{"id":75872,"date":"2023-06-03T13:31:00","date_gmt":"2023-06-03T11:31:00","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75872"},"modified":"2023-06-03T13:31:00","modified_gmt":"2023-06-03T11:31:00","slug":"zur-aufteilung-der-waehrend-des-laufenden-insolvenzverfahrens-anfallenden-einkommensteuer-zwischen-dem-insolvenzverwalter-und-dem-nichtselbstaendig-taetigen-insolvenzschuldner-bfh-urteil-vom-19-jan","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zur-aufteilung-der-waehrend-des-laufenden-insolvenzverfahrens-anfallenden-einkommensteuer-zwischen-dem-insolvenzverwalter-und-dem-nichtselbstaendig-taetigen-insolvenzschuldner-bfh-urteil-vom-19-jan\/","title":{"rendered":"Zur Aufteilung der w\u00e4hrend des laufenden Insolvenzverfahrens anfallenden Einkommensteuer zwischen dem Insolvenzverwalter und dem nichtselbst\u00e4ndig t\u00e4tigen Insolvenzschuldner – BFH-Urteil vom 19. Januar 2023, III R 44\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.190123.IIIR44.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH III. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 2 Abs 2 S 1, EStG \u00a7 1 Abs 1 S 1, AO \u00a7 1, AO \u00a7 43, AO \u00a7 163, AO \u00a7 251, AO \u00a7 270 S 1, EStG \u00a7 32a Abs 1 S 2 Nr 1, EStG \u00a7 36, InsO \u00a7 35, InsO \u00a7 36, InsO \u00a7 55, InsO \u00a7 80, ZPO \u00a7\u00a7 850aff, ZPO \u00a7 850a, ZPO \u00a7 850e Nr 1, GG Art 3 Abs 1, EStG VZ 2016 , EStG VZ 2017<\/p>\n\n\n\n

vorgehend S\u00e4chsisches Finanzgericht , 05. Februar 2020, Az: 5 K 1387\/19<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

W\u00e4hrend eines laufenden Insolvenzverfahrens sind die Einkommensteuer und der Solidarit\u00e4tszuschlag f\u00fcr alle dem Insolvenzschuldner im Veranlagungszeitraum nach materiellem Steuerrecht zuzuordnenden Eink\u00fcnfte einheitlich zu ermitteln und zwischen dem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielte, und dem Insolvenzverwalter als Vertreter der Insolvenzmasse im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte i.S. des \u00a7 2 Abs. 2 Satz 1 EStG aufzuteilen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Finanzamts wird das Urteil des S\u00e4chsischen Finanzgerichts vom 05.02.2020 – 5 K 1387\/19 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Klage wird insgesamt abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. In der Sache ist die Aufteilung der Einkommensteuerschuld w\u00e4hrend eines Insolvenzverfahrens zwischen dem Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger), der als Insolvenzschuldner Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielte, und dem gem\u00e4\u00df \u00a7 56 Abs. 1 Satz 1 der Insolvenzordnung (InsO) zum Insolvenzverwalter bestellten Beigeladenen (Insolvenzverwalter) als Vertreter der Insolvenzmasse streitig.<\/li>
  2. Im Jahr … (vor den Streitjahren) wurde \u00fcber das Verm\u00f6gen des Kl\u00e4gers, der damals gewerblich t\u00e4tig war und seinen Gewinn gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelte, das Insolvenzverfahren er\u00f6ffnet (\u00a7\u00a7 2 ff., 11 ff. InsO). In den Streitjahren 2016 und 2017 erlangte die Insolvenzmasse infolge von Anfechtungen gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 129 ff. InsO Einnahmen aus Gewerbebetrieb. Die Masseeink\u00fcnfte beliefen sich im Jahr 2016 auf 1.592 \u20ac und im Jahr 2017 (vor Verlustr\u00fccktrag) auf 119.807 \u20ac. Der Kl\u00e4ger erzielte Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit in H\u00f6he von 17.600 \u20ac im Jahr 2016 und 17.840 \u20ac im Jahr 2017.<\/li>
