{"id":75264,"date":"2022-10-22T12:39:32","date_gmt":"2022-10-22T10:39:32","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75264"},"modified":"2022-10-22T12:39:32","modified_gmt":"2022-10-22T10:39:32","slug":"erklaerung-zur-optionalen-vollverschonung-von-betriebsvermoegen-bfh-urteil-vom-26-juli-2022-ii-r-25-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/erklaerung-zur-optionalen-vollverschonung-von-betriebsvermoegen-bfh-urteil-vom-26-juli-2022-ii-r-25-20\/","title":{"rendered":"Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung von Betriebsverm\u00f6gen – BFH-Urteil vom 26. Juli 2022, II R 25\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.260722.IIR25.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH II. Senat<\/p>\n\n\n\n

BGB \u00a7 133, BGB \u00a7 157, ErbStG \u00a7 13a Abs 1 S 1, ErbStG \u00a7 13a Abs 8, ErbStG \u00a7 13b Abs 1 Nr 2, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 1, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 2, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 3, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 4, ErbStG \u00a7 13b Abs 4, GG Art 3 Abs 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 10. September 2020, Az: 3 K 2317\/19 Erb<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Der bis zum 30.06.2016 f\u00fcr die Gew\u00e4hrung der Vollverschonung von Betriebsverm\u00f6gen ma\u00dfgebende Anteil des Verwaltungsverm\u00f6gens ist auch bei mehreren gleichzeitig \u00fcbertragenen wirtschaftlichen Einheiten f\u00fcr jede Einheit gesondert zu ermitteln.<\/p>\n\n\n\n

2. Bei einer einheitlichen Schenkung von mehreren wirtschaftlichen Einheiten kann die Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung f\u00fcr jede wirtschaftliche Einheit gesondert abgegeben werden.<\/p>\n\n\n\n

3. Wurde die Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung f\u00fcr eine wirtschaftliche Einheit abgegeben, die die Anforderungen an die Vollverschonung nicht erf\u00fcllt, ist f\u00fcr diese wirtschaftliche Einheit auch nicht die Regelverschonung zu gew\u00e4hren.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin gegen das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 10.09.2020 – 3 K 2317\/19 Erb wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) erhielt von ihrer Mutter am 31.12.2010 schenkweise Beteiligungen an vier KGs \u00fcbertragen (KG1, KG2, KG3 und KG4).<\/li>
  2. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) setzte die Schenkungsteuer in H\u00f6he von 175.332 \u20ac fest. Dabei wurde f\u00fcr alle erworbenen KG-Beteiligungen die Regelverschonung des \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der auf den Streitfall anwendbaren Fassung (ErbStG a.F.) in H\u00f6he von 85 % gew\u00e4hrt. Der Bescheid wurde im Anschluss aus hier nicht streitigen Gr\u00fcnden ge\u00e4ndert.<\/li>
  3. In der Folge stellte das f\u00fcr die Bewertung zust\u00e4ndige Finanzamt die Werte der Anteile am Betriebsverm\u00f6gen f\u00fcr Zwecke der Schenkungsteuer sowie die Verwaltungsverm\u00f6gensquoten gesondert fest. F\u00fcr den KG2-Anteil wurde eine Verwaltungsverm\u00f6gensquote von 13,74 % mitgeteilt. F\u00fcr alle KG-Anteile zusammen lag die Quote \u2011\u2011zwischen den Beteiligten unstreitig\u2011\u2011 unter 10 %.<\/li>
  4. Unter Ber\u00fccksichtigung der gesondert festgestellten Werte erh\u00f6hte das FA auf Grundlage der Regelverschonung mit ge\u00e4ndertem Bescheid vom 21.03.2018 die Schenkungsteuer auf 212.838 \u20ac.<\/li>
