u00f6ffentlichen Rechts handelt.<\/li>
    24. Juristische Personen des \u00f6ffentlichen Rechts sind nur mit ihren Eink\u00fcnften innerhalb eines BgA unbeschr\u00e4nkt k\u00f6rperschaftsteuerpflichtig (\u00a7 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. \u00a7 4 Abs. 1 KStG, vgl. zur eingeschr\u00e4nkten pers\u00f6nlichen Steuerpflicht der juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts im Rahmen des KStG HHR\/Desens, Einf\u00fchrung zum KStG, Rz 5, 72, 73; HHR\/Klein, \u00a7 1 KStG Rz 1, 65; Dr\u00fcen in Frotscher\/Dr\u00fcen, \u00a7 1 KStG Rz 9, 50). Die Kl\u00e4gerin unterh\u00e4lt zwar einen BgA, der sich von anderen BgA unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtiger juristischer Personen des \u00f6ffentlichen Rechts aufgrund der Steuerbefreiung der Eink\u00fcnfte des BgA in \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG unterscheidet. Im Rahmen einer R\u00fcckausnahme sind nur steuerabzugspflichtige Kapitalertr\u00e4ge und Wertpapierleihertr\u00e4ge der Kl\u00e4gerin steuerpflichtig und werden im Wege des Kapitalertragsteuerabzugs abgeltend („objektsteuerartig“) ohne Veranlagung besteuert (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 i.V.m. \u00a7 5 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 KStG).<\/li>
    25. Wegen dieser nur partiellen unbeschr\u00e4nkten K\u00f6rperschaftsteuerpflicht der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden (und f\u00fcr andere abzugspflichtige Kapitalertr\u00e4ge sowie der Wertpapierleihertr\u00e4ge) ist der Verzicht des Gesetzgebers auf eine Veranlagung der Kl\u00e4gerin nicht sachwidrig oder willk\u00fcrlich, sondern naheliegend. Die Eink\u00fcnfte des BgA der Kl\u00e4gerin, die keine abzugspflichtigen Kapital- oder Wertpapierleihertr\u00e4ge sind, sind gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG steuerbefreit, sodass es insoweit keiner Veranlagung bedarf. Im Rahmen der partiellen unbeschr\u00e4nkten K\u00f6rperschaftsteuerpflicht der Kl\u00e4gerin sind nur Eink\u00fcnfte des BgA zu besteuern, die einem Steuerabzug unterliegen. Der abgeltenden Besteuerung vereinnahmter Dividenden und anderer abzugspflichtiger Kapitalertr\u00e4ge, ohne dass eine Veranlagung erfolgt, unterliegen auch die inl\u00e4ndischen juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts, die keinen BgA unterhalten und beschr\u00e4nkt k\u00f6rperschaftsteuerpflichtig sind (\u00a7 2 Nr. 2 Halbsatz 1 KStG).<\/li>
    26. ccc) Es steht ferner im Streitfall auch nicht abschlie\u00dfend zur Entscheidung an, ob der Gesetzgeber der Kl\u00e4gerin eine Veranlagung zur K\u00f6rperschaftsteuer er\u00f6ffnen m\u00fcsste. Streitgegenstand ist der begehrte Freistellungsbescheid von der Kapitalertragsteuer und vom Solidarit\u00e4tszuschlag, dessen Erteilung voraussetzt, dass der Steuerabzug in unzutreffender H\u00f6he oder rechtsgrundlos vorgenommen wurde (s. unter II.1.). Die Abgeltungswirkung des Kapitalertragsteuerabzugs f\u00fcr K\u00f6rperschaftsteuerzwecke (\u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG) ist der Pr\u00fcfung im Ausgangspunkt zugrunde zu legen. Es ist im Streitfall daher zu beurteilen, ob die Kl\u00e4gerin in ihrem Grundrecht aus Art. 3 Abs. 1 GG verletzt ist, weil der Gesetzgeber den abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug gleichheitswidrig ausgestaltet hat. F\u00fcr die bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden an die Kl\u00e4gerin geht es danach um die Frage, ob der Gesetzgeber der Kl\u00e4gerin (entgegen \u00a7 43 Abs. 1 Satz 3 EStG) die sachliche Steuerbefreiung in \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG im Rahmen des Steuerabzugs h\u00e4tte gew\u00e4hren m\u00fcssen und ob der Gesetzgeber f\u00fcr die Verwaltungsaufwendungen der Kl\u00e4gerin (entgegen \u00a7 43a Abs. 2 Satz 1 EStG) eine Minderung der kapitalertragsteuerlichen Bemessungsgrundlage h\u00e4tte vorsehen m\u00fcssen.<\/li>
    27. dd) Die Kl\u00e4gerin wird nicht in ihrem Grundrecht aus Art. 3 Abs. 1 GG verletzt, weil der Gesetzgeber ihr im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs von inl\u00e4ndischen Dividenden die sachliche Steuerbefreiung in \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG nicht gew\u00e4hrt, sondern gem\u00e4\u00df \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG nur teilweise vom Steuerabzug Abstand zu nehmen ist. Eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft und die Kl\u00e4gerin befinden sich im Hinblick auf die der sachlichen Steuerbefreiung in \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG zugrunde liegenden Regelungsintention in einer grundlegend unterschiedlichen Situation.<\/li>