  3. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) ermittelte die Einkommensteuer f\u00fcr 2016 und f\u00fcr 2017 einheitlich f\u00fcr die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers und der Insolvenzmasse. Hiernach ergab sich f\u00fcr 2016 eine Gesamt-Einkommensteuer in H\u00f6he von 1.559 \u20ac, ein Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von 85,74 \u20ac sowie Zinsen zur Einkommensteuer in H\u00f6he von 21 \u20ac und f\u00fcr 2017 eine Gesamt-Einkommensteuer in H\u00f6he von 48.019 \u20ac sowie ein Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von 2.641,04 \u20ac. Anschlie\u00dfend teilte das FA die Gesamt-Einkommensteuer einschlie\u00dflich Solidarit\u00e4tszuschlag und Zinsen zur Einkommensteuer im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte zwischen dem Kl\u00e4ger und der Insolvenzmasse auf und erlie\u00df am 27.03.2019 gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger und der Insolvenzmasse jeweils gesonderte Einkommensteuerbescheide.<\/li>
  4. Dabei wurde die Einkommensteuer im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte gegen\u00fcber der Insolvenzmasse f\u00fcr 2016 in H\u00f6he von 129,32 \u20ac zuz\u00fcglich 7,11 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag und 1,74 \u20ac Zinsen zur Einkommensteuer festgesetzt und gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger in H\u00f6he von 1.429,68 \u20ac zuz\u00fcglich 78,63 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag und 19,26 \u20ac Zinsen zur Einkommensteuer. F\u00fcr 2017 wurde die Einkommensteuer gegen\u00fcber der Insolvenzmasse in H\u00f6he von 41.795,41 \u20ac sowie der Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von 2.298,74 \u20ac festgesetzt und gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger in H\u00f6he von 6.223,59 \u20ac zuz\u00fcglich 342,30 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag.<\/li>
  5. Der Kl\u00e4ger legte erfolglos Einspr\u00fcche ein und erhob dann Klage.<\/li>
  6. W\u00e4hrend des Klageverfahrens erlie\u00df das FA am 11.10.2019 wegen eines den Masseeink\u00fcnften zuzuordnenden Verlustr\u00fccktrags in H\u00f6he von 20.916 \u20ac, durch den die Masseeink\u00fcnfte 2017 auf 98.891 \u20ac und die Gesamt-Einkommensteuer 2017 auf 39.234 \u20ac sowie der Gesamt-Solidarit\u00e4tszuschlag auf 2.157,87 \u20ac sanken, f\u00fcr das Jahr 2017 ge\u00e4nderte Bescheide. Das FA setzte entsprechend dem ge\u00e4nderten Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte nun gegen\u00fcber der Masse 33.237,87 \u20ac Einkommensteuer sowie 1.828,08 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag und gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger 5.996,13 \u20ac Einkommensteuer sowie 329,79 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag fest. Dem Kl\u00e4ger verblieben hiernach von seinen im Jahr 2017 erzielten Eink\u00fcnften aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit in H\u00f6he von 17.840 \u20ac nach Abzug seiner abzugsf\u00e4higen Vorsorgeaufwendungen in H\u00f6he von 3.099 \u20ac und der Einkommensteuer und des Solidarit\u00e4tszuschlags in H\u00f6he von zusammen 6.325,92 \u20ac noch 8.415,08 \u20ac. Der Grundfreibetrag betrug 2017  8.820 \u20ac.<\/li>
  7. Au\u00dferdem legte das FA w\u00e4hrend des Klageverfahrens Probeberechnungen vor, wonach die Einkommensteuer auf die Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit in H\u00f6he von 17.600 \u20ac im Jahr 2016 und 17.840 \u20ac im Jahr 2017 jeweils 1.165 \u20ac und der Solidarit\u00e4tszuschlag jeweils 38,60 \u20ac, zusammen also jeweils 1.203,60 \u20ac betragen h\u00e4tte und damit fast genau dem Lohnsteuerabzug entsprochen h\u00e4tte. Zinsen zur Einkommensteuer w\u00e4ren nicht festgesetzt worden.<\/li>
  8. Der Kl\u00e4ger beantragte, den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04.09.2019 und den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2017 in Gestalt des Bescheides vom 11.10.2019 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Einnahmen der Masse nicht bei ihm ber\u00fccksichtigt werden, d.h. entsprechend der Probeberechnungen die Einkommensteuer f\u00fcr die Jahre 2016 und 2017 auf jeweils 1.165 \u20ac zuz\u00fcglich 38,60 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag herabzusetzen und keine Zinsen zur Einkommensteuer festzusetzen.<\/li>