  5. Im Einspruchsverfahren gegen diesen Bescheid erkl\u00e4rte die Kl\u00e4gerin am 10.04.2018 unwiderruflich,<\/em> dass f\u00fcr den gesamten Erwerb des beg\u00fcnstigten Verm\u00f6gens die Steuerbefreiung nach \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. (Vollverschonung) in Anspruch genommen werde. Sie vertrat die Auffassung, bei konsequenter Anwendung der Verwaltungsauffassung, wonach der Antrag zur Vollverschonung nur einheitlich gestellt werden k\u00f6nne, sei auch die Verwaltungsverm\u00f6gensquote einheitlich zu berechnen. Sollte demgegen\u00fcber die Verwaltungsverm\u00f6gensquote je Betrieb zu ermitteln sein, m\u00fcsse f\u00fcr den KG2-Anteil die Regelverschonung gelten.<\/li>
  6. Mit Bescheid vom 10.04.2019 \u00e4nderte das FA die Steuerfestsetzung erneut und setzte die Steuer auf 99.161 \u20ac herab. F\u00fcr die \u00fcbertragenen Anteile an den KG1, KG3 und KG4 wurde die Vollverschonung, f\u00fcr den Anteil an der KG2 weder die Regel- noch die Vollverschonung gew\u00e4hrt.<\/li>
  7. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) f\u00fchrte aus, f\u00fcr den KG2-Anteil sei keine Verschonung zu gew\u00e4hren. Die Verwaltungsverm\u00f6gensquote sei bei einheitlicher Schenkung mehrerer wirtschaftlicher Einheiten gesondert f\u00fcr jede wirtschaftliche Einheit zu ermitteln. Der Antrag auf Vollverschonung k\u00f6nne jedoch nur einheitlich f\u00fcr s\u00e4mtliche erworbenen Einheiten gestellt werden. Sei er gestellt, sei ein „R\u00fcckfall“ auf die Regelverschonung f\u00fcr eine wirtschaftliche Einheit, die zwar nicht die Voraussetzungen der Vollverschonung, wohl aber die Voraussetzungen der Regelverschonung erf\u00fclle, nicht m\u00f6glich. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2020, 1713 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  8. Mit ihrer Revision macht die Kl\u00e4gerin einen Versto\u00df gegen \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. geltend.<\/li>
  9. K\u00f6nne \u2011\u2011wovon FG und Finanzverwaltung ausgingen\u2011\u2011 die Optionserkl\u00e4rung nur f\u00fcr alle \u00fcbertragenen Einheiten einheitlich abgegeben werden, m\u00fcsse folgerichtig auch die Verwaltungsverm\u00f6gensquote einheitlich f\u00fcr alle Einheiten ermittelt werden. Damit sei f\u00fcr alle geschenkten KG-Anteile einschlie\u00dflich des Anteils an der KG2 die Vollverschonung zu gew\u00e4hren.<\/li>
  10. Hilfsweise m\u00fcsse f\u00fcr den KG2-Anteil zumindest die Regelverschonung gew\u00e4hrt werden. Es sei schon nicht einsichtig, warum der Steuerpflichtige die Optionsverschonung nicht f\u00fcr die jeweilige wirtschaftliche Einheit beantragen d\u00fcrfe. Der Gesetzgeber habe mit der Vollverschonung nur den Erwerb einer (einzelnen) wirtschaftlichen Einheit vor Augen gehabt. Es gebe keinen sachlichen Grund, eine aus Vereinfachungsgr\u00fcnden zusammengefasste Schenkung mehrerer wirtschaftlicher Einheiten anders zu behandeln, als die Schenkung derselben wirtschaftlichen Einheiten hintereinander. Wenn man eine Einzeloption gestatte, sei die Erkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin dahingehend zu verstehen, dass sie sich auf die Anteile an den KG1, KG3 und KG4 beschr\u00e4nke. Selbst wenn man jedoch eine einheitliche Option annehme, m\u00fcsse f\u00fcr diejenigen wirtschaftlichen Einheiten, die die Voraussetzungen der Optionsverschonung nicht erf\u00fcllen, zumindest der R\u00fcckfall auf die Regelverschonung m\u00f6glich sein, denn deren Voraussetzungen l\u00e4gen vor.<\/li>
  11. Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung vom 15.07.2019 aufzuheben und den Schenkungsteuerbescheid vom 10.04.2019 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Schenkungsteuer auf 0 \u20ac festgesetzt wird,
    hilfsweise, die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung vom 15.07.2019 aufzuheben und den Schenkungsteuerbescheid vom 10.04.2019 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Schenkungsteuer unter Ber\u00fccksichtigung der Regelverschonung f\u00fcr den Erwerb des KG2-Anteils festgesetzt wird.<\/li>
