{"id":76045,"date":"2023-08-19T10:24:15","date_gmt":"2023-08-19T08:24:15","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76045"},"modified":"2023-08-19T10:24:15","modified_gmt":"2023-08-19T08:24:15","slug":"haftung-fuer-lohnsteuer-zufluss-von-arbeitslohn-bei-wertguthaben-bfh-urteil-vom-03-mai-2023-ix-r-25-21","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/haftung-fuer-lohnsteuer-zufluss-von-arbeitslohn-bei-wertguthaben-bfh-urteil-vom-03-mai-2023-ix-r-25-21\/","title":{"rendered":"Haftung f\u00fcr Lohnsteuer – Zufluss von Arbeitslohn bei Wertguthaben – BFH-Urteil vom 03. Mai 2023, IX R 25\/21"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.030523.IXR25.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IX. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 11 Abs 1 S 4, EStG \u00a7 24 Nr 1 Buchst a, EStG \u00a7 38 Abs 3 S 3, EStG \u00a7 38a Abs 1 S 3, EStG \u00a7 42d Abs 1 Nr 1, SGB 4 \u00a7 7f Abs 1 S 1 Nr 2, AO \u00a7 41 Abs 1 S 1, EStG VZ 2012 , BGB \u00a7 812, BGB \u00a7\u00a7 812ff<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 17. Juni 2021, Az: 4 K 4206\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Arbeitslohn (hier: Entlassungsentsch\u00e4digung) flie\u00dft dem Arbeitnehmer auch dann nicht zu, wenn die Vereinbarung \u00fcber die Zuf\u00fchrung zu einem Wertguthaben des Arbeitnehmers oder die vereinbarungsgem\u00e4\u00dfe \u00dcbertragung des Wertguthabens auf die DRV Bund sozialversicherungsrechtlich unwirksam sein sollten, soweit alle Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis gleichwohl eintreten und bestehen lassen (Anschluss an BFH-Urteile vom 22.06.2018 – VI R 17\/16, BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496 und vom 04.09.2019 – VI R 39\/17, BFH\/NV 2020, 85).<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin werden das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 17.06.2021 – 4 K 4206\/18 und die Einspruchsentscheidung vom 15.10.2018 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Der Haftungsbescheid \u00fcber Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbetr\u00e4ge f\u00fcr die Zeit von September 2012 bis September 2014 vom 09.06.2017 wird dahin ge\u00e4ndert, dass der Haftungsbetrag um 369.203,15 \u20ac niedriger festgesetzt wird.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) wehrt sich gegen ihre Inanspruchnahme als Haftungsschuldnerin f\u00fcr Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbetr\u00e4ge f\u00fcr den Zeitraum September 2012 bis Dezember 2012.<\/li>
  2. Im Zuge von Umstrukturierungsma\u00dfnahmen mit dem Ziel des Personalabbaus schloss die Kl\u00e4gerin mit ihrem Betriebsrat am 19.04.2012 mehrere aufeinander aufbauende Rahmenvereinbarungen ab (Interessenausgleich, Sozialplan, Betriebsvereinbarung Sozialauswahl und Betriebsvereinbarung Erh\u00f6hte Entgelte). Mitarbeitern im Au\u00dfendienst, die aus dem Unternehmen ausscheiden, wurden „Freiwilligen-Abfindungen“ nach Ma\u00dfgabe der Regelungen des Sozialplans und der Betriebsvereinbarung „Erh\u00f6hte Entgelte“ angeboten.<\/li>
  3. Im Sozialplan ist unter anderem bestimmt, dass der Abfindungsanspruch mit dem Zugang der K\u00fcndigung oder mit dem Abschluss eines Aufhebungsvertrags entsteht und mit der rechtlichen Beendigung des Arbeitsverh\u00e4ltnisses f\u00e4llig wird. Nach \u00a7 11 des Sozialplans konnte der Mitarbeiter seine Abfindung in das Langzeitkonto einbringen. F\u00fcr diesen Fall bestimmt der Sozialplan, dass die Abfindung in Arbeitsentgeltguthaben und Arbeitgebersozialversicherungsguthaben gesplittet wird.<\/li>