  9. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt. Es hatte Bedenken gegen die Steuerfestsetzung, bei der der Grundfreibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG in der jeweils geltenden Fassung nicht steuerfrei bleibt, und entschied, dass dieser vorab von den Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers abzuziehen sei. Erst dann sei die Steuer im Verh\u00e4ltnis der gek\u00fcrzten Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers zu den vollen Eink\u00fcnften der Masse aufzuteilen. In der Folge reduzierte es die gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger festzusetzende Einkommensteuer f\u00fcr das Jahr 2016 auf 1.323,59 \u20ac und f\u00fcr das Jahr 2017 auf 3.256,42 \u20ac. Im \u00dcbrigen wies das FG die Klage ab. Die beantragte Einkommensteuerfestsetzung entsprechend der bei einer Schattenveranlagung des Kl\u00e4gers ermittelten H\u00f6he von jeweils 1.165 \u20ac zuz\u00fcglich 38,60 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag zog das FG nicht in Betracht.<\/li>
  10. Das Urteil ist u.a. in Entscheidungen der Finanzgerichte 2020, 729 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  11. Hiergegen richtet sich die Revision des FA.<\/li>
  12. Das FA beantragt,
    die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  13. Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  14. Der Beigeladene hat sich nicht ge\u00e4u\u00dfert.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision des FA ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Die Vorentscheidung verst\u00f6\u00dft gegen Bundesrecht (\u00a7 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Das FG h\u00e4tte die Steuerfestsetzung f\u00fcr die Streitjahre 2016 und 2017 nicht zu Gunsten des Kl\u00e4gers \u00e4ndern d\u00fcrfen. Das FA hat gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger zutreffend die Einkommensteuer f\u00fcr 2016 in H\u00f6he von 1.429,68 \u20ac zuz\u00fcglich 78,63 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag und 19,26 \u20ac Zinsen zur Einkommensteuer und die Einkommensteuer f\u00fcr 2017 zutreffend in H\u00f6he von 5.996,13 \u20ac zuz\u00fcglich 329,79 \u20ac Solidarit\u00e4tszuschlag festgesetzt. Die gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger erlassenen Einkommensteuerbescheide 2016 (in Gestalt der Einspruchsentscheidung) und 2017 (in Gestalt des letzten \u00c4nderungsescheids) sind rechtm\u00e4\u00dfig.<\/li>
    2. 1. Die Vorentscheidung verst\u00f6\u00dft schon deshalb gegen Bundesrecht, weil das FG den Grundfreibetrag gem\u00e4\u00df \u00a7 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG zu Unrecht von den Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers abgezogen hat. Der Grundfreibetrag ist Teil der Tarifvorschriften und nicht zum Abzug von den Eink\u00fcnften vorgesehen (Senatsurteil vom 27.07.2017 – III R 1\/09, BFHE 259, 279, BStBl II 2018, 96, Rz 31).<\/li>
    3. 2. Das Urteil ist auch nicht aus anderen Gr\u00fcnden i.S. des \u00a7 126 Abs. 4 FGO richtig. Das FA hat die Steuer zutreffend festgesetzt.<\/li>
    4. a) In einem ersten Schritt ist w\u00e4hrend des Insolvenzverfahrens die Jahreseinkommensteuer f\u00fcr alle im jeweiligen Veranlagungszeitraum (\u00a7 25 Abs. 1 EStG) angefallenen Eink\u00fcnfte, deren materiell-rechtlicher Rechtstr\u00e4ger der Insolvenzschuldner ist, nach steuerrechtlichen Vorschriften und Ma\u00dfst\u00e4ben einheitlich zu ermitteln. Dann ist dieser Betrag in einem zweiten Schritt aufzuteilen. Gegen\u00fcber dem Insolvenzschuldner \u2011\u2011wegen seiner Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit\u2011\u2011 und gegen\u00fcber dem Insolvenzverwalter \u2011\u2011wegen der Eink\u00fcnfte der Insolvenzmasse (\u00a7 55 Abs. 1 InsO)\u2011\u2011 ist der jeweilige