  12. Das FA beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  13. Aus \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. ergebe sich, dass ein Erwerber die Optionsverschonung insgesamt nur einheitlich f\u00fcr alle Arten des erworbenen Verm\u00f6gens erkl\u00e4ren k\u00f6nne. Anschlie\u00dfend seien jedoch die infolge der Option modifizierten Verschonungsvoraussetzungen f\u00fcr die jeweiligen wirtschaftlichen Einheiten zu ermitteln. Verf\u00fcge eine wirtschaftliche Einheit \u00fcber mehr als 10 % Verwaltungsverm\u00f6gen, komme f\u00fcr diese Einheit gar keine Verschonung in Betracht. Einem R\u00fcckfall auf die Regelverschonung stehe die Unwiderruflichkeit der Option entgegen. Eine Ungleichbehandlung mit Schenkungen, die nicht in einem einheitlichen Vertrag vollzogen w\u00fcrden, bestehe nicht, da auch in diesen F\u00e4llen eine einheitliche Schenkung in mehreren Akten vorliegen k\u00f6nne.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und war daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass f\u00fcr den Anteil der KG2 weder die Vollverschonung noch die Regelverschonung zu gew\u00e4hren ist.<\/li>
    2. 1. Die Schenkung von Beteiligungen an einer KG unterliegt nach \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes der Schenkungsteuer. F\u00fcr den Erwerb von Betriebsverm\u00f6gen sieht \u00a7 13a i.V.m. \u00a7 13b ErbStG a.F. unter bestimmten Voraussetzungen Steuerbefreiungen vor.<\/li>
    3. a) Die im Streitfall anwendbaren Vorschriften der \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG a.F. sind nach dem Urteil des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 17.12.2014 – 1 BvL 21\/12 (BGBl I 2015, 4, BVerfGE 138, 136, BStBl II 2015, 50) mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) unvereinbar. Das BVerfG hatte jedoch ihre Anwendbarkeit bis zu einer Neuregelung angeordnet, die sp\u00e4testens bis zum 30.06.2016 zu treffen war. Eine solche wurde durch Art. 1 Nrn. 3 und 4 des Gesetzes zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts vom 04.11.2016 (BGBl I 2016, 2464) mit Wirkung ab dem 01.07.2016 geschaffen.<\/li>
    4. b) Nach \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 1 Nr. 2, Abs. 4 ErbStG a.F. bleibt vorbehaltlich des \u00a7 13b Abs. 2 ErbStG a.F. unter verschiedenen Voraussetzungen u.a. der Erwerb eines Anteils an einer Gesellschaft i.S. des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu 85 % au\u00dfer Ansatz (Verschonungsabschlag). Eine solche Gesellschaft ist auch die KG. Ausgenommen von der Steuerbefreiung bleibt Betriebsverm\u00f6gen, wenn es zu mehr als 50 % aus Verwaltungsverm\u00f6gen besteht (\u00a7 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG a.F.). Die Bestimmung des Verwaltungsverm\u00f6gens sowie dessen Anteil am gemeinen Wert des Betriebs richtet sich nach \u00a7 13b Abs. 2 S\u00e4tze 2 bis 4 ErbStG a.F.<\/li>
    5. c) Nach \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. kann der Erwerber unwiderruflich erkl\u00e4ren, dass die Steuerbefreiung nach den Abs\u00e4tzen 1 bis 7 in Verbindung mit \u00a7 13b ErbStG a.F. nach Ma\u00dfgabe der Bestimmungen in den nachfolgenden Ziffern gew\u00e4hrt wird. U.a. tritt nach \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 3 ErbStG a.F. an die Stelle des Prozentsatzes f\u00fcr das Verwaltungsverm\u00f6gen von 50 % in \u00a7 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG a.F. ein Prozentsatz von 10 %, nach \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 4 ErbStG a.F. an die Stelle des Prozentsatzes f\u00fcr die Beg\u00fcnstigung von 85 % in \u00a7 13b Abs. 4 ErbStG a.F. ein Prozentsatz von 100 % (Vollverschonung).<\/li>
