{"id":75765,"date":"2023-04-29T15:56:55","date_gmt":"2023-04-29T13:56:55","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75765"},"modified":"2023-04-29T15:56:55","modified_gmt":"2023-04-29T13:56:55","slug":"keine-inzidente-anfechtung-einer-lohnsteuer-anmeldung-durch-anfechtung-eines-lohnsteuer-haftungsbescheids-bfh-urteil-vom-15-februar-2023-vi-r-13-21","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/keine-inzidente-anfechtung-einer-lohnsteuer-anmeldung-durch-anfechtung-eines-lohnsteuer-haftungsbescheids-bfh-urteil-vom-15-februar-2023-vi-r-13-21\/","title":{"rendered":"Keine inzidente Anfechtung einer Lohnsteuer-Anmeldung durch Anfechtung eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids – BFH-Urteil vom 15. Februar 2023, VI R 13\/21"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.150223.VIR13.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH VI. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 110 Abs 3, AO \u00a7 155 Abs 1 S 1, AO \u00a7 164 Abs 2 S 1, AO \u00a7 164 Abs 3 S 2, AO \u00a7 167, AO \u00a7 168 S 1, AO \u00a7 357 Abs 3 S 1, EStG \u00a7 38 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 41a Abs 1 S 1 Nr 1, EStG \u00a7 42d Abs 1 Nr 1, BGB \u00a7 133, AO \u00a7 191 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 38 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 41a Abs 1 S 1 Nr 1, EStG \u00a7 42d Abs 1 Nr 1, EStG VZ 2008 , EStG VZ 2009 , EStG VZ 2010 , EStG VZ 2011 , AO \u00a7 173 Abs 2<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Baden-W\u00fcrttemberg , 19. Januar 2021, Az: 6 K 3341\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Durch die Anfechtung eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids werden nicht zugleich (inzident) auch die Lohnsteuer-Anmeldungen oder ein Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung der Lohnsteuer-Anmeldungen f\u00fcr die Anmeldungszeitr\u00e4ume angefochten, in denen der Haftungstatbestand verwirklicht wurde.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision des Kl\u00e4gers gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-W\u00fcrttemberg vom 19.01.2021 – 6 K 3341\/18 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. F\u00fcr den Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) wurde f\u00fcr den Streitzeitraum zu viel Lohnsteuer angemeldet und abgef\u00fchrt.<\/li>
  2. Im Rahmen einer Lohnsteuer-Au\u00dfenpr\u00fcfung auch f\u00fcr den Streitzeitraum traf der Pr\u00fcfer verschiedene Feststellungen im Hinblick auf Verpflegungsmehraufwendungen, die mehreren Arbeitnehmern zu Unrecht als Reisekosten steuerfrei erstattet worden waren. Der Pr\u00fcfer war deshalb der Auffassung, dass bestimmte Betr\u00e4ge nachzuversteuern seien.<\/li>
  3. Das FA folgte den Feststellungen des Pr\u00fcfers und erlie\u00df in Bezug auf die steuerfrei an zwei Arbeitnehmer ausgezahlten Reisekostenerstattungen einen Haftungsbescheid mit Leistungsgebot vom 31.10.2012. In diesem Sammelbescheid hob es zugleich den Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung f\u00fcr die Lohnsteuer-Anmeldungen des Pr\u00fcfungszeitraums auf.<\/li>
  4. Ebenfalls unter dem 31.10.2012 erlie\u00df das FA einen Haftungsbescheid ohne Leistungsgebot wegen der Reisekostenerstattungen an sieben weitere Arbeitnehmer, die vorrangig in Anspruch genommen wurden.<\/li>
  5. Der Kl\u00e4ger legte gegen den Haftungsbescheid mit Leistungsgebot mit Schreiben vom 22.11.2012 und gegen den Haftungsbescheid ohne Leistungsgebot mit Schreiben vom 05.12.2012 Einspruch ein und begr\u00fcndete die Einspr\u00fcche.<\/li>