Teilbetrag in gesonderten Einkommensteuerbescheiden festzusetzen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 27.10.2020 – VIII R 19\/18, BFHE 271, 15, BStBl II 2021, 819, Rz 37, und vom 16.05.2013 – IV R 23\/11, BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759, Rz 27 f.; vgl. auch Senatsurteile vom 16.07.2015 – III R 32\/13, BFHE 251, 102, BStBl II 2016, 251, und vom 16.04.2015 – III R 21\/11, BFHE 250, 7, BStBl II 2016, 29; sowie Kahlert, Sanierungs- und Insolvenzsteuerrecht, 2. Aufl. 2011, Rz 9.750 ff.). Insolvenzforderungen (\u00a7\u00a7 38, 174 Abs. 1 Satz 1 InsO), die gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 174, 175 InsO zur Tabelle anzumelden w\u00e4ren (vgl. etwa BFH-Urteil vom 10.07.2019 – X R 31\/16, BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 34), sind nicht streitgegenst\u00e4ndlich.<\/li>
    5. aa) Der Grund f\u00fcr die im ersten Schritt vorzunehmende Ermittlung einer Gesamt-Einkommensteuer f\u00fcr alle Eink\u00fcnfte liegt darin, dass diese ununterscheidbar zur Einkommensteuer beitragen, unabh\u00e4ngig davon, ob sie vor der Insolvenzer\u00f6ffnung, von der Masse (\u00a7 55 InsO), w\u00e4hrend des Insolvenzverfahrens vom Insolvenzschuldner oder (im letzten Jahr der Insolvenz) nach Beendigung des Insolvenzverfahrens erzielt wurden (zur Zwangsverwaltung vgl. auch BFH-Urteile vom 10.02.2015 – IX R 23\/14, BFHE 249, 202, BStBl II 2017, 367, Rz 12 ff. und 35, und vom 09.12.2014 – X R 12\/12, BFHE 253, 482, BStBl II 2016, 852, Rz 48 ff.; zur Zwangsversteigerung vgl. BFH-Urteil vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 25 ff.). W\u00fcrde man die Einkommensteile jeweils gesondert veranlagen, w\u00fcrden derartige Eink\u00fcnfte gegen\u00fcber Eink\u00fcnften, die au\u00dferhalb eines Insolvenzverfahrens erzielt wurden, durch den mehrfachen Ansatz des Grundfreibetrags sowie etwaiger Pausch- und Freibetr\u00e4ge und eine niedrigere Progression ohne sachlichen Grund privilegiert werden. Eine R\u00fcckkehr zur sog. Separationstheorie des Reichsfinanzhofs (RFH), die dieser 1938 aufgegeben hat (RFH-Urteil vom 22.06.1938 – VI 687\/37, RFHE 44, 162, RStBl 1938, 669), kommt nicht in Betracht (BFH-Urteile vom 11.11.1993 – XI R 73\/92, BFH\/NV 1994, 477, unter II.2., und vom 07.11.1963 – IV 210\/62 S, BFHE 78, 172, BStBl III 1964, 70).<\/li>
    6. bb) In den ersten Jahren nach Inkrafttreten der InsO hat die Finanzverwaltung gegen\u00fcber einem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit erzielt hat, nur die gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 1 Satz 2 InsO i.V.m. \u00a7 850e Nr. 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) bei der Berechnung des pf\u00e4ndbaren Arbeitseinkommens nicht mitzurechnende und somit auch nach Inkrafttreten der InsO weiterhin privilegierte Lohnsteuer erhoben und die Gesamt-Einkommensteuer im \u00dcbrigen gegen\u00fcber dem Insolvenzverwalter festgesetzt. Der Verzicht auf eine Einkommensteuerfestsetzung hatte zur Folge, dass gegen\u00fcber der Insolvenzmasse auch in den F\u00e4llen, in denen der Insolvenzschuldner heimlich „schwarz“ gearbeitet hatte, die gesamte Steuer festgesetzt wurde, obwohl die Masse auf die Eink\u00fcnfte des Insolvenzschuldners, auch soweit sie die Pf\u00e4ndungsfreibetr\u00e4ge \u00fcberstiegen, keinen Zugriff hatte und obwohl gesetzwidrig keine Lohnsteuer abgef\u00fchrt worden war. Deshalb hat der BFH mit Urteil vom 24.02.2011 – VI R 21\/10 (BFHE 232, 318, BStBl II 2011, 520, Leitsatz und Rz 15 ff.) entschieden, dass gegen\u00fcber dem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt, ein Teil der Einkommensteuer festzusetzen ist (so auch BFH-Urteil vom 27.07.2011 – VI R 9\/11, BFH\/NV 2011, 2111, Rz 13 und 15; Senatsurteil in BFHE 251, 102, BStBl II 2016, 251, Rz 19 f.).<\/li>