  4. Mit Betriebsvereinbarung vom 10.12.2010 (Demografiefonds) hatte die Kl\u00e4gerin ihren Mitarbeitern erstmals die M\u00f6glichkeit der Bildung von Langzeitkonten einger\u00e4umt und die Ansparm\u00f6glichkeiten mit weiterer Betriebsvereinbarung vom 13.04.2011 erweitert (z.B. Entgeltumwandlung von Urlaubs- und Br\u00fcckentagen, Ansparung durch Einbringen von Arbeitsstunden). Die Kl\u00e4gerin verpflichtete sich, die angesparten Geldbetr\u00e4ge in einer aufgeschobenen Rentenversicherung (Gruppenversicherung) mit stufenweisem Aufbau der Versicherungsleistung gegen laufende Beitr\u00e4ge in variabler H\u00f6he bei der X-Versicherungs AG anzulegen. Nach \u00a7 5 der Vereinbarung vom 13.04.2011 konnten die Mitarbeiter die Langzeitkonten nur dazu nutzen, um eine vollst\u00e4ndige oder teilweise Freistellung unter Fortzahlung der Verg\u00fctung vor der Inanspruchnahme von gesetzlicher Altersrente zu erm\u00f6glichen. Bei Beendigung des Arbeitsverh\u00e4ltnisses (St\u00f6rfall) sollte das Guthaben grunds\u00e4tzlich in einem Betrag ausgezahlt oder ohne Abzug von Lohnsteuer unter den Voraussetzungen von \u00a7 7f des Vierten Buches Sozialgesetzbuch (SGB IV) (Wechsel des Arbeitgebers) auf den neuen Arbeitgeber oder die Deutsche Rentenversicherung Bund (DRV Bund) \u00fcbertragen werden.<\/li>
  5. Dem Rechtsstreit liegen vier Einzelf\u00e4lle zugrunde. Die Arbeitsverh\u00e4ltnisse der betroffenen Mitarbeiter endeten s\u00e4mtlich (teils nach Ablauf der K\u00fcndigungsfrist, teils nach Aufhebungsvertr\u00e4gen) im Jahr 2012. Alle vier Mitarbeiter beantragten vor Beendigung ihrer Arbeitsverh\u00e4ltnisse, die Abfindungszahlung ihrem Langzeitguthaben zuzuf\u00fchren. Sie beantragten ferner, das Langzeitguthaben nach Beendigung ihrer Besch\u00e4ftigung auf die DRV Bund zu \u00fcbertragen.<\/li>
  6. Zwei ausscheidende Mitarbeiter machten von der M\u00f6glichkeit Gebrauch, den Abfindungsanspruch aufzuteilen und lie\u00dfen sich einen Teil der Abfindung auszahlen. Die DRV Bund best\u00e4tigte die \u00dcbertragung der Langzeitguthaben jeweils im Jahr 2013.<\/li>
  7. Die Kl\u00e4gerin unterwarf die dem Langzeitkonto gutgebrachten Abfindungsanteile bei F\u00e4lligkeit nicht der Lohnsteuer. Dabei handelt es sich im Einzelnen um folgende Teilbetr\u00e4ge:AB    300.000,00 \u20acAC    235.819,98 \u20acAD    143.235,15 \u20acAE    200.000,00 \u20acSumme      879.055,13 \u20ac<\/li>
  8. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) wurden die dem Langzeitkonto gutzubringenden Betr\u00e4ge bei F\u00e4lligkeit nicht an die X-Versicherungs AG, sondern zusammen mit dem bisherigen Langzeitkonto mit zeitlicher Verz\u00f6gerung erst auf Anforderung von der Kl\u00e4gerin direkt an die DRV Bund gezahlt. Die DRV Bund best\u00e4tigte den ausgeschiedenen Arbeitnehmern die \u00dcbernahme der Langzeitguthaben (jeweils im Jahr 2013) und wies darauf hin, dass der Antrag auf Auszahlung des Wertguthabens f\u00fcr eine Freistellungsphase sp\u00e4testens einen Monat vor deren Beginn gestellt werden m\u00fcsse.<\/li>
  9. Nach einer bei der Kl\u00e4gerin durchgef\u00fchrten Lohnsteuer-Au\u00dfenpr\u00fcfung vertrat der Pr\u00fcfer die Auffassung, die an die DRV Bund gezahlten Abfindungsbetr\u00e4ge seien zu Unrecht nicht dem Lohnsteuerabzug unterworfen worden. Sie h\u00e4tten nach Beendigung der Arbeitsverh\u00e4ltnisse nicht mehr wirksam dem Langzeitkonto zugef\u00fchrt werden k\u00f6nnen. Voraussetzung daf\u00fcr sei nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 17.06.2009 (BStBl I 2009, 1286), dass die zugef\u00fchrten Betr\u00e4ge durch Freistellung in demselben Arbeitsverh\u00e4ltnis<\/em> noch vollst\u00e4ndig aufgebraucht werden k\u00f6nnten. Daran fehle es nach Beendigung der Arbeitsvertr\u00e4ge. Deshalb sei auch eine steuerfreie \u00dcbertragung auf die DRV Bund ausgeschlossen gewesen. Vielmehr seien die Abfindungen den jeweiligen Arbeitnehmern bei F\u00e4lligkeit zugeflossen.<\/li>
