{"id":75200,"date":"2022-10-15T11:21:20","date_gmt":"2022-10-15T09:21:20","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75200"},"modified":"2022-10-15T11:21:20","modified_gmt":"2022-10-15T09:21:20","slug":"transparente-besteuerung-einer-kgaa-nach-%c2%a7-15-abs-1-satz-1-nr-3-estg-bfh-urteil-vom-01-juni-2022-i-r-44-18","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/transparente-besteuerung-einer-kgaa-nach-%c2%a7-15-abs-1-satz-1-nr-3-estg-bfh-urteil-vom-01-juni-2022-i-r-44-18\/","title":{"rendered":"Transparente Besteuerung einer KGaA nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG – BFH-Urteil vom 01. Juni 2022, I R 44\/18"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.010622.IR44.18.0<\/p>\n\n\n\n

BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 3, EStG \u00a7 3 Nr 40 S 1 Buchst d, KStG \u00a7 9 Abs 1 Nr 1, DBA CHE 1971 Art 24 Abs 1 Nr 1 Buchst b, DBA LUX 1958 Art 20 Abs 2 S 3, EStG \u00a7 3c Abs 2, KStG \u00a7 1 Abs 1 Nr 1, KStG \u00a7 1 Abs 2, KStG \u00a7 8b Abs 1, EStG VZ 2005 , EStG VZ 2006 , EStG VZ 2007 , EStG VZ 2008 , KStG VZ 2005 , KStG VZ 2006 , KStG VZ 2007 , KStG VZ 2008<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnchen, 25. Oktober 2018, Az: 13 K 1241\/17<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG ist nicht in der Weise auszulegen, dass die Erzielung betrieblicher Kapitaleink\u00fcnfte f\u00fcr einen pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter (phG) im Rahmen seiner Beteiligung an der KGaA ausgeschlossen ist.<\/p>\n\n\n\n

2. Die Schachtelprivilegien des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b DBA-Schweiz 1971\/2002 und des Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-Luxemburg 1958\/1973 sind auf den phG anzuwenden (Fortf\u00fchrung des Senatsurteils vom 19.05.2010 – I R 62\/09, BFHE 230, 18).<\/p>\n\n\n\n

3. Die Eink\u00fcnftebestandteile des phG, die auf der Vereinnahmung von Dividenden beruhen, die bei der KGaA nach \u00a7 8b KStG von der Besteuerung befreit sind, sind nach dem f\u00fcr die Streitjahre geltenden Halbeink\u00fcnfteverfahren (\u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG) teilweise steuerfrei zu belassen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnchen vom 25.10.2018 – 13 K 1241\/17 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kl\u00e4ger war in den Jahren 2004 bis 2008 (Streitjahre) pers\u00f6nlich haftender Gesellschafter (phG) einer KGaA, deren Rechtsnachfolgerin die Beigeladene ist. Gem\u00e4\u00df Vertrag vom 01.01.1999 erhielt er f\u00fcr diese T\u00e4tigkeit eine feste Verg\u00fctung sowie \u2011\u2011nach bestimmten Ma\u00dfgaben\u2011\u2011 eine Beteiligung von 4 % am Gewinn der KGaA („Gewinnvoraus“).<\/li>
  2. Die Kl\u00e4ger vertraten die Auffassung, die Eink\u00fcnfte seien teils als nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG) steuerpflichtig, teils \u2011\u2011bezogen auf Eink\u00fcnfte aus Tochtergesellschaften der KGaA\u2011\u2011 als nach \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG teilweise steuerpflichtig bzw. nach den Schachtelprivilegien des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen vom 11.08.1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) i.d.F. des Revisionsprotokolls vom 12.03.2002 (BGBl II 2003, 68, BStBl I 2003, 166) \u2011\u2011DBA-Schweiz 1971\/2002\u2011\u2011 bzw. des Art. 20 Abs. 2 Satz 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Gro\u00dfherzogtum Luxemburg zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und \u00fcber gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 23.08.1958 (BGBl II 1959, 1270, BStBl I 1959, 1023) i.d.F. des Erg\u00e4nzungsprotokolls vom 15.06.1973 (BGBl II 1978, 111, BStBl I 1978, 73) \u2011\u2011DBA-Luxemburg 1958\/1973\u2011\u2011 steuerfrei und dem Progressionsvorbehalt unterfallend zu behandeln. \u00dcber die H\u00f6he der jeweiligen Betr\u00e4ge besteht kein Streit.<\/li>
  3. Die Ermittlung und Besteuerung der Dividenden aus den ausl\u00e4ndischen Tochtergesellschaften erfolgte durch die KGaA in der Weise, dass die Gewinnanteile der Komplement\u00e4re nach \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (KStG) abgespalten wurden und f\u00fcr die KGaA auf den verbleibenden Teil die Steuerfreistellung in Anspruch genommen wurde. Die Zuweisung des Gewinnanteils an die phG aus der Aussch\u00fcttung dieser Dividenden erfolgte nach der Ma\u00dfgabe, diese seien ebenfalls steuerbefreit. Entsprechendes galt f\u00fcr sonstige Dividenden, wobei den phG diese als dem Halbeink\u00fcnfteverfahren unterliegend zugeordnet wurden.<\/li>