  6. Das FA half dem Einspruch gegen den Haftungsbescheid mit Leistungsgebot durch \u00c4nderungsbescheid vom 07.08.2013 teilweise ab. Im \u00dcbrigen wies es diesen Einspruch als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
  7. Nachdem der Kl\u00e4ger die aus anderen Gr\u00fcnden zu viel erfolgte Anmeldung und Abf\u00fchrung der Lohnsteuerbetr\u00e4ge und Nebenabgaben f\u00fcr den Streitzeitraum bemerkt hatte, beantragte er mit Schreiben vom … die \u00c4nderung der entsprechenden Lohnsteuer-Anmeldungen. Mit Schreiben vom … erweiterte er seinen Einspruch gegen den Haftungsbescheid ohne Leistungsgebot und begehrte auch im Rahmen dieses Einspruchsverfahrens die Korrektur der Lohnsteuer-Anmeldungen f\u00fcr den Streitzeitraum wegen der zu viel angemeldeten und abgef\u00fchrten Lohnsteuern und Nebenabgaben.<\/li>
  8. Mit Einspruchsentscheidung vom … widerrief das FA den Haftungsbescheid ohne Leistungsgebot gem\u00e4\u00df \u00a7 131 der Abgabenordnung (AO) und wies den Einspruch im \u00dcbrigen zur\u00fcck.<\/em> Die \u00c4nderung der Lohnsteuer-Anmeldungen sei wegen der eingetretenen Festsetzungs- und Zahlungsverj\u00e4hrung auch im Rahmen einer Erweiterung des Einspruchsverfahrens nicht mehr m\u00f6glich.<\/li>
  9. Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen erhobene Klage ab. Die Lohnsteuer-Festsetzungen seien bestandskr\u00e4ftig geworden, da sie innerhalb der einmonatigen Einspruchsfrist nicht mit dem Einspruch angefochten worden seien. Die mit Schreiben vom 22.11.2012 und vom 05.12.2012 erhobenen Einspr\u00fcche des Kl\u00e4gers h\u00e4tten sich allein gegen die Haftungsbescheide vom 31.10.2012 und nicht (auch) gegen den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung gerichtet.<\/li>
  10. Mit der Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger die Verletzung materiellen Rechts.<\/li>
  11. Er beantragt,das Urteil des FG, die Einspruchsentscheidung vom … sowie den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung vom 31.10.2012 aufzuheben und die Anmeldungen der Lohnsteuer f\u00fcr den Streitzeitraum dahingehend abzu\u00e4ndern, dass die Summen der Lohnsteuern sowie der Solidarit\u00e4tszuschl\u00e4ge und der Kirchensteuern um insgesamt … \u20ac … nach n\u00e4herer Ma\u00dfgabe der Anlage 1 der Revisionsbegr\u00fcndung herabgesetzt werden;hilfsweise,das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Sache mit der Ma\u00dfgabe an das FG zur\u00fcckzuverweisen, das Klageverfahren gem\u00e4\u00df \u00a7 46 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bis zu einer Nachholung der Einspruchsentscheidung \u00fcber den Einspruch gegen den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung vom 31.10.2012 auszusetzen.<\/li>
  12. Das FA beantragt,die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision des Kl\u00e4gers ist unbegr\u00fcndet und zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend entschieden, dass eine \u00c4nderung der Lohnsteuer-Festsetzungen f\u00fcr den Streitzeitraum nicht in Betracht kommt.<\/li>
    2. 1. Die Lohnsteuer-Anmeldungen (\u00a7 167 AO) f\u00fcr den Streitzeitraum standen gem\u00e4\u00df \u00a7 168 Satz 1 AO einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung gleich. Damit werden unmittelbar an die Steuererkl\u00e4rung die Rechtsfolgen einer Steuerfestsetzung gekn\u00fcpft. Das Steueranmeldungs-Verfahren ist ein abgek\u00fcrztes Festsetzungsverfahren. Die Steueranmeldung kann gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 2 AO ge\u00e4ndert sowie durch Einspruch und Klage angefochten und dementsprechend ebenfalls ge\u00e4ndert werden; nach \u00a7 164 Abs. 3 AO kann der Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung aufgehoben werden (Senatsurteil vom 07.07.2004 – VI R 171\/00, BFHE 206, 562, BStBl II 2004, 1087).<\/li>
