{"id":75957,"date":"2023-07-10T12:43:52","date_gmt":"2023-07-10T10:43:52","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=75957"},"modified":"2023-07-10T12:43:52","modified_gmt":"2023-07-10T10:43:52","slug":"einkommensteuer-als-masseverbindlichkeit-bei-verwertung-sicherungsuebereigneten-beweglichen-betriebsvermoegens-durch-den-absonderungsberechtigten-glaeubiger-bfh-urteil-vom-14-dezember-2022-x-r-9-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/einkommensteuer-als-masseverbindlichkeit-bei-verwertung-sicherungsuebereigneten-beweglichen-betriebsvermoegens-durch-den-absonderungsberechtigten-glaeubiger-bfh-urteil-vom-14-dezember-2022-x-r-9-20\/","title":{"rendered":"Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit bei Verwertung sicherungs\u00fcbereigneten beweglichen Betriebsverm\u00f6gens durch den absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger- BFH-Urteil vom 14. Dezember 2022, X R 9\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2022:U.141222.XR9.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n

FGO \u00a7 60 Abs 3 S 1, FGO \u00a7 73 Abs 2, InsO \u00a7 35 Abs 1, InsO \u00a7 51 Nr 1, InsO \u00a7 50 Abs 1, InsO \u00a7 55 Abs 1 Nr 1, InsO \u00a7 166 Abs 1, InsO \u00a7 170 Abs 2, FGO \u00a7 122 Abs 1, FGO \u00a7 128 Abs 2, EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 1, EStG \u00a7 2 Abs 1 S 1 Nr 2, EStG VZ 2013<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Rheinland-Pfalz , 03. M\u00e4rz 2020, Az: 5 K 1193\/17<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. \u00dcberl\u00e4sst der Insolvenzverwalter gem\u00e4\u00df \u00a7 170 Abs. 2 InsO dem absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger die der Masse zugeh\u00f6rigen sicherungs\u00fcbereigneten beweglichen Wirtschaftsg\u00fcter des Betriebsverm\u00f6gens zur Verwertung und entsteht nachfolgend durch deren Verkauf \u2011\u2011infolge Aufdeckung von stillen Reserven\u2011\u2011 ein einkommensteuerpflichtiger Gewinn, ist die darauf entfallende Einkommensteuer eine „in anderer Weise“ durch die Verwertung der Insolvenzmasse begr\u00fcndete Masseverbindlichkeit.<\/p>\n\n\n\n

2. Durch die \u00dcberlassung (nur) zur Verwertung erfolgt keine echte Freigabe und damit auch keine Entlassung des Gegenstandes aus dem Insolvenzbeschlag.<\/p>\n\n\n\n

3. Zum Klageverfahren des Insolvenzverwalters wegen der Qualifizierung von Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit ist der Insolvenzschuldner nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 60 Abs. 3 Satz 1 FGO notwendig beizuladen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision des Kl\u00e4gers gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 03.03.2020 – 5 K 1193\/17 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Am 01.11.2012 wurde das Insolvenzverfahren \u00fcber das Verm\u00f6gen des Insolvenzschuldners (I), der als Einzelunternehmer einen metallverarbeitenden Gewerbebetrieb unterhielt, er\u00f6ffnet und der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) zum Insolvenzverwalter bestellt.<\/li>
  2. Mit Schreiben vom 29.11.2012 \u00fcberlie\u00df der Kl\u00e4ger der Kreissparkasse  die Verwertung der ihr sicherungs\u00fcbereigneten beweglichen Wirtschaftsg\u00fcter des Betriebsverm\u00f6gens des I und bat darum, den Verwertungserl\u00f6s ihm gegen\u00fcber abzurechnen und den Umsatzsteueranteil sowie den Feststellungskostenbeitrag auszukehren.<\/li>
  3. Im Rahmen der Sch\u00e4tzung der Besteuerungsgrundlagen des Streitjahres 2013 ermittelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) aus dem Verkauf des beweglichen Betriebsverm\u00f6gens einen Gewinn und k\u00fcndigte an, ihn der Masse zuzurechnen. Dem Hinweis des Kl\u00e4gers auf die Fremdverwertung und den geringen Massezufluss folgte das FA unter Berufung auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16.05.2013 – IV R 23\/11 (BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759) nicht. Es erlie\u00df unter dem 08.07.2015 zwei Bescheide, mit welchen es unter Ber\u00fccksichtigung von Eink\u00fcnften des I aus Gewerbebetrieb zum einen die (anteilige) Einkommensteuer betreffend die Masse gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger und zum anderen die (anteilige) Einkommensteuer betreffend das insolvenzfreie Verm\u00f6gen gegen\u00fcber I sowie seiner Ehefrau (E) \u2011\u2011durch Bekanntgabe gegen\u00fcber I\u2011\u2011 festsetzte. Dabei teilte das FA den Gesamtbetrag der Einkommensteuer im Verh\u00e4ltnis der Masseeink\u00fcnfte zu den Eink\u00fcnften im insolvenzfreien Verm\u00f6gen auf.<\/li>
  4. Nach Abgabe der Steuererkl\u00e4rung \u00e4nderte das FA unter dem 31.08.2015 die Einkommensteuerbescheide f\u00fcr 2013 aufgrund weiterer, nachtr\u00e4glich bekanntgewordener Verk\u00e4ufe des sicherungs\u00fcbereigneten Betriebsverm\u00f6gens dahingehend ab, dass es nunmehr Eink\u00fcnfte des I aus Gewerbebetrieb in H\u00f6he von 63.657 \u20ac zugrunde legte, wodurch sich eine entsprechende Neuaufteilung der Gesamtsteuerschuld und eine ge\u00e4nderte Festsetzung der anteiligen Einkommensteuer in den an den Kl\u00e4ger (als Insolvenzverwalter) sowie an I und E gerichteten Einkommensteuerbescheiden ergab.<\/li>
  5. Die nach erfolglosen Einspruchsverfahren erhobenen Klagen des Kl\u00e4gers (Aktenzeichen 5 K 1097\/17) sowie des I (Aktenzeichen 5 K 1193\/17) wurden mit Beschluss des Finanzgerichts (FG) vom 12.09.2019 gem\u00e4\u00df \u00a7 73 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) unter dem Aktenzeichen 5 K 1193\/17 zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung verbunden.<\/li>
