{"id":76029,"date":"2023-08-19T09:56:57","date_gmt":"2023-08-19T07:56:57","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76029"},"modified":"2023-08-19T09:56:57","modified_gmt":"2023-08-19T07:56:57","slug":"objektverbrauch-bei-der-steuerbeguenstigung-fuer-selbstbewohnte-baudenkmaeler-gemaess-%c2%a7-10f-des-einkommensteuergesetzes-estg-bfh-urteil-vom-24-mai-2023-x-r-22-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/objektverbrauch-bei-der-steuerbeguenstigung-fuer-selbstbewohnte-baudenkmaeler-gemaess-%c2%a7-10f-des-einkommensteuergesetzes-estg-bfh-urteil-vom-24-mai-2023-x-r-22-20\/","title":{"rendered":"Objektverbrauch bei der Steuerbeg\u00fcnstigung f\u00fcr selbstbewohnte Baudenkm\u00e4ler gem\u00e4\u00df \u00a7 10f des Einkommensteuergesetzes (EStG) – BFH-Urteil vom 24. Mai 2023, X R 22\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.240523.XR22.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 10f Abs 1 S 1, EStG \u00a7 10f Abs 3 S 1, EStG \u00a7 10f Abs 4 S 1, EStG \u00a7 10e Abs 4, EStG \u00a7 10f Abs 1 S 2, EStG \u00a7 12 Nr 1, GG Art 3 Abs 1, EStG \u00a7 52 Abs 14 S 6, EStG \u00a7 52 Abs 14 S 6, EStG \u00a7 7h, EStG \u00a7 7i, EStG VZ 2015<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 27. Mai 2020, Az: 14 K 14248\/17<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Die in \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG enthaltene Beschr\u00e4nkung der Inanspruchnahme von Abzugsbetr\u00e4gen nur „bei einem Objekt“ bedeutet, dass der Steuerpflichtige von der Steuerverg\u00fcnstigung auf seine Lebenszeit bezogen nur f\u00fcr ein selbstbewohntes Baudenkmal Gebrauch machen kann. Insoweit tritt durch die Inanspruchnahme einer Steuerverg\u00fcnstigung nach \u00a7 10f Abs. 1 EStG ein Objektverbrauch ein.<\/p>\n\n\n\n

2. Die Vorschrift verhindert die Inanspruchnahme der Verg\u00fcnstigung f\u00fcr mehr als ein Objekt nicht nur in demselben Veranlagungszeitraum nebeneinander, sondern auch in mehreren Veranlagungszeitr\u00e4umen nacheinander.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision des Kl\u00e4gers gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 27.05.2020 – 14 K 14248\/17 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) hatte f\u00fcr im Jahr 2006 get\u00e4tigte Erhaltungsma\u00dfnahmen an der ihm geh\u00f6renden Wohnung I ab jenem Jahr eine Steuerbeg\u00fcnstigung nach \u00a7 10f des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch genommen. Im Jahr 2013 zog er aus dieser Wohnung in die in seinem h\u00e4lftigen Eigentum stehende Wohnung II um.<\/li>
  2. Den zun\u00e4chst f\u00fcr das Streitjahr 2015 gew\u00e4hrten Abzugsbetrag nach \u00a7 10f EStG f\u00fcr die Wohnung II lie\u00df der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) in dem ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid vom 02.12.2016 au\u00dfer Ansatz, da die Beg\u00fcnstigung gem\u00e4\u00df \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG nur bei einem einzigen Objekt in Anspruch genommen werden k\u00f6nne; dies sei bereits bei der Wohnung I geschehen.<\/li>
  3. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies das Finanzgericht (FG) die Klage, mit welcher der Kl\u00e4ger f\u00fcr 2014 ebenfalls die Minderung des Gesamtbetrags der Eink\u00fcnfte um 4.911 \u20ac begehrte, f\u00fcr das Streitjahr mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2021, 629 ver\u00f6ffentlichtem Urteil ab.<\/li>
  4. Mit seiner Revision wendet sich der Kl\u00e4ger gegen das finanzgerichtliche Verst\u00e4ndnis des \u00a7 10f Abs. 3 EStG, nach dem eine F\u00f6rderung f\u00fcr ein Zweit- oder Drittobjekt nach Inanspruchnahme der Steuerbeg\u00fcnstigung f\u00fcr ein Erstobjekt nicht m\u00f6glich sei. Im Wege „einfacher“ Auslegung sei ein solches Ergebnis nicht erreichbar, da es f\u00fcr eine Einschr\u00e4nkung der Beg\u00fcnstigung im Sinne eines Objektsverbrauchs an einem Anhaltspunkt im Gesetz fehle. Es sei eine verfassungskonforme Auslegung notwendig.