{"id":75557,"date":"2023-02-12T15:55:27","date_gmt":"2023-02-12T13:55:27","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75557"},"modified":"2023-02-12T15:55:27","modified_gmt":"2023-02-12T13:55:27","slug":"eugh-vorlage-zur-besteuerung-von-gutscheinen-eugh-vorlage-vom-03-november-2022-xi-r-21-21","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/eugh-vorlage-zur-besteuerung-von-gutscheinen-eugh-vorlage-vom-03-november-2022-xi-r-21-21\/","title":{"rendered":"EuGH-Vorlage zur Besteuerung von Gutscheinen – EuGH-Vorlage vom 03. November 2022, XI R 21\/21"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:VE.031122.XIR21.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH XI. Senat<\/p>\n\n\n\n

EGRL 112\/2006 Art 30a Nr 2, EGRL 112\/2006 Art 30b Abs 1 UAbs 1 S 1, EGRL 112\/2006 Art 30b Abs 2 UAbs 1, UStG \u00a7 3 Abs 13, UStG \u00a7 3 Abs 14 S 1, UStG \u00a7 3 Abs 14 S 2, UStG \u00a7 3a Abs 2 S 1, UStG \u00a7 3a Abs 5 S 1 Nr 1, UStG \u00a7 3a Abs 5 S 2 Nr 3, AEUV Art 267 Abs 3, UStG \u00a7 3 Abs 15, UStG VZ 2019 , EURL 2016\/1065 Erw\u00e4gungsgrund 3<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht , 10. M\u00e4rz 2021, Az: 4 K 62\/19<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Dem EuGH werden folgende Fragen zur Auslegung von Art. 30a Nr. 2 und Art. 30b Unterabs. 2 MwStSystRL zur Vorabentscheidung vorgelegt:<\/p>\n\n\n\n

1. Liegt ein Einzweck-Gutschein i.S. von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL vor, wenn<\/p>\n\n\n\n

– zwar der Ort der Erbringung von Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, insoweit feststeht, als diese Dienstleistungen im Gebiet eines Mitgliedstaats an Endverbraucher erbracht werden sollen,<\/p>\n\n\n\n

– aber die Fiktion des Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL, nach der auch die \u00dcbertragung des Gutscheins zwischen Steuerpflichtigen zur Erbringung der Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, zu einer Dienstleistung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats f\u00fchrt?<\/p>\n\n\n\n

2. Falls die Frage 1 verneint wird (und damit im Streitfall ein Mehrzweck-Gutschein vorliegt): Steht Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 1 MwStSystRL, wonach die tats\u00e4chliche Erbringung der Dienstleistungen, f\u00fcr die der Erbringer der Dienstleistungen einen Mehrzweck-Gutschein als Gegenleistung oder Teil einer solchen annimmt, der Mehrwertsteuer gem\u00e4\u00df Art. 2 MwStSystRL unterliegt, wohingegen jede vorangegangene \u00dcbertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Mehrwertsteuer unterliegt, einer anderweitig begr\u00fcndeten Steuerpflicht (EuGH-Urteil Lebara vom 03.05.2012 – C-520\/10, EU:C:2012:264) entgegen?<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

I. Dem Gerichtshof der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) werden folgende Fragen zur Auslegung von Art. 30a Nr. 2 und Art. 30b Unterabs. 2 der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der Fassung vom 27.06.2016 (MwStSystRL) zur Vorabentscheidung vorgelegt:<\/p>\n\n\n\n

1. Liegt ein Einzweck-Gutschein im Sinne von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL vor, wenn<\/p>\n\n\n\n

– zwar der Ort der Erbringung von Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, insoweit feststeht, als diese Dienstleistungen im Gebiet eines Mitgliedstaats an Endverbraucher erbracht werden sollen,<\/p>\n\n\n\n

– aber die Fiktion des Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL, nach der auch die \u00dcbertragung des Gutscheins zwischen Steuerpflichtigen zur Erbringung der Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, zu einer Dienstleistung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats f\u00fchrt?<\/p>\n\n\n\n

2. Falls die Frage 1 verneint wird (und damit im Streitfall ein Mehrzweck-Gutschein vorliegt): Steht Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 1 MwStSystRL, wonach die tats\u00e4chliche Erbringung der Dienstleistungen, f\u00fcr die der Erbringer der Dienstleistungen einen Mehrzweck-Gutschein als Gegenleistung oder Teil einer solchen annimmt, der Mehrwertsteuer gem\u00e4\u00df Art. 2 MwStSystRL unterliegt, wohingegen jede vorangegangene \u00dcbertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Mehrwertsteuer unterliegt, einer anderweitig begr\u00fcndeten Steuerpflicht (EuGH-Urteil Lebara vom 03.05.2012 – C-520\/10, EU:C:2012:264) entgegen?<\/p>\n\n\n\n

II. Das Revisionsverfahren wird bis zur Entscheidung des EuGH ausgesetzt.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

A.<\/p>\n\n\n\n

  1. Die Beteiligten streiten dar\u00fcber, ob die \u00dcbertragung von Guthabenkarten oder Gutscheincodes f\u00fcr den Erwerb digitaler Inhalte f\u00fcr das X-Network (X), sogenannten (sog.) X-Cards, der Umsatzsteuer unterliegt.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin), eine Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts, vertrieb im Besteuerungszeitraum 2019 (Streitjahr) \u00fcber ihren Internetshop Guthabenkarten oder Gutscheincodes zum Aufladen von Nutzerkonten f\u00fcr X. Herausgeber der X-Cards war im Streitjahr Y mit Sitz in London, Vereinigtes K\u00f6nigreich. Die Gutscheincodes erm\u00f6glichten dem Erwerber die Aufladung seines X-Nutzerkontos mit einem n\u00e4her bestimmten Nennwert in Euro. Nach der Kontoaufladung konnten vom Kontoinhaber im X-Store von Y digitale Inhalte zu den dort angef\u00fchrten Preisen erworben werden.<\/li>