  6. Das FG wies die Klage des Kl\u00e4gers \u2011\u2011ebenso wie die des I\u2011\u2011 ab (Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 2020, 679) und f\u00fchrte zur Begr\u00fcndung aus, die vom Kl\u00e4ger erkl\u00e4rte \u00dcberlassung des Sicherungsguts zur Verwertung durch die absonderungsberechtigte Kreissparkasse nach \u00a7 170 Abs. 2 der Insolvenzordnung (InsO) stelle eine Ma\u00dfnahme des Insolvenzverwalters i.S. von \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO dar. Darin liege keine echte Freigabe im Sinne einer Entlassung der Gegenst\u00e4nde aus dem Insolvenzbeschlag, da es hierf\u00fcr einer entsprechenden Erkl\u00e4rung des Kl\u00e4gers gegen\u00fcber I bedurft h\u00e4tte. Es handele sich um Masseverbindlichkeiten, da der Besteuerungstatbestand erst nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens durch den Verkauf des beweglichen Anlageverm\u00f6gens verwirklicht worden sei. Ob die Ver\u00e4u\u00dferung durch den Insolvenzverwalter selbst oder durch einen zur Verwertung befugten absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger vorgenommen werde, sei nicht entscheidend.<\/li>
  7. Mit seiner Revision macht der Kl\u00e4ger im Kern geltend, im Hinblick auf seine Haftungsrisiken (\u00a7 60 InsO) m\u00fcsse f\u00fcr den Insolvenzverwalter stets eine \u2011\u2011die Masse sch\u00fctzende\u2011\u2011 Handlungsalternative bestehen. Vorliegend habe au\u00dfer der Eigenverwertung oder der \u00dcberlassung der Verwertung an den Sicherungsgl\u00e4ubiger gem\u00e4\u00df \u00a7 170 Abs. 2 InsO f\u00fcr ihn keine andere M\u00f6glichkeit bestanden, die in Rede stehenden Wirtschaftsg\u00fcter „loszuwerden“. Eine Freigabe der Wirtschaftsg\u00fcter aus dem Insolvenzbeschlag sei nicht m\u00f6glich gewesen. Bez\u00fcglich der sicherungs\u00fcbereigneten Gegenst\u00e4nde habe die Kreissparkasse die „Aussonderung“ verlangen k\u00f6nnen und dies auch getan. Mangels Eigentums habe I keinen Herausgabeanspruch gehabt.<\/li>
  8. \u00dcberdies gef\u00e4hrde die Annahme einer Freigabem\u00f6glichkeit, bei welcher die Realisation der stillen Reserven allein den Insolvenzschuldner treffe, das insolvenzrechtliche Ziel der Erlangung der Restschuldbefreiung des Schuldners. Diesem Ziel k\u00f6nne durch \u00c4nderung der BFH-Rechtsprechung Rechnung getragen werden. Daf\u00fcr m\u00fcsse in dem Insolvenzantrag jedenfalls in solchen F\u00e4llen eine Betriebsaufgabe des Steuerpflichtigen gesehen werden, in denen der Insolvenzschuldner keine Betriebsfortf\u00fchrung beabsichtige (innere Tatsache) und in der Folge eine solche auch weder veranlasse noch an ihr mitwirke. So liege der Fall hier: Es handele sich um einen \u00fcblichen Zerschlagungs-\/Aufgabefall. W\u00e4re danach regelm\u00e4\u00dfig auf den Zeitpunkt der Antragstellung eine Aufgabebilanz zu erstellen, f\u00fchre dies \u2011\u2011da der realisierte Erl\u00f6s aus der Ver\u00e4u\u00dferung von Wirtschaftsg\u00fctern deren gemeinen Wert innerhalb der Aufgabebilanz entspreche\u2011\u2011 regelm\u00e4\u00dfig zu keiner Steuerschuld, sodass weder die Masse noch das insolvenzfreie Verm\u00f6gen belastet w\u00fcrden.<\/li>
  9. Das Senatsurteil vom 07.07.2020 – X R 13\/19 (BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174) sei zu einem mit einem Grundpfandrecht belasteten Grundst\u00fcck ergangen, das aus der Masse habe freigegeben werden k\u00f6nnen. Demgegen\u00fcber sei im Falle sicherungs\u00fcbereigneter beweglicher Gegenst\u00e4nde nicht der Insolvenzschuldner Eigent\u00fcmer, vielmehr sei seit der Sicherungs\u00fcbereignung der absonderungsberechtigte Gl\u00e4ubiger Eigent\u00fcmer und verf\u00fcgungsbefugt. Das gesetzliche Verwertungsrecht des Insolvenzverwalters \u00e4ndere daran nichts. Eine Freigabe als R\u00fcckgabe der Verf\u00fcgungsbefugnis an den Insolvenzschuldner sei rechtstechnisch nicht m\u00f6glich, weil der Insolvenzverwalter keine Verf\u00fcgungsbefugnis habe, die er an den Schuldner zur\u00fcckreichen k\u00f6nne.<\/li>
  10. Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    das angefochtene Urteil, soweit es ihm gegen\u00fcber ergangen ist, sowie den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2013 betreffend die Masse vom 31.08.2015 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 13.01.2017 aufzuheben.<\/li>
  11. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  12. Es h\u00e4lt die vom FG gegebene Begr\u00fcndung f\u00fcr zutreffend und weist erg\u00e4nzend insbesondere darauf hin, dass die vom Kl\u00e4ger angesprochene „Haftungsfalle“ f\u00fcr den Insolvenzverwalter nicht bestehe. Die Entstehung der Steuer aufgrund der Realisierung der den sicherungs\u00fcbereigneten Wirtschaftsg\u00fctern innewohnenden stillen Reserven h\u00e4nge nicht von der die Verwertung durchf\u00fchrenden Person ab. Daher k\u00f6nne der Insolvenzverwalter durch die gesetzlich vorgesehene \u00dcberlassung zur Verwertung auch keine Pflichtverletzung begangen haben.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Der Insolvenzschuldner I ist trotz der Verbindung seines Klageverfahrens mit dem Klageverfahren des Kl\u00e4gers zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung gem\u00e4\u00df \u00a7 73 Abs. 2 FGO kein Beteiligter des vorliegenden Revisionsverfahrens des Kl\u00e4gers.<\/li>
    2. Der Verbindungsbeschluss des FG gem\u00e4\u00df \u00a7 73 Abs. 2 FGO ist rechtsfehlerhaft (unter 1.); ihm kommt \u2011\u2011was die Beteiligtenstellung des I anbelangt\u2011\u2011 keine Bindungswirkung f\u00fcr das vorliegende Revisionsverfahren zu (unter 2.), sodass I nicht am Revisionsverfahren beteiligt ist (unter 3.).<\/li>
    3. 1. Der Verbindungsbeschluss des FG ist rechtsfehlerhaft ergangen.<\/li>
    4. a) Nach \u00a7 73 Abs. 2 FGO wird, wenn die Klage von jemandem erhoben ist, der wegen dieses Klagegegenstandes nach \u00a7 60 Abs. 3 FGO zu einem anderen Verfahren beizuladen w\u00e4re, die notwendige Beiladung des Kl\u00e4gers dadurch ersetzt, dass die beiden Verfahren zu gemeinsamer Verhandlung und einheitlicher Entscheidung verbunden werden. Liegen bei den Klagen verschiedener Kl\u00e4ger die Voraussetzungen einer gegenseitigen notwendigen Beiladung gem\u00e4\u00df \u00a7 60 Abs. 3 FGO vor, ersetzt die Verbindung nach \u00a7 73 Abs. 2 FGO die jeweiligen Beiladungen (vgl. Ossinger in Schwarz\/Pahlke\/Ke\u00df, AO\/FGO, \u00a7 73 FGO Rz 32; Th\u00fcrmer in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler \u2011\u2011HHSp\u2011\u2011, \u00a7 73 FGO Rz 4).<\/li>
    5. b) Im Streitfall lagen die Voraussetzungen f\u00fcr eine Verbindung gem\u00e4\u00df \u00a7 73 Abs. 2 FGO nicht vor, da kein Fall der notwendigen Beiladung (\u00a7 60 Abs. 3 FGO) gegeben ist.<\/li>