    28. aaa) Im System des Teileink\u00fcnfteverfahrens sollen Bez\u00fcge und Ver\u00e4u\u00dferungsgewinne aus Kapitalgesellschaften innerhalb gesellschaftlicher Beteiligungsstrukturen nur einmal auf der Entstehungsebene und dann erst wieder auf der Gesellschafterebene anteilig als Einkommen versteuert werden; bei einer Mutterkapitalgesellschaft werden die von der Tochtergesellschaft zuflie\u00dfenden Bez\u00fcge trotz eines Zuwachses an Leistungsf\u00e4higkeit nicht besteuert und sind dort in H\u00f6he von 0,79125 % des Aussch\u00fcttungsbetrags belastet. Bezogene Dividenden in Beteiligungsketten werden zur Umsetzung dieses Ziels in \u00a7 8b Abs. 1 KStG auf Ebene einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Mutterkapitalgesellschaft \u2011\u2011allerdings erst im Rahmen der Veranlagung (vgl. \u00a7 43 Abs. 1 Satz 3 EStG)\u2011\u2011 sachlich steuerbefreit, um neben der K\u00f6rperschaftsteuerbelastung bei der aussch\u00fcttenden (untersten) inl\u00e4ndischen K\u00f6rperschaft keine weitere Belastung eintreten zu lassen, bis der Gewinn die Ebene der (obersten) K\u00f6rperschaft verl\u00e4sst und an eine nat\u00fcrliche Person ausgesch\u00fcttet wird (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 127, 224, Rz 15). Dies ist verfassungsgem\u00e4\u00df (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 127, 224, Rz 54 ff., Rz 63, 64). Die von den Bruttoeinnahmen der Dividende (ohne Anwendung von \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG, vgl. \u00a7 43 Abs. 1 Satz 3 EStG) erhobene Kapitalertragsteuer ist im Rahmen der Veranlagung der Mutterkapitalgesellschaft gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG auf die festgesetzte K\u00f6rperschaftsteuer anrechenbar und ggf. zu erstatten (\u00a7 31 Abs. 1 KStG i.V.m. \u00a7 36 Abs. 4 Satz 2 EStG).<\/li>
    29. bbb) Der abgeltende Kapitalertragsteuerabzug der von der Kl\u00e4gerin \u2011\u2011ohne Anwendung von \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG\u2011\u2011 direkt oder \u00fcber die im Streitfall von den Spezial-Investmentfonds bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden bewirkt aufgrund der teilweisen Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG) hingegen bei der Kl\u00e4gerin eine endg\u00fcltige Belastung der Dividende in H\u00f6he von 15,825 % des Aussch\u00fcttungsbetrags (vgl. Bott in Bott\/Walter, KStG, \u00a7 5 Rz 849.6):Belastung empfangener Gewinnaussch\u00fcttungen bei der Kl\u00e4gerin nach Abstandnahme vom Steuerabzug<\/strong>2010<\/strong>Gewinn der aussch\u00fcttenden Tochterk\u00f6rperschaft100tarifliche K\u00f6rperschaftsteuer (15 % der Tochterk\u00f6rperschaft).\/. 15Jahres\u00fcberschuss\/Dividende85Kapitalertragsteuer (25 %).\/. 21,25Erstattung\/Abstandnahme (2\/5), \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG+ 8,5Belastung der Kl\u00e4gerin mit Kapitalertragsteuer (bezogen auf die Aussch\u00fcttung)12,75\/85 = 15% (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag)15,825 %<\/li>
    30. ccc) Es verletzt trotz dieses Belastungsunterschieds Art. 3 Abs. 1 GG nicht, dass der Kl\u00e4gerin beim Bezug inl\u00e4ndischer Dividenden die Steuerbefreiung gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs nicht gew\u00e4hrt wird. Die sachliche Steuerbefreiung empfangener Dividenden beim Bezug und w\u00e4hrend der Thesaurierung ist \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 mit der Leitidee verkn\u00fcpft, dass es zu einer Weiteraussch\u00fcttung an den letzten Anteilseigner kommt und erst diese Aussch\u00fcttung nochmals belastet werden soll. Zu einer solchen Weiteraussch\u00fcttung kommt es bei der Kl\u00e4gerin indes nicht. Sie ist f\u00fcr die im BgA erzielten inl\u00e4ndischen Dividenden der „letzte Anteilseigner“. Dementsprechend ist es sachgerecht, dass der Gesetzgeber der Kl\u00e4gerin im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs keine sachliche Steuerbefreiung gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG gew\u00e4hrt, sondern eine Endbelastung vorsieht.<\/li>
    31. (1) Anders als die Kl\u00e4gerin meint, ist eine „Weiteraussch\u00fcttung“ der erzielten Dividendeneink\u00fcnfte, die eine Anwendung der sachlichen Steuerbefreiung des \u00a7 8b Abs. 1 KStG auf Ebene der Kl\u00e4gerin erfordern k\u00f6nnte, nicht darin zu sehen, dass sie Versorgungsbez\u00fcge leistet, die sie auch aus den empfangenen Dividendeneink\u00fcnften finanziert. Soweit die Kl\u00e4gerin der Auffassung ist, dass durch die Versagung der Steuerbefreiung die Versorgungsbez\u00fcge einer verfassungswidrigen Vorbelastung unterworfen werden, ist diese Frage beim Empf\u00e4nger der Versorgungsbez\u00fcge, nicht aber auf Ebene der Kl\u00e4gerin zu kl\u00e4ren (vgl. auch \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 9 EStG eingef\u00fcgt durch das Gesetz vom 19.07.2016, BGBl I 2016, 1730).<\/li>
    32. (2) Die mit der teilweisen Abstandnahme vom Steuerabzug gem\u00e4\u00df \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG f\u00fcr inl\u00e4ndische Dividenden in H\u00f6he von 15 % des zugeflossenen Aussch\u00fcttungsbetrags (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) bei der Kl\u00e4gerin eintretende Endbelastung ist auch der H\u00f6he nach nicht zu beanstanden.<\/li>
