{"id":75636,"date":"2023-03-12T18:26:21","date_gmt":"2023-03-12T16:26:21","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75636"},"modified":"2023-03-12T18:26:21","modified_gmt":"2023-03-12T16:26:21","slug":"zu-den-voraussetzungen-der-tarifermaessigung-nach-%c2%a7-34-estg-bfh-urteil-vom-15-dezember-2022-vi-r-19-21","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zu-den-voraussetzungen-der-tarifermaessigung-nach-%c2%a7-34-estg-bfh-urteil-vom-15-dezember-2022-vi-r-19-21\/","title":{"rendered":"Zu den Voraussetzungen der Tariferm\u00e4\u00dfigung nach \u00a7 34 EStG – BFH-Urteil vom 15. Dezember 2022, VI R 19\/21"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.151222.VIR19.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VI. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 11 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 11 Abs 1 S 4, EStG \u00a7 19 Abs 1 S 1 Nr 2, EStG \u00a7 34 Abs 1, EStG \u00a7 34 Abs 2 Nr 4, EStG \u00a7 38a Abs 1 S 3, EStG VZ 2017<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Th\u00fcringer Finanzgericht , 28. Juli 2021, Az: 1 K 478\/20<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. NV: Au\u00dferordentliche Eink\u00fcnfte i.S. des \u00a7 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG liegen grunds\u00e4tzlich nur dann vor, wenn die zu beg\u00fcnstigenden Eink\u00fcnfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Eink\u00fcnften erh\u00f6hte steuerliche Belastungen entstehen (Best\u00e4tigung der st\u00e4ndigen Rechtsprechung).<\/p>\n\n\n\n

2. NV: Die Entlohnung f\u00fcr eine mehrj\u00e4hrige T\u00e4tigkeit ist regelm\u00e4\u00dfig nicht nach \u00a7 34 EStG tarifbeg\u00fcnstigt, wenn die Auszahlung in drei Veranlagungszeitr\u00e4umen erfolgt. Dies gilt unabh\u00e4ngig davon, ob die Zahlung urspr\u00fcnglich in einer Summe vereinbart war und die Auszahlung in drei Veranlagungszeitr\u00e4umen auf Gr\u00fcnden beruht, die der Gestaltungsfreiheit des Steuerpflichtigen entzogen sind.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin gegen das Urteil des Th\u00fcringer Finanzgerichts vom 28.07.2021 – 1 K 478\/20 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) war Mitgesellschafterin der … GmbH (GmbH). Die GmbH erteilte der Kl\u00e4gerin mit Pensionsvertrag vom 21.12.1999 eine Pensionszusage, die in der Folgezeit mehrfach ge\u00e4ndert wurde. In einem Nachtrag vom 29.06.2015 zur Pensionszusage vereinbarten die Kl\u00e4gerin und die GmbH, die der Kl\u00e4gerin zugesagte Altersrente zum 31.08.2015 wertgleich in ein „Alterskapital“ in H\u00f6he von 543.000 \u20ac umzuwandeln, auf das die Kl\u00e4gerin „zum Alter 64“ Anspruch haben sollte.<\/li>
  2. Nachdem die Kl\u00e4gerin am 23.11.2016 ihr vertraglich vereinbartes Pensionsalter erreicht hatte, schied sie zum 31.12.2016 aus dem Dienst der GmbH aus.<\/li>