  10. Dem folgend erlie\u00df der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) am 09.06.2017 einen auf \u00a7 42d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gest\u00fctzten Haftungsbescheid \u00fcber Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbetr\u00e4ge f\u00fcr die Zeit von September 2012 bis September 2014, mit dem er die Kl\u00e4gerin unter anderem wegen nicht einbehaltener und nicht abgef\u00fchrter Lohnsteuer in H\u00f6he von insgesamt 3.446.167,48 \u20ac (42 % der Abfindungssumme von 8.205.160,66 \u20ac) in Anspruch nahm. Zur Begr\u00fcndung verwies das FA im Erl\u00e4uterungsteil auf die Feststellungen im Pr\u00fcfungsbericht vom 28.01.2016. Andernfalls w\u00fcrde ein Pr\u00e4zedenzfall geschaffen, der die Regelung des Gesetzgebers in \u00a7 34 EStG in Bezug auf Entlassungsentsch\u00e4digungen obsolet machen w\u00fcrde.<\/li>
  11. Den dagegen eingelegten Einspruch wies das FA durch Teileinspruchsentscheidung vom 15.10.2018 (betreffend Abfindungen f\u00fcr alle im Jahr 2012 beendeten Arbeitsverh\u00e4ltnisse) zur\u00fcck und stellte das Einspruchsverfahren im \u00dcbrigen ruhend. Auf dieses Vorgehen hatten sich die Beteiligten vorab verst\u00e4ndigt.<\/li>
  12. Das FG hat die Klage mit Urteil vom 17.06.2021 – 4 K 4206\/18 (ver\u00f6ffentlicht u.a. in Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 2021, 1932) abgewiesen.<\/li>
  13. Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung von \u00a7 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG. Der objektive Haftungstatbestand sei nicht erf\u00fcllt. Den ausscheidenden Arbeitnehmern sei in Bezug auf die streitigen Zahlungen im zu betrachtenden Zeitraum kein Arbeitslohn zugeflossen. Das angefochtene Urteil beruhe insoweit auf einer unrichtigen Anwendung von \u00a7 11 Abs. 1 Satz 4 EStG in Verbindung mit \u00a7 38a Abs. 1 Satz 3 EStG. Selbst wenn aber der Zufluss bejaht w\u00fcrde, w\u00e4re dieser Arbeitslohn nach \u00a7 3 Nr. 53 EStG steuerfrei, denn die Voraussetzungen des \u00a7 7b SGB IV seien erf\u00fcllt. Bei den gezahlten Abfindungen handele es sich sozialrechtlich um Arbeitsentgelt (sog. unechte Abfindungen). Und auch, wenn es sich sozialrechtlich nicht um Arbeitsentgelt handeln sollte, \u00e4ndere dies an der Steuerfreiheit nach \u00a7 3 Nr. 53 EStG nichts. Es sei anerkannt, dass auch sozialversicherungsfreie Leistungen in ein Wertguthaben eingestellt werden k\u00f6nnten wie zum Beispiel Zuschl\u00e4ge f\u00fcr Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeit. F\u00fcr die hier zu beurteilenden Abfindungen k\u00f6nne im Ergebnis nichts anderes gelten.<\/li>
  14. Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df,
    das angefochtene Urteil aufzuheben und den Haftungsbescheid vom 09.06.2017 \u00fcber Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbetr\u00e4ge in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.10.2018 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Haftung f\u00fcr Lohnsteuer um 369.203,15 \u20ac reduziert wird.<\/li>
  15. Das FA beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  16. Die Abfindungen seien im sozialversicherungsrechtlichen Sinn kein Arbeitsentgelt. Sie k\u00f6nnten deshalb nicht wirksam in ein Wertguthabenkonto eingestellt werden. Die Abfindungen seien auch nicht mit Zuschl\u00e4gen f\u00fcr Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeit zu vergleichen. Die Abfindungen seien den ausscheidenden Arbeitnehmern 2012 zugeflossen. Mangels wirksamer Einbuchung in das Wertguthabenkonto h\u00e4tten die Arbeitnehmer von der im \u00dcbrigen leistungsbereiten und -f\u00e4higen Kl\u00e4gerin jederzeit bei F\u00e4lligkeit (Beendigung des jeweiligen Arbeitsverh\u00e4ltnisses) die Auszahlung der Abfindung verlangen k\u00f6nnen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Stattgabe der Klage (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat den Zufluss der Abfindungen zu Unrecht bejaht.<\/li>