<\/em> Erg\u00e4nzend hat der Kl\u00e4ger im Wesentlichen vorgetragen, ein Steuerpflichtiger, der ein „normales“ Eigenheim anschaffe, k\u00f6nne nicht verbrauchte Beg\u00fcnstigungszeitr\u00e4ume nach \u00a7 10e Abs. 4 Satz 4 EStG noch bei einem neu angeschafften (weiteren) Objekt in Anspruch nehmen. Das Fehlen einer solchen Folgeobjektregelung in \u00a7 10f EStG sei nur damit erkl\u00e4rbar, dass nach der Vorstellung des Gesetzgebers die Eigent\u00fcmer von Baudenkm\u00e4lern die Beg\u00fcnstigung ohnehin f\u00fcr weitere Geb\u00e4ude beanspruchen k\u00f6nnten. Hierdurch werde zugleich ein Versto\u00df gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz vermieden. Die andernfalls gegebene Benachteiligung einer Gruppe von Steuerpflichtigen w\u00fcrde, da vom Gesetzeswortlaut nicht gedeckt, ohne gesetzliche Grundlage erfolgen und gegen den rechtsstaatlichen Gesetzesvorbehalt versto\u00dfen. Au\u00dferdem sei eine Beschr\u00e4nkung der F\u00f6rderung auf ein Erstobjekt ohne \u00dcbertragbarkeit nicht voll in Anspruch genommener Teile des Beg\u00fcnstigungszeitraums nach rechtsstaatlichen Grunds\u00e4tzen unverh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig und unangemessen.<\/li>
  5. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    das angefochtene Urteil aufzuheben, soweit \u00fcber die Einkommensteuer f\u00fcr das Streitjahr entschieden wurde, und den Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2015 vom 02.12.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.08.2017 dahingehend zu \u00e4ndern, dass ein Abzugsbetrag in H\u00f6he von 4.911 \u20ac ber\u00fccksichtigt wird.<\/li>
  6. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  7. Es verweist auf die f\u00fcr zutreffend erachtete Begr\u00fcndung des FG-Urteils und f\u00fchrt erg\u00e4nzend unter anderem aus, zu der \u00e4hnlich formulierten Vorschrift des \u00a7 7b Abs. 6 EStG 1974 (a.F.) habe der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass erh\u00f6hte Absetzungen nach \u00a7 7b Abs. 1 und 2 EStG a.F. nur f\u00fcr ein einziges Objekt abgezogen werden k\u00f6nnten (Urteil vom 04.12.1979 – VIII R 23\/78, BFHE 129, 357, BStBl II 1980, 199).<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die unbegr\u00fcndete Revision ist nach \u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur\u00fcckzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass dem Kl\u00e4ger der geltend gemachte Steuerabzug in H\u00f6he von 4.911 \u20ac nicht gew\u00e4hrt werden kann. Die Voraussetzungen des \u00a7 10f EStG \u2011\u2011dies ist die einzige in Betracht kommende Vorschrift f\u00fcr eine steuerliche Ber\u00fccksichtigung der Erhaltungsaufwendungen des Kl\u00e4gers\u2011\u2011 sind im Streitjahr 2015 nicht erf\u00fcllt.<\/li>
    2. 1. Nach \u00a7 10f Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige Aufwendungen an einem eigenen Geb\u00e4ude im Kalenderjahr des Abschlusses der Bauma\u00dfnahme und in den neun folgenden Kalenderjahren jeweils bis zu 9 Prozent wie Sonderausgaben abziehen, wenn die Voraussetzungen des \u00a7 7h EStG oder des \u00a7 7i EStG vorliegen. Dies gilt nur, soweit er das Geb\u00e4ude in dem jeweiligen Kalenderjahr zu eigenen Wohnzwecken nutzt und die Aufwendungen nicht in die Bemessungsgrundlage nach \u00a7 10e EStG oder dem Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) einbezogen hat (Satz 2).<\/li>
    3. Gem\u00e4\u00df \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige die Abzugsbetr\u00e4ge nur bei einem Geb\u00e4ude in Anspruch nehmen. Ehegatten, bei denen die Voraussetzungen des \u00a7 26 Abs. 1 EStG vorliegen, k\u00f6nnen die Abzugsbetr\u00e4ge nach den Abs. 1 und 2 bei insgesamt zwei Geb\u00e4uden abziehen (Satz 2). Sind mehrere Steuerpflichtige Eigent\u00fcmer eines Geb\u00e4udes, so ist Abs. 3 mit der Ma\u00dfgabe anzuwenden, dass der Anteil des Steuerpflichtigen an einem solchen Geb\u00e4ude dem Geb\u00e4ude gleichsteht (\u00a7 10f Abs. 4 Satz 1 EStG).<\/li>
    4. 2. Ma\u00dfgebend f\u00fcr die Interpretation eines Gesetzes ist der in ihm zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers. Der Feststellung des Inhalts der Norm dienen die Auslegung anhand des Wortlauts der Norm (grammatikalische Auslegung), anhand des Zwecks (teleologische Auslegung), aus dem Zusammenhang (systematische Auslegung) sowie aus den Gesetzesmaterialien und der Entstehungsgeschichte (historische Auslegung). Dieser verschiedenen Auslegungsmethoden darf sich das Gericht gleichzeitig und nebeneinander bedienen (vgl. BFH-Urteil vom 05.04.2022 – VII R 52\/20, BFH\/NV 2022, 1026, Rz 17).<\/li>