    6. 2. Der relevante Anteil des Verwaltungsverm\u00f6gens ist in Bezug auf jede \u00fcbertragene wirtschaftliche Einheit und damit f\u00fcr jeden \u00fcbertragenen Anteil an einer Gesellschaft i.S. des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG gesondert zu ermitteln. Das gilt sowohl f\u00fcr die Regelverschonung nach \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 1, 2 und 4 ErbStG a.F. als auch f\u00fcr die \u00fcber \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. er\u00f6ffnete Vollverschonung (vgl. Geck in Kapp\/Ebeling, \u00a7 13a ErbStG, Rz 216; BeckOK ErbStG\/Claussen\/Thonemann-Micker, 16. Ed. [01.07.2022], ErbStG \u00a7 13a Rz 572 ff.; S\u00f6ffing, in G\u00f6tz\/Me\u00dfbacher-H\u00f6nsch, eKomm, ab 01.07.2016, \u00a7 13a ErbStG Rz 357 Aktualisierung vom 26.01.2021; Riedel in Daragan\/Halaczinsky\/Riedel, ErbStG, BewG, 3. Aufl., \u00a7 13a ErbStG Rz 373; Meincke\/Hannes\/Holtz, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 18. Aufl., \u00a7 13a Rz 119; Althoff, Zeitschrift f\u00fcr Erbrecht und Verm\u00f6gensnachfolge \u2011\u2011ZEV\u2011\u2011 2014, 325; Reich, Deutsches Steuerrecht \u2011\u2011DStR\u2011\u2011 2014, 1424; Bernhard, ZEV 2021, 209; vgl. auch R E 13a.1 Abs. 2 Satz 2 und R E 13b.20 Abs. 3 Satz 1 der Erbschaftsteuer-Richtlinien \u2011\u2011ErbStR\u2011\u2011 2011 vom 19.12.2011, BStBl I 2011, Sondernummer 1\/2011, S. 2).<\/li>
    7. a) Nach dem System der Steuerbeg\u00fcnstigung i.S. der \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG a.F. ist jeder \u00fcbertragene Betrieb einzeln zu betrachten.<\/li>
    8. aa) Die Vorschriften zur Ermittlung des Verwaltungsverm\u00f6gens sind teilweise lediglich in Bezug auf die jeweils \u00fcbertragene betriebliche Einheit anwendbar. Dies betrifft etwa \u00a7 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG a.F. („im \u00fcberlassenden Betrieb“), \u00a7 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG a.F. („Verpachtung eines ganzen Betriebs“), aber auch \u00a7 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F. („dem Betrieb … zuzurechnen“). Eine zusammenfassende Betrachtung mehrerer wirtschaftlicher Einheiten ist im Gesetz nicht angelegt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 14.11.2018 – II R 34\/15, BFHE 263, 273, BStBl II 2019, 674, Rz 30 zu \u00a7 13a Abs. 1 S\u00e4tze 2 und 4 ErbStG a.F. zur Bestimmung der Zahl der Besch\u00e4ftigten und zur Einhaltung der Lohnsumme).<\/li>
    9. bb) Insbesondere aber die Behaltensfristen nach \u00a7 13a Abs. 5 ErbStG a.F. kn\u00fcpfen an die jeweilige wirtschaftliche Einheit an und k\u00f6nnen deshalb nur isoliert und nicht im Wege einer konsolidierten Betrachtung zu pr\u00fcfen sein (Geck in Kapp\/Ebeling, \u00a7 13a ErbStG, Rz 216).<\/li>
    10. b) Der Wortlaut der Vorschriften steht dem nicht entgegen. Auch wenn \u00a7 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG a.F. zun\u00e4chst allgemein von Betrieben und Gesellschaften in der Mehrzahl spricht, erfolgt die Abgrenzung des Verwaltungsverm\u00f6gens vom sonstigen Betriebsverm\u00f6gen nach \u00a7 13b Abs. 2 Satz 2 Nrn. 1 bis 5 ErbStG a.F. im Folgenden ausschlie\u00dflich auf den jeweiligen Betrieb bezogen. Dasselbe gilt f\u00fcr die Abgrenzung des sog. jungen Verwaltungsverm\u00f6gens i.S. des \u00a7 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F. und f\u00fcr \u00a7 13b Abs. 2 Satz 4 ErbStG a.F., der ebenfalls den „Wert des Betriebs“ in der Einzahl verwendet.<\/li>
    11. Auch die Wortwahl „insgesamt“ in \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG a.F. meint nicht die Addition verschiedener wirtschaftlicher Einheiten, sondern soll vielmehr sicherstellen, dass das gesamte Betriebsverm\u00f6gen, also einschlie\u00dflich des Verwaltungsverm\u00f6gens, beg\u00fcnstigt wird (vgl. K\u00f6niger, Betriebsberater 2014, 1251; Althoff, ZEV 2014, 325 Reich, DStR 2014, 1424 mit Verweis auf die Entstehungsgeschichte der Regelung und BTDrucks 16\/7918, S. 33; Geck in Kapp\/Ebeling, \u00a7 13a ErbStG, Rz 216).<\/li>