    7. cc) Die seit Ergehen des BFH-Urteils in BFHE 232, 318, BStBl II 2011, 520 im Hinblick auf den Erlass gesonderter Einkommensteuerbescheide erforderliche Aufteilung der Gesamt-Einkommensteuer zwischen dem Insolvenzverwalter und dem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit erzielt, ist nach Auffassung des erkennenden Senats entsprechend der unter Geltung der Konkursordnung entwickelten Rechtsprechung, die der BFH bereits in zwei j\u00fcngeren Entscheidungen f\u00fcr die InsO best\u00e4tigt hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 63, und in BFHE 271, 15, BStBl II 2021, 819, Rz 46), ausschlie\u00dflich entsprechend dem Verh\u00e4ltnis der jeweiligen Eink\u00fcnfte (\u00a7 2 Abs. 2 Satz 1 EStG) vorzunehmen.<\/li>
    8. (1) Dies beruht darauf, dass der Insolvenzschuldner materiell-rechtlich auch hinsichtlich des Teils der Einkommensteuerschuld Steuerschuldner ist, der gegen\u00fcber dem Insolvenzverwalter als Vertreter der Insolvenzmasse festzusetzen ist. Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 EStG sind dem Insolvenzschuldner nicht nur die Eink\u00fcnfte zuzurechnen, die er w\u00e4hrend des Insolvenzverfahrens durch eigene Arbeit unmittelbar selbst erzielt, sondern auch alle Eink\u00fcnfte aus der Insolvenzmasse, auch wenn sie aus Handlungen oder Ma\u00dfnahmen des Insolvenzverwalters resultieren oder in sonstiger Weise durch die Masse begr\u00fcndet sind und unabh\u00e4ngig davon, ob der Insolvenzschuldner hierauf Zugriff hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 78, 172, BStBl III 1964, 70 zur Konkursordnung). Der \u00dcbergang der Verwaltungs- und Verf\u00fcgungsbefugnis \u00fcber das Verm\u00f6gen des Insolvenzschuldners gem\u00e4\u00df \u00a7 80 Abs. 1 InsO auf den Insolvenzverwalter hat seine Ursache ausschlie\u00dflich im Insolvenzrecht und keinen Einfluss auf das materielle Einkommensteuerrecht. Nach materiellem Steuerrecht bleibt es bei der Einkommensteuerpflicht und -schuldnerschaft des Insolvenzschuldners nach \u00a7 1 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. \u00a7\u00a7 33, 43 der Abgabenordnung (AO). Wenn dem Insolvenzschuldner danach alle Eink\u00fcnfte weiterhin steuerlich zuzurechnen sind und der Insolvenzverwalter insoweit lediglich als Partei kraft Amtes mit Wirkung f\u00fcr den Insolvenzschuldner handelt sowie das zu versteuernde Einkommen die Bemessungsgrundlage f\u00fcr die tarifliche Einkommensteuer ist (vgl. \u00a7 2 Abs. 5 Satz 1 Halbsatz 2, \u00a7 32a Abs. 1 Satz 1 EStG), ist es nach Auffassung des Senats folgerichtig, die Gesamt-Einkommensteuer zwischen Insolvenzmasse und Insolvenzschuldner im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte (\u00a7 2 Abs. 2 Satz 1 EStG) aufzuteilen. Jede andere Aufteilung \u2011\u2011z.B. eine Aufteilung im Verh\u00e4ltnis des Einkommens i.S. des \u00a7 2 Abs. 4 EStG unter Ber\u00fccksichtigung getragener Sonderausgaben oder au\u00dfergew\u00f6hnlicher Belastungen, des zu versteuernden Einkommens i.S. des \u00a7 2 Abs. 5 EStG oder im Verh\u00e4ltnis der durch fiktive Einzelveranlagungen (Schattenveranlagungen) errechneten Einkommensteuer analog \u00a7 270 Satz 1 AO (vgl. dazu etwa Di\u00dfars in Schwarz\/Pahlke, AO, \u00a7 251 Rz 79; Farr, Die Besteuerung in der Insolvenz, 1. Aufl. 2005, Rz 295 ff.; Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 9. Aufl. 2021, S. 147 f.; Loose in Tipke\/Kruse, \u00a7 251 AO Rz 72; Neumann in Gosch, AO \u00a7 251 Rz 72; Waza\/Uhl\u00e4nder\/Schmittmann, Insolvenzen und Steuern, 13. Aufl. 2021, Rz 1461)\u2011\u2011 widerspr\u00e4che der gesetzlichen Grundsystematik und w\u00e4re auch nicht praktikabel (vgl. Jatzke in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler \u2011\u2011HHSp\u2011\u2011, \u00a7 251 AO Rz 341 f.; Roth, Insolvenzsteuerrecht, 3. Aufl. 2020, Rz 4.197, s. aber auch Rz 4.193; vermittelnd Fehrenbacher in Jaeger, Insolvenzordnung, 1. Aufl. 2016, Band 5, Teil 1, Steuerrecht in der Insolvenz, Einkommensteuer, Rz 85). Der Senat h\u00e4lt deshalb an der diesbez\u00fcglichen BFH-Rechtsprechung fest (vgl. BFH-Urteil in BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 63, und in BFHE 271, 15, BStBl II 2021, 819, Rz 46).<\/li>