  3. Die X-Cards wurden von Y mit unterschiedlicher L\u00e4nderkennung \u00fcber verschiedene Zwischenh\u00e4ndler vertrieben. F\u00fcr Kunden mit Wohnsitz oder gew\u00f6hnlichem Aufenthaltsort im Inland und einem deutschen X-Nutzerkonto war die Kennung DE vorgesehen. Im Internetshop der Kl\u00e4gerin ist hierzu ausgef\u00fchrt:    „Sollten Sie sich entscheiden, [X-Guthaben] aufladen zu wollen, m\u00fcssen Sie sich im Vorfeld dar\u00fcber informieren, in welchem Land Ihr [X-Konto] registriert ist. So gilt bei [X-Cards] eine strikte L\u00e4ndertrennung, so dass Sie nur Guthaben aktivieren k\u00f6nnen, welches tats\u00e4chlich f\u00fcr das Land Ihres [X-Kontos] bestimmt ist.“<\/li>
  4. Die auf der Internetseite des X von Y ver\u00f6ffentlichten Nutzungsbedingungen f\u00fcr X-Gutscheincodes bestimmten:    „Um einen Gutscheincode einzul\u00f6sen, wird Folgendes ben\u00f6tigt: (i) die angegebene Hardware; (ii) ein Konto f\u00fcr das [X], das in dem Land registriert ist, f\u00fcr das der Gutscheincode gilt; und (iii) eine Internetverbindung …“.<\/li>
  5. F\u00fcr die Teilnahme am X wurde durch Y unter anderem (u.a.) bestimmt:    „Der [X-Store] ist \u00fcber alle Konten aufrufbar. Wir sind Ihr Vertragspartner f\u00fcr alle K\u00e4ufe, die Sie im [X-Store] t\u00e4tigen, einschlie\u00dflich Guthaben und Produkte, die Sie mit Ihrem Guthaben erworben haben. … Sie m\u00fcssen ehrlich zu uns sein. Wir erwarten, dass Ihre personenbezogenen Daten und die Ihrer minderj\u00e4hrigen Familienmitglieder vollst\u00e4ndig und korrekt sind. … Der Grund daf\u00fcr ist, dass wir uns auf die Richtigkeit der angegebenen Informationen verlassen. … Wenn Sie Falschangaben machen, sperren wir m\u00f6glicherweise die betroffenen Konten. Wir ergreifen diese Ma\u00dfnahme beispielsweise dann, wenn Kinder ein Erwachsenenkonto nutzen. Die Konsequenzen f\u00fcr Sie sind, dass Sie nicht mehr auf [X] und bestimmte Produkte (auch solche, die Sie bezahlt haben) zugreifen k\u00f6nnen …“.<\/li>
  6. Im Streitjahr bezog die Kl\u00e4gerin die X-Cards der Y von Lieferanten aus dem \u00fcbrigen Gemeinschaftsgebiet (L1 und L2) unter Angabe ihrer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. L1 und L2, die weder im Vereinigten K\u00f6nigreich noch im Inland, sondern in anderen Mitgliedstaaten ans\u00e4ssig waren, hatten die X-Cards zuvor von X erworben. Die Kl\u00e4gerin erfasste in ihren Steueranmeldungen (Steuererkl\u00e4rungen) weder den Erwerb der X-Cards von L1 und L2 noch die \u00dcbertragung der X-Cards an die Endkunden (Endverbraucher). Sie ging dabei davon aus, dass es sich bei den X-Cards um Wert- oder Mehrzweck-Gutscheine handele. Bei der Ver\u00e4u\u00dferung der X-Cards sei der Wohnsitz oder der Ans\u00e4ssigkeitsort des Endkunden nicht sicher bekannt, so dass der Leistungsort gem\u00e4\u00df \u00a7 3a Abs. 5 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) nicht sicher bestimmbar sei. Die von Y den jeweiligen Gutscheinen zugewiesene L\u00e4nderkennung reiche zur sicheren Bestimmung des Leistungsorts nicht aus, da Y die Angaben der Kunden bei der Er\u00f6ffnung der X-Nutzerkonten und deren sp\u00e4tere Nutzung nicht \u00fcberpr\u00fcfe. Eine Vielzahl im Ausland ans\u00e4ssiger X-Kunden h\u00e4tte u.a. aufgrund von Preisvorteilen ein deutsches Nutzerkonto er\u00f6ffnet und ebenfalls bei ihr, der Kl\u00e4gerin, Karten mit der Kennung DE eingekauft.<\/li>
  7. Das vormals f\u00fcr die Besteuerung der Kl\u00e4gerin zust\u00e4ndige Finanzamt (FA Z) sah nach einer Umsatzsteuer-Sonderpr\u00fcfung die Ums\u00e4tze der Kl\u00e4gerin mit X-Cards als im Inland steuerbar an, weil diese mit der Kennung DE von Y ausschlie\u00dflich f\u00fcr Endkunden mit Wohnsitz im Inland und einem deutschen Nutzerkonto bestimmt seien, weshalb sich der Leistungsort gem\u00e4\u00df \u00a7 3a Abs. 5 UStG im Inland befinde. Dass Erwerber mit Wohnsitz im Ausland die vorgegebene regionale Nutzungsbeschr\u00e4nkung durch bewusst wahrheitswidrige Angaben, Missachtung der Nutzungsbedingungen von Y und\/oder Verschleierung ihrer IP-Adresse m\u00f6glicherweise umgehen k\u00f6nnten, sei nicht ausschlaggebend f\u00fcr die steuerrechtliche Einordnung des Gutscheins; es sei vielmehr Sache der Kl\u00e4gerin daf\u00fcr Sorge zu tragen, Karten mit der Kennung DE nicht an Kunden mit Wohnsitz im Ausland zu verkaufen. F\u00fcr die Einordnung der Karten als Waren- oder Einzweck-Gutscheine spreche auch, dass Y die Karten als solche in den Verkehr gebracht habe und diese in der weiteren Leistungskette von allen anderen Beteiligten auch so behandelt worden seien. Allerdings nahm das FA Z Ums\u00e4tze von X-Cards der Kennung DE, die an Kunden mit Wohnsitz im Ausland ausgegeben wurden, von der Besteuerung aus.<\/li>
  8. Das FA Z setzte die Umsatzsteuer-Vorauszahlung f\u00fcr das 1. Kalendervierteljahr des Streitjahres zuletzt mit Einspruchsentscheidung vom 23.12.2020 entsprechend fest. Das Finanzgericht (FG) wies mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 1322 ver\u00f6ffentlichten Urteil die Klage \u2011\u2011auch wegen des das vorliegende Verfahren nicht betreffenden Besteuerungszeitraums 2017\u2011\u2011 als unbegr\u00fcndet ab.<\/li>
  9. W\u00e4hrend des Revisionsverfahrens kam es aufgrund Sitzverlegung der Kl\u00e4gerin auf der Beklagtenseite zu einem Beteiligtenwechsel. Der nunmehr zust\u00e4ndige Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) hat am 31.05.2021 einen Umsatzsteuer-Jahresbescheid f\u00fcr das Streitjahr erlassen, der gem\u00e4\u00df \u00a7 121 Satz 1 in Verbindung mit (i.V.m.) \u00a7 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden ist. Mit Beschluss vom 31.08.2021 – XI R 11\/21 hat der erkennende Senat das Verfahren wegen Umsatzsteuer f\u00fcr das Streitjahr abgetrennt und f\u00fchrt dieses nunmehr unter dem Aktenzeichen XI R 21\/21 fort.<\/li>