  4. Dieser Verfahrensweise wurde durch das Betriebsfinanzamt der KGaA im Rahmen von Au\u00dfenpr\u00fcfungen f\u00fcr die Streitjahre zugestimmt. Die Wohnsitzfinanz\u00e4mter der phG folgten dem nur teilweise.<\/li>
  5. Das f\u00fcr die Besteuerung der KGaA zust\u00e4ndige Finanzamt hat mit Bescheid vom 20.02.2017 die Vornahme einer gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen der Gesellschaft und ihrer phG abgelehnt. Der negative Feststellungsbescheid wurde bestandskr\u00e4ftig.<\/li>
  6. Mit ihrer Klage begehrten die Kl\u00e4ger den Ansatz der Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus seiner Gewinnbeteiligung als phG der KGaA unter Ber\u00fccksichtigung der Steuerfreistellungen f\u00fcr die „durchgeleiteten“ Dividenden gem\u00e4\u00df \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG und der genannten Schachtelprivilegien. Das Finanzgericht (FG) M\u00fcnchen hat ihr mit Urteil vom 25.10.2018 – 13 K 1241\/17 (Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 2019, 267) stattgegeben.<\/li>
  7. Dagegen wehrt sich der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) mit seiner Revision, die er auf die Verletzung von Bundesrecht st\u00fctzt.<\/li>
  8. Das FA beantragt, das Urteil des FG M\u00fcnchen vom 25.10.2018 – 13 K 1241\/17 aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  9. Die Kl\u00e4ger beantragen, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  10. Der Senat hat auf den Antrag des FA in der m\u00fcndlichen Verhandlung einen Beistand i.S. des \u00a7 62 Abs. 7 Satz 1 und 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zugelassen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 und 4 FGO). Das FG hat im Ergebnis zutreffend dahin erkannt, dass die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus seiner Gewinnbeteiligung als phG der KGaA unter Ber\u00fccksichtigung der Steuerfreistellungen der genannten Schachtelprivilegien und des \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG zu besteuern sind.<\/li>
    2. 1. Der Senat ist nicht daran gehindert, \u00fcber die aufgeworfenen Rechtsfragen im hiesigen Verfahren zu entscheiden. Dem bestandskr\u00e4ftig gewordenen negativen Gewinnfeststellungsbescheid vom 20.02.2017 liegt, wie sich aus dem einleitenden Verf\u00fcgungssatz ergibt, die Rechtsauffassung zugrunde, dass die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers als phG einer KGaA nicht einheitlich und gesondert festzustellen sind. Diese Auffassung ist zwar umstritten (vgl. die Nachweise bei M\u00e4rtens in Gosch, KStG, 4. Aufl., \u00a7 9 Rz 15b; Brandis\/Heuermann\/Brandl, \u00a7 9 KStG Rz 30 f.; Kr\u00e4mer in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock, Die K\u00f6rperschaftsteuer, \u00a7 9 KStG Rz 52; Brandis in Tipke\/Kruse, \u00a7 180 AO Rz 17). Der Senat muss dazu indessen nicht Stellung nehmen, weil er an die ergangene bestandskr\u00e4ftige negative Feststellung gebunden ist (\u00a7 182 Abs. 1 der Abgabenordnung), auch wenn darin die Rechtslage unrichtig beurteilt worden sein sollte (s. allgemein Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 21.06.1989 – X R 14\/88, BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881 unter Verweis auf den Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 14.04.1987 – GrS 2\/85, BFHE 149, 493, BStBl II 1987, 637).<\/li>
    3. 2. Der Senat teilt im Ergebnis die Einsch\u00e4tzung des FG, dass \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht in der Weise auszulegen ist, dass eine Erzielung betrieblicher Kapitaleink\u00fcnfte f\u00fcr einen phG im Rahmen seiner Beteiligung an der KGaA ausgeschlossen ist. Dies l\u00e4sst sich indessen nicht mit einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise begr\u00fcnden (zutreffend Gieshoidt, Finanz-Rundschau \u2011\u2011FR\u2011\u2011 2019, 543, 546 ff.; a.A. Dalichau, EFG 2019, 270, 271), sondern folgt bereits aus der Systematik der gesetzlichen Regelungen.<\/li>