    9. (2) Auch in Ansehung der progressiven Einkommensteuerbelastung h\u00e4lt der BFH an seiner Rechtsprechung zur Aufteilung der Jahressteuerschuld zwischen einem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt hat, und dem Insolvenzverwalter nach dem Verh\u00e4ltnis der auf die jeweiligen Verm\u00f6gensbereiche entfallenden Eink\u00fcnfte fest, weil zur Jahressteuerschuld ununterscheidbar alle Einkommensteile beitragen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 63; vgl. auch Jatzke in HHSp, \u00a7 251 AO Rz 341 f.). So kann im Falle von Eink\u00fcnften, die insolvenzrechtlich zu unterschiedlichen Verm\u00f6gensbereichen geh\u00f6ren, einkommensteuerlich nicht bestimmt werden, welche Teile in welchem Umfang zur Progression beigetragen haben. Denn nach Ablauf des Veranlagungszeitraums entsteht, soweit nichts anderes bestimmt ist, die Einkommensteuer in einer Summe (\u00a7 36 Abs. 1 EStG), ohne Unterscheidung danach, in welchem Zeitabschnitt des Kalenderjahres und in welcher H\u00f6he die jeweiligen in das zu versteuernde Einkommen eingegangenen Eink\u00fcnfte erzielt wurden. Vor diesem Hintergrund beinhaltet der in Rede stehende Rechtsgrundsatz des BFH eine beachtliche Begr\u00fcndung f\u00fcr die Sachangemessenheit der von der bisherigen h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung angewendeten Aufteilungsmethode.<\/li>
    10. (3) Die Aufteilung der Einkommensteuer sowie des Solidarit\u00e4tszuschlags und der Zinsen zur Einkommensteuer zwischen einem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt hat, und dem Insolvenzverwalter entsprechend dem Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte ist nach Auffassung des Senats verfassungsrechtlich unbedenklich.<\/li>
    11. (a) Nat\u00fcrliche Personen d\u00fcrfen nur hinsichtlich des ihr Existenzminimum \u00fcbersteigenden Einkommens besteuert werden (vgl. etwa Beschl\u00fcsse des Bundesverfassungsgerichts \u2011\u2011BVerfG\u2011\u2011 Grundfreibetrag, Einkommensteuerrecht vom 25.09.1992 – 2 BvL 5\/91, 8\/91, 14\/91, BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413 \u2011\u2011Entscheidungsformel\u2011\u2011, und Steuerpflicht bei Kindesunterhalt, Kinderexistenzminimum vom 13.10.2009 – 2 BvL 3\/05, BVerfGE 124, 282, BGBl I 2009, 3785 \u2011\u2011Entscheidungsformel\u2011\u2011). Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes \u2011\u2011GG\u2011\u2011 (i.V.m. Art. 1 Abs. 1, Art. 20 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG) verpflichtet den Staat, das Einkommen des B\u00fcrgers insoweit steuerfrei zu stellen, als dieser es zur Schaffung der Mindestvoraussetzungen eines menschenw\u00fcrdigen Daseins f\u00fcr sich und seine Familie ben\u00f6tigt. Ebenso wie der Staat nach Art. 1 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem Sozialstaatsgrundsatz des Art. 20 Abs. 1 GG verpflichtet ist, dem mittellosen B\u00fcrger diese Mindestvoraussetzungen erforderlichenfalls durch Sozialleistungen zu sichern, darf er dem B\u00fcrger das selbst erzielte Einkommen jedenfalls bis zu diesem Betrag nicht entziehen (vgl. BVerfG-Beschluss Erstausbildungskosten vom 19.11.2019 – 2 BvL 22-27\/14, BVerfGE 152, 274, Orientierungssatz 1b und Rz 105, m.w.N.). Steuerlasten sind am Prinzip der finanziellen Leistungsf\u00e4higkeit, der Folgerichtigkeit und der steuerlichen Lastengleichheit des Steuerschuldners auszurichten (vgl. etwa BVerfG-Beschluss h\u00e4usliches Arbeitszimmer vom 06.07.2010 – 2 BvL 13\/09, BVerfGE 126, 268, BGBl I 2010, 1157, BStBl II 2011, 318, Rz 36; BFH-Urteil vom 20.10.2010 – IX R 56\/09, BFHE 231, 173, BStBl II 2011, 409, Rz 23). \u00a7 32a EStG setzt diese Grunds\u00e4tze f\u00fcr die Einkommensbesteuerung um.<\/li>