    6. Nach der BFH-Rechtsprechung scheidet eine notwendige Beiladung des Insolvenzschuldners bei einem Streit dar\u00fcber aus, ob eine Steuerverbindlichkeit eine Masseverbindlichkeit i.S. des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO darstellt. Zur Begr\u00fcndung hierf\u00fcr wird angef\u00fchrt, dass die Interessen von Insolvenzverwalter und -schuldner nicht „nach den Steuergesetzen“, sondern durch die Auslegung des Insolvenzrechts ber\u00fchrt seien (vgl. BFH-Urteil vom 08.09.2011 – V R 38\/10, BFHE 235, 488, BStBl II 2012, 270, Rz 23; Senatsurteil vom 10.07.2019 – X R 31\/16, BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 71; Brandis in Tipke\/Kruse, \u00a7 60 FGO Rz 64a; Hartman in Gosch, FGO \u00a7 60 Rz 94). Im \u00dcbrigen hat der BFH offen gelassen, ob der Insolvenzschuldner in einem vom Insolvenzverwalter gef\u00fchrten Klageverfahren \u00fcberhaupt Dritter i.S. von \u00a7 60 Abs. 3 Satz 1 FGO sein kann (vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2019 – V R 51\/17, BFHE 265, 294, BStBl II 2021, 52, Rz 25).<\/li>
    7. Hinzu kommt, dass \u00a7 60 Abs. 3 Satz 1 FGO voraussetzt, dass die Entscheidung notwendigerweise und unmittelbar Rechte Dritter gestaltet, best\u00e4tigt, ver\u00e4ndert oder zum Erl\u00f6schen bringt, insbesondere also in F\u00e4llen, in denen das, was einen Prozessbeteiligten beg\u00fcnstigt oder benachteiligt, notwendigerweise umgekehrt den Dritten benachteiligen oder beg\u00fcnstigen muss, wobei ein sachlogischer oder rechnerischer Zusammenhang nicht gen\u00fcgt (vgl. Senatsbeschluss vom 11.01.2018 – X R 21\/17, BFH\/NV 2018, 529, Rz 6). Im Fall der Festsetzung von Einkommensteuer w\u00e4hrend des laufenden Insolvenzverfahrens k\u00f6nnen indes mehrere insolvenzrechtliche Forderungskategorien bzw. Verm\u00f6gensbereiche betroffen sein. Neben der Unterscheidung zwischen Insolvenz-, Masse- und insolvenzfreier Forderung kommt eine weitere, den Zwangsverwalter betreffende Forderungskategorie in Betracht (bei Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung vgl. BFH-Urteil vom 10.02.2015 – IX R 23\/14, BFHE 249, 202, BStBl II 2017, 367, Rz 35). Angesichts dieser unterschiedlichen M\u00f6glichkeiten fehlt es, soweit es um eine von der Einordnung als Masseverbindlichkeiten abweichende Qualifizierung geht, an einem notwendigerweise in einem bestimmten Verm\u00f6gensbereich eintretenden Nachteil. Der Insolvenzschuldner wird nicht zwangsl\u00e4ufig im insolvenzfreien Verm\u00f6gensbereich nachteilig ber\u00fchrt.<\/li>
    8. 2. Dem Verbindungsbeschluss kommt \u2011\u2011was die Beteiligtenstellung des I anbelangt\u2011\u2011 keine Bindungswirkung f\u00fcr das vorliegende Revisionsverfahren zu.<\/li>
    9. a) Nach der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung ist, auch wenn die Beiladung eines Beteiligten im Gesetz keine Grundlage findet, der Beiladungsbeschluss im Revisionsverfahren nicht aufzuheben; ein vom FG zu Unrecht Beigeladener bleibt am Revisionsverfahren beteiligt. Dies beruht darauf, dass der Beiladungsbeschluss nach \u00a7 128 Abs. 1 FGO mit der Beschwerde angefochten werden kann. Da diese M\u00f6glichkeit besteht, besteht kein Bedarf, einen von dem Beschwerdeberechtigten nicht innerhalb der Frist des \u00a7 129 Abs. 1 FGO angefochtenen Beiladungsbeschluss von Amts wegen im Revisionsverfahren aufzuheben (vgl. BFH-Urteil vom 27.05.1981 – I R 112\/79, BFHE 133, 526, BStBl II 1982, 192, unter I.2.; BFH-Beschluss vom 17.04.2013 – VI R 15\/12, BFH\/NV 2013, 1242, Rz 20).<\/li>
    10. Demgegen\u00fcber ist der Beschluss \u00fcber die Verbindung und Trennung eine prozessleitende Verf\u00fcgung i.S. von \u00a7 128 Abs. 2 FGO und demgem\u00e4\u00df \u2011\u2011im Gegensatz zum Beiladungsbeschluss\u2011\u2011 nicht anfechtbar (vgl. Brandis in Tipke\/Kruse, \u00a7 73 FGO Rz 3; Ossinger in Schwarz\/Pahlke\/Ke\u00df, a.a.O., \u00a7 73 FGO Rz 32; Th\u00fcrmer in HHSp, \u00a7 73 FGO Rz 36) und kann daher keine dem Beiladungsbeschluss entsprechende Bindungswirkung entfalten.<\/li>
    11. b) Da die Beteiligtenstellung des I vorliegend nur auf einem Verbindungsbeschluss gem\u00e4\u00df \u00a7 73 Abs. 2 FGO beruht, ist diese f\u00fcr das vorliegende Revisionsverfahren nicht bindend. Ohnehin k\u00f6nnte dem auf das Ausgangsverfahren bezogenen Verbindungsbeschluss des FG keine Aussage \u00fcber die Stellung des Insolvenzschuldners als notwendig Beigeladener in einem Revisionsverfahren des Insolvenzverwalters entnommen werden.<\/li>
    12. 3. I ist an diesem Revisionsverfahren nicht beteiligt.<\/li>
    13. a) Gegenstand des Revisionsverfahrens ist das angefochtene FG-Urteil nur insoweit, als darin \u00fcber die Klage des Kl\u00e4gers entschieden wurde. Die Streitgegenst\u00e4nde dieser Klage (Anteil der Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit) und der Klage des I (Anteil der Einkommensteuer als insolvenzfreie Forderung) ber\u00fchren sich \u2011\u2011wie oben dargelegt\u2011\u2011 nicht. Soweit \u00fcber die Klage des I entschieden wurde, ist das Urteil des FG rechtskr\u00e4ftig geworden.<\/li>
    14. b) Dass das FG die Klage des Kl\u00e4gers mit derjenigen des I verbunden hat, macht diesen nicht zum Beteiligten am Verfahren \u00fcber die Revision des Kl\u00e4gers. Zwar ist gem\u00e4\u00df \u00a7 122 Abs. 1 FGO Beteiligter am Verfahren \u00fcber die Revision, wer am Verfahren \u00fcber die Klage beteiligt war. Daraus folgt indes bei verbundenen Klageverfahren nicht zwingend, dass s\u00e4mtliche Kl\u00e4ger auch Beteiligte eines nachfolgenden Revisionsverfahrens werden. Ungeachtet der verfahrensrechtlichen Verbindung (im erstinstanzlichen Verfahren) infolge des Verbindungsbeschlusses entsteht kein einheitlicher Streitgegenstand; die Klagen bleiben materiell-rechtlich selbst\u00e4ndige Verfahren. Die Verbindung hat \u2011\u2011abgesehen von der kostenm\u00e4\u00dfigen Auswirkung\u2011\u2011 nur verfahrenstechnische Wirkungen (vgl. Ossinger in Schwarz\/Pahlke\/Ke\u00df, a.a.O., \u00a7 73 FGO Rz 35). „Die Klage“ i.S. von \u00a7 122 Abs. 1 FGO ist die von jedem einzelnen Kl\u00e4ger erhobene Klage, die durch die Verbindung mit den anderen Klagen dann nicht ihre Eigenst\u00e4ndigkeit verliert, wenn ihr Streitgegenstand sich \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 mit dem der anderen Klagen nicht \u00fcberschneidet. In diesen F\u00e4llen ersetzt die Verbindung nach \u00a7 73 Abs. 2 FGO nicht eine notwendige Beiladung i.S. von \u00a7 60 Abs. 3 Satz 1 FGO. Die verschiedenen Kl\u00e4ger werden nicht notwendige Streitgenossen. Die Entscheidungen \u00fcber die verschiedenen Klagen k\u00f6nnen voneinander unabh\u00e4ngig ergehen und in Rechtskraft erwachsen (vgl. BFH-Urteil vom 22.11.1988 – VIII R 90\/84, BFHE 155, 250, BStBl II 1989, 326, unter 4.).<\/li><\/ol>\n\n\n\n