    5. 3. Der Senat versteht die Regelungen in \u00a7 10f EStG \u2011\u2011unter Ber\u00fccksichtigung der oben genannten Grunds\u00e4tze und in \u00dcbereinstimmung mit den Erw\u00e4gungen des FG\u2011\u2011 dahingehend, dass der Steuerpflichtige von der Steuerverg\u00fcnstigung im Verlauf seines Lebens nur f\u00fcr ein einziges Geb\u00e4ude beziehungsweise einen gleichstehenden Miteigentumsanteil Gebrauch machen kann.<\/li>
    6. a) Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut der Vorschrift, nach dem der Steuerpflichtige die Abzugsbetr\u00e4ge nur bei „einem“ Geb\u00e4ude in Anspruch nehmen kann (vgl. \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG).<\/li>
    7. aa) Dabei handelt es sich nicht um einen unbestimmten Artikel, sondern um ein Zahlwort (so auch Dathe\/Schilde in Bordewin\/Brandt, \u00a7 10f EStG Rz 87). Dies folgt nach Ansicht des Senats eindeutig aus einem Vergleich mit der entsprechenden Regelung f\u00fcr Ehegatten im Folgesatz (vgl. \u00a7 10f Abs. 3 Satz 2 EStG), die \u2011\u2011bei Vorliegen der Voraussetzungen des \u00a7 26 Abs. 1 EStG\u2011\u2011 Abzugsbetr\u00e4ge bei insgesamt „zwei“ Geb\u00e4uden abziehen k\u00f6nnen. Dem Wort „einem“ wird mithin das Zahlwort „zwei“ entgegengesetzt. Dieser Befund wird zudem dadurch best\u00e4tigt, dass sich die vom Gesetzgeber gew\u00e4hlte Formulierung des \u00a7 10f Abs. 3 EStG an diejenige des \u00a7 7b Abs. 6 EStG a.F. anlehnt, f\u00fcr die anerkannt ist, dass sie einen Objektverbrauch regelte (vgl. dazu BFH-Urteil vom 04.12.1979 – VIII R 23\/78, BFHE 129, 357, BStBl II 1980, 199, unter 1.).<\/li>
    8. Daf\u00fcr, dass die in \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG enthaltene Beschr\u00e4nkung der F\u00f6rderung auf ein einziges Objekt lediglich \u2011\u2011wie der Kl\u00e4ger meint\u2011\u2011 die Inanspruchnahme der Verg\u00fcnstigung f\u00fcr mehr als ein Objekt in demselben Veranlagungszeitraum nebeneinander (so L\u00fcdemann in Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 10f Rz D 3; BeckOK EStG\/Ebner, 14. Ed. [01.10.2022], EStG \u00a7 10f Rz 32) und nicht auch in mehreren Veranlagungszeitr\u00e4umen nacheinander (und damit f\u00fcr die Lebenszeit des Steuerpflichtigen) unterbinden will, finden sich in der Vorschrift keine Anhaltspunkte.<\/li>
    9. Vor diesem Hintergrund ist von einer umfassenden Beschr\u00e4nkung des Abzugs auf nur ein Objekt auszugehen, so dass es nicht m\u00f6glich ist, in einem sp\u00e4teren Veranlagungszeitraum Betr\u00e4ge f\u00fcr ein anderes Geb\u00e4ude abzuziehen (so auch Schmidt\/Kulosa, EStG, 42. Aufl., \u00a7 10f Rz 14; Pfirrmann in Kirchhof\/Seer, EStG, 22. Aufl., \u00a7 10f Rz 5; Brandis\/Heuermann\/Schie\u00dfl, \u00a7 10f EStG Rz 53; Meyer in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 10f EStG Rz 35; Eggers in Korn, \u00a7 10f EStG Rz 10; Pf\u00fctzenreuter, EFG 2021, 629). Insoweit tritt durch die Inanspruchnahme einer Steuerverg\u00fcnstigung nach \u00a7 10f Abs. 1 EStG ein Objektverbrauch ein.<\/li>
    10. bb) Die hiergegen gerichteten Ausf\u00fchrungen des Kl\u00e4gers sind unzutreffend.<\/li>
    11. (1) Soweit er anf\u00fchrt, eine derart weitgehende Beschr\u00e4nkung bed\u00fcrfe einer entsprechend klaren gesetzlichen Regelung, wie diese beispielsweise in \u00a7 16 Abs. 4 Satz 2 EStG („nur einmal“) oder in \u00a7 34 Abs. 3 Satz 4 EStG („nur einmal im Leben“) zu finden sei, ist darauf hinzuweisen, dass der Gesetzgeber frei ist, gesetzliche Regelungen auch bei vergleichbarer Zielsetzung unterschiedlich zu formulieren.<\/li>
    12. (2) Entgegen der Ansicht des Kl\u00e4gers kann sich das hier gewonnene Verst\u00e4ndnis einer F\u00f6rderbeschr\u00e4nkung auf ein einziges Geb\u00e4ude aufgrund einer „einfachen“ Auslegung des Gesetzes ergeben, wenn dieser Norminhalt aus einer Betrachtung nach den anerkannten Auslegungsmethoden \u2011\u2011hier bereits aufgrund der Wortlautbetrachtung\u2011\u2011 hervorgeht. Daher geht das kl\u00e4gerische Vorbringen zum Gesetzesvorbehalt von vornherein ins Leere.<\/li>
    13. (3) Die Annahme des Kl\u00e4gers, es fehle an der erforderlichen Normierung in \u00a7 10f Abs. 3 EStG selbst, beruht auf einer Fehlvorstellung \u00fcber die oben beschriebene Freiheit des Gesetzgebers bei der Formulierung gesetzlicher Regelungen.<\/li>
    14. b) Eine systematische Auslegung des \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG best\u00e4tigt die Wortlautinterpretation.<\/li>