    12. (b) Diesen Anforderungen gen\u00fcgt die materiell-rechtlich auf den Insolvenzschuldner entfallende Gesamt-Einkommensteuer. Da die Aufteilung des Schuldnerverm\u00f6gens in zwei Verm\u00f6gensmassen, welche die Aufteilung der Einkommensteuer notwendig macht, eine Folge der Insolvenz ist, ist der Schuldnerschutz im Streitfall vorrangig durch das Insolvenzrecht und die Schuldnerschutzvorschriften gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 1 Satz 2 InsO i.V.m. \u00a7 850a ff. ZPO zu gew\u00e4hrleisten.<\/li>
    13. Ob es rechtspolitisch zweckm\u00e4\u00dfig w\u00e4re, gegen\u00fcber dem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt, die Einkommensteuer nur in etwa in H\u00f6he der Lohnsteuer festzusetzen, kann der Senat offen lassen. Denn blo\u00dfe Zweckm\u00e4\u00dfigkeitserw\u00e4gungen rechtfertigen eine Durchbrechung der gesetzlichen Grundsystematik nicht.<\/li>
    14. (c) Der Senat vermag auch nicht zu erkennen, dass die Aufteilung der Gesamt-Einkommensteuerschuld nach dem Verh\u00e4ltnis der auf die jeweiligen Verm\u00f6gensbereiche entfallenden Eink\u00fcnfte zu einer gegen Art. 3 Abs. 1 GG versto\u00dfenden Ungleichbehandlung des Insolvenzschuldners f\u00fchrt, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt, gegen\u00fcber einem Insolvenzschuldner, der nach Freigabe durch den Insolvenzverwalter gem\u00e4\u00df \u00a7 35 Abs. 2 und 3 InsO Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb oder aus selbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt. Denn insoweit handelt es sich in insolvenzrechtlicher Hinsicht um im Wesentlichen ungleiche Sachverhalte, f\u00fcr die der Gesetzgeber in steuerrechtlicher Hinsicht entsprechend dieser Ungleichheit auch unterschiedliche Rechtsfolgen vorsehen durfte. Gelangt beim nichtselbst\u00e4ndig t\u00e4tigen Insolvenzschuldner pf\u00e4ndbarer Arbeitslohn als Neuerwerb nach \u00a7 35 Abs. 1 InsO automatisch zur Insolvenzmasse, liegt allein darin keine Verwaltung der Insolvenzmasse in anderer Weise i.S. des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO (BFH-Urteil in BFHE 232, 318, BStBl II 2011, 520, Rz 12 ff.). Folge ist die Notwendigkeit der Aufteilung der Gesamt-Einkommensteuerschuld auf zwei Verm\u00f6gensbereiche. Dagegen hat die Rechtsprechung im Fall des gewerblich oder selbst\u00e4ndig t\u00e4tigen Insolvenzschuldners unter bestimmten Voraussetzungen ein massebezogenes Verwaltungshandeln des Insolvenzverwalters i.S. des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO angenommen (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 250, 7, BStBl II 2016, 29, Rz 13 ff., und in BFHE 251, 102, BStBl II 2016, 251, Rz 20 ff.). Folge ist, dass die Einkommensteuer auch hinsichtlich der gewerblichen oder selbst\u00e4ndigen Eink\u00fcnfte des Insolvenzschuldners gegen\u00fcber der Masse festgesetzt wird und schon keine Notwendigkeit der Aufteilung der Gesamt-Einkommensteuerschuld entsteht.<\/li>
    15. b) Nach diesen Grunds\u00e4tzen war die angefochtene Steuerfestsetzung nach Auffassung des Senats im Streitfall rechtm\u00e4\u00dfig.<\/li>
    16. aa) Das FA hat zutreffend in einem ersten Schritt die Gesamt-Einkommensteuer festgesetzt und diese in einem zweiten Schritt entsprechend dem Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte zwischen dem Kl\u00e4ger und dem beigeladenen Insolvenzverwalter aufgeteilt. Wie ausgef\u00fchrt, lassen die gesetzliche Grundsystematik und Praktikabilit\u00e4tserw\u00e4gungen ausschlie\u00dflich eine Aufteilung im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte zu. Die vom Kl\u00e4ger beantragte Aufteilung, bei der ihm gegen\u00fcber die im Wege einer Schattenveranlagung (Probeberechnung) ermittelte Einkommensteuer festgesetzt wird und gegen\u00fcber der Masse die Differenz aus der Gesamt-Einkommensteuer und der auf den Kl\u00e4ger entfallenden Steuer, scheidet deshalb aus, ebenso der vom FG vorgenommene Abzug des Grundfreibetrags von den Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers. Da nach Auffassung des Senats allein die Aufteilung der Gesamt-Einkommensteuer im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte rechtm\u00e4\u00dfig ist, kommen auch alle anderen, in der Literatur diskutierten Aufteilungsvarianten nicht in Betracht.<\/li>