      III.<\/h3>\n\n\n\n
      1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und gem\u00e4\u00df \u00a7 126 Abs. 2 FGO zur\u00fcckzuweisen. Das Urteil der Vorinstanz verst\u00f6\u00dft \u2011\u2011soweit vom Kl\u00e4ger mit der Revision angefochten\u2011\u2011 nicht gegen Bundesrecht (\u00a7 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Das FA hat zu Recht die Einkommensteuer, soweit sie auf den Gewinn des I aus der Ver\u00e4u\u00dferung betrieblicher Wirtschaftsg\u00fcter entf\u00e4llt, in dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2013 als gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter festzusetzende Masseverbindlichkeit i.S. des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO erfasst.<\/li>
      2. Entscheidend f\u00fcr die Qualifikation der Einkommensteuer als Masseverbindlichkeiten ist im Streitfall \u2011\u2011\u00a7 55 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 InsO sind offensichtlich nicht einschl\u00e4gig\u2011\u2011, ob die Voraussetzungen des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO gegeben sind. Danach sind Masseverbindlichkeiten die Verbindlichkeiten, die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu geh\u00f6ren. Vorliegend sind die Tatbestandsmerkmale des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 2 InsO erf\u00fcllt.<\/li>
      3. 1. Nach den nicht mit Verfahrensr\u00fcgen angegriffenen und daher den Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelte es sich bei den ver\u00e4u\u00dferten Gegenst\u00e4nden um bewegliche Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens des I, die zur Insolvenzmasse geh\u00f6rten.<\/li>
      4. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 35 Abs. 1 InsO erfasst das Insolvenzverfahren das gesamte Verm\u00f6gen, das dem Schuldner zur Zeit der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens geh\u00f6rt und das er w\u00e4hrend des Verfahrens erlangt (Insolvenzmasse). In die Insolvenzmasse fallen auch Gegenst\u00e4nde, die der Schuldner einem Dritten zur Sicherheit \u00fcbereignet hat, wenn sie sich \u2011\u2011zum Zeitpunkt der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens\u2011\u2011 noch im Besitz des Schuldners befinden (vgl. K. Schmidt\/B\u00fcter\u00f6we, InsO, 20. Aufl., \u00a7 35 Rz 6;<\/em> Urteil des Bundesgerichtshofs \u2011\u2011BGH\u2011\u2011 vom 25.09.2014 – IX ZR 156\/12, Deutsche Zeitschrift f\u00fcr Wirtschafts- und Insolvenzrecht \u2011\u2011DZWIR\u2011\u2011 2015, 82, Rz 6). Sicherungseigentum an beweglichen Sachen begr\u00fcndet im Insolvenzverfahren ein Absonderungsrecht (\u00a7 51 Nr. 1, \u00a7 50 Abs. 1 InsO).<\/li>
      5. b) Nach Ma\u00dfgabe dessen geh\u00f6rten die durch die absonderungsberechtigte Kreissparkasse ver\u00e4u\u00dferten beweglichen Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens zur Insolvenzmasse, auch wenn sie bereits vor Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens von I an die Kreissparkasse zur Sicherheit \u00fcbereignet worden sein sollten.<\/li>
      6. Nach den Feststellungen des FG hat der Kl\u00e4ger der Kreissparkasse die Verwertung des ihr sicherungs\u00fcbereigneten beweglichen Anlageverm\u00f6gens des I \u00fcberlassen und sie darum gebeten, den Verwertungserl\u00f6s ihm gegen\u00fcber abzurechnen sowie den Umsatzsteueranteil und den Feststellungskostenbeitrag auszukehren. Diese Verfahrensweise st\u00fctzt sich auf die Vorschrift des \u00a7 170 Abs. 2 InsO, die voraussetzt, dass der Insolvenzverwalter nach \u00a7 166 InsO zur Verwertung berechtigt ist. Nach \u00a7 166 Abs. 1 InsO darf der Insolvenzverwalter eine bewegliche Sache, an der ein Absonderungsrecht besteht, freih\u00e4ndig verwerten, wenn er die Sache „in seinem Besitz“ hat. Damit ist vom FG mittelbar festgestellt, dass sich die Gegenst\u00e4nde im Zeitpunkt der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens im Besitz des Schuldners befanden. Erst nachfolgend hat der Kl\u00e4ger sie durch \u00dcbernahme der Insolvenzmasse nach \u00a7 148 InsO selbst in Besitz genommen (vgl. K. Schmidt\/Sinz, a.a.O., \u00a7 166 Rz 10).<\/li>
      7. c) Die Auffassung des Kl\u00e4gers, die „absonderungsberechtigte“ Kreissparkasse habe einen „Aussonderungsanspruch“ an den ihr sicherungs\u00fcbereigneten Gegenst\u00e4nden gehabt, ist inhaltlich widerspr\u00fcchlich und rechtlich unzutreffend. Aufgrund des Sicherungseigentums kann der Inhaber n\u00e4mlich nicht geltend machen, dass ein Gegenstand nicht zur Insolvenzmasse geh\u00f6rt (vgl. \u00a7 47 InsO); vielmehr besteht nur ein Recht zur abgesonderten Befriedigung (vgl. \u00a7 51 Nr. 1, \u00a7 50 Abs. 1 InsO). Das Vorliegen von Sicherungseigentum \u00e4ndert an der Massezugeh\u00f6rigkeit nichts. Denn durch ein Absonderungsrecht gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 49 ff. InsO kann lediglich die vorrangige Befriedigung aus bestimmten Gegenst\u00e4nden, welche zur Haftungsmasse des Schuldners geh\u00f6ren, beansprucht werden (vgl. Fehst\/Engels in Sonnleitner, Insolvenzsteuerrecht, 2017, Kap. 2 Rz 81).<\/li>
      8. 2. Die auf den Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der beweglichen Wirtschaftsg\u00fcter entfallende Einkommensteuer erf\u00fcllte \u2011\u2011was die Zuordnung zu den insolvenzrechtlichen Forderungskategorien betrifft\u2011\u2011 die Voraussetzungen einer Masseverbindlichkeit.<\/li>