    4. a) Korrespondierend zu \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG bestimmt \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG f\u00fcr die Ebene des phG, dass die Gewinnanteile des phG einer KGaA, „soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen“ (sog. Sondereinlagen i.S. von \u00a7 281 Abs. 2 des Aktiengesetzes), und „die Verg\u00fctungen, die der pers\u00f6nlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft f\u00fcr seine T\u00e4tigkeit im Dienst der Gesellschaft (…) bezogen hat“, grunds\u00e4tzlich betrags- und inhaltsgleich zu den „Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb“ nach \u00a7 15 EStG geh\u00f6ren. \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG und \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG bilden damit eine systematische Regelungseinheit und wirken in der Weise zusammen, dass sie f\u00fcr den phG einer KGaA die Doppelbelastung mit K\u00f6rperschaftsteuer und Einkommensteuer beseitigen und auf die (einfache) Belastung mit Einkommensteuer reduzieren (BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881).<\/li>
    5. b) Nach den Rechtsgrunds\u00e4tzen des BFH-Urteils in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881 wird die Einkommensbesteuerung des phG, soweit dieser nicht auch Kommanditaktion\u00e4r ist, „an der Wurzel“ von der K\u00f6rperschaftsbesteuerung der KGaA abgespalten. Die phG einer KGaA werden zwar \u2011\u2011anders als etwa der Komplement\u00e4r einer KG\u2011\u2011 im Gesetz nicht als Mitunternehmer bezeichnet. Jedoch stellen nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG die Gewinnanteile der phG einer KGaA \u2011\u2011ebenso wie die Gewinnanteile eines Mitunternehmers\u2011\u2011 Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb dar. Gleiches gilt \u2011\u2011insoweit nahezu wortgleich zu \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG\u2011\u2011 f\u00fcr Verg\u00fctungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft f\u00fcr seine T\u00e4tigkeit im Dienst der Gesellschaft oder f\u00fcr die Hingabe von Darlehen oder f\u00fcr die \u00dcberlassung von Wirtschaftsg\u00fctern bezogen hat. Vor diesem Hintergrund sind die phG einer KGaA „wie Mitunternehmer“ zu behandeln (Senatsurteile vom 04.05.1965 – I 186\/64 U, BFHE 82, 471, BStBl III 1965, 418; vom 08.02.1984 – I R 11\/80, BFHE 140, 465, BStBl II 1984, 381; vom 23.10.1985 – I R 235\/81, BFHE 145, 76, BStBl II 1986, 72; vom 15.03.2017 – I R 41\/16, BFHE 258, 246). Im Wesentlichen ist damit von einer Gleichstellung des phG mit einem Mitunternehmer auszugehen, soweit dem nicht besondere gesetzgeberische Grundentscheidungen entgegenstehen (Senatsurteil vom 07.09.2016 – I R 57\/14, BFHE 255, 427).<\/li>
    6. c) Nach den Grunds\u00e4tzen im BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881, denen der Senat folgt, stehen \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 EStG in einem engen systematischen Zusammenhang. Beide Vorschriften folgen nicht nur aufeinander, sondern gleichen einander auch im Aufbau und weitgehend im Wortlaut; sie qualifizieren Gesellschaftereink\u00fcnfte als Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb. Auch die Ver\u00e4u\u00dferung des Anteils eines Gesellschafter-Mitunternehmers an einer Personengesellschaft wird so behandelt wie die Ver\u00e4u\u00dferung des Anteils eines phG an seiner KGaA (\u00a7 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 EStG). Dies l\u00e4sst den Schluss zu, dass die Rechtsfolgen der Einkommensbesteuerung des phG einer KGaA nicht nur bei der Anteilsver\u00e4u\u00dferung, sondern auch im \u00dcbrigen mit denjenigen der Einkommensbesteuerung der Mitunternehmer \u00fcbereinstimmen sollen (vgl. z.B. Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, KStG, \u00a7 9 Rz 13).<\/li>
    7. d) Einkunftsquelle f\u00fcr die Eink\u00fcnftezurechnung der Gewinnanteile zum phG nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG ist der Gewerbebetrieb der KGaA und nicht ein Anteil an dieser Gesellschaft (BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881). Dies ergibt sich aus \u00a7 15 EStG, wonach die Quelle gewerblicher Eink\u00fcnfte des phG ausweislich des Einleitungssatzes nur ein „Gewerbebetrieb“ sein kann. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG nennt als Einkunftsquelle „Eink\u00fcnfte aus gewerblichen Unternehmen“, was mit dem in \u00a7 15 Abs. 2 Satz 1 EStG umschriebenen „Gewerbebetrieb“ gleichzusetzen ist (Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 15, m.w.N.). Der phG einer KGaA ist daher gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG in jeder Beziehung als Gewerbetreibender zu behandeln. Der von ihm im Rahmen der KGaA erzielte anteilige Gewinn ist ihm einkommensteuerrechtlich unmittelbar zuzurechnen (BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881). Er unterh\u00e4lt in seiner Eigenschaft als Komplement\u00e4r der KGaA keinen (weiteren) eigenen Gewerbebetrieb neben dem Gewerbebetrieb der KGaA.<\/li>