    3. 2. Das FA hat im Anschluss an die Lohnsteuer-Au\u00dfenpr\u00fcfung den Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung hinsichtlich der Lohnsteuer-Anmeldungen f\u00fcr den Pr\u00fcfungszeitraum und damit auch f\u00fcr den Streitzeitraum mit Bescheid vom 31.10.2012 aufgehoben. Die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts steht gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 3 Satz 2 Halbsatz 1 AO einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung gleich.<\/li>
    4. 3. Der Kl\u00e4ger hat gegen diesen Bescheid keinen Einspruch eingelegt, wie das FG zu Recht entschieden hat.<\/li>
    5. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 357 Abs. 3 Satz 1 AO soll bei der Einlegung des Rechtsbehelfs der Verwaltungsakt bezeichnet werden, gegen den der Einspruch gerichtet ist. Danach ist die Rechtswirksamkeit des eingelegten Rechtsbehelfs nicht von einer genauen Bezeichnung des angefochtenen Verwaltungsakts abh\u00e4ngig. Es ist jedoch erforderlich, dass sich die Zielrichtung des Begehrens aus der Rechtsbehelfsschrift in der Weise ergibt, dass sich der angefochtene Verwaltungsakt entweder aus dem Inhalt der Rechtsbehelfsschrift selbst ermitteln l\u00e4sst oder dass Zweifel oder Unklarheiten hinsichtlich des Gewollten beseitigt werden k\u00f6nnen. Fehlt es an einer eindeutigen und zweifelsfreien Erkl\u00e4rung des Gewollten, ist der wirkliche Wille des Steuerpflichtigen durch Auslegung seiner Erkl\u00e4rungen zu ermitteln. Dabei ist grunds\u00e4tzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige denjenigen Verwaltungsakt anfechten will, der angefochten werden muss, um zu dem erkennbar angestrebten Erfolg zu kommen (Grundsatz der meistbeg\u00fcnstigenden Auslegung, s. Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 29.10.2019 – IX R 4\/19, BFHE 266, 126, BStBl II 2020, 368, Rz 12, m.w.N.). Dies gilt grunds\u00e4tzlich auch f\u00fcr Erkl\u00e4rungen rechtskundiger Personen (BFH-Urteile vom 28.11.2001 – I R 93\/00, BFH\/NV 2002, 613; vom 11.02.2009 – X R 51\/06, BFHE 226, 1, BStBl II 2009, 892, unter II.2.a aa; vom 19.08.2013 – X R 44\/11, BFHE 243, 304, BStBl II 2014, 234, Rz 16, und vom 14.06.2016 – IX R 11\/15, Rz 22; Senatsurteil vom 08.05.2008 – VI R 12\/05, BFHE 222, 196, BStBl II 2009, 116, unter II.1.).<\/li>
    6. Sowohl au\u00dferprozessuale als auch prozessuale Rechtsbehelfe sind in entsprechender Anwendung des \u00a7 133 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs auszulegen. Danach ist nicht am buchst\u00e4blichen Sinn des Ausdrucks zu haften, sondern der wirkliche Wille zu erforschen. Dabei d\u00fcrfen auch au\u00dferhalb der Erkl\u00e4rung liegende Umst\u00e4nde ber\u00fccksichtigt werden. Die Auslegung darf jedoch nicht zur Annahme eines Erkl\u00e4rungsinhalts f\u00fchren, f\u00fcr den sich in der Erkl\u00e4rung selbst keine Anhaltspunkte finden lassen. Eine derartige Korrektur der Erkl\u00e4rung kann auch mit dem Grundsatz der rechtsschutzgew\u00e4hrenden Auslegung nicht gerechtfertigt werden (BFH-Urteile in BFHE 243, 304, BStBl II 2014, 234, Rz 19; vom 28.11.2018 – I R 61\/16, Rz 24, und in BFHE 266, 126, BStBl II 2020, 368, Rz 13).<\/li>
