{"id":76047,"date":"2023-08-19T10:26:34","date_gmt":"2023-08-19T08:26:34","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76047"},"modified":"2023-08-19T10:26:34","modified_gmt":"2023-08-19T08:26:34","slug":"betriebsstaette-feste-einrichtung-im-dienstleistungsbereich-bfh-urteil-vom-07-juni-2023-i-r-47-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/betriebsstaette-feste-einrichtung-im-dienstleistungsbereich-bfh-urteil-vom-07-juni-2023-i-r-47-20\/","title":{"rendered":"Betriebsst\u00e4tte\/feste Einrichtung im Dienstleistungsbereich – BFH-Urteil vom 07. Juni 2023, I R 47\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.070623.IR47.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 12 S 1, DBA GBR 1964 Art 2 Abs 1 Buchst I, DBA GBR 1964 Art 11 Abs 1 S 1, DBA GBR 2010 Art 5, EStG \u00a7 1 Abs 1, EStG \u00a7 1 Abs 1, EStG VZ 2008 , EStG VZ 2009 , EStG VZ 2010 , EStG VZ 2011 , EStG VZ 2012 , EStG VZ 2013 , EStG VZ 2014 , DBA GBR 2010 Art 7 Abs 1, DBA GBR 2010 Art 3 Abs 1 Buchst f, DBA GBR 2010 Art 3 Abs 1 Buchst g, FGO \u00a7 118 Abs 2, FGO \u00a7 96 Abs 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend S\u00e4chsisches Finanzgericht , 08. Oktober 2020, Az: 3 K 49\/17<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung setzt die Annahme einer Betriebsst\u00e4tte gem\u00e4\u00df \u00a7 12 Satz 1 der Abgabenordnung eine Gesch\u00e4ftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfl\u00e4che voraus, die von einer gewissen Dauer ist, der T\u00e4tigkeit des Unternehmens dient und \u00fcber die der Steuerpflichtige eine nicht nur vor\u00fcbergehende Verf\u00fcgungsmacht hat. Es geht darum, dass die eigene unternehmerische T\u00e4tigkeit mit fester \u00f6rtlicher Bindung ausge\u00fcbt wird („Verwurzelung“ des Unternehmens mit dem Ort der Aus\u00fcbung der unternehmerischen T\u00e4tigkeit).<\/p>\n\n\n\n

2. Diesen Anforderungen, die auch f\u00fcr den abkommensrechtlichen Begriff der Betriebsst\u00e4tte\/festen Einrichtung (hier: DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970 und 2010) pr\u00e4gend sind, wird entsprochen, wenn dem Dienstleistenden (hier: Flugzeugmechaniker\/-ingenieur) im Zusammenhang mit der Erbringung der Dienstleistung (hier: Wartungsarbeiten an Flugzeugen) personenbeschr\u00e4nkte Nutzungsstrukturen an ortsbezogenen Gesch\u00e4ftseinrichtungen (hier: Spind und Schlie\u00dffach in Gemeinschaftsr\u00e4umen auf dem Flughafengel\u00e4nde) zur Verf\u00fcgung gestellt werden.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des S\u00e4chsischen Finanzgerichts vom 08.10.2020 – 3 K 49\/17 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Klage wird abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Streitig ist, ob einer inl\u00e4ndischen Steuerpflicht mit Blick auf eine inl\u00e4ndische feste Einrichtung beziehungsweise Betriebsst\u00e4tte und eine dortige Erzielung von Eink\u00fcnften in den Jahren 2008 bis 2014 (Streitjahre) das Abkommensrecht entgegensteht.<\/li>
  2. Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger), der in den Streitjahren sowohl einen inl\u00e4ndischen Wohnsitz als auch einen Wohnsitz in Gro\u00dfbritannien (und einen dortigen Mittelpunkt der Lebensinteressen) hatte, ist Flugzeugmechaniker beziehungsweise (im Verlauf der Streitjahre auf der Grundlage weiterer Qualifikationsstufen) Flugzeugingenieur und Inhaber von Lizenzen zur Wartung von Flugzeugen verschiedener Typen. Zugleich ist er alleiniger Gesellschafter und (ohne schriftlichen Arbeitsvertrag) Director der am \u20262006 gegr\u00fcndeten X Ltd. mit (Satzungs-)Sitz in Gro\u00dfbritannien \u2011\u2011die Beigeladene\u2011\u2011; in dem Geb\u00e4ude sind \u00fcber das dort ebenfalls ans\u00e4ssige Steuerb\u00fcro \u2026 mehr als 130 Firmen registriert. Die X Ltd. verf\u00fcgt \u00fcber keine eigene Website und Telefonnummer. Die in Gro\u00dfbritannien erstellten Bilanzen der X Ltd. weisen im Jahr 2011 Gehaltszahlungen an den Kl\u00e4ger in seiner Funktion als Director aus.<\/li>