    2. 1. Gegenstand des Verfahrens ist die Haftung der Kl\u00e4gerin f\u00fcr Lohnsteuer, soweit sie auf Abfindungen entf\u00e4llt, zu deren Leistung sich die Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber den im Zeitraum von September bis Dezember 2012 ausgeschiedenen ehemaligen Arbeitnehmern AB, AC, AD und AE verpflichtet hatte und soweit die Arbeitnehmer die Zuf\u00fchrung der Abfindung zu ihrem Langzeitkonto sowie \u2011\u2011nach Beendigung des Arbeitsverh\u00e4ltnisses\u2011\u2011 dessen \u00dcbertragung auf die DRV Bund gew\u00e4hlt hatten. Das ergibt sich aus der Einspruchsentscheidung, die nur \u00fcber die so definierten Sachverhalte ergangen ist. Das Interesse der Kl\u00e4gerin geht mithin dahin, den insgesamt festgesetzten Haftungsbetrag nicht um die Summe der Abfindungen, sondern um die darauf entfallende Lohnsteuer zu reduzieren. Der Senat hat den Antrag der Kl\u00e4gerin in ihrem wohlverstandenen Interesse in diesem Sinne ausgelegt und angepasst (\u00a7 76 Abs. 2 FGO).<\/li>
    3. 2. Das FG hat zur Begr\u00fcndung seiner Entscheidung im Wesentlichen ausgef\u00fchrt, der objektive Haftungstatbestand sei erf\u00fcllt. Den (ausgeschiedenen) Arbeitnehmern sei sp\u00e4testens mit der \u00dcberweisung der um die Abfindungsbetr\u00e4ge erh\u00f6hten Langzeitkonten an die DRV Bund Arbeitslohn als sonstiger Bezug zugeflossen. Die bei Beendigung der Arbeitsverh\u00e4ltnisse geleisteten Abfindungen seien Arbeitslohn. Sie seien den Arbeitnehmern auch zugeflossen. Mit der einvernehmlichen Zuf\u00fchrung der f\u00e4llig gewordenen Abfindungsbetr\u00e4ge auf ihre bestehenden Langzeitkonten h\u00e4tten die Arbeitnehmer \u00fcber die betreffenden Anspr\u00fcche verf\u00fcgt. Die Rechtsprechung, wonach die Zuf\u00fchrung von Lohnbestandteilen zu Langzeitkonten den Zufluss hinausschiebe (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 22.02.2018 – VI R 17\/16, BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496), sei unter den gegebenen Umst\u00e4nden nicht anwendbar. Die entsprechenden Vereinbarungen seien unwirksam (wegen Unerreichbarkeit des verfolgten Zwecks bzw. wegen anf\u00e4nglichen Fehlens einer Gesch\u00e4ftsgrundlage infolge beiderseitigen Motivirrtums). Die aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverh\u00e4ltnisses gezahlten Abfindungen seien sozialversicherungsrechtlich (\u00a7 14 Abs. 1 SGB IV) kein Arbeitsentgelt, sondern Entsch\u00e4digung f\u00fcr entgehende zuk\u00fcnftige Einnahmen. Sie k\u00f6nnten schon deshalb den Langzeitkonten nicht zugef\u00fchrt werden. Etwas anderes k\u00f6nne vertraglich nicht wirksam vereinbart werden. Die Zuf\u00fchrung habe au\u00dferdem (nach Beendigung der Arbeitsverh\u00e4ltnisse) nicht mehr dem Zweck dienen k\u00f6nnen, die Lohnfortzahlung bei zuk\u00fcnftiger Freistellung im fortbestehenden Arbeitsverh\u00e4ltnis zu sichern. Vielmehr sei es darum gegangen, die Langzeitkonten vor deren \u00dcbertragung auf die DRV Bund aufzustocken, um die Mindesth\u00f6hen f\u00fcr deren \u00dcbertragbarkeit zu erreichen. Die Vereinbarungen h\u00e4tten deshalb die F\u00e4lligkeit der Anspr\u00fcche nicht aufgeschoben. Vielmehr sei der Arbeitslohn durch den Abschluss einer Lohnverwendungsabrede zu Gunsten der DRV Bund zugeflossen. Dies gelte umso mehr, als die Abfindungen tats\u00e4chlich nicht mehr bei der X-Versicherungs AG angelegt worden seien. Dessen ungeachtet h\u00e4tten die Arbeitnehmer die Verf\u00fcgungsmacht jedenfalls mit der \u00dcberweisung der Abfindungen auf die bei der DRV Bund gef\u00fchrten Treuhandkonten erreicht. Eine Bindung an den Treuhandzweck habe nicht eintreten k\u00f6nnen, weil die Abfindungen nicht wirksam dem Langzeitkonto h\u00e4tten zugef\u00fchrt und deshalb auch nicht steuerfrei auf die DRV Bund \u00fcbertragen werden k\u00f6nnen. \u00a7 3 Nr. 53 EStG setze die wirksame \u00dcbertragung eines Wertguthabens auf die DRV Bund voraus. In Anbetracht der Zweckverfehlung h\u00e4tten die Arbeitnehmer einen f\u00e4lligen, bereicherungsrechtlichen Anspruch gegen die DRV Bund erhalten. Bei Unwirksamkeit der Wertguthabenvereinbarung sei auch die \u00dcbertragung auf die DRV Bund rechtsgrundlos und nicht etwa ein St\u00f6rfall im Sinne des \u00a7 23b SGB IV. Zu einer Doppelbelastung mit Lohnsteuer komme es nicht. Zum einen unterl\u00e4gen die Auszahlungen aus den Langzeitkonten bei den ehemaligen Arbeitnehmern der erm\u00e4\u00dfigten Besteuerung. Zum andern k\u00f6nne die Kl\u00e4gerin wegen ihrer Inanspruchnahme als Haftungsschuldnerin bei den Arbeitnehmern Regress nehmen. Die vorrangige Inanspruchnahme der Kl\u00e4gerin sei auch ermessensgerecht.<\/li>