    15. aa) Verst\u00fcnde man das „einem“ in \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG als unbestimmten Artikel, k\u00e4me der Bestimmung gegen\u00fcber der Regelung in \u00a7 10f Abs. 1 Satz 1 EStG keinerlei Bedeutung zu. Sie w\u00fcrde nichts regeln und w\u00e4re damit redundant.<\/li>
    16. bb) Des Weiteren weist die Vorinstanz zu Recht darauf hin, dass \u00a7 10f EStG eine steuerliche Abzugsm\u00f6glichkeit f\u00fcr privat veranlasste Aufwendungen enth\u00e4lt, die ohne diese Regelung steuerlich au\u00dfer Acht zu lassen w\u00e4ren. Demgegen\u00fcber beinhalteten die in \u00a7\u00a7 7h und 7i EStG geregelten Beg\u00fcnstigungen eine steuerlich g\u00fcnstigere Verteilung des ohnehin als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsf\u00e4higen Aufwands.<\/li>
    17. Dieser Vergleich mit den in \u00a7 10f Abs. 1 Satz 1 EStG in Bezug genommenen Voraussetzungen des \u00a7 7h oder des \u00a7 7i EStG macht deutlich, dass keine Veranlassung besteht, die Steuerverg\u00fcnstigung des \u00a7 10f Abs. 1 EStG als m\u00f6glichst weitgehend zu begreifen, da der beg\u00fcnstigte Aufwand nicht bereits aus allgemeinen systematischen Erw\u00e4gungen steuerlich beachtlich, vielmehr im Ausgangspunkt \u2011\u2011weil privat veranlasst\u2011\u2011 unbeachtlich ist.<\/li>
    18. Vor diesem Hintergrund stimmt der Senat der Auffassung des FG zu, dass die Regelung des \u00a7 10f EStG eine steuerliche Abzugsm\u00f6glichkeit „dem Grunde nach“ beinhaltet und \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG den Umfang der F\u00f6rderung auf „ein“ einziges (nicht austauschbares) Objekt beschr\u00e4nkt.<\/li>
    19. cc) F\u00fcr die F\u00f6rderbeschr\u00e4nkung auf ein einziges Objekt spricht auch der systematische Vergleich mit \u00a7 10e EStG.<\/li>
    20. In \u00a7 10f Abs. 4 Satz 3 EStG hat der Gesetzgeber bei den Regelungen in Bezug auf einen Miteigentumsanteil des Steuerpflichtigen, der insoweit einem Geb\u00e4ude gleichsteht, die Vorschriften in \u00a7 10e Abs. 5 Satz 2 und 3 EStG f\u00fcr sinngem\u00e4\u00df anwendbar erkl\u00e4rt. Letztere enthalten unter anderem eigens die den \u2011\u2011im Rahmen des \u00a7 10e EStG unstreitig geltenden\u2011\u2011 Objektverbrauch durchbrechende Regelungen f\u00fcr Ehegatten, die Miteigent\u00fcmer eines Objekts sind und die Voraussetzungen des \u00a7 26 EStG erf\u00fcllen. Die Anordnung der sinngem\u00e4\u00dfen Anwendung dieser Normen in \u00a7 10f Abs. 4 EStG erg\u00e4be jedoch keinen Sinn, wenn sich aus \u00a7 10f Abs. 3 EStG gar kein Objektverbrauch ableiten lie\u00dfe (vgl. Pf\u00fctzenreuter, EFG 2021, 629).<\/li>
    21. c) Die vom Senat vertretene Auffassung wird zudem durch die historische Auslegung gest\u00fctzt.<\/li>
    22. Die Regelung des \u00a7 10f EStG wurde durch das Wohnungsbauf\u00f6rderungsgesetz vom 22.12.1989 (BGBl I 1989, 2408) eingef\u00fchrt.<\/li>
    23. Mit \u00a7 10f Abs. 1 EStG sollte die bisherige (begrenzte) Abzugsm\u00f6glichkeit f\u00fcr Aufwendungen an eigengenutzten Baudenkmalen und Geb\u00e4uden in Sanierungsgebieten und st\u00e4dtebaulichen Entwicklungsbereichen nach \u00a7 52 Abs. 21 Satz 6 i.V.m. \u00a7 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. x EStG und \u00a7 82g der Einkommensteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung (EStDV) sowie \u00a7 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. y EStG und \u00a7 82i EStDV an die neu eingef\u00fcgten \u00a7\u00a7 7h und 7i EStG angepasst und als Dauerregelung ausgestaltet werden (BTDrucks 11\/5680, S. 13).<\/li>
    24. Durch \u00a7 10f Abs. 3 EStG wurde die Inanspruchnahme der Steuerverg\u00fcnstigung auf ein zu eigenen Wohnzwecken genutztes Objekt „beschr\u00e4nkt“ (BTDrucks 11\/5680, S. 13). Zudem enth\u00e4lt die Gesetzesbegr\u00fcndung den Hinweis, die Beschr\u00e4nkung auf ein Objekt lehne sich „an die Regelung des \u00a7 10e EStG an“ (BTDrucks 11\/5680, S. 13). In \u00a7 10e Abs. 4 Satz 1 EStG war bestimmt, dass der Steuerpflichtige die Abzugsbetr\u00e4ge „nur f\u00fcr eine Wohnung oder f\u00fcr einen Ausbau oder eine Erweiterung abziehen“ k\u00f6nne, was nach allgemeiner Ansicht einen Objektverbrauch regeln sollte (vgl. Pf\u00fctzenreuter, EFG 2021, 629).<\/li>