  10. Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung von \u00a7 3a Abs. 5 Satz 1 i.V.m. \u00a7 3 Abs. 13 bis 15 UStG und begehrt, dass die Ums\u00e4tze von X-Cards als nicht steuerbar erfasst werden. Da der Leistungsort und die geschuldete Steuer nicht festst\u00fcnden, handele es sich um einen Mehrzweck-Gutschein, dessen \u00dcbertragung nicht der Umsatzsteuer unterliege. Die X-Cards enthielten keine Kennzeichnung als Einzweck-Gutschein oder eine Beschr\u00e4nkung der mit ihnen zu beziehenden Leistung auf eine Gattung, sondern sie bez\u00f6gen sich auf das gesamte Angebot des X, weshalb im Zeitpunkt der \u00dcbertragung der X-Cards weder die Leistung hinreichend bestimmt sei noch der betreffende Steuersatz bestimmt werden k\u00f6nne. Falls im \u00dcbrigen sie, die Kl\u00e4gerin, auf ihre Ums\u00e4tze Umsatzsteuer entrichten m\u00fcsste, w\u00fcrde sie gegen\u00fcber H\u00e4ndlern mit Sitz im Ausland benachteiligt, die \u2011\u2011soweit ihr bekannt\u2011\u2011 s\u00e4mtlich ihre entsprechenden Ums\u00e4tze ohne Umsatzsteuer auswiesen.<\/li>
  11. Das FA tritt der Revision entgegen und verteidigt die angefochtene Vorentscheidung.<\/li>
  12. Durch Beschluss vom 16.08.2022 – XI S 4\/21 (AdV) (zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, BFH\/NV 2022, 1261), hat der vorlegende Senat wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit Aussetzung der Vollziehung gegen Sicherheitsleistung gew\u00e4hrt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    B.<\/p>\n\n\n\n

    1. Der Senat setzt das Verfahren aus und legt dem Gerichtshof der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) die im Tenor genannten Fragen gem\u00e4\u00df Art. 267 Abs. 3 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union (AEUV) zur Vorabentscheidung vor.<\/li>
    2. 1. Die ma\u00dfgeblichen Vorschriften und Bestimmungen<\/strong><\/li>
    3. a) Unionsrecht<\/strong><\/li>
    4. Art. 30a der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der Fassung vom 27.06.2016 (MwStSystRL)<\/strong>F\u00fcr die Zwecke dieser Richtlinie gelten folgende Begriffsbestimmungen:1. „Gutschein“ ist ein Instrument, bei dem die Verpflichtung besteht, es als Gegenleistung oder Teil einer solchen f\u00fcr eine Lieferung von Gegenst\u00e4nden oder eine Erbringung von Dienstleistungen anzunehmen und bei dem die zu liefernden Gegenst\u00e4nde oder zu erbringenden Dienstleistungen oder die Identit\u00e4t der m\u00f6glichen Lieferer oder Dienstleistungserbringer entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenh\u00e4ngenden Unterlagen, einschlie\u00dflich der Bedingungen f\u00fcr die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind;2. „Einzweck-Gutschein“ ist ein Gutschein, bei dem der Ort der Lieferung der Gegenst\u00e4nde oder der Erbringung der Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, und die f\u00fcr diese Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen geschuldete Mehrwertsteuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen;3. „Mehrzweck-Gutschein“ ist ein Gutschein, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt.<\/li>
    5. Art. 30b <\/strong>MwStSystRL<\/strong>(1) Jede \u00dcbertragung eines Einzweck-Gutscheins durch einen Steuerpflichtigen, der im eigenen Namen handelt, gilt als eine Lieferung der Gegenst\u00e4nde oder Erbringung der Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht. Die tats\u00e4chliche \u00dcbergabe der Gegenst\u00e4nde oder die tats\u00e4chliche Erbringung der Dienstleistungen, f\u00fcr die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung oder Teil einer solchen von dem Lieferer oder Dienstleistungserbringer angenommen wird, gilt nicht als unabh\u00e4ngiger Umsatz.Erfolgt eine \u00dcbertragung eines Einzweck-Gutscheins durch einen Steuerpflichtigen, der im Namen eines anderen Steuerpflichtigen handelt, gilt diese \u00dcbertragung als eine Lieferung der Gegenst\u00e4nde oder Erbringung der Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den anderen Steuerpflichtigen, in dessen Namen der Steuerpflichtige handelt.Handelt es sich bei dem Lieferer von Gegenst\u00e4nden oder dem Erbringer von Dienstleistungen nicht um den Steuerpflichtigen, der, im eigenen Namen handelnd, den Einzweck-Gutschein ausgestellt hat, so wird dieser Lieferer von Gegenst\u00e4nden bzw. Erbringer von Dienstleistungen dennoch so behandelt, als habe er diesem Steuerpflichtigen die Gegenst\u00e4nde oder Dienstleistungen in Bezug auf diesen Gutschein geliefert oder erbracht.(2) Die tats\u00e4chliche \u00dcbergabe der Gegenst\u00e4nde oder die tats\u00e4chliche Erbringung der Dienstleistungen, f\u00fcr die der Lieferer der Gegenst\u00e4nde oder Erbringer der Dienstleistungen einen Mehrzweck-Gutschein als Gegenleistung oder Teil einer solchen annimmt, unterliegt der Mehrwertsteuer gem\u00e4\u00df Artikel 2, wohingegen jede vorangegangene \u00dcbertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Mehrwertsteuer unterliegt.Wird ein Mehrzweck-Gutschein von einem anderen Steuerpflichtigen als dem Steuerpflichtigen, der den gem\u00e4\u00df Unterabsatz 1 der Mehrwertsteuer unterliegenden Umsatz erbringt, \u00fcbertragen, so unterliegen alle bestimmbaren Dienstleistungen wie etwa Vertriebs- oder Absatzf\u00f6rderungsleistungen der Mehrwertsteuer.<\/li>