    33. Sie ist mit der Belastung inl\u00e4ndischer Dividenden abgestimmt, die beschr\u00e4nkt steuerpflichtige inl\u00e4ndische juristische Personen des \u00f6ffentlichen Rechts i.S. des \u00a7 2 Nr. 2 Halbsatz 1 KStG im Rahmen des abgeltenden Steuerabzugs unter teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug gem\u00e4\u00df \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 2 EStG vereinnahmen (vgl. Bott in Bott\/Walter, KStG, \u00a7 5 Rz 843; HHR\/Witt, \u00a7 2 KStG Rz 108). Der Gesetzgeber hat im Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14.08.2007 -UntStRefG 2008-(BGBl I 2007, 1912) die Abstandnahmeregelungen des \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG f\u00fcr inl\u00e4ndische Dividenden (und die \u00fcbrigen dort genannten Kapitalertr\u00e4ge) bewusst als spezifische Belastungsregelungen der juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts ausgestaltet. Nach der Gesetzesbegr\u00fcndung (BTDrucks 16\/4841, S. 68) orientiert sich der Steuersatz f\u00fcr die endg\u00fcltige Belastung der inl\u00e4ndischen \u00f6ffentlichen Hand und der (auch unter \u00a7 44a Abs. 8 EStG fallenden) steuerbefreiten, nicht gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften \u2011\u2011wie der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 am tariflichen K\u00f6rperschaftsteuersatz (\u00a7 23 Abs. 1 KStG).<\/li>
    34. Zudem entspricht die Belastung derjenigen, die eintritt, wenn eine \u00f6ffentlich-rechtliche Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft die Dividende einer inl\u00e4ndischen Tochterkapitalgesellschaft mittelbar \u00fcber einen nicht steuerbefreiten BgA bezieht. Dividenden inl\u00e4ndischer Tochterkapitalgesellschaften, die in einen BgA (Regiebetrieb) flie\u00dfen und bei der Ermittlung des Einkommens des BgA einer au\u00dferbilanziellen Korrektur gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG unterliegen, sind als Bestandteil des handelsrechtlichen Jahresergebnisses i.S. des \u00a7 275 des Handelsgesetzbuchs eines nicht steuerbefreiten BgA Gegenstand einer gesetzlich fingierten Aussch\u00fcttung (\u00a7 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG, vgl. BFH-Urteil vom 11.09.2013 – I R 77\/11, BFHE 242, 481, BStBl II 2015, 161, Rz 21) an dessen \u00f6ffentlich-rechtliche Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft. Der Gesetzgeber unterwirft mithin die Dividende aus einer inl\u00e4ndischen Tochterkapitalgesellschaft, die mittelbar \u00fcber den Gewinntransfer von der \u00f6ffentlich-rechtlichen Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft eines nicht steuerbefreiten BgA bezogen wird, \u2011\u2011wie bei der Kl\u00e4gerin\u2014ebenfalls dem abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug in H\u00f6he von 15 % (vgl. \u00a7 43a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag und damit aus Sicht der Tr\u00e4gerk\u00f6rperschaft als letzter Anteilseignerin einer Endbelastung von 15,825 %.<\/li>
    35. ee) Verwaltungsaufwendungen, die im BgA der Kl\u00e4gerin anfallen, k\u00f6nnen ausschlie\u00dflich durch die gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG steuerfreien Eink\u00fcnfte, nur durch die steuerabzugspflichtigen Eink\u00fcnfte oder gemischt veranlasst sein. Die nicht abzugsf\u00e4higen, in der Kostenstelle „Wertpapierverwaltung“ erfassten Aufwendungen der Kl\u00e4gerin entfallen z.B. auf anteilige Lohnkosten, Sozialabgaben, sonstige Personalkosten und Aufwendungen. Das FG hat nicht aufgekl\u00e4rt, in welchem Veranlassungszusammenhang die Aufwendungen zu den steuerfreien Eink\u00fcnften und den partiell steuerpflichtigen Kapitalertr\u00e4gen des BgA stehen. Art und Umfang der geltend gemachten Ungleichbehandlung sind f\u00fcr den Senat nicht feststellbar. Selbst wenn der Senat zugunsten der Kl\u00e4gerin unterstellt, dass ein Teil oder s\u00e4mtliche der streitigen Aufwendungen durch die steuerabzugspflichtigen Kapitalertr\u00e4ge oder gemischt veranlasst sind, ist es aus Sicht des Senats nicht gleichheitswidrig, dass der Gesetzgeber statt eines Abzugs von den Bruttoeinnahmen der bezogenen Kapitalertr\u00e4ge (\u00a7 43a Abs. 2 Satz 1 EStG) keine Minderung der kapitalertragsteuerlichen Bemessungsgrundlage f\u00fcr Verwaltungsaufwendungen vorgesehen hat.<\/li>
    36. aaa) Zwar macht die Kl\u00e4gerin plausibel geltend, die Annahme, im Zusammenhang mit den im BgA vereinnahmten abzugspflichtigen Kapitalertr\u00e4gen entst\u00fcnden ihr \u00fcberhaupt keine Verwaltungsaufwendungen, sei nicht realit\u00e4tsgerecht. Zudem verweist sie zutreffend darauf, dass die teilweise Abstandnahme vom Steuerabzug in \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG f\u00fcr Kapitalertr\u00e4ge i.S. des \u00a7 43 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 EStG (darunter inl\u00e4ndische Dividenden und Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen) der Ankn\u00fcpfung an den tariflichen K\u00f6rperschaftsteuersatz (\u00a7 23 Abs. 1 KStG) und nicht der pauschalen Entlastung f\u00fcr Aufwendungen der Kl\u00e4gerin dient.<\/li>
    37. bbb) Es liegt jedoch in der Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers, im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs keine pauschale Minderung der Bemessungsgrundlage f\u00fcr Verwaltungsaufwendungen der Kl\u00e4gerin vorzusehen, sondern die Kapitalertragsteuer von den Bruttoeinnahmen einzubehalten.<\/li>