    25. d) Die teleologische Auslegung f\u00fchrt zu keinem anderen Ergebnis.<\/li>
    26. aa) Steuerbeg\u00fcnstigungsvorschriften sind nicht unter dem Gesichtspunkt der gr\u00f6\u00dftm\u00f6glichen F\u00f6rderung auszulegen. Zwar sind diese Regelungen nicht buchst\u00e4blich eng auszulegen; entscheidend ist, dass aus dem Gesetz heraus belegt werden kann, dass der Gesetzgeber den zur Entscheidung anstehenden Lebenssachverhalt beg\u00fcnstigen wollte. Der die Steuerbeg\u00fcnstigung pr\u00e4gende Beg\u00fcnstigungszweck ist Ma\u00dfstab der teleologischen Auslegung (vgl. BFH-Urteil vom 03.06.1997 – IX R 24\/96, BFH\/NV 1998, 155, unter II.a).<\/li>
    27. bb) Zweck des Gesetzes ist es, die Erhaltung und die Modernisierung kulturhistorisch wertvoller Geb\u00e4ude zu f\u00f6rdern (vgl. BFH-Urteil vom 14.01.2004 – X R 19\/02, BFHE 205, 87, BStBl II 2004, 711, unter II.2.c). Der Gesetzgeber trug der Erkenntnis Rechnung, dass die ordnungsgem\u00e4\u00dfe Erhaltung von Baudenkmalen, „die regelm\u00e4\u00dfig besonders aufwendig ist, bestehenden Wohnraum sichert, zur Entspannung der Wohnungssituation beitr\u00e4gt und ein Anreiz ist, privates Kapital f\u00fcr Geb\u00e4udesanierungen und Bestandserhaltung zu mobilisieren“ (vgl. BTDrucks 11\/5680, S. 9). Danach beg\u00fcnstigt \u00a7 10f EStG denkmalpflegerische Bem\u00fchungen und f\u00f6rdert die Wohnraumverbesserung, Bestanderhaltung und Geb\u00e4udesanierung (vgl. Pfirrmann in Kirchhof\/Seer, EStG, 22. Aufl., \u00a7 10f Rz 1).<\/li>
    28. Daneben tr\u00e4gt die Regelung \u2011\u2011so die weitere Gesetzesbegr\u00fcndung\u2011\u2011 „den besonderen Belastungen sowohl von Eigent\u00fcmern zu eigenen Wohnzwecken genutzter Baudenkmale durch die \u00f6ffentlich-rechtlichen Bindungen nach dem Denkmalschutzrecht der L\u00e4nder als auch von Eigent\u00fcmern zu eigenen Wohnzwecken genutzter Geb\u00e4ude in Sanierungsgebieten und st\u00e4dtebaulichen Entwicklungsbereichen durch kommunale Satzungen Rechnung“ (vgl. BTDrucks 11\/5680, S. 13; BeckOK EStG\/Ebner, 14. Ed. [01.10.2022], EStG \u00a7 10f Rz 4).<\/li>
    29. cc) Auch unter Ber\u00fccksichtigung des Gesetzeszwecks vermag der Senat nicht zu erkennen, dass der Gesetzgeber den zur Entscheidung anstehenden Lebenssachverhalt nach \u00a7 10f Abs. 1 EStG beg\u00fcnstigen wollte.<\/li>
    30. Dem Kl\u00e4ger ist zwar darin zuzustimmen, dass die oben genannten gesetzgeberischen Ziele der F\u00f6rderung von Bauma\u00dfnahmen an einem (eigenen) Geb\u00e4ude, welches die Voraussetzungen des \u00a7 7h oder des \u00a7 7i EStG erf\u00fcllt und von dem Steuerpflichtigen zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird, im Falle eines Zweitobjekts \u2011\u2011hier dem h\u00e4lftigen Miteigentumsanteil an der Wohnung II\u2011\u2011 ebenfalls erf\u00fcllt w\u00fcrden. Der Beg\u00fcnstigungszweck st\u00fcnde der F\u00f6rderung auch eines Zweitobjekts insofern nicht entgegen, diese w\u00fcrde vielmehr von ihm erfasst. Dieses Verst\u00e4ndnis lie\u00dfe indes die Regelung des \u00a7 10f Abs. 3 EStG au\u00dfer Betracht, nach welcher \u2011\u2011wie oben dargelegt\u2011\u2011 der vom Gesetzgeber vorgesehene F\u00f6rderumfang von vornherein auf ein einziges (nicht austauschbares) Geb\u00e4ude beschr\u00e4nkt worden ist.<\/li>
    31. 4. Zu der vom Kl\u00e4ger geforderten verfassungskonformen Auslegung des \u00a7 10f Abs. 3 EStG besteht kein Anlass.<\/li>
    32. a) Ausgangspunkt der verfassungskonformen Auslegung ist das Gesetz und die von ihm verwandte Begrifflichkeit. Nur dann, wenn eine Norm unter Ber\u00fccksichtigung von Wortlaut, Entstehungsgeschichte, Zweck und Gesetzeszusammenhang mehrere Deutungen zul\u00e4sst, von denen nur eine zu einem verfassungsgem\u00e4\u00dfen Ergebnis f\u00fchrt, ist eine verfassungskonforme Auslegung geboten und auch erlaubt (vgl. Senatsurteil vom 20.03.2017 – X R 55\/14, BFHE 258, 20, BStBl II 2017, 1122, Rz 17).<\/li>
    33. b) Eine \u00fcberzeugende Begr\u00fcndung daf\u00fcr, weshalb nur die Auslegung des \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG im Sinne einer ausschlie\u00dflich den einzelnen Veranlagungszeitraum betreffenden Einschr\u00e4nkung der Steuerverg\u00fcnstigung auf ein F\u00f6rderobjekt zu einem verfassungsgem\u00e4\u00dfen Ergebnis f\u00fchren w\u00fcrde, hat der Kl\u00e4ger nicht gegeben. Sie ist auch nicht ersichtlich.<\/li>