    8. e) Es kann offen bleiben, ob der phG „Unternehmer“ des Betriebs der KGaA ist, weil es auf diese Frage f\u00fcr die steuerrechtliche Zurechnung origin\u00e4rer gewerblicher Eink\u00fcnfte zum phG nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht ankommt. Im Steuerrecht gibt es \u2011\u2011wie beispielsweise in \u00a7 14 Abs. 1 Satz 1 KStG und in \u00a7 15 Abs. 1 des Gesetzes \u00fcber die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen\u2011\u2011 Regelungen, in denen eine Zurechnung eines fremden Gewinns und mithin eine Beteiligung an einer fremden Einkunftsquelle vorliegt. Die Zurechnung der Gewinnanteile zum phG als origin\u00e4re gewerbliche Eink\u00fcnfte erfolgt insoweit \u00fcber \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG.<\/li>
    9. f) Insoweit besteht weder ein Widerspruch zu \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG noch zu \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG: Entscheidend ist, dass die Eink\u00fcnfte an den phG im Sinne einer Zurechnung „weitergeleitet“ werden. Dies geschieht „technisch“ durch den nach \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG au\u00dferbilanziell abzuziehenden Gewinnanteil des phG, damit durch Abzug des „Teils des Gewinns“ der KGaA, der an den phG „verteilt“ wird (z.B. Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 18). Die KGaA unterliegt nach \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 KStG mit ihren gesamten Eink\u00fcnften der K\u00f6rperschaftsteuer, die k\u00f6rperschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage ist aber um die nach \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG au\u00dferbilanziell abzuziehenden Gewinnanteile des phG gemindert. Die Besteuerung der KGaA als juristische Person und K\u00f6rperschaftsteuersubjekt erfolgt daher in vollem Umfang und nicht nur hinsichtlich des die Kommanditaktion\u00e4re betreffenden Grundkapitalbereichs nach k\u00f6rperschaftsteuerrechtlichen Grunds\u00e4tzen. Der Abzug nach \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG erfolgt au\u00dferbilanziell auf der zweiten Gewinnermittlungsstufe, so dass die Norm den KGaA-Gewinn in einen der K\u00f6rperschaftsteuer unterliegenden Teil sowie einen der Einkommensteuer unterliegenden Teil „aufspaltet“. W\u00e4hrend die Besteuerung der KGaA als juristische Person durch das f\u00fcr Kapitalgesellschaften geltende Trennungsprinzip gekennzeichnet ist, gilt f\u00fcr die Besteuerung des phG das f\u00fcr die Besteuerung von Mitunternehmerschaften ma\u00dfgebliche Transparenzprinzip (z.B. Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 19).<\/li>
    10. g) Der Senat teilt nicht die in der Literatur (vgl. dazu z.B. die Darstellungen bei Dr\u00fcen in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 9 KStG Rz 23 ff.; Kr\u00e4mer in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 42d; Krebbers-van Heek in M\u00f6ssner\/Oellerich\/Valta, K\u00f6rperschaftsteuergesetz, 5. Aufl., \u00a7 9 Rz 70 ff.; Ellerbeck in Schnitger\/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl., \u00a7 9 Rz 49 f.; alle m.w.N.) ge\u00e4u\u00dferte Kritik an der im BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881 entwickelten „Wurzeltheorie“.<\/li>
    11. aa) Soweit vertreten wird (sog. intransparente Betrachtung), bei \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG handele es sich bez\u00fcglich aller dort genannten Einkunftsvarianten um eine reine „(Um-)Qualifikationsnorm“ und nicht (auch) um eine Zurechnungsnorm (vgl. etwa Ebling in H\u00f6rmann\/J\u00fcptner\/Kobor\/Zugmaier [Hrsg.], Brennpunkte des Steuerrechts, Festschrift f\u00fcr Wolfgang Jakob, 2001, S. 69; Kessler in Carl\u00e9\/Stahl\/Strahl [Hrsg.], Gestaltung und Abwehr im Steuerrecht, 2005, S. 319; Rohrer\/Orth, Betriebs-Berater \u2011\u2011BB\u2011\u2011 2007, 2266, 2267), ist der BFH dem im Sinne einer transparenten Betrachtung nicht gefolgt (BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881; Senatsurteil vom 19.05.2010 – I R 62\/09, BFHE 230, 18; zustimmend etwa