    6. Art. 44 MwStSystRL<\/strong>Als Ort einer Dienstleistung an einen Steuerpflichtigen, der als solcher handelt, gilt der Ort, an dem dieser Steuerpflichtige den Sitz seiner wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit hat. Werden diese Dienstleistungen jedoch an eine feste Niederlassung des Steuerpflichtigen, die an einem anderen Ort als dem des Sitzes seiner wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit gelegen ist, erbracht, so gilt als Ort dieser Dienstleistungen der Sitz der festen Niederlassung. In Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen festen Niederlassung gilt als Ort der Dienstleistung der Wohnsitz oder der gew\u00f6hnliche Aufenthaltsort des steuerpflichtigen Dienstleistungsempf\u00e4ngers.<\/li>
    7. Art. 58 MwStSystRL<\/strong>(1) Als Ort der folgenden Dienstleistungen an Nichtsteuerpflichtige gilt der Ort, an dem dieser Nichtsteuerpflichtige ans\u00e4ssig ist, seinen Wohnsitz oder seinen gew\u00f6hnlichen Aufenthaltsort hat:…c) elektronisch erbrachte Dienstleistungen, insbesondere die in Anhang II genannten Dienstleistungen.<\/li>
    8. Art. 65 MwStSystRL<\/strong>Werden Anzahlungen geleistet, bevor die Lieferung von Gegenst\u00e4nden bewirkt oder die Dienstleistung erbracht ist, entsteht der Steueranspruch zum Zeitpunkt der Vereinnahmung entsprechend dem vereinnahmten Betrag.<\/li>
    9. Art. 7 der Durchf\u00fchrungsverordnung (EU) Nr. 282\/2011 des Rates vom 15.03.2011 zur Festlegung von Durchf\u00fchrungsvorschriften zur Richtlinie 2006\/112\/EG \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem \u2011\u2011MwSt-DVO\u2011\u2011 (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Union \u2011\u2011ABlEU\u2011\u20112011, Nr. L 77, 1)<\/strong>(1) „Elektronisch erbrachte Dienstleistungen“ im Sinne der Richtlinie 2006\/112\/EG umfassen Dienstleistungen, die \u00fcber das Internet oder ein \u00e4hnliches elektronisches Netz erbracht werden, deren Erbringung aufgrund ihrer Art im Wesentlichen automatisiert und nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erfolgt und ohne Informationstechnologie nicht m\u00f6glich w\u00e4re. …<\/li>
    10. b) Nationales Recht<\/strong><\/li>
    11. \u00a7 3 Abs. 13 bis 15 UStG<\/strong>(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem1. die Verpflichtung besteht, es als vollst\u00e4ndige oder teilweise Gegenleistung f\u00fcr eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und2. der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identit\u00e4t des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenh\u00e4ngenden Unterlagen, einschlie\u00dflich der Bedingungen f\u00fcr die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die f\u00fcr diese Ums\u00e4tze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. \u00dcbertr\u00e4gt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die \u00dcbertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. … Die tats\u00e4chliche Lieferung oder die tats\u00e4chliche Erbringung der sonstigen Leistung, f\u00fcr die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den F\u00e4llen der S\u00e4tze 2 bis 4 nicht als unabh\u00e4ngiger Umsatz.(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tats\u00e4chliche Lieferung oder die tats\u00e4chliche Erbringung der sonstigen Leistung, f\u00fcr die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollst\u00e4ndige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach \u00a7 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene \u00dcbertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.<\/li>
    12. \u00a7 3a UStG<\/strong>(2) Eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer f\u00fcr dessen Unternehmen ausgef\u00fchrt wird, wird vorbehaltlich der Abs\u00e4tze 3 bis 8 … an dem Ort ausgef\u00fchrt, von dem aus der Empf\u00e4nger sein Unternehmen betreibt….(5) Ist der Empf\u00e4nger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen1. kein Unternehmer, f\u00fcr dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, …wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgef\u00fchrt, an dem der Leistungsempf\u00e4nger seinen Wohnsitz, seinen gew\u00f6hnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:…3. die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen.<\/li>
    13. \u00a7 27 Abs. 23 UStG<\/strong>(23) \u00a7 3 Absatz 13 bis 15 … sind erstmals auf Gutscheine anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2018 ausgestellt werden.<\/li>
    14. 2. Vorbemerkungen zur ersten Vorlagefrage<\/strong><\/li>
    15. a) Einmalige \u00dcbertragung des Gutscheins<\/strong><\/li>
    16. Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL ist unproblematisch anwendbar, wenn zum Beispiel der im Inland ans\u00e4ssige Steuerpflichtige (A), der eine Dienstleistung (oder dem gleichgestellt eine Lieferung) zu erbringen beabsichtigt, hier\u00fcber einen Gutschein auf den gleichfalls im Inland ans\u00e4ssigen Empf\u00e4nger (C) \u00fcbertr\u00e4gt, der diese Dienstleistung als Endverbraucher zu beziehen beabsichtigt. Stehen der Ort und die Mehrwertsteuer im Sinne (i.S.) des Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL f\u00fcr diese Dienstleistung fest, liegt ein sogenannter Einzweck-Gutschein vor, auf den Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 MwStSystRL anzuwenden ist. Durch diese Bestimmung wird der Steuertatbestand vorverlagert. Denn danach gilt bereits die \u00dcbertragung des Gutscheins als Erbringung der Dienstleistung, so dass die (gegebenenfalls \u2011\u2011ggf.\u2011\u2011 sp\u00e4ter erfolgende) tats\u00e4chliche Erbringung der Dienstleistung „nicht als unabh\u00e4ngiger Umsatz“ gilt und damit im Hinblick auf die bereits zuvor erfolgte Besteuerung der Gutschein\u00fcbertragung nicht mehr zu besteuern ist.<\/li>