    34. aa) Der Kl\u00e4ger behauptet zun\u00e4chst, eine Beschr\u00e4nkung des \u00a7 10f EStG nur auf das Erstobjekt ohne \u00dcbertragbarkeit der nicht voll in Anspruch genommenen Teile des Beg\u00fcnstigungszeitraums auf ein Folgeobjekt (wie bei \u00a7 10e Abs. 4 Satz 4 EStG) sei nach rechtsstaatlichen Grunds\u00e4tzen unverh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig, und meint, den Versto\u00df gegen den Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitsgrundsatz aus einem Vergleich des \u00a7 10f EStG mit \u00a7 10e EStG ableiten zu k\u00f6nnen. Die F\u00f6rderung gem\u00e4\u00df \u00a7 10e EStG sei vom Betrag und zeitlichen Umfang her begrenzt, so dass die Folgeobjektregelung nur die nicht verbrauchten Beg\u00fcnstigungsjahre habe erfassen m\u00fcssen. Demgegen\u00fcber sei die F\u00f6rderung gem\u00e4\u00df \u00a7 10f EStG weder betragsm\u00e4\u00dfig noch hinsichtlich der Anzahl der f\u00f6rderf\u00e4higen Erhaltungs- beziehungsweise Bauma\u00dfnahmen begrenzt. Aus Gr\u00fcnden, unter anderem der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit und Angemessenheit, sei die Folgeobjektregelung des \u00a7 10e EStG auch im Rahmen des \u00a7 10f EStG zumindest f\u00fcr ein Zweitobjekt des Steuerpflichtigen „unbegrenzt“ anzuwenden.<\/li>
    35. Mit diesem Argument m\u00f6chte der Kl\u00e4ger im Kern aber nur seine Ansicht st\u00fctzen, im Hinblick auf eine fehlende Folgeobjektregelung in \u00a7 10f EStG m\u00fcsse Abs. 3 Satz 1 dieser Vorschrift in der von ihm vertretenen Weise verstanden werden. Inwieweit \u2011\u2011bei Betrachtung allein des \u00a7 10f EStG\u2011\u2011 ein Versto\u00df gegen den Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitsgrundsatz vorliegen k\u00f6nnte, wird von ihm allerdings nicht dargelegt.<\/li>
    36. Sein Vorbringen ber\u00fccksichtigt vor allem nicht den verfassungsrechtlichen Pr\u00fcfungsma\u00dfstab f\u00fcr den in Rede stehenden steuerlichen Beg\u00fcnstigungstatbestand. Die insoweit f\u00f6rderf\u00e4higen Aufwendungen sind privat veranlasst und w\u00e4ren daher an sich steuerlich nicht abzugsf\u00e4hig (vgl. \u00a7 12 Nr. 1 EStG). Bei der Subventionsvorschrift des \u00a7 10f EStG gilt daher das Nettoprinzip nicht (vgl. Schmidt\/Kulosa, EStG, 42. Aufl., \u00a7 10f Rz 3). Liegt aber die Gew\u00e4hrung der Steuerverg\u00fcnstigung dem Grunde nach im gesetzgeberischen Ermessen, so gilt dies \u2011\u2011argumentum a maiore ad minus\u2011\u2011 auch f\u00fcr deren H\u00f6he beziehungsweise Umfang.<\/li>
    37. In Anbetracht dessen ist nicht erkennbar, weshalb die gesetzliche Ausgestaltung, nach welcher die Geltendmachung eines j\u00e4hrlichen Abzugsbetrags mit dem Wegfall der F\u00f6rdervoraussetzungen f\u00fcr das Objekt endet und nicht in Anspruch genommene Teile des Beg\u00fcnstigungszeitraums nicht auf ein Folgeobjekt \u00fcbertragen werden k\u00f6nnen, unverh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig beziehungsweise unangemessen sein k\u00f6nnte. Insbesondere ist die Regelung auch unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes jedenfalls insoweit unbedenklich, als die Rechtslage \u2011\u2011wie im vorliegenden Fall\u2011\u2011 eine entsprechende Einschr\u00e4nkung der Steuerverg\u00fcnstigung bereits im Zeitpunkt ihrer Inanspruchnahme vorsah.<\/li>
    38. bb) Der Kl\u00e4ger sieht weiterhin die auch im Schrifttum vertretene Ansicht als \u00fcberholt an, f\u00fcr eine weitergehende Beg\u00fcnstigung durch \u00a7 10f EStG habe keine Veranlassung bestanden, da die Beschr\u00e4nkung der Lebenswirklichkeit Rechnung tragen d\u00fcrfte, dass ein Steuerpflichtiger in der Regel nur ein einziges zu eigenen Wohnzwecken genutztes Geb\u00e4ude zu Eigentum erwerbe (vgl. Hahn, Der Betrieb 1990, 65). Er meint, die Lebensverh\u00e4ltnisse h\u00e4tten sich nach \u00fcber 30 Jahren seit Einf\u00fchrung der F\u00f6rdervorschrift aufgrund der notwendigen Flexibilit\u00e4t im Beruf und von Ver\u00e4nderungen im privaten Bereich ge\u00e4ndert und f\u00fchrten damit zwangsl\u00e4ufig zur Nutzung weiterer selbstbewohnter Eigenheime.<\/li>