Kusterer, Deutsches Steuerrecht \u2011\u2011DStR\u2011\u2011 2008, 484, 485; Witt in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 15 EStG Rz 901; M\u00e4rtens in Gosch, a.a.O., \u00a7 9 Rz 14; Dr\u00fcen in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 9 KStG Rz 25 und auch in Frotscher\/Dr\u00fcen, KStG\/GewStG\/UmwStG, \u00a7 9 KStG Rz 15; Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 35; Krumm in Kirchhof\/Seer, EStG, 21. Aufl., \u00a7 15 Rz 404 ff.; alle m.w.N.). Dieser Befund auf der Grundlage des Gesetzeswortlauts wird auch durch das systematische Verh\u00e4ltnis von \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 EStG best\u00e4tigt: \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist nicht nur als reine (Um-)Qualifikationsnorm, sondern zugleich als Zurechnungsnorm zu interpretieren (Senatsurteil in BFHE 230, 18). Gleiches gilt f\u00fcr \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG (vgl. Brandis\/Heuermann\/Brandl, \u00a7 9 KStG Rz 37). Auch ein behaupteter „dogmatischer Vorrang der Besteuerung der KGaA“ ist dem Gesetz nicht zu entnehmen (Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 35). Das Bild einer Abspaltung „an der Wurzel“ verdeutlicht vielmehr, dass von Beginn an, d.h. direkt nach \u00dcbernahme der handelsbilanziellen Gewinnanteile der phG als Grundlage ihrer steuerlichen Einkommensermittlung, zwischen der kapitalistischen Sph\u00e4re der Kommanditaktion\u00e4re\/KGaA und der transparenten Sph\u00e4re der phG zu unterscheiden ist. Nur auf diese Weise l\u00e4sst sich die Intention des Gesetzgebers, die hybride gesellschaftsrechtliche Struktur der KGaA auch steuerlich nachzuvollziehen, widerspruchsfrei umsetzen (Witt in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 15 EStG Rz 901).<\/li>
    12. bb) Dar\u00fcber hinaus kann man diese Trennung zwischen der einkommensteuerlichen (transparenten) Einkommensermittlung bei den phG und der k\u00f6rperschaftsteuerlichen Einkommensermittlung bei der KGaA \u2011\u2011wie bereits gezeigt\u2011\u2011 aus dem systematischen Zusammenhang von \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 und Nr. 2 EStG herleiten, auch wenn die technische Umsetzung auf Ebene der KGaA nach \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG (lediglich) durch einen Betriebsausgabenabzug erfolgt und die KGaA nach \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG ein eigenst\u00e4ndiges K\u00f6rperschaftsteuersubjekt darstellt. Denn im Rahmen der systematischen Auslegung sind auch die Vorschriften \u00fcber die Ver\u00e4u\u00dferung des vom phG einer KGaA gehaltenen Komplement\u00e4ranteils einzubeziehen. Hier wird zum einen \u2011\u2011ebenso wie bei einem Mitunternehmer\u2011\u2011 zur Berechnung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns auf den Anteil am Betriebsverm\u00f6gen abgestellt (\u00a7 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 EStG). Zum anderen regelt \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b EStG ausdr\u00fccklich die nur mit dem Transparenzprinzip zu vereinbarende Anwendung des Halb-\/Teileink\u00fcnfteverfahrens, soweit der ver\u00e4u\u00dfernde phG eine nat\u00fcrliche Person ist und die KGaA Anteile an einer Kapitalgesellschaft h\u00e4lt. In der Zusammenschau ergibt sich daher auch nach geltendem Recht eine ausreichende gesetzliche Grundlage f\u00fcr die transparente Besteuerung der phG einer KGaA (z.B. Witt, a.a.O.; a.A. Kr\u00e4mer in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 42e).<\/li>
    13. cc) Soweit im Sinne einer „modifizierten intransparenten Betrachtungsweise“ vertreten wird, der „Anteil am Gewinn“ des phG werde nach Ma\u00dfgabe des nach K\u00f6rperschaftsteuerrecht ermittelten Gewinns der KGaA (unter Anwendung von \u00a7 8b KStG etc.) bemessen, d.h. \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG gliedere nur den zuvor nach K\u00f6rperschaftsteuerrecht ermittelten Gewinnanteil des phG aus und rechne diesen Gewinnanteil dem phG in gleicher H\u00f6he „netto“ (nach Anwendung von \u00a7 8b KStG) steuerlich zu (so Wassermeyer in Binnewies\/Spatscheck [Hrsg.], Festschrift f\u00fcr Michael Streck, 2011, S. 268; derselbe, Die Unternehmensbesteuerung 2011, 47 ff.), ist dies mit der gesetzlichen Konzeption des Halb-\/Teileink\u00fcnfteverfahrens nicht vereinbar (zutreffend Dr\u00fcen\/van Heek, DStR 2012, 541, 546; Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 