      9. a) Im Zeitpunkt der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens bereits begr\u00fcndete Steueranspr\u00fcche sind zur Insolvenztabelle anzumelden. Sp\u00e4ter begr\u00fcndete Steueranspr\u00fcche, die als Masseverbindlichkeiten nach \u00a7 55 Abs. 1 InsO zu qualifizieren sind, sind gegen\u00fcber dem Insolvenzverwalter durch Steuerbescheid festzusetzen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 16.07.2015 – III R 32\/13, BFHE 251, 102, BStBl II 2016, 251, Rz 19). Alle sonstigen Anspr\u00fcche sind insolvenzfrei. Die einheitliche Einkommensteuerschuld ist gegebenenfalls in eine Insolvenzforderung, eine Masseforderung und eine insolvenzfreie Forderung aufzuteilen (vgl. Senatsurteil vom 18.05.2010 – X R 60\/08, BFHE 229, 62, BStBl II 2011, 429, Rz 35).<\/li>
      10. Die Abgrenzung zwischen Insolvenzforderungen und (sonstigen) Masseverbindlichkeiten richtet sich ausschlie\u00dflich nach dem Zeitpunkt der insolvenzrechtlichen Begr\u00fcndung. Entscheidend ist dabei, ob und wann ein Besteuerungstatbestand nach seiner Art und H\u00f6he tatbestandlich verwirklicht und damit die Steuerforderung insolvenzrechtlich begr\u00fcndet worden ist. Dies richtet sich allein nach steuerrechtlichen Grunds\u00e4tzen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, so bereits BFH-Urteile vom 16.11.2004 – VII R 75\/03, BFHE 208, 296, BStBl II 2006, 193, unter II.2.; vom 29.08.2007 – IX R 4\/07, BFHE 218, 435, BStBl II 2010, 145, unter III.2.b dd (1), m.w.N., sowie in BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759, Rz 19). F\u00fcr die insolvenzrechtliche Begr\u00fcndung des Einkommensteueranspruchs kommt es deshalb darauf an, ob der einzelne (unselbst\u00e4ndige) Besteuerungstatbestand \u2011\u2011insbesondere die Erzielung von Eink\u00fcnften nach \u00a7 2 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG)\u2011\u2011 vor oder nach Insolvenzer\u00f6ffnung verwirklicht wurde. Entscheidend ist, wann der Tatbestand, an den die Besteuerung kn\u00fcpft, vollst\u00e4ndig verwirklicht ist (so bereits BFH-Urteil in BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759, Rz 19).<\/li>
      11. b) Nach Ma\u00dfgabe dieser Grunds\u00e4tze hat das FA zu Recht die auf den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn entfallende Einkommensteuer der Kategorie der Masseverbindlichkeit zugeordnet und dementsprechend gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter durch einen (gegenst\u00e4ndlich beschr\u00e4nkten) Steuerbescheid festgesetzt (vgl. BFH-Urteil vom 27.10.2020 – VIII R 19\/18, BFHE 271, 15, BStBl II 2021, 819, Rz 37). Im Streitfall ist n\u00e4mlich der in Rede stehende Besteuerungstatbestand \u2011\u2011Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb durch Ver\u00e4u\u00dferung der zum Betriebsverm\u00f6gen des I geh\u00f6renden beweglichen Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens (vgl. \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG)\u2011\u2011 nach Insolvenzer\u00f6ffnung verwirklicht worden.<\/li>
      12. Zwar ist vorliegend der Besteuerungstatbestand nicht durch eine Ver\u00e4u\u00dferung seitens des Insolvenzverwalters selbst, sondern durch das Verhalten eines absonderungsberechtigten Insolvenzgl\u00e4ubigers (Kreissparkasse) ausgel\u00f6st worden, der die ihm zur Verwertung \u00fcberlassenen beweglichen Gegenst\u00e4nde verkaufte. Erst mit den einzelnen Verk\u00e4ufen der Wirtschaftsg\u00fcter endete aber deren Zugeh\u00f6rigkeit zum Betriebsverm\u00f6gen. Auch wenn die durch diesen Vorgang aufgedeckten stillen Reserven schon vor Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens entstanden waren (vgl. BFH-Beschluss vom 27.10.2016 – IV B 119\/15, BFH\/NV 2017, 320, Rz 7), scheidet die Annahme eines bereits vor Insolvenzer\u00f6ffnung begr\u00fcndeten Steueranspruchs aus. Vielmehr ist angesichts des Zeitpunkts der Gewinnrealisierung aufgrund der Ver\u00e4u\u00dferung der zur Masse geh\u00f6renden beweglichen Gegenst\u00e4nde \u2011\u2011vorbehaltlich der nachfolgenden Pr\u00fcfung\u2011\u2011 die hierauf entfallende Einkommensteuer eine Masseverbindlichkeit.<\/li>
      13. 3. Die auf die gewerblichen Eink\u00fcnfte aus der Ver\u00e4u\u00dferung der betrieblichen Gegenst\u00e4nde entfallende Einkommensteuer ist nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 1 InsO durch Handlungen des Kl\u00e4gers, sondern \u2011\u2011als weitere M\u00f6glichkeit f\u00fcr die Entstehung von Masseverbindlichkeiten\u2011\u2011 gem\u00e4\u00df \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 2 InsO „in anderer Weise“ durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet worden; sie geh\u00f6rt nicht zu den Kosten des Insolvenzverfahrens gem\u00e4\u00df \u00a7 54 InsO.<\/li>
      14. a) \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 1 InsO („durch Handlungen des Insolvenzverwalters“) umfasst alle Forderungen, die durch Rechtshandlungen des Insolvenzverwalters innerhalb seines amtlichen Wirkungskreises einschlie\u00dflich deliktischer Handlungen und pflichtwidriger Unterlassungen begr\u00fcndet werden (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts \u2011\u2011BVerwG\u2011\u2011 vom 16.12.2009 – 8 C 9\/09, Neue Juristische Wochenschrift \u2011\u2011NJW\u2011\u2011 2010, 2152, Rz 14; M\u00fcKoInsO\/Hefermehl, 4. Aufl., InsO, \u00a7 55 Rz 11). Der zweiten Tatbestandsalternative (vgl. \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 2 InsO), den „in anderer Weise“ durch Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Masse begr\u00fcndeten Verbindlichkeiten, sind Abgabenforderungen zuzuordnen, soweit sie die Insolvenzmasse betreffen. Daf\u00fcr ist eine aktive Ma\u00dfnahme des Verwalters nicht erforderlich (vgl. Senatsurteil in BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 38). Es kommt nicht darauf an, ob der Abgabentatbestand durch ein Verhalten des Insolvenzverwalters oder durch andere Tatsachen erf\u00fcllt ist. Vielmehr gen\u00fcgt es, dass die Abgabenforderung durch die Insolvenzverwaltung ausgel\u00f6st wird oder jedenfalls einen Bezug zur Masse aufweist und erst nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens begr\u00fcndet wurde (vgl. BGH-Urteil vom 12.01.2017 – IX ZR 87\/16, DZWIR 2017, 427, Rz 19; BVerwG-Urteil in NJW 2010, 2152, Rz 14; Senatsurteil vom 03.08.2016 – X R 25\/14, BFH\/NV 2017, 317, Rz 29; Lohmann in Kayser\/Thole, Insolvenzordnung, 11. Aufl., \u00a7 55 Rz 8).<\/li>