    17. b) Mehrfache \u00dcbertragung des Gutscheins<\/strong><\/li>
    18. aa) Abwandlung des Beispiels<\/strong><\/li>
    19. Demgegen\u00fcber bestehen Auslegungsschwierigkeiten f\u00fcr den Fall, dass A den Gutschein im eigenen Namen auf den in einem anderen Mitgliedstaat ans\u00e4ssigen Steuerpflichtigen B (als Zwischenh\u00e4ndler) \u00fcbertr\u00e4gt, der diesen seinerseits im eigenen Namen auf C \u00fcbertr\u00e4gt. Nach Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 MwStSystRL kommt es dann zu einer Umsatzverdoppelung. Es gelten dann sowohl die \u00dcbertragung des Gutscheins von A auf B als auch die \u00dcbertragung von B auf C als Erbringung der Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, w\u00e4hrend die (ggf. sp\u00e4ter erfolgende) tats\u00e4chliche Erbringung der Dienstleistung wiederum nicht mehr zu besteuern ist.<\/li>
    20. Fraglich ist f\u00fcr den Fall der Abwandlung, welche Folgen sich aus Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL f\u00fcr Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL ergeben. Denn damit ein Einzweck-Gutschein i.S. von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL vorliegt, muss der Ort der Dienstleistung, auf den sich der Gutschein bezieht, feststehen. F\u00fcr den Fall der mehrfachen Gutschein\u00fcbertragung folgt aus Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL aber, dass die Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, als mehrfach erbracht gilt.<\/li>
    21. Damit stellt sich die Frage, ob es aufgrund einer derart mehrfachen Leistungserbringung f\u00fcr Zwecke des Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL nur einen oder auch mehrere Leistungsorte geben kann.<\/li>
    22. bb) Auslegungsm\u00f6glichkeiten<\/strong><\/li>
    23. (1) Erste Auslegung<\/strong><\/li>
    24. Bezieht sich die Fiktionswirkung des Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL auf die im Gutschein in Bezug genommene Dienstleistung nur ihrer Art nach, kann es zu unterschiedlichen Leistungsorten kommen, wenn sich die Ortsbestimmung f\u00fcr die im Gutschein in Bezug genommene Dienstleistung nach dem Empf\u00e4ngerort richtet.<\/li>
    25. Auf dieser Grundlage k\u00f6nnte ein Einzweck-Gutschein zu verneinen sein. Denn die Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, wird zweimal und dann (je nach Ans\u00e4ssigkeit des Zwischenh\u00e4ndlers) m\u00f6glicherweise an unterschiedlichen Orten erbracht. F\u00fcr diese Sichtweise k\u00f6nnte eine w\u00f6rtliche Auslegung von Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL sprechen. Diese Auslegung w\u00fcrde dazu f\u00fchren, dass sich der Anwendungsbereich des Einzweck-Gutscheins im Dienstleistungsbereich erheblich verkleinert. Denn ein Einzweck-Gutschein w\u00e4re zu verneinen, wenn er sich auf eine Dienstleistung bezieht, die bei ihrer Erbringung an einen Steuerpflichtigen dem Empf\u00e4ngerortprinzip des Art. 44 MwStSystRL unterliegt. Eine derartige Einschr\u00e4nkung k\u00f6nnte als vom Unionsgesetzgeber nicht gewollt anzusehen sein.<\/li>
    26. (2) Zweite Auslegung<\/strong><\/li>
    27. Die vorstehende Auslegung erscheint allerdings nicht zwingend. Zum einen kommt in Betracht, f\u00fcr das Feststehen des Orts der Dienstleistung i.S. von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL die Fiktion, dass die \u00dcbertragung des Gutscheins zur Erbringung der Dienstleistung f\u00fchrt, auf den sich der Gutschein bezieht, bei der Pr\u00fcfung des Leistungsorts von vornherein au\u00dfer Betracht zu lassen. Die M\u00f6glichkeit, dass der Gutschein auch an einen Zwischenh\u00e4ndler in einem anderen Mitgliedstaat \u00fcbertragen werden darf beziehungsweise wird, w\u00e4re dann f\u00fcr die Anwendung von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL von vornherein ohne Bedeutung.<\/li>
    28. Zum anderen k\u00f6nnte der Fiktionswirkung des Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL eine weitergehende Bedeutung beizumessen sein. So k\u00f6nnte zu erw\u00e4gen sein, ob bei einem Gutschein, der sich auf eine an einen Endverbraucher zu erbringende Dienstleistung bezieht, auch bei einer \u00dcbertragung zwischen zwei Steuerpflichtigen der Leistungsort der \u00dcbertragungsleistung am Ort der an den Endverbraucher zu erbringenden Dienstleistung liegt. Im Fall der Abwandlung bef\u00e4nde sich danach der Ort der \u00dcbertragung von A an B im Inland, da hier die Dienstleistung erbracht werden soll, auf die sich der Gutschein bezieht. Ein nicht im Inland ans\u00e4ssiger Zwischenh\u00e4ndler k\u00f6nnte sich dann im Inland registrieren, inl\u00e4ndische Umsatzsteuer im Inland anmelden und ggf. einen Vorsteuerabzug vornehmen oder Vorsteuer-Verg\u00fctung beantragen m\u00fcssen.<\/li>
    29. 3. Anwendung der beiden m\u00f6glichen Auslegungen auf den Streitfall<\/strong><\/li>
    30. a) Zeitliche Anwendung der Neuregelung<\/strong><\/li>