    12. c) Es besteht kein Anlass und aus den dargestellten Gr\u00fcnden auch keine M\u00f6glichkeit, bei Anwendung des \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. die Ermittlung der Verwaltungsverm\u00f6gensquote abweichend von diesen Grunds\u00e4tzen f\u00fcr alle im Rahmen eines Erwerbs \u00fcbertragenen wirtschaftlichen Einheiten kumuliert zu berechnen.<\/li>
    13. \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. schafft keinen eigenen Beg\u00fcnstigungstatbestand, sondern bewirkt nur, dass mit der Erkl\u00e4rung des Erwerbers einzelne f\u00fcr die Regelverschonung geltenden Tatbestandsvoraussetzungen durch andere ersetzt werden. Die Option \u00e4ndert aber nichts daran, dass es strukturell unm\u00f6glich ist, die Verwaltungsverm\u00f6gensquote betriebs\u00fcbergreifend zu bestimmen. So kann insbesondere die von f\u00fcnf auf sieben Jahre verl\u00e4ngerte Behaltensfrist (\u00a7 13a Abs. 8 Nr. 2 ErbStG a.F.) denklogisch nur jeweils f\u00fcr eine bestimmte wirtschaftliche Einheit ermittelt werden. Die Verwendung des bestimmten Artikels in \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. kann deshalb nur „die“ Steuerbefreiung f\u00fcr die jeweilige wirtschaftliche Einheit meinen. An alldem \u00e4nderte sich auch dann nichts, wenn, wovon die Finanzverwaltung ausgeht, die Erkl\u00e4rung nach \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. nur einheitlich f\u00fcr alle Gegenst\u00e4nde des jeweiligen Erwerbstatbestands abgegeben werden k\u00f6nnte.<\/li>
    14. 3. Die Vollverschonung nach Ma\u00dfgabe von \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. ist an die Abgabe einer entsprechenden Erkl\u00e4rung gekn\u00fcpft.<\/li>
    15. a) Diese Erkl\u00e4rung kann bei einer einheitlichen Schenkung mehrerer wirtschaftlicher Einheiten f\u00fcr jede erworbene wirtschaftliche Einheit gesondert abgegeben werden (a.A. f\u00fcr den Erbfall die Finanzverwaltung in R E 13a.13 Abs. 1 Satz 1 ErbStR 2011; vgl. auch R E 13a.21 Abs. 1 Satz 1 ErbStR 2019 vom 16.12.2019, BStBl I 2019, Sondernummer 1\/2019).<\/li>
    16. aa) Durch die Rechtsprechung ist bereits entschieden, dass die f\u00fcr einen \u00dcbertragungsfall erkl\u00e4rte optionale Vollverschonung jedenfalls keine Wirkung f\u00fcr weitere \u00dcbertragungsf\u00e4lle hat. Vielmehr kann der Beschenkte oder Erbe in jedem \u00dcbertragungsfall neu entscheiden, ob er die optionale Vollverschonung w\u00e4hlt und sich deren Voraussetzungen unterwirft (BFH-Beschluss vom 05.03.2020 – II B 99\/18, BFH\/NV 2020, 852, Rz 16).<\/li>
    17. bb) Das Gesetz bietet keine Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass die Erkl\u00e4rung nur einheitlich f\u00fcr alle wirtschaftlichen Einheiten abgegeben werden k\u00f6nne (vgl. Meincke\/Hannes\/Holtz, a.a.O., \u00a7 13a Rz 122 f.; Riedel in Daragan\/Halaczinsky\/Riedel, a.a.O., \u00a7 13a ErbStG Rz 376; Hannes\/Onderka, ZEV 2009, 421). Weder die Wortwahl des \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG a.F. („bleibt insgesamt au\u00dfer Ansatz“) noch die des \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. („die“ und nicht etwa „eine“ Steuerbefreiung) verlangen eine einheitliche Erkl\u00e4rung.<\/li>