    38. Der Gesetzgeber darf im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs aus Vereinfachungsgr\u00fcnden von einer pauschalen oder einzelfallabh\u00e4ngigen Minderung der Bemessungsgrundlage zugunsten der Kl\u00e4gerin absehen. F\u00fcr den steuerentrichtungspflichtigen Schuldner der jeweiligen Kapitalertr\u00e4ge (hier: die aussch\u00fcttenden Investmentfonds und die Schuldner der Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen) ist nicht aufkl\u00e4rbar, in welchem Umfang Verwaltungsaufwendungen der Kl\u00e4gerin durch steuerfreie Eink\u00fcnfte des BgA, durch steuerpflichtige Kapitalertr\u00e4ge oder gemischt veranlasst sind. Der Gesetzgeber durfte im Hinblick auf diesen nicht aufkl\u00e4rbaren Veranlassungszusammenhang von der Ber\u00fccksichtigung eines Abzugsbetrags f\u00fcr solche Aufwendungen im Rahmen des Steuerabzugs zugunsten der Kl\u00e4gerin absehen.<\/li>
    39. Zudem steht der aus der Nichtber\u00fccksichtigung der Verwaltungsaufwendungen des BgA resultierende Nachteil der Kl\u00e4gerin im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung s\u00e4mtlicher Eink\u00fcnfte des BgA (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG), die keine abzugspflichtigen Kapitalertr\u00e4ge sind. Das BVerfG hat in seinem Beschluss in BVerfGE 127, 224, Rz 55, Rz 60 zu \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG formuliert, dass ein Versto\u00df gegen die Besteuerung nach der finanziellen Leistungsf\u00e4higkeit nicht vorliegt, wenn ein Abzugsverbot mit einer h\u00f6heren Steuerbefreiung einhergeht. Dieser Gedanke l\u00e4sst sich aus Sicht des Senats auf die hier gegebene Konstellation sinngem\u00e4\u00df \u00fcbertragen.<\/li>
    40. ff) Hilfsweise ist darauf hinzuweisen, dass sich bei einer Gesamtbetrachtung der Belastung der von der Kl\u00e4gerin bezogenen Kapital- und Wertpapierleihertr\u00e4ge auch nicht feststellen l\u00e4sst, dass die Kl\u00e4gerin schlechter als eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige veranlagte Kapitalgesellschaft mit denselben Bez\u00fcgen gestellt ist.<\/li>
    41. aaa) Die Kl\u00e4gerin ist gegen\u00fcber einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen veranlagten Kapitalgesellschaft zwar h\u00f6her belastet, soweit sie inl\u00e4ndische Dividenden bezieht (Belastung Kl\u00e4gerin: 15,825 % der Einnahme; Belastung unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Mutterkapitalgesellschaft: 0,79125 % der Einnahme) und ihre Verwaltungsaufwendungen nicht als Betriebsausgaben abziehen kann. Die Verg\u00fctungen aus den partiarischen Darlehen gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG w\u00e4ren bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft voll steuerpflichtige Betriebseinnahmen, die \u2011\u2011wie bei der Kl\u00e4gerin (vgl. \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG)\u2011\u2011 bei typisierender Betrachtung im Ergebnis einer Belastung von 15,825 % mit K\u00f6rperschaftsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag unterliegen w\u00fcrden (vgl. \u00a7 23 KStG). Aufgrund der Veranlagung k\u00f6nnte eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft aber die mit den Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen im Zusammenhang stehenden Verwaltungsaufwendungen als Betriebsausgaben abziehen.<\/li>
    42. bbb) Die von den Spezialfonds (vom QYZ-Fonds und vom ABC-Fonds und ggf. auch vom MLC-Fonds) erzielten sonstigen Ertr\u00e4ge aus Wertpapierleihgesch\u00e4ften (\u00a7 22 Nr. 3 EStG, s. Schreiben des Bundesfinanzministeriums \u2011\u2011BMF\u2011\u2011 vom 18.08.2009, BStBl I 2009, 931, Rz 14, 20) w\u00e4ren bei Aussch\u00fcttung des Fonds an eine unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft als Anlegerin bei dieser Betriebseinnahmen gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 InvStG (BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 931, Rz 34). Sie w\u00e4ren bei der Veranlagung im Rahmen der Einkommensermittlung nicht von \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG beg\u00fcnstigt (Herlinghaus in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, KStG, 1. Aufl., \u00a7 8b Rz 106; Gosch KStG, 4. Aufl., \u00a7 8b Rz 108; BMF-Schreiben vom 28.04.2003, BStBl I 2003, 292, Rz 9), sondern voll steuerpflichtig und unterl\u00e4gen dem allgemeinen K\u00f6rperschaftsteuersatz (\u00a7 23 Abs. 1 KStG). Bei idealtypischer Betrachtung w\u00fcrde sich danach f\u00fcr die Wertpapierleihertr\u00e4ge bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft wie bei der Kl\u00e4gerin (\u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 Halbsatz 1 InvStG i.V.m. \u00a7 32 Abs. 3 Satz 2 KStG, \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG) eine Belastung in H\u00f6he von 15,825 % einstellen.<\/li>
    43. ccc) Die in den Aussch\u00fcttungen der QYZ-Fonds und der ABC-Fonds enthaltenen, dem „Teileink\u00fcnfteverfahren unterliegenden“ Kapitalertr\u00e4ge (nach dem kl\u00e4gerischen Vortrag ausl\u00e4ndische Dividenden i.S. des \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 EStG) w\u00e4ren bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft gem\u00e4\u00df \u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG in H\u00f6he von 0,79125 % zu besteuern. Bei der Kl\u00e4gerin tritt wegen der vollst\u00e4ndigen Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 7 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 1 Satz 2 InvStG i.V.m. \u00a7 44a Abs. 4 EStG) eine niedrigere Belastung ein.<\/li>