    4. 3. Diese Ausf\u00fchrungen halten rechtlicher Nachpr\u00fcfung nicht stand. Die vom FG angestellten Erw\u00e4gungen zur Frage, ob die Abfindungen den Langzeitkonten wirksam zugef\u00fchrt und ob die Langzeitkonten wirksam auf die DRV Bund \u00fcbertragen werden konnten (sog. „Mannheimer Modell“, vgl. dazu u.a. Wellisch\/Meurs, Der Betrieb 2022, 1984; D\u00e4ubler\/Growe\/S\u00f6hngen, Betriebs-Berater \u2011\u2011BB\u2011\u2011 2021, 2036; Sch\u00f6nh\u00f6ft\/R\u00f6pke, BB 2022, 793; Sch\u00f6nh\u00f6ft, BB 2021, 1332; Growe\/Tretow, Neue Zeitschrift f\u00fcr Arbeitsrecht, 2020, 1080), tragen, selbst wenn sie zutr\u00e4fen, nicht den Schluss des FG, dass den Arbeitnehmern die Abfindungen im ma\u00dfgeblichen Zeitraum zugeflossen sind.<\/li>
    5. a) Nach \u00a7 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeitgeber f\u00fcr die Lohnsteuer, die er nach \u00a7 38 Abs. 3 Satz 1 EStG f\u00fcr Rechnung des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einzubehalten und gem\u00e4\u00df \u00a7 41a Abs. 1 Satz 1 an das Finanzamt abzuf\u00fchren hat. In den F\u00e4llen der nach \u00a7 7f Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 SGB IV an die DRV Bund \u00fcbertragenen Wertguthaben treffen die DRV Bund bei Inanspruchnahme des Wertguthabens die Pflichten des Arbeitgebers (\u00a7 38 Abs. 3 Satz 3 EStG).<\/li>
    6. F\u00fcr den Zufluss von Einnahmen aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit verweist \u00a7 11 Abs. 1 Satz 4 EStG auf \u00a7 38a Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG. Arbeitslohn, der nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird (sonstige Bez\u00fcge), wird gem\u00e4\u00df \u00a7 38a Abs. 1 Satz 3 EStG in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zuflie\u00dft. Nur tats\u00e4chlich zugeflossener Arbeitslohn unterliegt der Einkommensteuer und dem Lohnsteuerabzug (BFH-Urteil vom 29.05.2008 – VI R 57\/05, BFHE 221, 177, BStBl II 2009, 147).<\/li>
    7. b) Die streitgegenst\u00e4ndlichen Abfindungen aus Anlass der Beendigung des Besch\u00e4ftigungsverh\u00e4ltnisses geh\u00f6ren bei den Arbeitnehmern der Kl\u00e4gerin zu den Eink\u00fcnften aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG) und sind lohnsteuerrechtlich Arbeitslohn (sonstige Bez\u00fcge). Nach den Feststellungen des FG handelt es sich um Entsch\u00e4digungen, die als Ersatz f\u00fcr entgangene oder entgehende Einnahmen aus der vorzeitigen Beendigung des Arbeitsverh\u00e4ltnisses gezahlt worden sind (\u00a7 24 Nr. 1 Buchst. a EStG). Dar\u00fcber besteht zwischen den Beteiligten zu Recht kein Streit. Der Senat sieht insofern von weiteren Ausf\u00fchrungen ab.<\/li>
    8. c) Arbeitslohn ist mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verf\u00fcgungsmacht zugeflossen. Zuflusszeitpunkt ist der Tag der Erf\u00fcllung des Anspruchs des Arbeitnehmers, also der Zeitpunkt, in dem der Arbeitgeber die geschuldete Leistung tats\u00e4chlich erbringt.<\/li>
    9. Der VI. Senat des BFH hat bereits wiederholt entschieden, dass Gutschriften auf einem Wertguthabenkonto kein gegenw\u00e4rtig zuflie\u00dfender Arbeitslohn sind (BFH-Urteile in BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496 und vom 04.09.2019 – VI R 39\/17, BFH\/NV 2020, 85). Durch die Zuf\u00fchrung von Arbeitslohn zu einem Wertguthabenkonto wird der Anspruch des Arbeitnehmers nicht erf\u00fcllt. Vielmehr erwirbt der Arbeitnehmer anstelle des f\u00e4lligen Lohnanspruchs einen noch nicht f\u00e4lligen Anspruch auf zuk\u00fcnftige Lohnzahlung gegen den Arbeitgeber. Die Leistung des Arbeitgebers auf das Wertguthabenkonto dient nur der Absicherung des zuk\u00fcnftigen Anspruchs. Eine zum Zufluss f\u00fchrende Gutschrift in den