    18. cc) Eine nur einheitlich auszu\u00fcbende Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung w\u00e4re vielmehr systemwidrig (vgl. J\u00fclicher in Troll\/Gebel\/J\u00fclicher\/Gottschalk, ErbStG, \u00a7 13a Rz 511; Scholten\/Koretzkij, DStR 2009, 73, 78; Stalleiken in von Oertzen\/Loose, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 2. Aufl., \u00a7 13a Rz 255; BeckOK ErbStG\/Claussen\/Thonemann-Micker, a.a.O., \u00a7 13a Rz 574; L\u00f6cherbach in Viskorf\/Schuck\/W\u00e4lzholz, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 6. Aufl., \u00a7 13a ErbStG Rz 220). Die M\u00f6glichkeit der „Einzeloption“ f\u00fcr jede wirtschaftliche Einheit entspricht der betriebsbezogenen Ermittlung der Verwaltungsverm\u00f6gensquote (vgl. oben unter II.2.). Da auch die weiteren Voraussetzungen, an die die Vollverschonung gekn\u00fcpft ist, f\u00fcr jede wirtschaftliche Einheit gesondert festzustellen sind, w\u00e4re eine einheitliche Erkl\u00e4rung nicht zu rechtfertigen.<\/li>
    19. dd) Auch die Gesetzesbegr\u00fcndung rechtfertigt keine andere Auslegung. Vielmehr wird darin ausgef\u00fchrt, dass „dem Betriebsnachfolger“ eine Option einger\u00e4umt wird (BTDrucks 16\/11107, S. 10). Das Fortf\u00fchrungserfordernis ist ebenfalls betriebsbezogen formuliert.<\/li>
    20. ee) Abweichendes ist schlie\u00dflich nicht deshalb geboten, weil ansonsten eine missbr\u00e4uchliche „Umschichtung“ sch\u00e4dlichen Verwaltungsverm\u00f6gens in eine von mehreren wirtschaftlichen Einheiten die Vollverschonung f\u00fcr die anderen erm\u00f6glichen k\u00f6nnte. Eine entsprechende Gestaltung w\u00e4re ebenso durch eine Aufspaltung auf mehrere \u00dcbertragungsf\u00e4lle und eine jeweils unterschiedliche Optionsaus\u00fcbung m\u00f6glich (vgl. BFH-Beschluss in BFH\/NV 2020, 852, Rz 16 zur unterschiedlichen Optionsaus\u00fcbung).<\/li>
    21. b) Die Optionserkl\u00e4rung ist nach dem insoweit eindeutigen Wortlaut des \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. unwiderruflich (vgl. auch R E 13a.13 Abs. 2 Satz 3 ErbStR 2011 und R E 13a.21 Abs. 2 Satz 3 ErbStR 2019). Sie entspricht einem Antragsrecht (vgl. BFH-Beschluss in BFH\/NV 2020, 852, Rz 8).<\/li>
    22. c) Ob und in welchem Umfang eine Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung nach \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. abgegeben wurde, ist durch Auslegung der abgegebenen Willenserkl\u00e4rung zu ermitteln.<\/li>
    23. aa) Die Aus\u00fcbung eines steuerlichen Wahlrechts erfolgt durch Willenserkl\u00e4rung, die nach Ma\u00dfgabe von \u00a7\u00a7 133, 157 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs (BGB) auszulegen ist (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.2020 – I R 23\/18, BFH\/NV 2021, 944, Rz 8, 12). Im Zweifel ist eine Erkl\u00e4rung so auszulegen, dass dasjenige gewollt ist, was nach den Ma\u00dfst\u00e4ben der Rechtsordnung vern\u00fcnftig ist und der recht verstandenen Interessenlage des Erkl\u00e4renden entspricht (vgl. BFH-Beschluss vom 22.11.2018 – II B 8\/18, BFHE 262, 470, BStBl II 2020, 153, Rz 15).<\/li>
    24. bb) Die Auslegung von Willenserkl\u00e4rungen geh\u00f6rt zum Bereich der tats\u00e4chlichen Feststellungen und bindet den BFH gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO, wenn sie den Grunds\u00e4tzen der \u00a7\u00a7 133, 157 BGB entspricht und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze verst\u00f6\u00dft, d.h. jedenfalls m\u00f6glich ist. Das Revisionsgericht pr\u00fcft, ob das FG die gesetzlichen Auslegungsregeln sowie die Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze beachtet und die f\u00fcr die Auslegung bedeutsamen Begleitumst\u00e4nde erforscht und rechtlich zutreffend gew\u00fcrdigt hat (vgl. BFH-Urteil vom 11.07.2019 – II R 4\/17, BFHE 265, 447, BStBl II 2020, 319, Rz 13). Der BFH darf die Auslegung einer Willenserkl\u00e4rung nur nachholen, wenn das FG diese nicht selbst vorgenommen hat, die Auslegung aber notwendig ist und das FG alle notwendigen Umst\u00e4nde f\u00fcr die Auslegung festgestellt hat (vgl. BFH-Urteil vom 29.08.2017 – VIII R 33\/15, BFHE 259, 213, BStBl II 2018, 69, Rz 22).<\/li>