    7. Die Auslegung des Einspruchs als vorprozessualer Rechtsbehelf ist Gegenstand der vom FG zu treffenden tats\u00e4chlichen Feststellungen, an die das Revisionsgericht grunds\u00e4tzlich gebunden ist, soweit im Revisionsverfahren keine zul\u00e4ssigen und begr\u00fcndeten Revisionsr\u00fcgen erhoben werden (\u00a7 118 Abs. 2 FGO). Das Revisionsgericht kann die Auslegung nur daraufhin \u00fcberpr\u00fcfen, ob das FG die anerkannten Auslegungsregeln beachtet und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze versto\u00dfen hat (BFH-Urteile in BFHE 222, 196, BStBl II 2009, 116, unter II.1., und vom 28.11.2018 – I R 61\/16, Rz 22). Allerdings ist revisionsrechtlich in vollem Umfang nachpr\u00fcfbar, ob der Einspruch \u00fcberhaupt auslegungsbed\u00fcrftig ist. Hieran fehlt es, wenn die Erkl\u00e4rung nach Wortlaut und Zweck einen eindeutigen Inhalt hat (BFH-Urteile in BFHE 222, 196, BStBl II 2009, 116, unter II.1., und in BFHE 266, 126, BStBl II 2020, 368, Rz 18).<\/li>
    8. b) Die vom FG vorgenommene Auslegung der Einspruchsschreiben des Kl\u00e4gers vom 22.11.2012 und vom 05.12.2012 h\u00e4lt nach diesen Ma\u00dfst\u00e4ben einer revisionsrechtlichen Nachpr\u00fcfung stand.<\/li>
    9. Die Vorinstanz ist zutreffend davon ausgegangen, dass der Kl\u00e4ger mit seinem Schreiben vom 22.11.2012 Einspruch nur gegen den Haftungsbescheid mit Leistungsgebot eingelegt hat, nicht aber auch gegen die mit diesem Bescheid verbundene Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung. Das FG hat sich insoweit zu Recht auf den Wortlaut des Einspruchsschreibens gest\u00fctzt, in dem nur der Haftungsbescheid, nicht aber der Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts angesprochen ist. Das FG hat \u2011\u2011jedenfalls hilfsweise\u2011\u2011 auch die weiteren Umst\u00e4nde in den Blick genommen, die nach der Einlegung des Einspruchs zutage getreten sind. Es hat dabei ohne Rechtsfehler ber\u00fccksichtigt, dass sich der Kl\u00e4ger auch mit der in dem weiteren Einspruchsschreiben vom 05.12.2012 enthaltenen Einspruchsbegr\u00fcndung zum Einspruch vom 22.11.2012 ausschlie\u00dflich gegen seine Inanspruchnahme als Haftungsschuldner gewandt hat, nicht aber (auch) gegen die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts.<\/li>
    10. Soweit der Kl\u00e4ger in seinem Schreiben vom 05.12.2012 neben der Einspruchsbegr\u00fcndung zu seinem Einspruch vom 22.11.2012 auch Einspruch gegen den „Leistungsbescheid ohne Leistungsgebot“ eingelegt hat, hat das FG diesen Einspruch ohne Rechtsfehler als einen solchen gegen den „Haftungsbescheid“ ohne Leistungsgebot ausgelegt. Es hat in der Wahl des Wortes „Leistungsbescheid“ anstelle des Wortes „Haftungsbescheid“ lediglich ein Schreibversehen erblickt und keinen Anhaltspunkt daf\u00fcr gesehen, dass mit der Formulierung „Leistungsbescheid ohne Leistungsgebot“ auch der Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts gemeint sei. Diese Auslegung des FG ist nicht nur m\u00f6glich, sondern naheliegend und daher f\u00fcr den Senat revisionsrechtlich ebenfalls bindend.<\/li>
    11. Letztlich hat das FG auch untersucht, ob sich aufgrund der Schreiben des Kl\u00e4gers vom … und vom … ein anderes Auslegungsergebnis ergibt. Dies hat das FG im Hinblick auf den erheblichen Zeitablauf verneint und daraus ohne Rechtsfehler geschlossen, dass der Kl\u00e4ger den Willen zur Anfechtung des Bescheids \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung vom 31.10.2012 erst nach Ablauf der Einspruchsfrist gebildet hat. Dies ist unter den im Streitfall gegebenen Umst\u00e4nden ebenfalls naheliegend. Denn dem Kl\u00e4ger waren die Gr\u00fcnde, die seine Lohnsteuer-Anmeldungen f\u00fcr den Streitzeitraum als zu seinen Lasten rechtsfehlerhaft erscheinen und die Anfechtung daher geboten sein lie\u00dfen, bis zum Ablauf der Einspruchsfrist noch nicht bekannt. Diese Kenntnis erlangte der Kl\u00e4ger vielmehr erst wesentlich sp\u00e4ter.<\/li>