    44. ddd) F\u00fcr diejenigen Teilbetr\u00e4ge in den Aussch\u00fcttungen der Spezial-Investmentfonds, die nach den Steuerbescheinigungen nicht dem Teileink\u00fcnfteverfahren unterlagen (QYZ-Fonds: 19.754.792,49 \u20ac abz\u00fcglich 13.397.807,70 \u20ac; ABC-Fonds: 5.192.630,63 \u20ac abz\u00fcglich 2.885.924,51 \u20ac), wurde der Kl\u00e4gerin im Rahmen des investmentsteuerlichen Steuerabzugs eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt (\u00a7 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 2 InvStG i.V.m. \u00a7 44a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG). Nach den erteilten Steuerbescheinigungen, den Feststellungen des FG und dem Vortrag der Kl\u00e4gerin steht fest, dass f\u00fcr diesen Teil der Aussch\u00fcttungen eine Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens (\u00a7 8b Abs. 1 und 5 KStG i.V.m. \u00a7 2 Abs. 2 InvStG) nicht in Betracht kommt und es sich mithin um in den Fondsaussch\u00fcttungen enthaltene andere Kapitalertr\u00e4ge gehandelt haben muss. Bei einer unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft als Fondsanlegerin h\u00e4tten diese Teile der Aussch\u00fcttungen aus den Investmentfonds als Betriebseinnahmen (\u00a7 1 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. \u00a7 2 Abs. 1 InvStG) dem allgemeinen K\u00f6rperschaftsteuersatz zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag (Belastung in H\u00f6he von 15,825 %) und damit einer h\u00f6heren Belastung als bei der Kl\u00e4gerin unterlegen.<\/li>
    45. 5. Der Senat ist ferner nicht davon \u00fcberzeugt, dass die aufgrund der unterschiedlichen Abstandnahme vom Steuerabzug eintretende h\u00f6here Belastung der hier streitigen Kapitalertr\u00e4ge bei der Kl\u00e4gerin im Vergleich zur Belastung bei einer gemeinn\u00fctzigen (nach \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG steuerbefreiten) K\u00f6rperschaft gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG verst\u00f6\u00dft.<\/li>
    46. a) Eine h\u00f6here Belastung der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber einer gemeinn\u00fctzigen steuerbefreiten K\u00f6rperschaft, die die hier streitigen Kapitalertr\u00e4ge im Rahmen ihres steuerbefreiten Bereichs beziehen w\u00fcrde und dem abgeltenden Steuerabzug unterl\u00e4ge (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 i.V.m. \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1, \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG), liegt f\u00fcr die streitigen Kapitalertr\u00e4ge jeweils vor.<\/li>
    47. aa) F\u00fcr die als Teil der Investmentfondsaussch\u00fcttungen (\u00a7 2 Abs. 1 i.V.m. \u00a7 1 Abs. 3 InvStG) bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden wird einer gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaft im Rahmen des abgeltenden Steuerabzugs auf der Fondsebene (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1, Abs. 2 Nr. 1 KStG) eine volle Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt (\u00a7 7 Abs. 3 Satz 2 InvStG i.V.m. \u00a7 44a Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 EStG; s. dazu auch Bott in Schauhoff, Handbuch der Gemeinn\u00fctzigkeit, 3. Aufl. 2010, \u00a7 8 Rz 338 ff.). F\u00fcr die bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden der Kl\u00e4gerin wird die Kapitalertragsteuerbelastung nach \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG hingegen unter teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug auf drei F\u00fcnftel (15 % zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) erm\u00e4\u00dfigt.<\/li>
    48. bb) Bei den \u00fcber die Investmentfonds erzielten Wertpapierleihertr\u00e4gen wird einer gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaft i.S. des \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG im Rahmen des besonderen Steuerabzugs nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 InvStG i.V.m. \u00a7 32 Abs. 3 KStG eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt (Bott in Bott\/Walter, KStG, \u00a7 5 Rz 849.7). Bei der Kl\u00e4gerin verbleibt es gem\u00e4\u00df \u00a7 32 Abs. 3 Satz 3 KStG bei einer Belastung von 15 % zuz\u00fcglich des Solidarit\u00e4tszuschlags (15,825 %).<\/li>
    49. cc) Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen (\u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) sind bei einer gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaft aufgrund der vollen Abstandnahme vom Steuerabzug in \u00a7 44a Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 EStG ebenfalls nicht belastet. Bei der Kl\u00e4gerin ergibt sich nach \u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG eine Belastung auf der Grundlage von drei F\u00fcnfteln der Verg\u00fctung.<\/li>
    50. b) Die weitergehende Abstandnahme vom abgeltenden Steuerabzug in \u00a7 44a Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 EStG bei einer unter \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG fallenden gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaft begr\u00fcndet gegen\u00fcber der Belastung bei der Kl\u00e4gerin jedoch keinen Gleichheitsversto\u00df.<\/li>