37). Systemleitender Gedanke des Halbeink\u00fcnfteverfahrens ist insoweit, die Gewinne einer Kapitalgesellschaft jeweils zur H\u00e4lfte auf der Ebene der sie erwirtschaftenden k\u00f6rperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaft und zur H\u00e4lfte auf der Ebene des einkommensteuerpflichtigen Gesellschafters zu erfassen. Die genannte Konzeption w\u00e4re insoweit auch nur auf laufende Beteiligungsertr\u00e4ge (Dividenden, verdeckte Gewinnaussch\u00fcttungen) der KGaA anwendbar, nicht hingegen auf eine Ver\u00e4u\u00dferung des Komplement\u00e4ranteils an der KGaA durch den phG, die nach \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b i.V.m. \u00a7 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, Abs. 2 Satz 1 EStG dem Halbeink\u00fcnfteverfahren unterliegt, soweit der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn auf Kapitalgesellschaftsbeteiligungen entf\u00e4llt. Der Gesetzgeber wollte indessen bei Einf\u00fchrung des Halbeink\u00fcnfteverfahrens laufende Beteiligungseink\u00fcnfte und Ver\u00e4u\u00dferungsgewinne bei Ver\u00e4u\u00dferung des Mitunternehmer- bzw. Komplement\u00e4ranteils nach \u00a7 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 EStG, geregelt in \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b EStG, einheitlich dem Halb-\/Teileink\u00fcnfteverfahren unterwerfen, was auch dem Gebot der Folgerichtigkeit entspricht (Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 40).<\/li>
    14. dd) Zwar beziehen sich die „Gewinnanteile“ im Wortlaut des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG auf die steuerlichen Gewinnanteile (so Wassermeyer in Binnewies\/Spatscheck [Hrsg.], a.a.O., S. 259, 264). Dar\u00fcber hinaus findet auch im Rahmen der zweistufigen Gewinnermittlung von Mitunternehmerschaften, deren Besteuerungsgrunds\u00e4tze im Rahmen des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG m\u00f6glichst weitgehend Anwendung finden sollen (BFH-Urteil in BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881), auf der ersten Stufe eine Ankn\u00fcpfung an die einheitliche Steuerbilanz der Gesellschaft statt. Dies bedeutet aber nicht, dass die „Wurzeltheorie“ auf den nach k\u00f6rperschaftsteuerrechtlichen Grunds\u00e4tzen ermittelten Gewinn der KGaA einwirkt. Vielmehr erfordert die hybride Struktur der KGaA, dass nach Abspaltung des handelsbilanziellen Gewinnanteils jeweils getrennte steuerliche Einkommensermittlungen f\u00fcr den transparenten Bereich der phG und den k\u00f6rperschaftsteuerlichen Bereich der KGaA vorgenommen werden (s. insbesondere Witt in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 15 EStG Rz 905, m.w.N.). \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG hat damit im Ergebnis Vorrang vor s\u00e4mtlichen anderen k\u00f6rperschaftsteuerrechtlichen Einkommensermittlungsvorschriften. Im \u00dcbrigen sind steuerrechtliche Gewinnermittlungsvorschriften, die nicht spezifisch an die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft (oder an die einzelnen Gesellschafter) ankn\u00fcpfen, im transparenten und im k\u00f6rperschaftsteuerlichen Bereich einheitlich anzuwenden (Witt, a.a.O.).<\/li>
    15. h) Dass der Gesetzgeber in seinen Struktur\u00fcberlegungen zur KGaA voraussichtlich nicht von einer intransparenten Betrachtungsweise ausgeht, zeigt sich auch an dem seit dem Veranlagungszeitraum 2012 geltenden \u00a7 50d Abs. 11 EStG i.d.F. des Gesetzes zur \u00c4nderung des Gemeindefinanzreformgesetzes und von steuerlichen Vorschriften vom 08.05.2012 (BGBl I 2012, 1030). Nach dessen Satz 1 wird f\u00fcr den Fall, dass Dividenden bei einem unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtigen Zahlungsempf\u00e4nger nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen sind, die Freistellung ungeachtet des Abkommens nur insoweit gew\u00e4hrt, als die Dividenden nach deutschem Steuerrecht nicht einer anderen Person zuzurechnen sind. Allerdings werden sie nach dessen Satz 2 f\u00fcr diesen Fall bei dieser Person freigestellt, wenn sie bei ihr als Zahlungsempf\u00e4nger nach Ma\u00dfgabe des Abkommens freigestellt w\u00fcrden. Das Gesetz zeigt damit, dass die entsprechenden Dividendeneink\u00fcnfte aus dem Gewinnanteil des phG herausgel\u00f6st und \u2011\u2011insoweit transparent\u2011\u2011 nach Ma\u00dfgabe der Verh\u00e4ltnisse des phG besteuert werden sollen.<\/li>