B\u00fcchern des Verpflichteten liegt nicht vor. Zum Zufluss f\u00fchrt auch nicht der Abschluss der Vereinbarung \u00fcber die Zuf\u00fchrung von Lohnbestandteilen zu einem Wertguthabenkonto (Wertguthabenvereinbarung). Darin liegt weder eine zum Zufluss f\u00fchrende Novation noch eine Lohnverwendungsabrede (vgl. BFH-Urteil in BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496, Rz 35 ff.). Der erkennende Senat schlie\u00dft sich dieser Rechtsprechung uneingeschr\u00e4nkt an. Zum Zufluss von Arbeitslohn kommt es erst, wenn das Wertguthaben unter den vereinbarten Bedingungen an den Arbeitnehmer ausgezahlt wird.<\/li>
    10. Das gilt in gleicher Weise, wenn das Wertguthaben gem\u00e4\u00df \u00a7 7f Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 SGB IV auf die DRV Bund \u00fcbertragen worden ist. Die Arbeitgeberpflichten zur Einbehaltung und Abf\u00fchrung der bis dahin nicht erhobenen Lohnsteuer treffen die DRV Bund, sobald das Wertguthaben in Anspruch genommen wird (\u00a7 38 Abs. 3 Satz 3 EStG).<\/li>
    11. d) Im Ausgangspunkt besteht kein Streit zwischen den Beteiligten, dass es sich bei den von der Kl\u00e4gerin f\u00fcr ihre Angestellten eingerichteten Langzeitkonten um steuerlich anzuerkennende Wertguthabenkonten handelte. Insbesondere war der R\u00fcckfluss der dem Wertguthabenkonto zugef\u00fchrten Bruttolohnbetr\u00e4ge auch f\u00fcr den Insolvenzfall gesichert (sog. Zeitwertkontengarantie; dazu BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 1286, unter V. Zeitwertkontengarantie). Es bedarf deshalb keiner Entscheidung, ob eine Zeitwertkontengarantie Voraussetzung f\u00fcr die steuerliche Anerkennung von Wertguthabenkonten ist (a.A. Th\u00fcringer FG, Urteil vom 25.11.2021 – 4 K 122\/18, EFG 2022, 120, Revision anh\u00e4ngig unter VI R 28\/21).<\/li>
    12. e) Der erkennende Senat kann offenlassen, ob die streitgegenst\u00e4ndlichen Abfindungen (ganz oder zum Teil) den Langzeitkonten wirksam zugef\u00fchrt werden konnten. W\u00e4re dies, wie die Revision geltend macht, der Fall, w\u00e4re der Zufluss beim Arbeitnehmer jedenfalls zu verneinen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496, Rz 34 ff.). Nichts anderes ergibt sich indes bei Anwendung der allgemeinen Voraussetzungen, unter denen die Rechtsprechung den Zufluss von Arbeitslohn bejaht, wenn man davon ausgeht, dass Abfindungszahlungen, die als Entsch\u00e4digung f\u00fcr den Verlust des Arbeitsplatzes gezahlt werden, das Wertguthabenkonto nicht h\u00e4tten erh\u00f6hen d\u00fcrfen und die zugrunde liegenden Vereinbarungen unwirksam waren.<\/li>
    13. aa) Nach \u00a7 41 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) kommt es steuerlich nicht darauf an, ob ein Rechtsgesch\u00e4ft unwirksam ist oder unwirksam wird, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgesch\u00e4fts gleichwohl eintreten und bestehen lassen. Der VI. Senat des BFH hat es deshalb in einem Fall dahinstehen lassen, ob die Vereinbarung \u00fcber die Einf\u00fchrung von Zeitwertkonten zivilrechtlich wirksam war (BFH-Urteil vom 04.09.2019 – VI R 39\/17, BFH\/NV 2020, 85, Rz 13).<\/li>
    14. F\u00fcr die Frage, ob die Vereinbarungen \u00fcber die Zuf\u00fchrung von einzelnen Lohnbestandteilen (hier: Abfindungen) zu den Langzeitkonten zivilrechtlich wirksam waren, kann nichts anderes gelten. In seinem Urteil vom 23.04.2021 – IX R 3\/20 (BFHE 273, 169, BStBl II 2021, 692) hat der erkennende Senat zudem eine den Zufluss verhindernde Entgeltumwandlung in Bezug auf eine Entlassungsentsch\u00e4digung bejaht, ohne der Frage nachzugehen, ob die Entgeltumwandlung zul\u00e4ssig war.<\/li>
    15. Im Streitfall sind alle Beteiligten ersichtlich von der Zul\u00e4ssigkeit und Wirksamkeit der getroffenen Vereinbarungen ausgegangen und haben sich dementsprechend verhalten. Sie haben (in gutem Glauben) das Vereinbarte eintreten und bestehen lassen.<\/li>