  3. Die GmbH zahlte der Kl\u00e4gerin das „Alterskapital“ jedoch nicht wie in dem Nachtrag zur Pensionszusage vereinbart aus. Im Streitjahr (2017) erhielt die Kl\u00e4gerin von der GmbH am 22.02.2017 lediglich eine Teilzahlung in H\u00f6he von 64.290,40 \u20ac, am 13.04.2017 f\u00fchrte die GmbH 183.970,00 \u20ac Lohnsteuer und 10.118,35 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag an ihr Betriebsst\u00e4ttenfinanzamt ab. Am 21.04.2017 leistete die GmbH dann eine weitere Teilzahlung in H\u00f6he von 214.621,25 \u20ac an die Kl\u00e4gerin, so dass insgesamt nur 473.000 \u20ac im Streitjahr auf das „Alterskapital“ der Kl\u00e4gerin entrichtet wurden. Im Jahr 2018 zahlte die GmbH an die Kl\u00e4gerin weitere 55.000 \u20ac und im Jahr 2019 schlie\u00dflich den Restbetrag von 15.000 \u20ac.<\/li>
  4. Die Kl\u00e4gerin beantragte, die im Streitjahr bezogenen 473.000 \u20ac als erm\u00e4\u00dfigt zu besteuernde Versorgungsbez\u00fcge f\u00fcr mehrere Jahre zu ber\u00fccksichtigen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) folgte dem nicht. Eine Steuererm\u00e4\u00dfigung nach \u00a7 34 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) komme nicht in Betracht, da das „Alterskapital“ nicht als Einmalzahlung im Streitjahr geleistet worden sei.<\/li>
  5. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 252 ver\u00f6ffentlichten Gr\u00fcnden ab.<\/li>
  6. Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung materiellen Rechts.<\/li>
  7. Sie beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    das Urteil des FG sowie die Einspruchsentscheidung vom 03.08.2020 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2017 vom 21.11.2019 mit der Ma\u00dfgabe zu \u00e4ndern, dass f\u00fcr die Pensionszahlungen die Tarifbeg\u00fcnstigung des \u00a7 34 EStG zur Anwendung kommt, sowie die Hinzuziehung eines Bevollm\u00e4chtigten im Vorverfahren f\u00fcr notwendig zu erkl\u00e4ren.<\/li>
  8. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet und zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat zu Recht entschieden, dass das im Streitjahr ausgezahlte „Alterskapital“ nicht nach \u00a7 34 EStG erm\u00e4\u00dfigt zu besteuern ist.<\/li>
    2. 1. Als erm\u00e4\u00dfigt zu besteuernde au\u00dferordentliche Eink\u00fcnfte kommen insbesondere Verg\u00fctungen f\u00fcr mehrj\u00e4hrige T\u00e4tigkeiten in Betracht (\u00a7 34 Abs. 2 Nr. 4  1. Halbsatz EStG). Nach \u00a7 34 Abs. 2 Nr. 4  2. Halbsatz EStG ist eine T\u00e4tigkeit mehrj\u00e4hrig, soweit sie sich \u00fcber mindestens zwei Veranlagungszeitr\u00e4ume erstreckt und einen Zeitraum von mehr als zw\u00f6lf Monaten umfasst (s. dazu im Einzelnen Senatsurteil vom 02.12.2021 – VI R 23\/19, BFHE 275, 144, BStBl II 2022, 442, Rz 12, m.w.N.).<\/li>
    3. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei dem „Alterskapital“ um Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit i.S. von \u00a7 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG handelt, die eine Verg\u00fctung f\u00fcr eine mehrj\u00e4hrige T\u00e4tigkeit gem\u00e4\u00df \u00a7 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG darstellen. Da hier\u00fcber zwischen den Beteiligten kein Streit besteht, sieht der Senat insoweit von einer weiteren Begr\u00fcndung ab.<\/li>
    4. 2. Die Tarifbeg\u00fcnstigung nach \u00a7 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG setzt ferner voraus, dass die Entlohnung f\u00fcr eine mehrj\u00e4hrige T\u00e4tigkeit aus wirtschaftlich vern\u00fcnftigen Gr\u00fcnden in zusammengeballter Form erfolgt (Senatsurteile in BFHE 275, 144, BStBl II 2022, 442, Rz 13, und vom 16.12.2021 – VI R 10\/18, Rz 22, jeweils m.w.N.).<\/li>