    39. Verfassungsrechtliche Bedenken werden hierdurch aber nicht aufgezeigt. Zun\u00e4chst bestreitet der Kl\u00e4ger nicht, dass im ma\u00dfgeblichen Zeitpunkt der Einf\u00fchrung des \u00a7 10f EStG ein sachlicher Grund f\u00fcr die Beschr\u00e4nkung der F\u00f6rderung bestanden hat. Dass der angenommene Regelfall eines lediglich einmaligen Erwerbs von Wohneigentum nicht mehr der Lebenswirklichkeit des Streitjahres 2015 entsprochen h\u00e4tte, wird ebenfalls weder vom Kl\u00e4ger substantiiert dargetan noch ist dies sonst ersichtlich. Daher er\u00fcbrigen sich \u00dcberlegungen dazu, welchen Grenzen der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung eines steuerlichen F\u00f6rdertatbestandes unterliegt und ob beziehungsweise inwieweit er bei einer grundlegenden \u00c4nderung der Verh\u00e4ltnisse zur Anpassung eines Beg\u00fcnstigungstatbestandes angehalten sein k\u00f6nnte.<\/li>
    40. cc) Die vom Kl\u00e4ger begehrte Auslegung ist zur Vermeidung eines Versto\u00dfes gegen den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) nicht geboten.<\/li>
    41. (1) Der Kl\u00e4ger macht im Kern geltend, die vom Senat vertretene Auslegung des \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG im Sinne eines Objektverbrauchs f\u00fchre zu einer unzul\u00e4ssigen \u2011\u2011gegen den Gleichheitsgrundsatz versto\u00dfenden\u2011\u2011 Differenzierung zwischen Eigent\u00fcmern von „normalen“ Eigenheimen (\u00a7 10e EStG) und Eigent\u00fcmern von Baudenkm\u00e4lern (\u00a7 10f EStG). Da die F\u00f6rderziele der beiden Beg\u00fcnstigungsnormen insoweit vergleichbar seien, als sie \u00fcbereinstimmend f\u00fcr selbstgenutzte Objekte g\u00e4lten, m\u00fcssten im Hinblick auf die M\u00f6glichkeit einer Fortf\u00fchrung der steuerlichen Beg\u00fcnstigung f\u00fcr ein Folgeobjekt unterschiedliche Rechtsfolgen vermieden werden.<\/li>
    42. (2) Bereits hinsichtlich der begehrten Rechtsfolge ist sein Vorbringen nicht schl\u00fcssig: Einerseits fordert der Kl\u00e4ger in seinem Schriftsatz vom 23.05.2023, aus „Gr\u00fcnden der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit, Unangemessenheit und Ungleichheit“ die Folgeobjektregelung des \u00a7 10e EStG auch f\u00fcr den \u00a7 10f EStG zumindest f\u00fcr ein Zweitobjekt des Steuerpflichtigen betraglich und von der Anzahl der Ma\u00dfnahmen (Bau-\/Erhaltungsma\u00dfnahmen) her „unbegrenzt“ anzuwenden, andererseits will er gleichzeitig aus denselben Gr\u00fcnden lediglich den „nicht verbrauchten Zeitraum“ der zuletzt beim Erstobjekt verwendeten Ma\u00dfnahme f\u00fcr die Ma\u00dfnahme beim Folgeobjekt \u00fcbertragen und nutzen.<\/li>
    43. (3) Zudem war vorliegend \u2011\u2011soweit ersichtlich\u2011\u2011 der achtj\u00e4hrige Beg\u00fcnstigungszeitraum nach \u00a7 10e Abs. 1 Satz 1 EStG f\u00fcr die vom Kl\u00e4ger im Jahr 2006 durchgef\u00fchrten Erhaltungsma\u00dfnahmen an der von ihm seit Oktober 2005 selbst genutzten Wohnung I im Jahr 2013 abgelaufen; vor diesem Hintergrund ist nicht verst\u00e4ndlich, welches Beg\u00fcnstigungsjahr des Erstobjekts (Wohnung I) im Streitjahr 2015 noch nicht verbraucht gewesen sein soll und auf das Zweitobjekt (Wohnung II) h\u00e4tte \u00fcbertragen werden k\u00f6nnen.<\/li>
    44. (4) In Anbetracht dessen geht der Kl\u00e4ger weiterhin vorrangig davon aus, ihm m\u00fcsse aufgrund einer fehlenden Folgeobjektregelung der Steuerabzug f\u00fcr die bescheinigten baudenkmalbezogenen Ma\u00dfnahmen an der Wohnung II ohne Einschr\u00e4nkungen entsprechend der Basisregelung des \u00a7 10e EStG gew\u00e4hrt werden. Allerdings bedingt diese Forderung einer einschr\u00e4nkungslosen Gew\u00e4hrung der Steuerverg\u00fcnstigung nach \u00a7 10f EStG f\u00fcr ein Folgeobjekt letztlich eine Besserstellung im Vergleich zu der Folgeobjektregelung in \u00a7 10e EStG und w\u00fcrde daher unter Zugrundelegung der Rechtsansicht des Kl\u00e4gers, aus Gr\u00fcnden der Gleichbehandlung sei der Eintritt unterschiedlicher Rechtsfolgen zu vermeiden, selbst eine rechtfertigungsbed\u00fcrftige Ungleichbehandlung begr\u00fcnden.<\/li>
    45. dd) Ein Gleichheitsversto\u00df, der eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) gebieten k\u00f6nnte, kommt nach Auffassung des erkennenden Senats im Streitfall von vornherein nicht in Betracht.<\/li>