    16. Etwas anderes ergibt sich nicht daraus, dass die Abfindungen tats\u00e4chlich nicht mehr dem Gruppenversicherungskonto bei der X-Versicherungs AG zugef\u00fchrt, sondern von der Kl\u00e4gerin direkt an die DRV Bund \u00fcberwiesen worden sind. Darin liegt zwar eine gewisse Abweichung vom Vereinbarten. Sie betrifft aber nur eine steuerlich unbeachtliche Abk\u00fcrzung des Zahlungswegs. Der Sachverhalt ist danach so zu beurteilen, als ob die Kl\u00e4gerin zun\u00e4chst an die Versicherung gezahlt und die Versicherung das Guthaben danach auf die DRV Bund \u00fcbertragen h\u00e4tte.<\/li>
    17. Ob die streitigen Wertguthabenvereinbarungen unwirksam waren, ist danach unerheblich. Der Sachverhalt w\u00e4re steuerrechtlich wegen \u00a7 41 AO jedenfalls so zu behandeln, als ob sie wirksam waren. Danach fehlte es am Zufluss durch eine Gutschrift in den B\u00fcchern des Verpflichteten, weil zumindest steuerlich von einer aufgeschobenen F\u00e4lligkeit des Abfindungsanspruchs auszugehen w\u00e4re, soweit er vereinbarungsgem\u00e4\u00df dem Langzeitkonto zugef\u00fchrt werden sollte. Demgem\u00e4\u00df konnten die Arbeitnehmer im streitigen Zeitraum nicht \u00fcber die Abfindungsbetr\u00e4ge verf\u00fcgen. Die Voraussetzungen, unter denen sie Leistungen aus dem Langzeitkonto in Anspruch nehmen konnten, lagen nicht vor. Da sich alle Beteiligten so verhielten, als ob die Vereinbarungen wirksam waren, konnten die Arbeitnehmer auf die nicht an sie ausgezahlten Abfindungen nicht zugreifen.<\/li>
    18. Ein Zufluss durch Novation l\u00e4ge ebenfalls nicht vor, da sich die Kl\u00e4gerin ungeachtet der objektiven Rechtslage zur Zahlung an die Arbeitnehmer nicht verpflichtet sah. Im \u00dcbrigen gingen auch die Arbeitnehmer davon aus, dass ihr Anspruch gegen die Kl\u00e4gerin aufgrund der Zuf\u00fchrungsvereinbarung gegenw\u00e4rtig nicht mehr f\u00e4llig war. Dass objektivrechtlich m\u00f6glicherweise etwas anderes durchsetzbar gewesen w\u00e4re, \u00e4ndert an dem tats\u00e4chlich verwirklichten und nach \u00a7 41 AO der Besteuerung zugrunde zu legenden Sachverhalt nichts.<\/li>
    19. bb) Aus denselben Gr\u00fcnden liegt weder in der Anweisung, den Abfindungsanspruch (teilweise) dem Langzeitkonto zuzuf\u00fchren noch in dem Antrag auf \u00dcbertragung des Langzeitkontos auf die DRV Bund eine zum Zufluss f\u00fchrende Lohnverwendungsabrede der Arbeitnehmer. Die Kl\u00e4gerin erf\u00fcllte mit den Zuf\u00fchrungen zu dem Wertguthabenkonto weder Verbindlichkeiten ihrer Arbeitnehmer gegen\u00fcber Dritten noch handelte es sich bei der Wertguthabenvereinbarung um ein Rechtsgesch\u00e4ft, bei dem sich die Kl\u00e4gerin als Arbeitgeberin und die ausscheidenden Arbeitnehmer wie fremde Dritte gegen\u00fcberstanden und zu dessen Erf\u00fcllung der Arbeitnehmer seinen Barlohn verwendete (vgl. BFH-Urteil in BFHE 260, 532, BStBl II 2019, 496, Rz 38).<\/li>
    20. cc) Es trifft auch nicht zu, dass die Kl\u00e4gerin durch die Zahlung an die DRV Bund ihren ausscheidenden Arbeitnehmern einen unentziehbaren Anspruch gegen die DRV Bund verschafft hat. Anders als bei einer Direktversicherung (vgl. BFH-Urteil vom 24.08.2017 – VI R 58\/15, BFHE 259, 321, BStBl II 2018, 72) begr\u00fcndet die \u00dcbertragung von Wertguthaben auf die DRV Bund gem\u00e4\u00df \u00a7 7f SGB IV keinen Anspruch des Arbeitnehmers gegen die DRV Bund. Diese ist, wie zuvor die Versicherung, bei der die Wertguthaben angelegt waren, Treuh\u00e4nderin des Arbeitgebers und als solche in rechtlicher Hinsicht nur dem Arbeitgeber verpflichtet.<\/li>
    21. Etwas anderes ergibt sich nicht aus dem Bereicherungsrecht. Zun\u00e4chst hat auch die DRV Bund bis heute nicht infrage gestellt, dass sie die Wertguthaben der betreffenden Arbeitnehmer treuh\u00e4nderisch zu verwahren und bei Vorliegen der vereinbarten Voraussetzungen auszuzahlen und nicht etwa wegen rechtsgrundloser \u00dcbertragung herauszugeben hat. Dementsprechend hat die DRV Bund die Guthaben auch bereits teilweise an die Arbeitnehmer ausgezahlt. Auch die DRV Bund hat mithin das Vereinbarte eintreten und bestehen lassen, so dass steuerlich gem\u00e4\u00df \u00a7 41 Abs. 1 Satz 1 AO auch insoweit von der Wirksamkeit der \u00dcbertragung auszugehen ist.<\/li>