    31. Durch Art. 9 Nr. 2 Buchst. b des Gesetzes zur Vermeidung von Umsatzsteuerausf\u00e4llen beim Handel mit Waren im Internet und zur \u00c4nderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (Bundesgesetzblatt I 2018, 2338, Bundessteuerblatt \u2011\u2011BStBl\u2011\u2011 I 2018, 1377) wurden auf der Grundlage von Art. 30a MwStSystRL \u00a7 3 UStG die Abs\u00e4tze 13 bis 15 angef\u00fcgt, die gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 23 UStG erstmals auf Gutscheine anzuwenden sind, die nach dem 31.12.2018 ausgestellt werden.<\/li>
    32. b) Vorliegen von Einzweck-Gutscheinen fraglich<\/strong><\/li>
    33. Soweit die Kl\u00e4gerin im Streitjahr nach dem 31.12.2018 ausgestellte Gutscheine \u00fcbertrug und damit gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 23 UStG die Vorschriften des \u00a7 3 Abs. 13 bis 15 UStG Anwendung finden, ist fraglich, ob es sich bei diesen Gutscheinen um Einzweck-Gutscheine i.S. des \u00a7 3 Abs. 14 UStG handelt, deren \u00dcbertragung jeweils als Lieferung oder sonstige Leistung gilt. Denn hierf\u00fcr m\u00fcssten der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die f\u00fcr diese Ums\u00e4tze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen (Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL, \u00a7 3 Abs. 14 Satz 1 UStG).<\/li>
    34. aa) Vorliegen elektronischer Dienstleistungen<\/strong><\/li>
    35. Die X-Cards beziehen sich auf elektronisch erbrachte Dienstleistungen i.S. des Art. 58 Unterabs. 1 Buchst. c MwStSystRL, Art. 7 MwSt-DVO, \u00a7 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG.<\/li>
    36. bb) Ortsbestimmung<\/strong><\/li>
    37. Nach \u00a7 3a Abs. 2 Satz 1 UStG wird eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer f\u00fcr dessen Unternehmen ausgef\u00fchrt wird, grunds\u00e4tzlich an dem Ort ausgef\u00fchrt, von dem aus der Empf\u00e4nger sein Unternehmen betreibt, das hei\u00dft (d.h.) vorliegend am Sitz von L1 und L2 im \u00fcbrigen Gemeinschaftsgebiet. Ist der Empf\u00e4nger der in \u00a7 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG bezeichneten sonstigen Leistung hingegen kein Unternehmer, f\u00fcr dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird \u2011\u2011wie im Streitfall die Kunden der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011, wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgef\u00fchrt, an dem der Leistungsempf\u00e4nger seinen Wohnsitz, seinen gew\u00f6hnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat (\u00a7 3a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 UStG). Daraus folgt, dass f\u00fcr Leistungen an Unternehmer, die als solche handeln, und f\u00fcr Leistungen an Nichtunternehmer sowie an Unternehmer, die nicht als solche handeln, unterschiedliche Leistungsorte vorgesehen sind.<\/li>
    38. c) Unionsrechtliche Zweifel<\/strong><\/li>
    39. Ausgehend davon ist unionsrechtlich zweifelhaft, ob zum Zeitpunkt der Ausstellung der X-Cards der Ort der sonstigen Leistung und die geschuldete Steuer feststanden. Denn fraglich ist, ob sich das f\u00fcr die Annahme eines Einzweck-Gutscheins bestehende Erfordernis, dass der Ort der Leistung feststehen muss (Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL, \u00a7 3 Abs. 14 Satz 1 UStG), nur auf die Ausgabe („Verkauf eines Gutscheins an Kunden“ i.S. von Abschn. 3.17 Abs. 1 Satz 11 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses \u2011\u2011UStAE\u2011\u2011) oder auch auf eine dem vorausgehende \u00dcbertragung nach Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 MwStSystRL, \u00a7 3 Abs. 14 Satz 2 UStG („Verkauf eines Gutscheins zwischen Unternehmern“ i.S. von Abschn. 3.17 Abs. 1 Satz 10 UStAE) bezieht.<\/li>
    40. aa) Feststehen des Orts in Bezug auf tats\u00e4chlich erbrachte Leistung<\/strong><\/li>
    41. Bezieht sich das Erfordernis, dass der Ort der Leistung feststehen muss, nur auf die tats\u00e4chlich erbrachte Dienstleistung (im Sinne eines „Verkaufs eines Gutscheins an Kunden“), d.h. i.S. des Art. 30a MwStSystRL auf die elektronisch erbrachte Dienstleistung, auf die sich die X-Cards beziehen, liegt im Streitfall ein Einzweck-Gutschein vor. Denn der Ort der elektronischen Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, wird sich bei Einl\u00f6sung nicht nach Art. 44 MwStSystRL bestimmen, da selbst dann, wenn die einl\u00f6sende Person an sich ein Steuerpflichtiger i.S. der Art. 2 und 9 MwStSystRL w\u00e4re, sie nicht i.S. des Art. 44 MwStSystRL als solcher handeln wird, weil sie die elektronisch erbrachte Dienstleistung der Y f\u00fcr private Zwecke beziehen wird (siehe \u2011\u2011s.\u2011\u2011 Art. 19 MwSt-DVO sowie EuGH-Urteil Wellcome Trust vom 17.03.2021 – C-459\/19, EU:C:2021:209, Rz 39 f.). Der Leistungsort bei Einl\u00f6sung wird daher nach Art. 58 Unterabs. 1 Buchst. c MwStSystRL zu bestimmen sein.<\/li>
    42. Der Ort dieser Leistung steht fest, da nur eine Einl\u00f6sung durch im Inland ans\u00e4ssige Endverbraucher in Betracht kommt. Denn nach den vom FG festgestellten Bedingungen f\u00fcr die Nutzung der X-Cards besteht eine strikte L\u00e4ndertrennung. Bei der Er\u00f6ffnung eines Nutzerkontos sind Identit\u00e4t und Wohnsitz des Nutzers wahrheitsgem\u00e4\u00df anzugeben; f\u00fcr den Fall einer Identit\u00e4ts- oder Wohnsitzt\u00e4uschung ist ausdr\u00fccklich die Sperrung des Nutzerkontos mit dem Verfall des eingezahlten Guthabens angedroht. F\u00fcr Kunden mit Wohnsitz oder gew\u00f6hnlichem Aufenthaltsort im Inland und einem deutschen X-Konto ist die Kennung DE vorgesehen. Diese Konten k\u00f6nnen nur mit einer Guthabenkarte mit der L\u00e4nderkennung DE aufgeladen werden. Auf dieser Grundlage stehen f\u00fcr den Regelfall einer vertragsgem\u00e4\u00dfen Nutzung des X sowohl der Leistungsort als auch die Steuerschuld fest. Die hiergegen gerichteten Einwendungen der Kl\u00e4gerin greifen nicht durch. Insbesondere \u00e4ndert \u00a7 3 Abs. 14 Satz 5 UStG wegen der Fiktion des \u00a7 3 Abs. 14 Satz 2 UStG daran nichts.<\/li>