    16. 3. Dem FG ist darin zuzustimmen, dass die Schachtelprivilegien des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b DBA-Schweiz 1971\/2002 und des Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-Luxemburg 1958\/1973 unmittelbar auf den phG anzuwenden sind.<\/li>
    17. a) Der Senat hat mit dem Urteil in BFHE 230, 18 entschieden, dass f\u00fcr Dividenden, die eine in Frankreich ans\u00e4ssige Kapitalgesellschaft an eine in der Bundesrepublik Deutschland ans\u00e4ssige KGaA zahlt, das Schachtelprivileg des Art. 20 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 i.V.m. Buchst. b Doppelbuchst. aa Satz 1 DBA-Frankreich a.F. auch dann in voller H\u00f6he zu gew\u00e4hren ist, wenn pers\u00f6nlich haftende Gesellschafterin der KGaA eine Personengesellschaft ist. Danach setzt sich Art. 20 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. aa Satz 1 DBA-Frankreich a.F. \u00fcber die materielle Zurechnung abkommensspezifisch hinweg und beg\u00fcnstigt s\u00e4mtliche Dividenden-Zahlungen an die KGaA, und zwar auch dann, wenn die zu gew\u00e4hrende Freistellung aufgrund der innerstaatlichen Zurechnung \u2011\u2011wie im entschiedenen Fall der Komplement\u00e4rin in der Rechtsform einer Personengesellschaft\u2011\u2011 (auch) einer Person zugutekommt, der die Freistellung „an sich“ nicht zusteht; die (Teil-)Transparenz der „hybriden“ KGaA wirkt sich nicht aus (vgl. auch M\u00e4rtens in Gosch, a.a.O., \u00a7 9 Rz 15c; Gieshoidt, FR 2019, 543, 544 f.). Der Senat hat insoweit abkommensspezifisch darauf abgestellt, dass es im DBA auf die „Zahlung“ der Dividende an eine „Kapitalgesellschaft“ ankommt. Damit sind DBA-Schachteldividenden, soweit sie anteilig auf einen phG als nat\u00fcrliche Person entfallen, im Ergebnis bei diesem steuerfrei (vgl. z.B. Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 84; Witt in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 15 EStG Rz 905). Das DBA-Schachtelprivileg „schl\u00e4gt“ im Ergebnis „auf den phG durch“ bzw. kommt (auch) einer Person zugute, der die Freistellung bei „Direktbezug“ nicht zustehen w\u00fcrde. Der Gesetzgeber hat dieses Ergebnis erst durch Einf\u00fcgung von \u00a7 50d Abs. 11 EStG durch das Gesetz zur \u00c4nderung des Gemeindefinanzreformgesetzes und von steuerlichen Vorschriften vom 08.05.2012 (BGBl I 2012, 1030) \u2011\u2011einem ab dem Veranlagungszeitraum 2012 relevanten „Nichtanwendungsgesetz“\u2011\u2011 reagiert.<\/li>
    18. b) Die im Streitfall einschl\u00e4gigen Schachtelprivilegien stellen \u2011\u2011insoweit vergleichbar\u2011\u2011 auf die Dividendenaussch\u00fcttung bzw. -zahlung ab, die an eine „Kapitalgesellschaft“ (Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b DBA-Schweiz 1971\/2002 bzw. Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-Luxemburg 1958\/1973) geleistet\/gezahlt wird (vgl. insoweit bereits zum DBA-Luxemburg 1958\/1973 Senatsurteil vom 15.03.2021 – I R 1\/18, BB 2021, 2337; s.a. Kr\u00e4mer in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 48). Es kommt also mit dem FG allein auf die KGaA an, die ungeachtet ihrer auch mitunternehmerisch ausgestalteten Beteiligungsstruktur entsprechend \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG als Kapitalgesellschaft gilt. Auf dieser Grundlage bleiben die Ertr\u00e4ge aus der Schachtelbeteiligung insgesamt und in der Folge auch beim Kl\u00e4ger steuerbefreit, wobei nach \u00a7 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG der Progressionsvorbehalt zu ber\u00fccksichtigen ist. Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b DBA-Schweiz 1971\/2002 nimmt zwar Dividenden einer in der Schweiz ans\u00e4ssigen Kapitalgesellschaft an eine deutsche Gesellschaft nur dann von der deutschen Bemessungsgrundlage aus, wenn nach deutschem Steuerrecht auf eine davon zu erhebende deutsche K\u00f6rperschaftsteuer auch eine vom Gewinn der aussch\u00fcttenden Gesellschaft erhobene schweizerische Steuer angerechnet werden k\u00f6nnte. Allerdings erfolgt die Zurechnung der Dividenden nach deutschem Steuerrecht gerade an eine nat\u00fcrliche Person, so dass im Streitfall schon dem Grunde nach kein Anwendungsfall f\u00fcr die genannte fiktive Pr\u00fcfung vorliegen kann.<\/li>