    22. Im \u00dcbrigen m\u00fcsste die DRV Bund ein zu Unrecht auf sie \u00fcbertragenes Wertguthaben auch nicht an den Arbeitnehmer herausgeben. Es handelt sich bis zum Zufluss beim Arbeitnehmer um Verm\u00f6gen des Arbeitgebers. Daran \u00e4ndert nichts, dass er es von seinem sonstigen Verm\u00f6gen separiert und einem Treuh\u00e4nder \u00fcbertragen hat. Danach st\u00fcnde ein bereicherungsrechtlicher Herausgabeanspruch entweder der \u00fcbertragenden Treuh\u00e4nderin (hier: X-Versicherungs AG) oder (unter den besonderen Umst\u00e4nden des Falles: Direktzahlung an DRV Bund) der leistenden Kl\u00e4gerin zu. Ein Anspruch der Arbeitnehmer gegen die DRV Bund auf Herausgabe der zu Unrecht in das Wertguthaben eingestellten Betr\u00e4ge best\u00fcnde auch dann nicht, wenn die Arbeitnehmer von der Kl\u00e4gerin insoweit die Zahlung verlangen k\u00f6nnten, denn der Arbeitnehmer ist im Verh\u00e4ltnis zur DRV Bund im Hinblick auf die \u00dcbertragung von Wertguthaben nicht Leistender. Rechtsgrundlose Leistungen werden in Dreiecks- oder Kettensituationen in den jeweiligen Leistungsbeziehungen zur\u00fcckabgewickelt.<\/li>
    23. 4. Das FG ist von anderen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen. Sein Urteil kann deshalb keinen Bestand haben. Die Sache ist spruchreif. Der Senat entscheidet in der Sache und gibt der Klage statt (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO).<\/li>
    24. a) Auf der Grundlage der tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG kann der Senat ausschlie\u00dfen, dass den Arbeitnehmern AB, AC, AD und AE die Abfindungen, soweit sie den jeweiligen Langzeitkonten zugef\u00fchrt werden sollten, im streitigen Zeitraum zugeflossen sind. Die Lohnsteuer ist mithin nicht entstanden, und eine (akzessorische) Haftung der Kl\u00e4gerin kommt nicht in Betracht. Dieses Ergebnis wird dadurch best\u00e4tigt, dass die DRV Bund bei jeder Teilauszahlung aus einem Wertguthaben die Lohnsteuer einzubehalten und abzuf\u00fchren hat. Die dem FG vorschwebende R\u00fcckabwicklung der Vorg\u00e4nge und Besteuerung der Abfindungen im Jahr 2012 m\u00fcsste zur Vermeidung einer nicht gerechtfertigten Doppelbesteuerung auch die R\u00fcckabwicklung des Lohnsteuerabzugs bei den bereits durchgef\u00fchrten Auszahlungen aus den Wertguthaben nach sich ziehen.<\/li>
    25. b) Der angefochtene Haftungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtswidrig und verletzt die Kl\u00e4gerin in ihren Rechten (\u00a7 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Er wird deshalb im tenorierten Umfang ersatzlos aufgehoben. Das bedeutet zweierlei:<\/li>
    26. Die Einspruchsentscheidung entf\u00e4llt ersatzlos. F\u00fcr den urspr\u00fcnglichen Haftungsbescheid vom 09.06.2017 bedeutet der Ausspruch, dass sich der Haftungsbetrag um 369.203,15 \u20ac (42 % von 879.055,13 \u20ac) auf 3.076.964,33 \u20ac reduziert.<\/li>
    27. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.030523.IXR25.21.0 BFH IX. Senat EStG \u00a7 11 Abs 1 S 4, EStG \u00a7 24 Nr 1 Buchst a, EStG \u00a7 38 Abs 3 S 3, EStG \u00a7 38a Abs 1 S 3, EStG \u00a7 42d Abs 1 Nr 1, SGB 4 \u00a7 7f Abs 1 S 1 Nr 2, AO \u00a7 41 Abs 1 S … Haftung f\u00fcr Lohnsteuer – Zufluss von Arbeitslohn bei Wertguthaben – BFH-Urteil vom 03. Mai 2023, IX R 25\/21<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76045","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76045","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76045"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76045\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76045"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76045"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76045"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}