    12. 4. Entgegen der Ansicht des Kl\u00e4gers ist mit der Anfechtung des Lohnsteuer-Haftungsbescheids nicht auch automatisch oder \u2011\u2011wie der Kl\u00e4ger formuliert\u2011\u2011 „umgekehrt inzident“ die Anfechtung des Bescheids \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung verbunden.<\/li>
    13. a) Zwar hat das FA den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung (und damit die Lohnsteuer-Festsetzung) mit dem Lohnsteuer-Haftungsbescheid mit Leistungsgebot in einem Sammelbescheid verbunden. Dies \u00e4ndert jedoch nichts daran, dass beide \u2011\u2011in dem Sammelbescheid nur der \u00e4u\u00dferen Form nach verbundene\u2011\u2011 Verwaltungsakte ihre rechtliche Selbst\u00e4ndigkeit behielten. Denn Steuern \u2011\u2011wie die Lohnsteuer als besondere Erhebungsform der Einkommensteuer (\u00a7 38 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes \u2011\u2011EStG\u2011\u2011)\u2011\u2011 werden nach \u00a7 155 Abs. 1 Satz 1 AO durch Steuerbescheid festgesetzt; wer kraft Gesetzes f\u00fcr eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann gem\u00e4\u00df \u00a7 191 Abs. 1 Satz 1 AO durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden (Senatsurteil vom 08.03.2022 – VI R 33\/19, BFHE 275, 493, BStBl II 2023, 98, Rz 20).<\/li>
    14. Ausgehend hiervon gibt es keine Rechtsgrundlage f\u00fcr die Annahme, die Anfechtung des Haftungsbescheids umfasse automatisch bzw. „umgekehrt inzident“ auch die Anfechtung des Bescheids \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts. Die von der Revision geforderte („umgekehrt inzidente“) Anfechtung von Lohnsteuer-Anmeldungen bzw. eines Bescheids, durch den der Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung von Lohnsteuer-Anmeldungen aufgehoben wird, aufgrund der Anfechtung eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids kennen weder die AO noch das EStG.<\/li>
    15. b) Der Senat kann im Streitfall offenlassen, ob und ggf. in welchem Umfang er sich den ausf\u00fchrlichen Darlegungen des Kl\u00e4gers sowie des vorgelegten Rechtsgutachtens zum Verh\u00e4ltnis der Lohnsteuer-Haftung zur Lohnsteuer-Anmeldung und zu den weiteren Formen der Lohnsteuer-Festsetzung anschlie\u00dfen k\u00f6nnte.<\/li>
    16. Denn in verfahrensrechtlicher Hinsicht k\u00f6nnen die verschiedenen, vom Kl\u00e4ger so bezeichneten Verschr\u00e4nkungen zwischen Lohnsteuer-Haftung und Lohnsteuer-Festsetzung nicht dar\u00fcber hinweghelfen, dass ein Lohnsteuer-Haftungsbescheid und ein Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung der Lohnsteuer-Anmeldungen unterschiedliche Verwaltungsakte sind, die jeweils mit dem Einspruch und der Klage angefochten werden k\u00f6nnen und damit auch angefochten werden m\u00fcssen, um den Eintritt der (formellen) Bestandskraft des jeweiligen Bescheids zu verhindern (s.a. FG Baden-W\u00fcrttemberg, Urteil vom 31.05.1989 – XII K 50\/85, Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 1989, 598, zu einem Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid; Nieders\u00e4chsisches FG, Urteil vom 31.05.2012 – 11 K 507\/10, EFG 2012, 2015; v. Bornhaupt, Steuerliche Vierteljahresschrift 1991, 345, 355).<\/li>