      15. b) F\u00fcr den Fall der Beteiligung des Insolvenzschuldners an einer Personengesellschaft hat der Senat bereits entschieden, dass Masseverbindlichkeiten „in anderer Weise“ durch die Verwaltung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet werden, wenn die Entstehung der Steuerverbindlichkeit ihre Ursache in der zur Masse geh\u00f6renden Beteiligung des Insolvenzschuldners an der Personengesellschaft und der daraus entstehenden Teilhabe an deren Ergebnissen hat (vgl. Urteil in BFHE 229, 62, BStBl II 2011, 429, Rz 41 f.). Regelm\u00e4\u00dfig ist ein Gleichklang zwischen der Massezugeh\u00f6rigkeit der Beteiligung an der Personengesellschaft und der damit einhergehenden Steuerbelastung herzustellen. Die Steuerlast ist derjenigen Verm\u00f6gensmasse zuzuordnen, in deren Bereich sie entstanden ist. Erkl\u00e4rt der Insolvenzverwalter nicht die Freigabe, muss er die aus der weiteren Massezugeh\u00f6rigkeit der (treuh\u00e4nderischen) Beteiligung erwachsene Einkommensteuer als Verbindlichkeit gegen die Masse gelten lassen und hinnehmen (vgl. Senatsurteil in BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 53 ff.).<\/li>
      16. c) Diese Rechtsgrunds\u00e4tze hat der Senat ebenfalls sinngem\u00e4\u00df angewendet, als ein zur Insolvenzmasse geh\u00f6rendes und mit einem Absonderungsrecht belastetes Betriebsgrundst\u00fcck nach Insolvenzer\u00f6ffnung auf Betreiben eines Grundpfandgl\u00e4ubigers ohne Zutun des Insolvenzverwalters versteigert wurde und hierdurch \u2011\u2011infolge Aufdeckung stiller Reserven\u2011\u2011 ein steuerpflichtiger Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn des Insolvenzschuldners entstand (vgl. Senatsurteil in BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 28 ff.).<\/li>
      17. Die auf den Gewinn aus der Versteigerung eines Gastst\u00e4ttengrundst\u00fccks des Insolvenzschuldners entfallende Einkommensteuer war eine „in anderer Weise“ durch die Verwaltung bzw. Verwertung der Insolvenzmasse begr\u00fcndete Masseverbindlichkeit. Kann die Zuordnung der Einkommensteuer zu den Masseverbindlichkeiten nicht an der Person des Handelnden festgemacht werden, da der absonderungsberechtigte Gl\u00e4ubiger (auch) nicht dem Bereich des Insolvenzverwalters zuzurechnen ist, sondern die Stellung eines Dritten einnimmt, so bleibt als Ankn\u00fcpfungspunkt allein der Umstand bestehen, dass der Verm\u00f6gensgegenstand bis zur Verwertung mit Willen des Insolvenzverwalters Teil der Insolvenzmasse gewesen ist. Insoweit sind die Massezugeh\u00f6rigkeit des Verm\u00f6gensgegenstandes sowie dessen fehlende Freigabe durch den Insolvenzverwalter als entscheidende Wertungsmomente anzusehen.<\/li>
      18. d) Nach Ma\u00dfgabe dessen hat das FG im Streitfall zu Recht die Einkommensteuer, soweit sie auf die \u2011\u2011durch die absonderungsberechtigte Kreissparkasse vorgenommene\u2011\u2011 Ver\u00e4u\u00dferung der betrieblichen Wirtschaftsg\u00fcter entf\u00e4llt, als Masseverbindlichkeit qualifiziert und dabei entscheidend darauf abgestellt, dass der Kl\u00e4ger die in Rede stehenden Gegenst\u00e4nde bis zur Ver\u00e4u\u00dferung nicht aus der Masse freigegeben hatte. Es hat die Voraussetzungen des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO \u2011\u2011ohne Entscheidung dar\u00fcber, welche der beiden Tatbestandsalternativen gegeben sei\u2011\u2011 als erf\u00fcllt angesehen, da jedenfalls die „Realisationshandlung“ zur Verwirklichung des Steuertatbestandes nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens liege und es unerheblich sei, ob der Insolvenzverwalter die Verwertung aufgrund seiner Befugnis nach \u00a7 166 Abs. 1 InsO selbst vornehme oder \u2011\u2011wie im Falle des \u00a7 170 Abs. 2 InsO\u2011\u2011 einem absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger \u00fcbertrage (vgl. FG-Urteil in EFG 2020, 679, Rz 61). Diese Wertungen des FG sind frei von Rechtsfehlern.<\/li>
      19. aa) Im Streitfall wurde die Einkommensteuerschuld nicht durch eine (Rechts-)Handlung des Kl\u00e4gers begr\u00fcndet (vgl. \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 1 InsO). Dies w\u00fcrde voraussetzen, dass bereits durch die im Schreiben des Kl\u00e4gers an die Kreissparkasse vom 29.11.2012 erkl\u00e4rte \u00dcberlassung des sicherungs\u00fcbereigneten beweglichen Betriebsverm\u00f6gens zur Verwertung selbst eine Masseverbindlichkeit begr\u00fcndet worden w\u00e4re bzw. der Kl\u00e4ger durch sein Handeln (unmittelbar) die Grundlage hierf\u00fcr geschaffen h\u00e4tte (vgl. Urteil des Bundesarbeitsgerichts vom 27.04.2006 – 6 AZR 364\/05, Der Betrieb 2006, 2296, unter II.2.a; FG D\u00fcsseldorf, Urteil vom 21.07.2016 – 11 K 613\/13 E, EFG 2016, 1906, Rz 53).<\/li>
      20. Dies war allerdings nicht der Fall. Eine solche Bedeutung kann der Verwertungs\u00fcberlassung schon deshalb nicht beigemessen werden, weil der Insolvenzverwalter \u00fcber \u00a7 170 Abs. 2 InsO dem gesicherten Gl\u00e4ubiger nicht bestimmte Gegenst\u00e4nde zur Verwertung aufzwingen kann; der Gl\u00e4ubiger kann die \u00dcbernahme der Verwertung also auch ablehnen (vgl. Uhlenbruck\/Brinkmann, Insolvenzordnung, 15. Aufl., \u00a7 170 Rz 21; K. Schmidt\/Sinz, a.a.O., \u00a7 170 Rz 12). Vorliegend sind die in Rede stehenden Steuerverbindlichkeiten vielmehr erst im Streitjahr durch Ver\u00e4u\u00dferungsvorg\u00e4nge seitens der Kreissparkasse und die dadurch verursachte Gewinnrealisierung ausgel\u00f6st worden. Mithin hat der Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter nur „mittelbar“ durch Wahrnehmung der Option nach \u00a7 170 Abs. 2 InsO gehandelt, w\u00e4hrend die unmittelbare Verwertungshandlung von der Kreissparkasse als Sicherungsnehmerin ausging. Daher ist kein Fall des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 1 InsO gegeben (vgl. auch Cranshaw, juris PraxisReport Insolvenzrecht 11\/2020 Anm. 3, unter C.).<\/li>