    51. Der Gesetzgeber hat die Belastung der im BgA der Kl\u00e4gerin bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden an der Belastung inl\u00e4ndischer beschr\u00e4nkt steuerpflichtiger juristischer Personen des \u00f6ffentlichen Rechts in H\u00f6he des allgemeinen K\u00f6rperschaftsteuersatzes ausgerichtet, was f\u00fcr sich betrachtet sachgerecht ist (s. unter II.5.b aa bis cc). Bei einer gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaft will der Gesetzgeber deren T\u00e4tigkeit durch die vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug besonders steuerlich f\u00f6rdern, was aufgrund der gemeinn\u00fctzigen Zweckverfolgung gerechtfertigt ist (s. unter II.5.b dd).<\/li>
    52. aa) Die Kapitalertragsteuerbelastung der (\u00fcber die Investmentfonds) bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden in H\u00f6he von drei F\u00fcnfteln des Steuerabzugs (15 %) bei der Kl\u00e4gerin unter nur teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug ist sachgerecht, da der Gesetzgeber diese Bez\u00fcge sowohl beim unmittelbaren Bezug wie auch beim mittelbaren Bezug \u00fcber einen Regiebetrieb (BgA) in derselben H\u00f6he wie bei inl\u00e4ndischen beschr\u00e4nkt steuerpflichtigen juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts (\u00a7 2 Nr. 2 KStG) und ankn\u00fcpfend an den allgemeinen K\u00f6rperschaftsteuersatz (\u00a7 23 Abs. 1 KStG) belastet (s. ausf\u00fchrlich unter II.4.c dd).<\/li>
    53. bb) \u00a7 5 Abs. 2 Nr. 1 Halbsatz 2 KStG (und f\u00fcr die indirekte Anlage \u00fcber Spezialfonds auch \u00a7 15 Abs. 1 Satz 7 InvStG) unterwerfen Wertpapierleihertr\u00e4ge nach dem UntStRefG 2008 als flankierende Regelungen zu \u00a7 2 Nr. 2 Buchst. a bis c i.V.m. \u00a7 32 Abs. 3 KStG bei juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts einer Belastung in H\u00f6he von 15 % (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag), um auszuschlie\u00dfen, dass die Belastung dieser sonstigen Ertr\u00e4ge durch ausweichende, missbr\u00e4uchliche Gestaltungen mit nicht unmittelbar unter \u00a7 2 Nr. 2 KStG fallenden, u.a. partiell unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Steuersubjekten wie der Kl\u00e4gerin, umgangen werden kann (BTDrucks 16\/4841, S. 74, 77, 88 f.; Bott in Schauhoff, a.a.O., \u00a7 8 Rz 338). Die Belastung der Wertpapierleihertr\u00e4ge in H\u00f6he von 15 % (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) bei der Kl\u00e4gerin ist danach sachgerecht und folgerichtig, weil auch partiell unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtige K\u00f6rperschaftsteuersubjekte wie die Kl\u00e4gerin in unmittelbare und mittelbare (\u00fcber Investmentfonds ausgef\u00fchrte) Wertpapierleihgesch\u00e4fte eingebunden werden konnten.<\/li>
    54. cc) F\u00fcr Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen (\u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) hat der Gesetzgeber im Jahressteuergesetz 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) in \u00a7 44a Abs. 8 Satz 2 EStG die teilweise Abstandnahme vom abgeltenden Steuerabzug erm\u00f6glicht und die Ertr\u00e4ge in H\u00f6he von 15 % (zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) belastet (BTDrucks 16\/10189, S. 58). Er kn\u00fcpft insoweit an die Belastung der Verg\u00fctungen bei inl\u00e4ndischen beschr\u00e4nkt steuerpflichtigen juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 2 Halbsatz 1 KStG und an die Belastung bei unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften in H\u00f6he des allgemeinen Tarifs (\u00a7 23 Abs. 1 KStG) an.<\/li>
    55. dd) Die Kapitalertragsteuerbelastung der inl\u00e4ndischen Dividendeneink\u00fcnfte, Wertpapierleihertr\u00e4ge und Verg\u00fctungen aus partiarischen Darlehen bei der Kl\u00e4gerin in H\u00f6he von drei F\u00fcnfteln des Steuerabzugs (15 % zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag) \u00fcber \u00a7 44a Abs. 8 EStG ist danach f\u00fcr sich betrachtet jeweils system- und sachgerecht. Dass der Gesetzgeber gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften i.S. des \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG in \u00a7 44a Abs. 7 Satz 1 EStG zur F\u00f6rderung der beg\u00fcnstigten Zwecke f\u00fcr dieselben Kapitalertr\u00e4ge und f\u00fcr Wertpapierleihertr\u00e4ge eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug gew\u00e4hrt, zwingt bei der Kl\u00e4gerin von Verfassungs wegen nicht zu einem gleichen Umfang der Abstandnahme vom Steuerabzug. Die in \u00a7 44a Abs. 7 Satz 1 EStG vorgesehene vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug stellt eine besondere F\u00f6rderma\u00dfnahme gemeinn\u00fctziger K\u00f6rperschaften durch den Gesetzgeber dar. Diese ist gerechtfertigt, weil der Gesetzgeber hierdurch in zul\u00e4ssiger Weise F\u00f6rderungs- oder Lenkungszwecke verfolgt.<\/li>
    56. aaa) Der allgemeine Gleichheitssatz ist grunds\u00e4tzlich kein Instrument, der es einem Steuerpflichtigen erlaubt, die einem anderen einger\u00e4umte, seine eigene Steuerpflicht nicht betreffende Steuerverg\u00fcnstigung zu bek\u00e4mpfen und so auf ihre Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit \u00fcberpr\u00fcfen zu lassen. Art. 3 Abs. 1 GG verleiht dem einzelnen Steuerpflichtigen keinen Anspruch auf die verfassungsrechtliche Kontrolle eines Steuergesetzes im Hinblick auf solche Regelungen, die das eigene Steuerverh\u00e4ltnis nicht betreffen. Anderes gilt jedoch dann, wenn die Dritten gew\u00e4hrten Steuerverg\u00fcnstigungen f\u00fcr eine gleichheitsgerechte Belastung durch die betreffende Steuer insgesamt \u00fcbergreifende Bedeutung haben. Dies ist der Fall, wenn die nur einer Gruppe gew\u00e4hrten Verg\u00fcnstigungen nach Zahl oder Umfang ein solches Ausma\u00df erreichen oder nach ihrer strukturellen Bedeutung f\u00fcr die Steuer solches Gewicht haben, dass im Falle der Verfassungswidrigkeit der Privilegierungsnorm die lastengleiche Besteuerung auch derjenigen in Frage gestellt ist, die von dieser Privilegierungsnorm an sich nicht erfasst werden (BVerfG-Urteil vom 17.12.2014 – 1 BvL 21\/12, BVerfGE 138, 136, BStBl II 2015, 50, Rz 97, 98, m.w.N.).<\/li>