    25. 4. Wurde die optionale Vollverschonung f\u00fcr eine wirtschaftliche Einheit erkl\u00e4rt, die die Anforderungen an die Vollverschonung nicht erf\u00fcllt, ist f\u00fcr diese wirtschaftliche Einheit auch die Regelverschonung nach \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 1 Nr. 2, Abs. 4 ErbStG a.F. nicht zu gew\u00e4hren, selbst wenn deren Voraussetzungen erf\u00fcllt sind.<\/li>
    26. a) Die Erkl\u00e4rung zur Vollverschonung ist nach \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. unwiderruflich (vgl. oben unter II.3.b). Diese Tatbestandsvoraussetzung h\u00e4tte keine Bedeutung, w\u00e4re immer dann, wenn die Anforderungen an die 100%ige Verschonung nicht erf\u00fcllt sind, die Regelverschonung in H\u00f6he von 85 % zu gew\u00e4hren.<\/li>
    27. b) Die Angaben in den Nrn. 1 bis 4 sind auch nicht als Voraussetzung f\u00fcr die Aus\u00fcbung der Option formuliert. Sie stellen vielmehr Anforderungen dar, die die Voraussetzungen aus der Regelverschonung nach Abgabe der (unwiderruflichen) Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung ersetzen (… „nach folgender Ma\u00dfgabe gew\u00e4hrt wird …“).<\/li>
    28. Nach dem Wortlaut des \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. ist erst nach Aus\u00fcbung der Option zu pr\u00fcfen, ob die erworbene wirtschaftliche Einheit (u.a.) die Voraussetzung nach \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 3 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG a.F. erf\u00fcllt, d.h. die Verwaltungsverm\u00f6gensquote weniger als 10 % betr\u00e4gt. Wird die Voraussetzung nicht erf\u00fcllt, ist f\u00fcr die erworbene wirtschaftliche Einheit mangels Erf\u00fcllung der Verschonungsvoraussetzungen weder die Vollverschonung noch die Regelverschonung zu gew\u00e4hren. Die Gew\u00e4hrung der Regelverschonung f\u00fcr die einzelne Wirtschaftseinheit setzt daher voraus, dass der Erwerber f\u00fcr diese wirtschaftliche Einheit keine Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung abgegeben hat.<\/li>
    29. c) Auch Sinn und Zweck sprechen f\u00fcr dieses Ergebnis.<\/li>
    30. Der Zweck der \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG a.F. besteht darin, mittels Beg\u00fcnstigung des Erwerbs bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer einen bestehenden Betrieb des Erblassers oder Schenkers und dessen Arbeitspl\u00e4tze zu erhalten und davor zu sch\u00fctzen, dass der Erwerber zur Begleichung seiner pers\u00f6nlichen Erbschaftsteuer- oder Schenkungsteuerschuld auf die Verm\u00f6genswerte des Betriebs zur\u00fcckgreifen muss (BFH-Urteil vom 08.05.2019 – II R 18\/16, BFHE 264, 287, BStBl II 2019, 681, Rz 21). Dieser gesetzlichen Zielrichtung wird dadurch entsprochen, dass beg\u00fcnstigungsf\u00e4higes Verm\u00f6gen nach \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 4 ErbStG a.F. auch ohne Antrag bereits in H\u00f6he von 85 % beg\u00fcnstigt ist. Das Ziel der Vollverschonung besteht hingegen darin, dem Steuerpflichtigen einen vermehrten Anreiz f\u00fcr die Einhaltung der in \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG a.F. enthaltenen strengeren Verschonungsvoraussetzungen zu geben, um den gesetzgeberischen Zweck \u2011\u2011den bestehenden Betrieb des Erblassers oder Schenkers und dessen Arbeitspl\u00e4tze zu sch\u00fctzen\u2011\u2011 in noch weiterem Umfang zu verwirklichen. Zu diesen Anreizen geh\u00f6rt auch der drohende Verlust der Regelverschonung, wenn der Erwerber die erh\u00f6hten Anforderungen an die Vollverschonung nicht erf\u00fcllt.<\/li>
    31. 5. Nach diesen Grunds\u00e4tzen sind FA und FG im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass f\u00fcr die \u00dcbertragung der Anteile der KG2 weder die Vollverschonung noch die Regelverschonung gew\u00e4hrt werden kann.<\/li>