    17. Etwaige Abh\u00e4ngigkeiten oder „Verschr\u00e4nkungen“ materieller und verfahrensrechtlicher Regelungen, die unterschiedliche Verwaltungsakte betreffen, k\u00f6nnen ohne eine \u2011\u2011im Streitfall nicht vorhandene\u2011\u2011 gesetzliche Grundlage nicht dazu f\u00fchren, das Erfordernis der Anfechtung des jeweiligen Verwaltungsakts zu suspendieren. Es trifft deshalb nicht zu, dass durch den Einspruch gegen einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid die \u00dcberpr\u00fcfbarkeit der Lohnsteuer-Anmeldungen wieder er\u00f6ffnet wird, wie der Kl\u00e4ger meint. Unabh\u00e4ngig von ihrem materiellen Regelungsgehalt sind Haftungsbescheid und Lohnsteuer-Anmeldung bzw. Aufhebungsbescheid unterschiedliche Verwaltungsakte, die \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 jeweils in (formeller) Bestandskraft erwachsen, sofern sie nicht durch Einspruch und Klage angefochten werden.<\/li>
    18. c) Dementsprechend ist auch der erkennende Senat in st\u00e4ndiger Rechtsprechung wie selbstverst\u00e4ndlich \u2011\u2011ohne dies ausdr\u00fccklich zu betonen\u2011\u2011 davon ausgegangen, dass mit der Anfechtung eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids nicht automatisch oder \u2011\u2011wie der Kl\u00e4ger formuliert\u2011\u2011 „umgekehrt inzident“ auch die entsprechenden Lohnsteuer-Anmeldungen angefochten werden. Vielmehr hat der Senat in st\u00e4ndiger Rechtsprechung den Streitgegenstand im Falle der Anfechtung eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids auf diesen Bescheid beschr\u00e4nkt und nicht auch \u00fcber die Lohnsteuer-Anmeldungen der Anmeldungszeitr\u00e4ume entschieden, in denen der Haftungstatbestand verwirklicht wurde.<\/li>
    19. Die Lohnsteuer-Haftungsschuld des Arbeitgebers, die durch Erlass eines Haftungsbescheids nach \u00a7 42d EStG i.V.m. \u00a7 191 AO festgesetzt wird, und die Lohnsteuer-Abf\u00fchrungs- bzw. Entrichtungsschuld des Arbeitgebers, die durch die Lohnsteuer-Anmeldung (\u00a7 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. \u00a7 167 AO) oder durch von der Finanzbeh\u00f6rde erlassene Steuerbescheide (\u00a7 155 AO) \u2011\u2011auch in der Form eines Bescheids \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung (\u00a7 168, \u00a7 164 Abs. 3 AO)\u2011\u2011 verwirklicht wird, sind voneinander zu unterscheiden und stehen nicht in einem Konkurrenzverh\u00e4ltnis (Senatsurteil in BFHE 206, 562, BStBl II 2004, 1087, unter II.2.c). Die unterschiedlichen Regelungsbereiche eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids (Festsetzung einer Haftungsschuld) und einer Lohnsteuer-Anmeldung oder eines an deren Stelle erlassenen Steuerbescheids (Festsetzung der Lohnsteuer-Entrichtungsschuld) stehen der Annahme einer „umgekehrt inzidenten“ Anfechtung des Steuerbescheids im Falle der Anfechtung des Haftungsbescheids entgegen.<\/li>
    20. d) Aus den vom Kl\u00e4ger angef\u00fchrten Senatsurteilen vom 15.05.1992 – VI R 106\/88 (BFHE 168, 532, BStBl II 1993, 840) und vom 17.02.1995 – VI R 52\/94 (BFHE 177, 253, BStBl II 1995, 555) folgt f\u00fcr den Streitfall nichts Abweichendes. Der Senat hat dort entschieden, dass dem sp\u00e4teren Erlass eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids die \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 Satz 1 AO entgegensteht, wenn das FA aufgrund einer Lohnsteuer-Au\u00dfenpr\u00fcfung den Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung bei den in den Lohnsteuer-Anmeldungen des Pr\u00fcfungszeitraums liegenden Steuerfestsetzungen aufhebt, da der Lohnsteuer-Haftungsbescheid inzidenter die in den Lohnsteuer-Anmeldungen liegenden Steuerbescheide in der Gestalt des Aufhebungsbescheids \u00e4ndere (zum Lohnsteuer-Pauschalierungsbescheid ebenso z.B. Senatsurteil vom 15.05.1992 – VI R 183\/88, BFHE 168, 505, BStBl II 1993, 829).<\/li>