    5. Im Streitfall fehlt es jedenfalls an einer zusammengeballten Arbeitslohnzahlung.<\/li>
    6. a) Au\u00dferordentliche Eink\u00fcnfte i.S. des \u00a7 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG werden in st\u00e4ndiger Rechtsprechung grunds\u00e4tzlich nur bejaht, wenn die zu beg\u00fcnstigenden Eink\u00fcnfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Eink\u00fcnften erh\u00f6hte steuerliche Belastungen entstehen (Urteile des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 09.10.2008 – IX R 85\/07, BFH\/NV 2009, 558; vom 14.04.2015 – IX R 29\/14, Rz 13, und vom 23.04.2021 – IX R 3\/20, BFHE 273, 169, BStBl II 2021, 692, Rz 19).<\/li>
    7. Zwar ist der Zufluss in einem Veranlagungszeitraum kein gesetzliches Tatbestandsmerkmal des \u00a7 34 EStG. Der unbestimmte Rechtsbegriff der au\u00dferordentlichen Eink\u00fcnfte ist aber im Wege der Auslegung zu konkretisieren. Danach sind au\u00dferordentliche Eink\u00fcnfte solche, deren Zufluss in einem Veranlagungszeitraum zu einer f\u00fcr den Steuerpflichtigen im Vergleich zu seiner regelm\u00e4\u00dfigen sonstigen Besteuerung einmaligen und au\u00dfergew\u00f6hnlichen Progressionsbelastung f\u00fchrt. Diese abzumildern ist der Zweck der Regelung des \u00a7 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG (BFH-Urteile vom 14.04.2015 – IX R 29\/14, Rz 15 f., und vom 02.08.2016 – VIII R 37\/14, BFHE 254, 573, BStBl II 2017, 258, Rz 12). Das Erfordernis der Zusammenballung von Eink\u00fcnften als ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal ist aus dem Umstand abzuleiten, dass sowohl der Wortlaut des \u00a7 34 Abs. 1 EStG als auch der des \u00a7 34 Abs. 2 EStG ausdr\u00fccklich nur „au\u00dferordentliche“ Eink\u00fcnfte beg\u00fcnstigen (BFH-Urteile vom 25.02.2014 – X R 10\/12, BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 33, und vom 09.12.2014 – IV R 36\/13, BFHE 248, 75, BStBl II 2015, 529, Rz 20 ff.; BFH-Beschluss vom 19.08.2019 – X B 155\/18, Rz 14).<\/li>
    8. Danach liegen typischerweise keine au\u00dferordentlichen Eink\u00fcnfte vor, wenn eine Verg\u00fctung f\u00fcr eine mehrj\u00e4hrige T\u00e4tigkeit in zwei oder mehr Veranlagungszeitr\u00e4umen gezahlt wird (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 01.02.1957 – VI 87\/55 U, BFHE 64, 271, BStBl III 1957, 104; BFH-Urteile vom 28.06.2006 – XI R 58\/05, BFHE 214, 319, BStBl II 2006, 835; in BFHE 254, 573, BStBl II 2017, 258, Rz 13, und in BFHE 273, 169, BStBl II 2021, 692, Rz 19). Zwar k\u00f6nnen sich auch bei einer Zahlung in zwei (oder mehr) Veranlagungszeitr\u00e4umen \u2011\u2011wie im Streitfall\u2011\u2011 Progressionsbelastungen ergeben. Diese Belastungen m\u00fcssen aber in Kauf genommen werden, da anderenfalls \u2011\u2011bei \u00dcberschreitung des Grundsatzes, dass nur einmalige Zufl\u00fcsse als au\u00dferordentliche anerkannt werden k\u00f6nnen\u2011\u2011 eine Grenze zwischen au\u00dferordentlichen Eink\u00fcnften i.S. des \u00a7 34 EStG und den nach dem ordentlichen Tarif zu versteuernden Eink\u00fcnften nicht mehr gezogen werden k\u00f6nnte (BFH-Urteile vom 02.09.1992 – XI R 63\/89, BFHE 171, 416, BStBl II 1993, 831, m.w.N., und in BFHE 254, 573, BStBl II 2017, 258, Rz 13).<\/li>