      21. bb) Bei der hier gegebenen Verwertungs\u00fcberlassung gem\u00e4\u00df \u00a7 170 Abs. 2 InsO kann der Absonderungsberechtigte \u2011\u2011hier die Kreissparkasse\u2011\u2011 auch nicht dem Bereich des Insolvenzverwalters zugerechnet werden. Diese nimmt vielmehr \u2011\u2011im Verh\u00e4ltnis zum Kl\u00e4ger\u2011\u2011 die Stellung eines Dritten ein. Denn nach \u00dcberlassung zur Verwertung gem\u00e4\u00df \u00a7 170 Abs. 2 InsO ver\u00e4u\u00dfert der Gl\u00e4ubiger im eigenen Namen und auf eigene Rechnung (vgl. BeckOK InsR\/L\u00fctcke, 29. Ed. [15.10.2022], InsO \u00a7 170 Rz 20). Eine andere Wertung ist auch im Hinblick auf die in dieser Vorschrift enthaltene Regelung, dass aus dem erzielten Verwertungserl\u00f6s ein Beitrag in H\u00f6he der Kosten der Feststellung sowie des Umsatzsteuerbetrages vorweg an die Masse abzuf\u00fchren ist, nicht gerechtfertigt. Die Norm legt das Kostenverursachungsprinzip zugrunde, wonach die Kosten f\u00fcr die Feststellung und Verwertung der Absonderungsberechtigte als „Verursacher“ zu tragen hat; die Masse und damit die \u00fcbrigen \u2011\u2011ungesicherten\u2011\u2011 Gl\u00e4ubiger sollen damit nicht belastet werden (vgl. K. Schmidt\/Sinz, a.a.O., \u00a7 170 Rz 1; H\u00f6lzle in Kayser\/Thole, a.a.O., \u00a7 170 Rz 6).<\/li>
      22. Dieser Fall ist zu unterscheiden von der \u2011\u2011hier nicht gegebenen\u2011\u2011 Konstellation des \u00a7 168 Abs. 3 Satz 1 InsO, wonach die „andere Verwertungsm\u00f6glichkeit“ auch darin bestehen kann, dass der Gl\u00e4ubiger den Gegenstand selbst \u00fcbernimmt, nachdem der Verwalter die Ver\u00e4u\u00dferung vorbereitet und die Ver\u00e4u\u00dferungsabsicht dem Gl\u00e4ubiger mitgeteilt hatte. Hier w\u00fcrde eine Verwertung durch den Insolvenzverwalter vorliegen (vgl. Uhlenbruck\/Brinkmann, a.a.O., \u00a7 170 Rz 19).<\/li>
      23. cc) Es liegt aber eine „in anderer Weise“ durch Verwertung der Masse begr\u00fcndete Verbindlichkeit i.S. von \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 2 InsO vor.<\/li>
      24. Nach den oben dargestellten Rechtsgrunds\u00e4tzen ist die Massezugeh\u00f6rigkeit des Verm\u00f6gensgegenstandes sowie dessen fehlende Freigabe durch den Insolvenzverwalter als entscheidende Wertungsmomente anzusehen. Daher ist das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu der Einsch\u00e4tzung gelangt, dass der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der zum Betriebsverm\u00f6gen und zugleich zur Insolvenzmasse geh\u00f6renden Wirtschaftsg\u00fcter entfallende Teil der Einkommensteuer eine Masseverbindlichkeit darstellt.<\/li>
      25. (1) Zum einen blieben nach zutreffender Rechtsansicht des FG die betrieblichen Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde bis zu ihrer Ver\u00e4u\u00dferung durch die Kreissparkasse massezugeh\u00f6rig, da durch die \u00dcberlassung (nur) zur Verwertung keine echte Freigabe und damit auch keine Entlassung des Gegenstandes aus dem Insolvenzbeschlag erfolgte (vgl. auch Uhlenbruck\/Brinkmann, a.a.O., \u00a7 170 Rz 20; K. Schmidt\/Sinz, a.a.O., \u00a7 170 Rz 13; BeckOK InsR\/L\u00fctcke, 29. Ed. [15.10.2022], InsO \u00a7 170 Rz 21; H\u00f6lzle in Kayser\/Thole, a.a.O., \u00a7 170 Rz 18; Fl\u00f6ther in K\u00fcbler\/Pr\u00fctting\/Bork, InsO, \u00a7 170 Rz 12). Au\u00dferdem war das Schreiben des Kl\u00e4gers vom 29.11.2012 nur an die Kreissparkasse gerichtet. Die Auslegung der Erkl\u00e4rung zur Verwertungs\u00fcberlassung zugleich als Freigabeerkl\u00e4rung scheidet von vornherein aus, da es an der bei einer Freigabe erforderlichen Willenserkl\u00e4rung gegen\u00fcber dem Insolvenzschuldner fehlt (vgl. Windel in Jaeger, Insolvenzordnung, \u00a7 80 Rz 35).<\/li>
      26. (2) Zum anderen hat der Kl\u00e4ger die streitbetroffenen betrieblichen Gegenst\u00e4nde \u2011\u2011auch sonst\u2011\u2011 nicht aus dem Insolvenzbeschlag freigegeben, da er keine entsprechende Erkl\u00e4rung gegen\u00fcber I abgegeben hat.<\/li>
      27. Ob diese M\u00f6glichkeit einer Freigabe stets bestehen muss, um die Entstehung von Masseverbindlichkeiten begr\u00fcnden zu k\u00f6nnen, bedarf im Streitfall keiner Entscheidung. Die Behauptung des Kl\u00e4gers, eine derartige Handlungsalternative habe f\u00fcr ihn nicht bestanden, vermag nicht zu \u00fcberzeugen. Vielmehr ist anerkannt, dass auch sicherungs\u00fcbereignete Gegenst\u00e4nde aus dem Insolvenzbeschlag freigegeben werden k\u00f6nnen (vgl. H\u00f6lzle in Kayser\/Thole, a.a.O., \u00a7 170 Rz 20; Becker in Nerlich\/R\u00f6mermann, InsO, \u00a7 170 Rz 4; Windel in Jaeger, a.a.O., \u00a7 80 Rz 31; Cranshaw, juris PraxisReport Insolvenzrecht 11\/2020 Anm. 3, unter C.; Urteil des Oberlandesgerichts Frankfurt vom 12.04.2017 – 19 U 165\/15, juris, Rz 26, 141).<\/li>
      28. (3) Diese Auslegung des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 2 InsO ist auch deshalb zutreffend, weil \u2011\u2011worauf bereits die Berichterstatterin des FG zutreffend hingewiesen hatte\u2011\u2011 ohne Freigabe der wirtschaftliche Wert des Sicherungsguts der Insolvenzmasse erhalten bleibt. Der Verwertungserl\u00f6s kommt der Insolvenzmasse zugute, indem sich die Insolvenzforderung der Kreissparkasse entsprechend mindert (vgl. BFH-Urteil vom 12.05.1993 – XI R 49\/90, BFH\/NV 1994, 274). Dar\u00fcber hinaus w\u00e4re ansonsten die durch die Verwertung massezugeh\u00f6riger Verm\u00f6genswerte durch einen Dritten entstehende Einkommensteuerschuld selbst dann keine Masseverbindlichkeit, wenn infolge der Verwertung ein (erheblicher) Erl\u00f6s der Masse zufl\u00f6sse und diese bereicherte. Verbleibt n\u00e4mlich ein \u00dcbererl\u00f6s, f\u00e4llt dieser in die Insolvenzmasse und steht zur gemeinschaftlichen Befriedigung der Gl\u00e4ubiger zur Verf\u00fcgung (vgl. BGH-Urteil in DZWIR 2015, 82, Rz 9; H\u00f6lzle in Kayser\/Thole, a.a.O., \u00a7 170 Rz 14).<\/li>
      29. (4) Masseverbindlichkeiten scheiden auch nicht deshalb aus, weil vorliegend \u2011\u2011au\u00dfer dem Kostenbetrag i.S. des \u00a7 170 Abs. 2 InsO\u2011\u2011 der Erl\u00f6s nicht in die Insolvenzmasse geflossen ist. Im Einklang mit der Rechtsprechung des IV. Senats (vgl. BFH-Urteil in BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759, Rz 29 f.) kommt es hierauf nicht an (so schon Senatsurteil vom 09.12.2014 – X R 12\/12, BFHE 253, 482, BStBl II 2016, 852, Rz 46).<\/li>