    19. 4. Das FG ist schlie\u00dflich zutreffend davon ausgegangen, dass die Eink\u00fcnftebestandteile des phG, die auf der Vereinnahmung von Dividenden beruhen, die bei der KGaA nach \u00a7 8b KStG von der Besteuerung befreit sind, nach dem f\u00fcr die Streitjahre geltenden Halbeink\u00fcnfteverfahren (\u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d EStG) teilweise steuerfrei zu belassen waren.<\/li>
    20. Auf der Ebene des phG ist die Anwendung des Halb-\/Teileink\u00fcnfteverfahrens in Bezug auf \u00fcber den Gewinnanteil anteilig zugerechnete laufende Beteiligungseink\u00fcnfte, die von der KGaA erzielt werden, bislang nicht abschlie\u00dfend gekl\u00e4rt (vgl. Dr\u00fcen in Frotscher\/Dr\u00fcen, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 17; Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 89, m.w.N.); die Verwaltungspraxis ist auch nicht einheitlich (s. z.B. Kr\u00e4mer in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 42c). Allerdings sieht \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b EStG f\u00fcr diesen sachlichen Anwendungsbereich explizit die Anwendung des Halb-\/Teileink\u00fcnfteverfahrens beim phG vor. Danach ist bei der Ermittlung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns i.S. von \u00a7 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 EStG das Halb-\/Teileink\u00fcnfteverfahren anzuwenden, soweit der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn des phG anteilig auf von der KGaA gehaltene Kapitalgesellschaftsbeteiligungen entf\u00e4llt und phG (unmittelbar oder mittelbar) eine nat\u00fcrliche Person ist. Ist der phG eine von \u00a7 8b KStG beg\u00fcnstigte K\u00f6rperschaft, ist \u00a7 8b KStG anzuwenden. Das Gesetz geht dabei typisierend von der Vorstellung aus, beim Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn handele es sich um komprimierte (laufende) Gewinne (Hageb\u00f6ke in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/Neumann, a.a.O., \u00a7 9 Rz 90 unter Verweis auf Senatsurteil vom 22.12.2010 – I R 58\/10, BFHE 232, 185, BStBl II 2015, 668). Die konsequente Gleichbehandlung von laufenden Bez\u00fcgen und Ver\u00e4u\u00dferungsgewinnen auch beim phG einer KGaA folgt insoweit aus dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit. Es ist nicht erkennbar, dass der Gesetzgeber den phG nur in \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b EStG hat einbeziehen wollen, nicht aber in die Besteuerung laufender Bez\u00fcge und Ver\u00e4u\u00dferungsgewinne nach \u00a7 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d i.V.m. \u00a7 3c Abs. 2 EStG (Hageb\u00f6ke, a.a.O.; Dr\u00fcen in Frotscher\/Dr\u00fcen, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 17; Witt in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 15 EStG Rz 905; Bott in Bott\/Walter, KStG, \u00a7 9 Rz 16; Ellerbeck in Schnitger\/Fehrenbacher, a.a.O., \u00a7 9 Rz 51; M\u00e4rtens in Gosch, a.a.O., \u00a7 9 Rz 15; Krumm in Kirchhof\/Seer, a.a.O., \u00a7 15 Rz 405; a.A. Kr\u00e4mer in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock, a.a.O., \u00a7 9 KStG Rz 49).<\/li>
    21. 5. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO. Da die Beigeladene keine Schrifts\u00e4tze eingereicht und auch keinen eigenen Antrag gestellt hat, entspricht es nicht der Billigkeit, ihre au\u00dfergerichtlichen Kosten gem\u00e4\u00df \u00a7 139 Abs. 4 FGO f\u00fcr erstattungsf\u00e4hig zu erkl\u00e4ren. Sie hat insoweit kein Kostenrisiko getragen (vgl. zu diesen Kriterien f\u00fcr die Billigkeitsentscheidung z.B. BFH-Urteil vom 05.06.2014 – IV R 43\/11, BFHE 245, 240, BStBl II 2014, 695; Brandis in Tipke\/Kruse, \u00a7 139 FGO Rz 172).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2022:U.010622.IR44.18.0 BFH I. Senat EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 3, EStG \u00a7 3 Nr 40 S 1 Buchst d, KStG \u00a7 9 Abs 1 Nr 1, DBA CHE 1971 Art 24 Abs 1 Nr 1 Buchst b, DBA LUX 1958 Art 20 Abs 2 S 3, EStG \u00a7 3c Abs 2, KStG … Transparente Besteuerung einer KGaA nach \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG – BFH-Urteil vom 01. Juni 2022, I R 44\/18<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75200","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75200","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75200"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75200\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75200"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75200"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75200"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}