    21. Die vorgenannten Entscheidungen betreffen damit die Anwendbarkeit der \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 AO, nicht aber die Frage, ob ein Haftungsanspruch einem Steueranspruch gleichzusetzen ist (s. Senatsbeschluss vom 23.08.2012 – VI B 53\/12, Rz 6). Erst recht betreffen sie nicht die im Streitfall zu entscheidende Frage nach der Reichweite eines Einspruchs gegen einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid und dessen Erstreckung auf die Lohnsteuer-Anmeldungen.<\/li>
    22. Der erkennende Senat kann deshalb dahinstehen lassen, ob er an der Annahme einer inzidenten \u00c4nderung einer Lohnsteuer-Anmeldung durch einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid festhalten k\u00f6nnte. Denn f\u00fcr eine solche inzidente \u00c4nderung d\u00fcrfte es an einer hinreichenden Rechtsgrundlage fehlen. Die vom Senat weiterhin als zutreffend erachteten Ergebnisse der vorgenannten Entscheidungen lie\u00dfen sich vielmehr auch durch sachgerechte Auslegung der \u00c4nderungssperre in \u00a7 173 Abs. 2 AO erzielen.<\/li>
    23. Der Senat ist zudem bereits in den vorgenannten Urteilen erkennbar davon ausgegangen, dass Haftungsbescheid, Lohnsteuer-Anmeldung und Aufhebungsbescheid unterschiedliche Verwaltungsakte bleiben, die damit ungeachtet der dort (noch) angenommenen Inzident-\u00c4nderung ihre verfahrensrechtliche Selbst\u00e4ndigkeit nicht verlieren und die folglich selbst\u00e4ndig anfechtbar sind. Der Senat hat auch in jenen Urteilen in der Anfechtung des Lohnsteuer-Haftungsbescheids gerade keine („umgekehrt inzidente“) Anfechtung der Lohnsteuer-Anmeldung bzw. des Bescheids \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts erblickt.<\/li>
    24. F\u00fcr den Streitfall ist es ferner nicht von Bedeutung, dass der Senat in st\u00e4ndiger Rechtsprechung Haftungsbescheide grunds\u00e4tzlich als sachverhaltsbezogene Verwaltungsakte beurteilt (s. z.B. Senatsurteil vom 11.12.2008 – VI R 20\/05, BFH\/NV 2009, 904), w\u00e4hrend er Lohnsteuer-Anmeldungen als zeitraumbezogene Steuerbescheide ansieht, deren Regelungsinhalt die Entrichtungsschuld des Arbeitgebers f\u00fcr den Anmeldungszeitraum ist (s. z.B. Senatsurteil vom 07.02.2008 – VI R 83\/04, BFHE 220, 220, BStBl II 2009, 703). Denn der Sachverhalts- oder Zeitraumbezug der verschiedenen Verwaltungsakte ist f\u00fcr die hier zu beurteilende verfahrensrechtliche Frage, ob durch den Einspruch gegen einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid inzident auch Einspruch gegen die Lohnsteuer-Anmeldung bzw. den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts eingelegt wird, nicht entscheidungserheblich.<\/li>
    25. e) In dem vom Kl\u00e4ger angef\u00fchrten Senatsurteil vom 31.08.1990 – VI R 78\/86 (BFHE 161, 539, BStBl II 1991, 537) hatte der Senat nur zu untersuchen, welche Wirkung eine Mitteilung nach \u00a7 202 Abs. 1 Satz 3 AO im Rahmen des \u00a7 173 Abs. 2 Satz 2 AO entfaltet. F\u00fcr den vorliegenden Fall l\u00e4sst sich aus jener Entscheidung daher ebenfalls nichts Entscheidungserhebliches ableiten.<\/li>
    26. 5. Eine andere Beurteilung des Streitfalles ergibt sich schlie\u00dflich nicht aus dem auch im Steuerrecht geltenden Grundsatz von Treu und Glauben. Dessen Voraussetzungen liegen nicht vor.<\/li>