    43. Wenn die X-Cards deshalb Einzweck-Gutscheine w\u00e4ren, h\u00e4tte Y als Ausstellerin der Gutscheine (\u00fcber eine elektronisch erbrachte Dienstleistung), indem sie diese an Vertriebsh\u00e4ndler entgeltlich \u00fcbertrug, diesen gegen\u00fcber eine entgeltliche auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistung (\u00a7 3 Abs. 14 Satz 2 UStG; vgl. zu Telekommunikationsdienstleistungen EuGH-Urteil Lebara vom 03.05.2012 – C-520\/10, EU:C:2012:264, Rz 43) im Inland erbracht. Ebenso w\u00e4re jede weitere \u00dcbertragung (von L1 an L2, von L2 an die Kl\u00e4gerin und von der Kl\u00e4gerin an ihre Kunden) eine auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistung im Inland. Dass die \u00dcbertragung unternehmerisch erfolgen kann, \u00e4ndert daran, dass die Einl\u00f6sung privat erfolgen wird, nichts.<\/li>
    44. bb) Feststehen des Orts in Bezug auf \u00dcbertragungen, die als tats\u00e4chliche Leistungserbringung gelten<\/strong><\/li>
    45. Bezieht sich das Erfordernis, dass der Ort der Leistung feststehen muss, demgegen\u00fcber auch auf die \u00dcbertragung zwischen Steuerpflichtigen („Verkauf eines Gutscheins zwischen Unternehmern“), erscheint die Annahme eines Einzweck-Gutscheins hingegen fraglich.<\/li>
    46. W\u00e4re f\u00fcr die \u00dcbertragung von Y an L1, von L1 an L2 und von L2 an die Kl\u00e4gerin eigenst\u00e4ndig ein Leistungsort nach den Art. 43 ff. MwStSystRL zu bestimmen, handelten sowohl L1 und L2 als auch die Kl\u00e4gerin bei Erwerb der X-Cards „als solche“ i.S. des Art. 44 MwStSystRL; denn sie haben die X-Cards nicht erworben, um sie selbst f\u00fcr private Zwecke einzul\u00f6sen, sondern um sie im Rahmen ihrer wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit gegen Entgelt an ihre Kunden weiterzuverkaufen. F\u00e4nde Art. 44 MwStSystRL daher auf die \u00dcbertragungsums\u00e4tze von Y an L1, von L1 an L2 und von L2 an die Kl\u00e4gerin Anwendung, l\u00e4ge der Leistungsort der \u00dcbertragung von Y an L1 und von L1 an L2 nicht im Inland und der von L2 an die Kl\u00e4gerin im Inland. Der Leistungsort h\u00e4tte dann bei Ausstellung des Gutscheins durch Y nicht festgestanden, weil es an einer Einschr\u00e4nkung in Bezug auf den Empf\u00e4ngerkreis (Unternehmer oder Nichtunternehmer) sowie deren Ans\u00e4ssigkeit fehlt, wie der Streitfall zeigt.<\/li>
    47. cc) Verwaltungsauffassung<\/strong><\/li>
    48. Die nationale Verwaltungspraxis geht in Abschn. 3.17 Abs. 2 Satz 1 UStAE davon aus, dass ein Einzweck-Gutschein nach \u00a7 3 Abs. 14 Satz 1 UStG dadurch gekennzeichnet ist, dass der Ort der Lieferung oder sonstigen Leistung, zu deren Bezug der Gutschein berechtigt, sowie die geschuldete Umsatzsteuer, bei dessen Ausgabe oder dessen erstmaliger \u00dcbertragung durch den Aussteller des Gutscheins feststehen. Dies entspricht dem Wortlaut des Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL, \u00a7 3 Abs. 14 Satz 1 UStG, nach dem es darauf ankommt, dass der Ort der Lieferung der Gegenst\u00e4nde oder der Erbringung der Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, und die f\u00fcr diese Ums\u00e4tze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen.<\/li>
    49. d) M\u00f6gliche Bejahung der ersten Frage<\/strong><\/li>
    50. Damit k\u00f6nnte im Streitfall f\u00fcr eine Bejahung der ersten Vorlagefrage der dritte Erw\u00e4gungsgrund der Richtlinie (EU) 2016\/1065 des Rates vom 27.06.2016 zur \u00c4nderung der Richtlinie 2016\/112\/EG hinsichtlich der Behandlung von Gutscheinen (ABlEU 2016, Nr. L 177, 9) sprechen. Dort hei\u00dft es: „Angesichts der seit dem 1. Januar 2015 anwendbaren neuen Vorschriften \u00fcber den Ort der Dienstleistung f\u00fcr Telekommunikations- und Rundfunkdienstleistungen sowie elektronisch erbrachte Dienstleistungen ist eine gemeinsame L\u00f6sung f\u00fcr Gutscheine erforderlich, um sicherzustellen, dass keine Diskrepanzen in Bezug auf zwischen den Mitgliedstaaten gelieferte Gutscheine entstehen. Daf\u00fcr ist es unabdingbar, Vorschriften zur Kl\u00e4rung der mehrwertsteuerlichen Behandlung von Gutscheinen festzulegen.“ Dieser Zweck w\u00fcrde verfehlt, wenn die \u00dcbertragung ein und desselben Gutscheins unterschiedliche Rechtsfolgen nach sich z\u00f6ge, je nachdem, ob der Gutschein ausschlie\u00dflich \u00fcber im Inland oder aber \u00fcber im \u00fcbrigen Gemeinschaftsgebiet ans\u00e4ssige Zwischenh\u00e4ndler oder aber nur direkt ohne Zwischenh\u00e4ndler an den im Inland ans\u00e4ssigen Endkunden vertrieben wird.<\/li>
    51. e) Auswirkung der unterschiedlichen Auffassungen<\/strong><\/li>
    52. Folgte man der ersten Auslegung (s. oben B.2.b bb (1)), h\u00e4tte die Kl\u00e4gerin keine Einzweck-Gutscheine \u00fcbertragen. Danach h\u00e4tte X die Gutscheine nach Art. 44 MwStSystRL am Empf\u00e4ngerort der Steuerpflichtigen L1 und L2 in deren jeweiligen Mitgliedstaat zu dem dort g\u00fcltigen Steuersatz erbracht, w\u00e4hrend die \u00dcbertragungen durch L1 und L2 an die Kl\u00e4gerin ebenso nach Art. 44 MwStSystRL am Ans\u00e4ssigkeitsort der Kl\u00e4gerin im Inland erbracht worden w\u00e4ren, was auch f\u00fcr die \u00dcbertragung durch die Kl\u00e4gerin an ihre Kunden gilt. Danach w\u00e4re das Erfordernis, dass der Ort und die Mehrwertsteuer f\u00fcr die Dienstleistung feststehen, auf die sich der Gutschein bezieht, nicht erf\u00fcllt. Die Revision h\u00e4tte insoweit Erfolg (s. weiter unter 4.).<\/li>