    32. a) Die Erkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin vom 10.04.2018 ist dahingehend auszulegen, dass sie auch f\u00fcr den Erwerb der Anteile der KG2 die Vollverschonung unwiderruflich erkl\u00e4rt hat.<\/li>
    33. Der BFH kann die Erkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin selbst auslegen. Das FG hat den Inhalt der Erkl\u00e4rung nicht ausgelegt, da es die Auffassung vertrat, dass die Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung nur f\u00fcr alle Einheiten einheitlich abgegeben werden k\u00f6nne. Es hat aber die Abgabe der Erkl\u00e4rung als solche festgestellt. Weitere f\u00fcr die Auslegung relevante Feststellungen waren nicht zu treffen. Anders als die Kl\u00e4gerin nunmehr im Revisionsverfahren \u2011\u2011erstmals\u2011\u2011 vortr\u00e4gt, kann ihre Erkl\u00e4rung hinsichtlich der Gew\u00e4hrung der Vollverschonung nicht dahingehend verstanden werden, dass sie sich auf die Anteile der KG1, KG3 und KG4 beschr\u00e4nkt habe. Ihr Hauptbegehren im verwaltungs- und anschlie\u00dfenden Klageverfahren war stets auf eine einheitliche Berechnung der Verwaltungsverm\u00f6gensquote gerichtet, der nach Auffassung der Kl\u00e4gerin konsequenterweise ein einheitlicher Optionsantrag entspreche. Dieses Begehren f\u00fchrte sie auch im Revisionsverfahren als Hauptantrag fort und beantragte eine Steuerfestsetzung von 0 \u20ac. Lediglich als Hilfsbegr\u00fcndung wurde der R\u00fcckfall auf die Regelverschonung angef\u00fchrt.<\/li>
    34. b) Eine Vollverschonung f\u00fcr die \u00dcbertragung der Anteile der KG2 kann nicht gew\u00e4hrt werden, da die Verwaltungsverm\u00f6gensquote des KG2-Anteils \u00fcber 10 % liegt und somit die Anforderung des \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 3 i.V.m. \u00a7 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG a.F. nicht erf\u00fcllt ist. Der „R\u00fcckfall“ zur Regelverschonung ist nach der unwiderruflichen Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung nicht m\u00f6glich.<\/li>
    35. c) Art. 3 Abs. 1 GG wird durch eine solche Anwendung \u2011\u2011entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 nicht verletzt. Die einheitliche Schenkung von mehreren wirtschaftlichen Einheiten in einem Vorgang und die gesonderte Schenkung von mehreren wirtschaftlichen Einheiten durch gesonderte Vorg\u00e4nge in geringem zeitlichem Abstand werden gleichbehandelt. In beiden F\u00e4llen kann die Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung separat f\u00fcr die jeweilige wirtschaftliche Einheit unwiderruflich abgegeben werden. Erf\u00fcllt die wirtschaftliche Einheit nicht die Anforderungen an die Vollverschonung, ist in beiden Fallkonstellationen nach Antragstellung die Gew\u00e4hrung der Regelverschonung nicht mehr m\u00f6glich. Eine ungleiche Behandlung gleicher Sachverhaltskonstellationen ist nicht ersichtlich.<\/li>
    36. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2022:U.260722.IIR25.20.0 BFH II. Senat BGB \u00a7 133, BGB \u00a7 157, ErbStG \u00a7 13a Abs 1 S 1, ErbStG \u00a7 13a Abs 8, ErbStG \u00a7 13b Abs 1 Nr 2, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 1, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 2, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 S 3, ErbStG \u00a7 13b Abs 2 … Erkl\u00e4rung zur optionalen Vollverschonung von Betriebsverm\u00f6gen – BFH-Urteil vom 26. Juli 2022, II R 25\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75264","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75264","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75264"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75264\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75264"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75264"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75264"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}