    46. So wie der Gleichbehandlungsgrundsatz \u2011\u2011in Ansehung einer einzelnen Rechtsnorm\u2011\u2011 grunds\u00e4tzlich keinen Anspruch auf eine zuk\u00fcnftig gleichbleibende Rechtslage begr\u00fcndet (vgl. BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009 – 2 BvL 1\/00, BVerfGE 123, 111, BStBl II 2009, 685, Rz 44) und es in diesem Sinne keine Gleichheit in der Zeit gibt (BFH-Urteil vom 11.08.2021 – I R 38\/19, BFH\/NV 2022, 334, Rz 26), scheidet eine verfassungsrechtlich relevante Ungleichbehandlung aus, wenn sich \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 die zeitlichen Anwendungsbereiche der als gleichheitswidrig angesehenen Normen nicht \u00fcberschneiden.<\/li>
    47. (1) Bei einer isolierten Betrachtung allein des Streitjahres 2015 liegt keine \u00dcberschneidung der Anwendungsbereiche von \u00a7 10e EStG und \u00a7 10f EStG vor. Die Wohneigentumsf\u00f6rderung nach \u00a7 10e EStG war n\u00e4mlich bereits im Jahr 1996 durch das Eigenheimzulagengesetz abgel\u00f6st worden (vgl. Senatsbeschluss vom 11.11.2008 – X B 86\/08, juris, unter 2.b); das Eigenheimzulagengesetz seinerseits ist durch das Gesetz zur Abschaffung der Eigenheimzulage vom 22.12.2005 (BGBl I 2005, S. 3680) mit Wirkung zum 31.12.2005 au\u00dfer Kraft getreten. Im Jahr 2015 gab es damit keine entsprechende steuerliche Beg\u00fcnstigung eines „normalen“ Eigenheims (mehr), sondern allein die F\u00f6rderung baudenkmalgesch\u00fctzter Eigenheime nach \u00a7 10f EStG.<\/li>
    48. (2) Selbst wenn bei dem \u2011\u2011vom Kl\u00e4ger angedachten\u2011\u2011 Normenvergleich an den fr\u00fchestm\u00f6glichen Zeitpunkt der F\u00f6rderung anzukn\u00fcpfen sein sollte, w\u00e4re vorliegend das Jahr 2006 zu betrachten, da in jenem Jahr erstmals der F\u00f6rdertatbestand des \u00a7 10f EStG durch Erhaltungsma\u00dfnahmen an dem Erstobjekt (Wohnung I) verwirklicht worden war. Zu diesem Zeitpunkt galt aber die Folgeobjektregelung in \u00a7 10e EStG beziehungsweise in der entsprechenden Nachfolgervorschrift (\u00a7 7 Satz 1 EigZulG), deretwegen der Kl\u00e4ger eine Ungleichbehandlung r\u00fcgt, nicht mehr.<\/li>
    49. 5. Soweit der Kl\u00e4ger schlie\u00dflich meint, die Bescheinigung des Landesdenkmalamtes sei ein Grundlagenbescheid, durch den \u2011\u2011mit Bindungswirkung f\u00fcr das FA\u2011\u2011 festgestellt werde, dass die darin aufgef\u00fchrten Aufwendungen dem Grunde nach gem\u00e4\u00df \u00a7 10f EStG wie Sonderausgaben abzugsf\u00e4hig seien, trifft sein Vorbringen nicht zu und ist im vorliegenden Zusammenhang unerheblich.<\/li>
    50. Die Bindungswirkung der Bescheinigung als Grundlagenbescheid beschr\u00e4nkt sich \u2011\u2011im Rahmen des \u00a7 10f Abs. 1 Satz 1 EStG\u2011\u2011 auf das Vorliegen der Voraussetzungen des \u00a7 7h beziehungsweise \u00a7 7i EStG (vgl. hierzu Senatsurteil vom 22.10.2014 – X R 15\/13, BFHE 247, 562, BStBl II 2015, 367, Rz 17 ff.). F\u00fcr die Abzugsf\u00e4higkeit der Aufwendungen als Sonderausgaben dem Grunde nach ist dies aber nicht ausreichend. Vielmehr muss auch das weitere \u2011\u2011von der Bindungswirkung gerade nicht erfasste\u2011\u2011 Tatbestandsmerkmal erf\u00fcllt sein, dass das Geb\u00e4ude in dem jeweiligen Kalenderjahr vom Steuerpflichtigen zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird (\u00a7 10f Abs. 1 Satz 2 EStG). Ohnehin enth\u00e4lt die Bescheinigung f\u00fcr die vorliegend in Streit stehende Auslegung des \u00a7 10f Abs. 3 Satz 1 EStG und die Frage, was unter der F\u00f6rderbeschr\u00e4nkung „nur bei einem Geb\u00e4ude“ zu verstehen ist, keine Aussage.<\/li>
    51. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.240523.XR22.20.0 BFH X. Senat EStG \u00a7 10f Abs 1 S 1, EStG \u00a7 10f Abs 3 S 1, EStG \u00a7 10f Abs 4 S 1, EStG \u00a7 10e Abs 4, EStG \u00a7 10f Abs 1 S 2, EStG \u00a7 12 Nr 1, GG Art 3 Abs 1, EStG \u00a7 52 Abs 14 S 6, EStG … Objektverbrauch bei der Steuerbeg\u00fcnstigung f\u00fcr selbstbewohnte Baudenkm\u00e4ler gem\u00e4\u00df \u00a7 10f des Einkommensteuergesetzes (EStG) – BFH-Urteil vom 24. Mai 2023, X R 22\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76029","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76029","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76029"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76029\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76029"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76029"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76029"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}