    27. Selbst wenn der Kl\u00e4ger die rechtliche Bedeutung der Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung in dem Sammelbescheid vom 31.10.2012 nicht vollst\u00e4ndig \u00fcberblickt haben und rechtsirrig davon ausgegangen sein sollte, die Einlegung des Einspruchs gegen diesen Bescheid sei nicht erforderlich bzw. der Einspruch gegen diesen Bescheid sei („umgekehrt inzident“) bereits durch den Einspruch gegen den Haftungsbescheid erhoben worden, so beruhte dies jedenfalls nicht auf einem Verhalten des FA. Zu einem \u00fcber die Rechtsbehelfsbelehrung hinausgehenden Hinweis auf das Erfordernis einer Anfechtung des Bescheids \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts oder zu einer Belehrung \u00fcber die Bedeutung dieses Bescheids und seiner verfahrensrechtlichen Selbst\u00e4ndigkeit in Bezug auf den Haftungsbescheid war das FA im Streitfall gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger auch nach Treu und Glauben zur Wahrung eines effektiven Rechtsschutzes selbst unter Ber\u00fccksichtigung der vom Kl\u00e4ger dargestellten lohnsteuerlichen „Verschr\u00e4nkungen“ und „Unklarheiten“ nicht verpflichtet.<\/li>
    28. 6. Da der Kl\u00e4ger den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung innerhalb der Einspruchsfrist nicht angefochten hat, ist er mit Ablauf der Einspruchsfrist in Bestandskraft erwachsen. Die mit Schreiben vom … beantragte \u00c4nderung der Lohnsteuer-Anmeldungen f\u00fcr den Streitzeitraum kommt nach Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 2 Satz 1 AO nicht mehr in Betracht. Die Voraussetzungen einer anderen \u00c4nderungsnorm sind im Streitfall ebenfalls nicht gegeben. Soweit das vorgenannte Schreiben oder das weitere Schreiben des Kl\u00e4gers vom … (auch) als Einspruch gegen den Aufhebungsbescheid vom 31.10.2012 auszulegen sein sollten, w\u00e4re der Einspruch jedenfalls verfristet. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand scheidet bereits nach \u00a7 110 Abs. 3 AO aus.<\/li>
    29. 7. Der Hilfsantrag des Kl\u00e4gers hat ebenfalls keinen Erfolg. Denn das FA hat jedenfalls mit der Einspruchsentscheidung vom … bereits \u00fcber den Einspruch des Kl\u00e4gers gegen den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung vom 31.10.2012 entschieden und darauf erkannt, dass der Kl\u00e4ger innerhalb der Einspruchsfrist gegen diesen Bescheid keinen Einspruch eingelegt habe und die nach Ablauf der Einspruchsfrist erkl\u00e4rte Erweiterung des Einspruchs gegen den Haftungsbescheid ohne Leistungsgebot auf den Bescheid \u00fcber die Aufhebung des Nachpr\u00fcfungsvorbehalts nicht zu einer \u00c4nderung der Lohnsteuer-Festsetzungen f\u00fcr den Streitzeitraum f\u00fchren k\u00f6nne.<\/li>
    30. 8. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.150223.VIR13.21.0 BFH VI. Senat AO \u00a7 110 Abs 3, AO \u00a7 155 Abs 1 S 1, AO \u00a7 164 Abs 2 S 1, AO \u00a7 164 Abs 3 S 2, AO \u00a7 167, AO \u00a7 168 S 1, AO \u00a7 357 Abs 3 S 1, EStG \u00a7 38 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 41a … Keine inzidente Anfechtung einer Lohnsteuer-Anmeldung durch Anfechtung eines Lohnsteuer-Haftungsbescheids – BFH-Urteil vom 15. Februar 2023, VI R 13\/21<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75765","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75765","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75765"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75765\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75765"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75765"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75765"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}