    57. bbb) F\u00fchrt ein Steuergesetz zu einer steuerlichen Verschonung, die einer gleichm\u00e4\u00dfigen Belastung der jeweiligen Steuergegenst\u00e4nde innerhalb einer Steuerart widerspricht, so kann eine solche Steuerentlastung vor dem Gleichheitssatz gerechtfertigt sein, wenn der Gesetzgeber das Verhalten der Steuerpflichtigen aus Gr\u00fcnden des Gemeinwohls f\u00f6rdern oder lenken will. In der Entscheidung dar\u00fcber, welche Sachverhalte, Personen oder Unternehmen gef\u00f6rdert werden sollen, ist der Gesetzgeber weitgehend frei. Insbesondere verf\u00fcgt er \u00fcber einen gro\u00dfen Spielraum bei der Einsch\u00e4tzung, welche Ziele er f\u00fcr f\u00f6rderungsw\u00fcrdig h\u00e4lt. Allerdings bleibt er auch hier an den Gleichheitssatz gebunden. Das bedeutet zun\u00e4chst aber nur, dass er seine Leistungen nicht nach unsachlichen Gesichtspunkten, also nicht willk\u00fcrlich verteilen darf. Sachbezogene Gesichtspunkte stehen ihm in weitem Umfang zu Gebote, solange die Regelung sich nicht auf eine der Lebenserfahrung geradezu widersprechende W\u00fcrdigung der jeweiligen Umst\u00e4nde st\u00fctzt und insbesondere der Kreis der von der Ma\u00dfnahme Beg\u00fcnstigten sachgerecht abgegrenzt ist (vgl. zur F\u00f6rderung gemeinn\u00fctziger Zwecke BFH-Urteil vom 28.10.2015 – I R 65\/13, BFHE 253, 39, BStBl II 2016, 414, Rz 22, m.w.N.; BVerfG-Urteil in BVerfGE 138, 136, BStBl II 2015, 50, Rz 124 bis 126; BVerfG-Beschluss in DStR 2022, 19, Rz 56, 66, jeweils m.w.N.). F\u00f6rderungs- und Lenkungsziele, auf die sich der Gesetzgeber f\u00fcr die Bevorzugung einer Vergleichsgruppe st\u00fctzt, sind geeignet, rechtfertigende Gr\u00fcnde f\u00fcr steuerliche Be- oder Entlastungen zu liefern, wenn entweder Ziel und Grenze der Lenkung mit hinreichender Bestimmtheit tatbestandlich vorgezeichnet sind oder das angestrebte F\u00f6rderungs- oder Lenkungsziel jedenfalls von einer erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidung getragen wird (vgl. BVerfG-Beschluss in DStR 2022, 19, Rz 63, m.w.N.).<\/li>
    58. ccc) Der Senat l\u00e4sst offen, ob die vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug bei gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften im Sinne des obigen Ma\u00dfstabs (s. II.5.b.dd aaa) eine f\u00fcr die gleichheitsgerechte Belastung durch die K\u00f6rperschaftsteuer \u00fcbergreifende Bedeutung haben k\u00f6nnte. Auch wenn der Senat dies zugunsten der Kl\u00e4gerin annehmen w\u00fcrde, ist es weder willk\u00fcrlich noch sachwidrig, dass der Gesetzgeber gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften f\u00fcr im gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG steuerbefreiten Bereich bezogene Kapitalertr\u00e4ge anders als der Kl\u00e4gerin eine vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug zugesteht.<\/li>
    59. Der Gesetzgeber will gemeinn\u00fctzige K\u00f6rperschaften mit der vollst\u00e4ndigen Abstandnahme vom Steuerabzug in \u00a7 44a Abs. 7 EStG f\u00fcr die im Rahmen der steuerfreien Verm\u00f6gensverwaltung (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG) \u2011\u2011au\u00dferhalb eines wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs\u2011\u2011 bezogenen Kapital- und Wertpapierleihertr\u00e4ge bewusst zus\u00e4tzlich entlasten, um deren gemeinn\u00fctzige Zweckverfolgung besonders zu f\u00f6rdern (s. dazu BTDrucks 7\/1470, S. 310, Bott in Bott\/Walter, KStG, \u00a7 5 Rz 848.6). Er kann die Ungleichbehandlung gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin rechtfertigend darauf st\u00fctzen, dass die Verfolgung steuerbeg\u00fcnstigter Zwecke i.S. der \u00a7\u00a7 52 ff. AO hinsichtlich des Ziels und der Grenze der Lenkung mit hinreichender Bestimmtheit tatbestandlich vorgezeichnet ist und das angestrebte F\u00f6rderungs- oder Lenkungsziel auch von einer erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidung getragen wird.<\/li>
    60. Es widerspricht auch nicht der Folgerichtigkeit, wenn der Gesetzgeber die T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin als \u00f6ffentlich-rechtliches berufsst\u00e4ndisches Versorgungswerk f\u00fcr andere Eink\u00fcnfte des BgA als Kapitalertr\u00e4ge durch die Steuerbefreiung in \u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG f\u00f6rdert und gleichwohl Kapitalertr\u00e4ge i.S. des \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 3 EStG \u00fcber die nur teilweise Abstandnahme vom Steuerabzug belastet. Er darf differenzieren und die Verfolgung gemeinn\u00fctziger Zwecke gegen\u00fcber der T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin als f\u00f6rderungsw\u00fcrdiger beurteilen. Die T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin als berufsst\u00e4ndisches Versorgungswerk ist nicht einer die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos f\u00f6rdernden T\u00e4tigkeit (vgl. \u00a7 52 Abs. 1 Satz 1 AO) vergleichbar, sondern es handelt sich um eine wirtschaftliche Anlage- und Versicherungst\u00e4tigkeit (s. unter II.4.c aa), die auf der Grundlage der gesetzlichen Pflichtmitgliedschaft der Kammermitglieder der Versorgung eines fest abgeschlossenen Personenkreises dient (vgl. \u00a7 52 Abs. 1 Satz 2 AO).<\/li>