    17. bb) Der Streitfall gibt nach Auffassung des Senats keinen Anlass, an der Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit der Aufteilung der Gesamt-Einkommensteuer im Verh\u00e4ltnis der Eink\u00fcnfte und der Einkommensteuerfestsetzung gegen\u00fcber einem Insolvenzschuldner, der Eink\u00fcnfte aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit erzielt hat, zu zweifeln. So fehlt es schon an einer schl\u00fcssigen Berechnung des FG, anhand derer im Einzelnen erkennbar wird, dass aufgrund des steuerlichen Zugriffs das Existenzminimum des Kl\u00e4gers tats\u00e4chlich nicht mehr gew\u00e4hrleistet ist. Denn es ist streng auf das sozialhilferechtlich gew\u00e4hrleistete Leistungsniveau als eine das Existenzminimum quantifizierende Vergleichsebene abzustellen. Das Prinzip der Steuerfreiheit des Existenzminimums gew\u00e4hrleistet dem Steuerpflichtigen lediglich den Schutz des Lebensstandards auf Sozialhilfeniveau, nicht aber auf dem Niveau, das durch die Leistungen der gesetzlichen Sozialversicherung erreicht werden kann (BVerfG-Beschluss vom 13.02.2008 – 2 BvL 1\/06, BVerfGE 120, 125, unter D.II.3.; vgl. auch BFH-Urteil vom 16.11.2011 – X R 15\/09, BFHE 236, 69, BStBl II 2012, 325, Rz 28 ff.; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen, BVerfG-Beschluss vom 27.09.2017 – 2 BvR 598\/12, nicht ver\u00f6ffentlicht). Den Feststellungen des FG kann nicht entnommen werden, dass die nach dem Einkommensteuergesetz abzugsf\u00e4higen Aufwendungen des Kl\u00e4gers in voller H\u00f6he als verfassungsrechtlich zwingend zu ber\u00fccksichtigender Aufwand anzusehen sind. Die Auffassung des FG, dass s\u00e4mtliche abzugsf\u00e4higen Sonderausgaben (Renten- und Krankenversicherungsbeitr\u00e4ge) auch nach Verfassungsrecht ber\u00fccksichtigt werden m\u00fcssen, trifft nicht zu. Einer Zur\u00fcckverweisung zur Pr\u00fcfung einer abweichenden Steuerfestsetzung nach \u00a7 163 AO bedarf es nicht, da es sich bei dem Steuerfestsetzungs- und dem Billigkeitsverfahren um zwei selbst\u00e4ndige Verfahren handelt (z.B. BFH-Urteile vom 23.02.2021 – II R 22\/19, BFHE 273, 190, BStBl II 2021, 636, Rz 11, und vom 09.03.2010 – VIII R 24\/08, BFHE 228, 499, BStBl II 2010, 903, Rz 21).<\/li>
    18. 3. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1 FGO. Etwaige au\u00dfergerichtliche Kosten des Beigeladenen waren nicht aus Billigkeitsgr\u00fcnden zu erstatten (\u00a7 139 Abs. 4 FGO), denn dieser hat weder Sachantr\u00e4ge gestellt noch anderweitig das Verfahren wesentlich gef\u00f6rdert.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.190123.IIIR44.20.0 BFH III. Senat EStG \u00a7 2 Abs 2 S 1, EStG \u00a7 1 Abs 1 S 1, AO \u00a7 1, AO \u00a7 43, AO \u00a7 163, AO \u00a7 251, AO \u00a7 270 S 1, EStG \u00a7 32a Abs 1 S 2 Nr 1, EStG \u00a7 36, InsO \u00a7 35, InsO \u00a7 36, InsO \u00a7 … Zur Aufteilung der w\u00e4hrend des laufenden Insolvenzverfahrens anfallenden Einkommensteuer zwischen dem Insolvenzverwalter und dem nichtselbst\u00e4ndig t\u00e4tigen Insolvenzschuldner – BFH-Urteil vom 19. Januar 2023, III R 44\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75872","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75872","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75872"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75872\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75872"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75872"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75872"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}