    9. b) Die h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung hat von dem vorgenannten Grundsatz allerdings stets \u2011\u2011eng begrenzte\u2011\u2011 Ausnahmen zugelassen (s. bereits Senatsurteil in BFHE 64, 271, BStBl III 1957, 104, m.w.N.).<\/li>
    10. So ist nach der Rechtsprechung des BFH \u00a7 34 Abs. 1 EStG trotz des Zuflusses in zwei Veranlagungszeitr\u00e4umen ausnahmsweise auch dann anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nur eine geringf\u00fcgige Teilleistung erh\u00e4lt und die ganz \u00fcberwiegende Leistung in einem Betrag ausgezahlt wird, wobei sich die Teilzahlungen im Verh\u00e4ltnis zueinander eindeutig als Haupt- und Nebenleistung darstellen m\u00fcssen und die Nebenleistung nur geringf\u00fcgig sein darf (z.B. BFH-Urteile vom 25.08.2009 – IX R 11\/09, BFHE 226, 265, BStBl II 2011, 27; vom 26.01.2011 – IX R 20\/10, BFHE 232, 471, BStBl II 2012, 659, und vom 13.10.2015 – IX R 46\/14, BFHE 251, 331, BStBl II 2016, 214).<\/li>
    11. Eine weitere Ausnahme h\u00e4lt der BFH in solchen F\u00e4llen f\u00fcr geboten, in denen \u2011\u2011neben der Hauptleistung\u2011\u2011 in sp\u00e4teren Veranlagungszeitr\u00e4umen aus Gr\u00fcnden der sozialen F\u00fcrsorge f\u00fcr eine gewisse \u00dcbergangszeit Entsch\u00e4digungszusatzleistungen gew\u00e4hrt werden (s. dazu BFH-Urteile vom 14.08.2001 – XI R 22\/00, BFHE 196, 500, BStBl II 2002, 180, und vom 24.01.2002 – XI R 43\/99, BFHE 197, 522, BStBl II 2004, 442). Dies leitet der BFH aus einer zweckentsprechenden Auslegung des \u00a7 34 EStG unter Ber\u00fccksichtigung des Grundsatzes der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit ab (BFH-Urteil vom 14.04.2005 – XI R 11\/04, BFH\/NV 2005, 1772).<\/li>
    12. Verteilt sich die Zahlung auf zwei Veranlagungszeitr\u00e4ume, l\u00e4sst die h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung die Steuererm\u00e4\u00dfigung dar\u00fcber hinaus auch dann zu, wenn die Zahlung von vornherein in einer Summe festgesetzt war und nur wegen ihrer ungew\u00f6hnlichen H\u00f6he und der besonderen Verh\u00e4ltnisse des Zahlungspflichtigen auf zwei Jahre verteilt wurde (BFH-Urteil in BFHE 171, 416, BStBl II 1993, 831, m.w.N.) oder wenn der Zahlungsempf\u00e4nger \u2011\u2011bar aller Existenzmittel\u2011\u2011 dringend auf den Bezug einer Vorauszahlung angewiesen war (Senatsurteil in BFHE 64, 271, BStBl III 1957, 104).<\/li>
    13. c) Nach diesen Ma\u00dfst\u00e4ben liegen die Voraussetzungen der Steuererm\u00e4\u00dfigung nach \u00a7 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG im Streitfall nicht vor.<\/li>
    14. aa) Die Kl\u00e4gerin erhielt das „Alterskapital“ als sonstigen Bezug mit dessen Zufluss in drei Veranlagungszeitr\u00e4umen (\u00a7\u00a7 38a Abs. 1 Satz 3, 11 Abs. 1 Satz 1 und Satz 4 EStG). Es fehlt damit an dem f\u00fcr die Au\u00dferordentlichkeit der Eink\u00fcnfte regelm\u00e4\u00dfig erforderlichen Bezug in einem Veranlagungszeitraum.<\/li>
    15. bb) Eine Ausnahme von dem Grundsatz, dass nur einmalige Zufl\u00fcsse als au\u00dferordentliche anerkannt werden k\u00f6nnen, kommt vorliegend nicht in Betracht.<\/li>