    53. Demgegen\u00fcber w\u00e4re im Rahmen der zweiten Auslegung (s. oben B.2.b bb (2)) am Vorliegen von Einzweck-Gutscheinen festzuhalten; die Revision w\u00fcrde erfolglos bleiben.<\/li>
    54. 4. Zur zweiten Vorlagefrage<\/strong><\/li>
    55. a) Folge der Verneinung der ersten Vorlagefrage<\/strong><\/li>
    56. Falls die erste Vorlagefrage verneint wird, liegt ein Mehrzweck-Gutschein (Art. 30a Nr. 3 MwStSystRL, \u00a7 3 Abs. 15 Satz 1 UStG) vor. In diesem Fall unterliegt nach \u00a7 3 Abs. 15 Satz 2 UStG die tats\u00e4chliche Lieferung oder die tats\u00e4chliche Erbringung der sonstigen Leistung, f\u00fcr die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollst\u00e4ndige oder teilweise Gegenleistung annimmt, der Umsatzsteuer nach \u00a7 1 Abs. 1 UStG, wohingegen jede vorangegangene \u00dcbertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.<\/li>
    57. b) Parallel\u00fcberlegung zu Telefonkarten<\/strong><\/li>
    58. Der Senat geht davon aus, dass die im Streitfall gehandelten X-Cards zum Bezug elektronisch erbrachter Dienstleistungen mehrwertsteuerrechtlich nicht anders zu behandeln sind als die dem EuGH-Urteil Lebara (EU:C:2012:264, Leitsatz und Rz 26 ff., 42 f.) zugrundeliegenden Telefonkarten. Danach erbringt ein Telefonanbieter, der Telekommunikationsdienstleistungen anbietet, die darin bestehen, dass an einen Vertriebsh\u00e4ndler Telefonkarten verkauft werden, die alle notwendigen Informationen zur T\u00e4tigung internationaler Anrufe \u00fcber die von diesem Anbieter zur Verf\u00fcgung gestellte Infrastruktur enthalten und die vom Vertriebsh\u00e4ndler im eigenen Namen und f\u00fcr eigene Rechnung entweder unmittelbar oder \u00fcber andere Steuerpflichtige wie Gro\u00df- und Einzelh\u00e4ndler an Endnutzer weiterverkauft werden, eine entgeltliche Telekommunikationsdienstleistung an den Vertriebsh\u00e4ndler. Nach diesem EuGH-Urteil sind somit sowohl der urspr\u00fcngliche Verkauf einer Telefonkarte als auch ihr anschlie\u00dfender Weiterverkauf durch Zwischenh\u00e4ndler steuerbare Ums\u00e4tze; Guthabenkarten werden danach wie eine Ware gehandelt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 10.08.2016 – V R 4\/16, BFHE 254, 458, BStBl II 2017, 135, Rz 15).<\/li>
    59. c) Folge im Streitfall<\/strong><\/li>
    60. Auf dieser Grundlage w\u00e4re die \u00dcbertragung der X-Cards durch die Kl\u00e4gerin an ihre Kunden von der Kl\u00e4gerin als Erbringung einer elektronisch erbrachten Dienstleistung zu versteuern. Dass dies im Rahmen der Regelung der Art. 30a und Art. 30b MwStSystRL anders bezweckt sein sollte, obwohl diese Bestimmungen zu einer Vorverlagerung der Besteuerung f\u00fchren sollen, erscheint dem Senat fragw\u00fcrdig. In welchem Verh\u00e4ltnis Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 1 am Ende MwStSystRL zur Auffassung des EuGH im Urteil Lebara (EU:C:2012:264) steht, ist aus Sicht des vorlegenden Senats unklar.<\/li>
    61. Au\u00dferdem k\u00f6nnte die Kl\u00e4gerin durch den Zwischenhandel mit Mehrzweck-Gutscheinen Vertriebs- oder Absatzf\u00f6rderungsleistungen i.S. des Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 2 MwStSystRL an Y erbracht haben, die der Mehrwertsteuer unterliegen (vgl. dazu zur fr\u00fcheren Rechtslage BFH-Urteil vom 15.03.2022 – V R 35\/20, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, BFH\/NV 2022, 1406, Rz 28), so dass die Gegenleistung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die \u00dcbertragung der Gutscheine durch L2 nicht nur in einer Zahlung, sondern auch in einer solchen Dienstleistung bestehen k\u00f6nnte (tausch\u00e4hnlicher Umsatz, vgl. EuGH-Urteil Serebryannay vek vom 26.09.2013 – C-283\/12, EU:C:2013:599).<\/li>
    62. 5. Entscheidungserheblichkeit<\/strong><\/li>
    63. Die Vorlagefragen sind entscheidungserheblich.<\/li>
    64. Ist die erste Vorlagefrage zu verneinen und die zweite Vorlagefrage zu bejahen, ist die Vorentscheidung aufzuheben und sind vorliegend die Ums\u00e4tze von nach dem 31.12.2018 ausgestellten X-Cards als nicht steuerbar zu erfassen.<\/li>
    65. 6. Rechtsgrundlage der Anrufung, Nebenentscheidungen<\/strong><\/li>
    66. Rechtsgrundlage f\u00fcr die Anrufung des EuGH ist Art. 267 Abs. 3 AEUV. Die Aussetzung des Verfahrens beruht auf \u00a7 121 Satz 1 i.V.m. \u00a7 74 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2022:VE.031122.XIR21.21.0 BFH XI. Senat EGRL 112\/2006 Art 30a Nr 2, EGRL 112\/2006 Art 30b Abs 1 UAbs 1 S 1, EGRL 112\/2006 Art 30b Abs 2 UAbs 1, UStG \u00a7 3 Abs 13, UStG \u00a7 3 Abs 14 S 1, UStG \u00a7 3 Abs 14 S 2, UStG \u00a7 3a Abs 2 S 1, UStG … EuGH-Vorlage zur Besteuerung von Gutscheinen – EuGH-Vorlage vom 03. November 2022, XI R 21\/21<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75557","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75557","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75557"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75557\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75557"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75557"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75557"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}