      30. (5) Die Erw\u00e4gung des Kl\u00e4gers, aus der in \u00a7 170 Abs. 2 InsO f\u00fcr die Umsatzsteuer getroffenen Regelung (Erstattung an die Masse) folge im Umkehrschluss, dass der Gesetzgeber f\u00fcr den Bereich der Ertragsteuern \u2011\u2011mangels Verpflichtung zur Kompensation auch dieser die Masse belastenden Steuern\u2011\u2011 nicht von der Entstehung von Masseverbindlichkeiten ausgegangen sei, vermag nicht zu \u00fcberzeugen.<\/li>
      31. Es liegen keine Anhaltspunkte daf\u00fcr vor, dass mit dieser Norm mittelbar eine Regelung auch f\u00fcr den Bereich der Ertragsteuern getroffen werden sollte. Vielmehr sind die tatbestandlichen Voraussetzungen, die zur Annahme von Masseverbindlichkeiten f\u00fchren, u.a. in \u00a7 55 InsO geregelt. Danach k\u00f6nnen allerdings \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 derartige Verbindlichkeiten gem\u00e4\u00df \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 2 InsO auch ohne Handlung des Insolvenzverwalters „in anderer Weise“ durch eine Fremdverwertung von zur Masse geh\u00f6renden Gegenst\u00e4nden begr\u00fcndet werden.<\/li>
      32. (6) Ein anderes Auslegungsergebnis ergibt sich auch nicht im Hinblick auf das Vorbringen des Kl\u00e4gers, in der Insolvenzantragstellung sei jedenfalls in solchen F\u00e4llen eine Betriebsaufgabe des Steuerpflichtigen zu sehen, in denen der Insolvenzschuldner mit der Antragstellung keine Fortf\u00fchrung beabsichtige (innere Tatsache) und in der Folge eine solche auch weder veranlasse noch an ihr mitwirke.<\/li>
      33. (a) Mit diesem Vorbringen r\u00fcgt der Kl\u00e4ger keinen Verfahrensfehler dergestalt, dass das FG keine ausreichenden Feststellungen hinsichtlich des Zeitpunkts der Betriebsaufgabe getroffen bzw. die Umst\u00e4nde in unvertretbarer Weise dahingehend gew\u00fcrdigt habe, dass der Zeitpunkt der Insolvenzantragstellung nicht der Betriebsaufgabezeitpunkt gewesen sei. Er wendet sich vielmehr gegen die Rechtsgrunds\u00e4tze der bisherigen h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung.<\/li>
      34. (b) Nach der Rechtsprechung des Senats ist der Eigenantrag des Schuldners auf Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens auch dann, wenn er vom Insolvenzgericht dem FA mitgeteilt wird, in der Regel nicht als Betriebsaufgabeerkl\u00e4rung anzusehen. Dies kann im Wesentlichen damit begr\u00fcndet werden, dass eine Betriebsaufgabeerkl\u00e4rung „eindeutig“ sein muss. Ein Insolvenzverfahren muss nach der Konzeption der InsO nicht etwa stets zur Zerschlagung eines Betriebs f\u00fchren, sondern kann ebenso dessen Erhaltung zum Ergebnis haben. Selbst f\u00fcr den Geltungsbereich der fr\u00fcheren Konkursordnung \u2011\u2011die wesentlich st\u00e4rker als die heutige InsO auf die Zerschlagung der betroffenen Unternehmen gerichtet gewesen sei\u2011\u2011 hat der BFH entschieden, dass eine Betriebsaufgabe nicht bereits mit Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens, sondern erst durch die Ver\u00e4u\u00dferung der wesentlichen Betriebsgrundlagen w\u00e4hrend des laufenden Verfahrens bewirkt wird (vgl. Senatsbeschluss vom 01.10.2015 – X B 71\/15, BFH\/NV 2016, 34, Rz 20 ff.).<\/li>
      35. (c) Der Kl\u00e4ger tr\u00e4gt \u2011\u2011au\u00dfer dem Wunsch nach einer ergebnisorientierten Auslegung in seinem Sinne\u2011\u2011 in der Sache keine beachtlichen Gr\u00fcnde vor, die Zweifel an der Richtigkeit der vorstehenden Rechtsgrunds\u00e4tze begr\u00fcnden k\u00f6nnten. Im Gegenteil best\u00e4tigt \u2011\u2011ohne dass dies entscheidungsrelevant w\u00e4re\u2011\u2011 der Inhalt der vorliegenden Verwaltungsakten die vom Senat in seinem Beschluss in BFH\/NV 2016, 34 vertretene Sichtweise. So hat I in dem Antrag auf Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens vom 24.09.2012 ausgef\u00fchrt, dass neben ihm im Unternehmen noch drei weitere Mitarbeiter besch\u00e4ftigt seien. Die Arbeitsverh\u00e4ltnisse seien noch nicht gek\u00fcndigt. Der Gesch\u00e4ftsbetrieb laufe bislang nach wie vor ohne Einschr\u00e4nkung. Vorhandene Auftr\u00e4ge w\u00fcrden abgearbeitet. Die Auftragslage sei gut. Da der Gesch\u00e4ftsbetrieb nach wie vor laufe und umgehend Entscheidungen im Hinblick auf eine Betriebsfortf\u00fchrung getroffen werden m\u00fcssten, werde um kurzfristige Bestellung eines vorl\u00e4ufigen Insolvenzverwalters gebeten. Angesichts dieser Aussagen, die auf eine m\u00f6gliche Betriebsfortf\u00fchrung abzielen, kann in der Insolvenzantragstellung keine Betriebsaufgabeerkl\u00e4rung durch I gesehen werden. Unabh\u00e4ngig davon, dass es an einer ausdr\u00fccklichen Erkl\u00e4rung fehlt, kommt in der Begr\u00fcndung zum Insolvenzantrag klar zum Ausdruck, dass I eine Betriebsfortf\u00fchrung im Rahmen des Insolvenzverfahrens erhoffte. Die Behauptung des Kl\u00e4gers, ein Schuldner beabsichtige regelm\u00e4\u00dfig keine Fortf\u00fchrung, trifft daher \u2011\u2011insbesondere im Streitfall\u2011\u2011 nicht zu.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

        IV.<\/h3>\n\n\n\n
        1. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

          ECLI:DE:BFH:2022:U.141222.XR9.20.0 BFH X. Senat FGO \u00a7 60 Abs 3 S 1, FGO \u00a7 73 Abs 2, InsO \u00a7 35 Abs 1, InsO \u00a7 51 Nr 1, InsO \u00a7 50 Abs 1, InsO \u00a7 55 Abs 1 Nr 1, InsO \u00a7 166 Abs 1, InsO \u00a7 170 Abs 2, FGO \u00a7 122 Abs 1, FGO \u00a7 … Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit bei Verwertung sicherungs\u00fcbereigneten beweglichen Betriebsverm\u00f6gens durch den absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger- BFH-Urteil vom 14. Dezember 2022, X R 9\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-75957","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75957","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=75957"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/75957\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=75957"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=75957"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=75957"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}