    16. Dem steht unter den im Streitfall gegebenen Umst\u00e4nden bereits entgegen, dass sich die Auszahlung des „Alterskapitals“ nicht nur auf zwei, sondern auf drei Veranlagungszeitr\u00e4ume erstreckte.<\/li>
    17. Zwar weist die Kl\u00e4gerin zutreffend darauf hin, dass die Zahlung des „Alterskapitals“ urspr\u00fcnglich in einer Summe vereinbart war und seine Auszahlung in drei Veranlagungszeitr\u00e4umen auf Gr\u00fcnden beruhte, die der Gestaltungsfreiheit der Kl\u00e4gerin entzogen waren. Dies rechtfertigt aber keine abweichende Beurteilung. Denn die Tarifbeg\u00fcnstigung des \u00a7 34 EStG kn\u00fcpft an die Progressionsbelastung durch grunds\u00e4tzlich in einem Veranlagungszeitraum zusammengeballt zugeflossene Einnahmen und \u2011\u2011entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 nicht daran an, ob die Modalit\u00e4ten des Zuflusses vereinbart waren oder dem Zahlungsempf\u00e4nger aufgezwungen wurden (BFH-Urteile vom 14.04.2015 – IX R 29\/14, Rz 21, und in BFHE 254, 573, BStBl II 2017, 258, Rz 15).<\/li>
    18. Erg\u00e4nzend ist darauf hinzuweisen, dass die Au\u00dferordentlichkeit der Eink\u00fcnfte auch deshalb zu verneinen ist, weil die der Kl\u00e4gerin in den Jahren 2018 und 2019 zugeflossenen Teilbetr\u00e4ge des „Alterskapitals“ in H\u00f6he von insgesamt 70.000 \u20ac keine geringf\u00fcgigen Nebenleistungen der im Streitjahr erfolgten Zahlungen in H\u00f6he von 473.000 \u20ac darstellen. Eine geringf\u00fcgige Nebenleistung hat der BFH nicht mehr angenommen, wenn sie mehr als 10 % der Hauptleistung \u2011\u2011hier 14,80 %\u2011\u2011 betr\u00e4gt (s. BFH-Urteile vom 08.04.2014 – IX R 28\/13, Rz 20, und in BFHE 251, 331, BStBl II 2016, 214, Rz 16). Zudem ist zu ber\u00fccksichtigen, dass die Nebenleistungen in H\u00f6he von 70.000 \u20ac im Streitfall h\u00f6her sind als die Steuerentlastung der Hauptleistung (s. BFH-Urteil in BFHE 251, 331, BStBl II 2016, 214, Rz 16).<\/li>
    19. Die Kl\u00e4gerin erhielt die 70.000 \u20ac von der GmbH nach Ablauf des Streitjahres auch nicht als Nebenleistung aus Gr\u00fcnden der sozialen F\u00fcrsorge. Da dies zwischen den Beteiligten nicht im Streit steht, sieht der Senat insoweit von einer weiteren Begr\u00fcndung ab.<\/li>
    20. 3. Der Senat versteht den Antrag der Kl\u00e4gerin, die Zuziehung eines Bevollm\u00e4chtigten f\u00fcr das Vorverfahren f\u00fcr notwendig zu erkl\u00e4ren (\u00a7 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), als blo\u00dfe Anregung, hier\u00fcber zu entscheiden, da dies in einem Revisionsverfahren nicht zul\u00e4ssig ist (s. BFH-Urteil vom 26.08.2021 – V R 42\/20, BFHE 274, 306, BStBl II 2022, 219, Rz 47). Die Entscheidung nach \u00a7 139 Abs. 3 Satz 3 FGO geh\u00f6rt sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zust\u00e4ndig ist deshalb das Gericht des ersten Rechtszuges (BFH-Urteil vom 23.02.2021 – II R 26\/18, BFHE 272, 486, BStBl II 2022, 72; Senatsbeschluss vom 14.04.2020 – VI R 32\/17, BFHE 268, 493, BStBl II 2020, 487).<\/li>
    21. 4. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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