    61. 6. Soweit die Kl\u00e4gerin einen weiteren Gleichheitsversto\u00df darin sieht, dass inl\u00e4ndische Dividenden im Rahmen des abgeltenden Steuerabzugs einer Kapitalertragsteuerbelastung in H\u00f6he von drei F\u00fcnfteln des Steuerabzugs (\u00a7 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 1 EStG) zuz\u00fcglich Solidarit\u00e4tszuschlag unterliegen und diese Ertr\u00e4ge im Vergleich zu anderen Kapitalertr\u00e4gen der Kl\u00e4gerin mit einer vollst\u00e4ndigen Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG) h\u00f6her belastet werden, verletzt diese Ungleichbehandlung ebenfalls nicht Art. 3 Abs. 1 GG.<\/li>
    62. a) Die Ausgestaltung des Umfangs der Abstandnahme vom Steuerabzug f\u00fcr die verschiedenen Kapitalertr\u00e4ge in \u00a7 44a Abs. 4 EStG einerseits und in \u00a7 44a Abs. 8 EStG andererseits betrifft eine Steuerw\u00fcrdigkeitsentscheidung, f\u00fcr die der Gesetzgeber einen weiten Gestaltungsspielraum hat. Eine Versch\u00e4rfung des Pr\u00fcfungsma\u00dfstabs aufgrund einer Beeintr\u00e4chtigung von Freiheitsrechten ist aus Sicht des Senats nicht geboten. Art. 2 Abs. 1 GG garantiert zwar die allgemeine Handlungsfreiheit in einem umfassenden Sinne, was auch die steuerliche Belastung der gesetzlich erlaubten Anlageentscheidungen der Kl\u00e4gerin betrifft (vgl. BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 – 1 BvR 2237\/14, BVerfGE 158, 282, Rz 117). Eine erhebliche Beeintr\u00e4chtigung der allgemeinen Handlungsfreiheit, die eine strengere Gleichheitspr\u00fcfung veranlassen k\u00f6nnte, leitet der Senat daraus jedoch nicht ab, da die Kl\u00e4gerin dar\u00fcber disponieren kann, ob sie in Einkunftsquellen investiert, die im BgA zu steuerbefreiten Eink\u00fcnften (\u00a7 5 Abs. 1 Nr. 8 KStG), zu Kapitalertr\u00e4gen mit vollst\u00e4ndiger Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 4 EStG) oder zu Kapitalertr\u00e4gen mit teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug (\u00a7 44a Abs. 8 EStG) f\u00fchren.<\/li>
    63. b) Die unterschiedliche Reichweite der Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug der durch die Kl\u00e4gerin bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden gegen\u00fcber Kapitalertr\u00e4gen mit vollst\u00e4ndiger Abstandnahme vom Steuerabzug ist gerechtfertigt, da es sich um wesentlich verschiedene Sachverhalte handelt.<\/li>
    64. Inl\u00e4ndische Dividendeneink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin werden unter nur teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug in sachgerechter Weise belastet. Der Gesetzgeber tr\u00e4gt hierdurch dem Umstand Rechnung, dass bei Gewinnaussch\u00fcttungen neben die K\u00f6rperschaftsteuerbelastung auf Ebene der aussch\u00fcttenden K\u00f6rperschaft, auf Ebene der Kl\u00e4gerin als letzter Anteilseignerin eine weitere Belastung treten muss, um eine Gleichbehandlung mit der Zwei-Ebenen-Besteuerung von unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften und deren Anteilseignern zu gew\u00e4hrleisten (s. unter II.4.c).<\/li>
    65. Hierin unterscheiden sich inl\u00e4ndische Dividendeneink\u00fcnfte wesentlich von Kapitalertr\u00e4gen mit vollst\u00e4ndiger Abstandnahme vom Steuerabzug wie den von der Kl\u00e4gerin angef\u00fchrten Zinsertr\u00e4gen (vgl. \u00a7 44a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG). Die vollst\u00e4ndige Abstandnahme vom Steuerabzug bei diesen Kapitalertr\u00e4gen dient \u2011\u2011wie bei gemeinn\u00fctzigen K\u00f6rperschaften (s. unter II.5.)\u2011\u2011 privilegierend der F\u00f6rderung der Kl\u00e4gerin, stellt die systematisch sachgerecht ausgestaltete  Besteuerung der von der Kl\u00e4gerin bezogenen inl\u00e4ndischen Dividenden unter nur teilweiser Abstandnahme vom Steuerabzug jedoch nicht in Frage.<\/li>
    66. 7. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2022:U.170522.VIIIR2.18.0 BFH VIII. Senat AO \u00a7 37 Abs 2, AO \u00a7 115 Abs 1 S 3 Alt 1, EStG \u00a7 43 Abs 1 S 1 Nr 1, EStG \u00a7 43a Abs 1, EStG \u00a7 44a Abs 4, EStG \u00a7 44a Abs 7, EStG \u00a7 44a Abs 8, KStG \u00a7 1 Abs 1 Nr 6, KStG … Belastung der Dividenden von inl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaften bei steuerbefreiten \u00f6ffentlich-rechtlichen Versorgungswerken – BFH-Urteil vom 17. Mai 2022, VIII R 2\/18<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75083","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75083","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75083"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75083\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75083"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75083"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75083"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}