  3. Die in Gro\u00dfbritannien ans\u00e4ssige \u2026 Ltd. (sp\u00e4ter \u2026 Ltd.) \u2011\u2011Y Ltd.\u2011\u2011, hatte mit der A GmbH, einem inl\u00e4ndischen Betreiber und Charterer von Flugzeugen, am \u20262008 sogenannte Line Maintenance Agreements mit dem Gegenstand abgeschlossen, lizenziertes Flugzeugwartungspersonal (und deren Werkzeug) zu \u00fcberlassen. Der Kl\u00e4ger und die Y Ltd. vereinbarten am \u20262008 auf standardisierter Vertragsgrundlage einen „Freelancer Contract“ („\u2026 between [Y Ltd.] and [Kl\u00e4ger (in Fettdruck) und Name der X Ltd.]“), worin der „Freelancer“ verpflichtet wurde, flugzeugbezogene Wartungsleistungen als Subunternehmer des Auftraggebers zu erbringen. Der Vertrag wurde vom Kl\u00e4ger mit seinem Namen (ohne Zusatz, als Organ der X Ltd. zu handeln) unterzeichnet.<\/li>
  4. Der Kl\u00e4ger \u00fcbte seine T\u00e4tigkeit auf dem Flughafengel\u00e4nde der A GmbH aus. F\u00fcr die im Auftrag der Y Ltd. t\u00e4tigen Ingenieure und Mechaniker waren auf diesem Gel\u00e4nde (in durch die Y Ltd. von der A GmbH angemieteten R\u00e4umen) Umkleide-, Verwaltungs- und Gemeinschaftsfl\u00e4chen vorhanden. Die Mitarbeiter hatten unter anderem einen verschlie\u00dfbaren Spind, um ihre Kleidung aufzubewahren (auf der Spindt\u00fcr war ein Schild mit dem jeweiligen Namen des Mitarbeiters und der Y Ltd. angebracht). Die Dokumentation der am Flugzeug durchgef\u00fchrten Arbeiten (mit Unterschrift und Stempel) erfolgte im sogenannten Log-Buch des Flugzeugs in einem mit Computern ausgestatteten Raum der Y Ltd. neben dem Hangar. In diesem Raum hatte jeder Mitarbeiter ein mit seinem Namen und dem Namen der Y Ltd. beschriftetes Schlie\u00dffach, in dem er pers\u00f6nliche Gegenst\u00e4nde wie Handy, Schl\u00fcssel, Geld et cetera aufbewahren konnte. Am Eingang des Geb\u00e4udes mussten sich die Mitarbeiter einer Sicherheitskontrolle unterziehen, anschlie\u00dfend konnten sie sich in dem Geb\u00e4ude frei bewegen. Der Kl\u00e4ger war Inhaber eines Sicherheitsausweises f\u00fcr den Flughafen. Der Zutritt war unabh\u00e4ngig von der schichtplanorganisierten Einteilung zum Dienst technisch m\u00f6glich. Die f\u00fcr die Y Ltd. t\u00e4tigen Mitarbeiter buchten sich bei Arbeitsbeginn und -ende im Zeiterfassungssystem der A GmbH ein und aus. Die Y Ltd. erstellte ihre Rechnungen an die A GmbH anhand der Arbeitszeiten, die ihr von der A GmbH mitgeteilt worden waren.<\/li>
  5. Am 20.10.2008 beantragte der damalige steuerliche Berater des Kl\u00e4gers f\u00fcr diesen die Erteilung einer Steuernummer. Im Fragebogen zur steuerlichen Erfassung wegen Aufnahme einer selbst\u00e4ndigen T\u00e4tigkeit erkl\u00e4rte der Kl\u00e4ger, dass er ab dem 01.04.2008 eine selbst\u00e4ndige T\u00e4tigkeit als Flugzeugingenieur aus\u00fcbe und mit Eink\u00fcnften in H\u00f6he von \u2026 \u20ac rechne. Als Wohnanschrift gab der Kl\u00e4ger die \u2026stra\u00dfe \u2026 in Z (Inland) an. Mit Schriftsatz vom 11.01.2011 erkl\u00e4rte der damalige Steuerberater gegen\u00fcber dem Finanzamt Z, dass der Kl\u00e4ger bis dato in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) keine Leistungen erbracht und sich lediglich zeitweise in Deutschland aufgehalten habe. Er sei als Ingenieur zur Wartung von Flugzeugen eingesetzt. F\u00e4lschlicherweise seien ihm in den Voranmeldungen Einnahmen zugerechnet worden. Diese seien jedoch in Gro\u00dfbritannien bereits versteuert, da in Deutschland keine Betriebsst\u00e4tte vorhanden sei. Weil der Kl\u00e4ger f\u00fcr das Streitjahr 2008 keine Steuererkl\u00e4rung abgegeben hatte, sch\u00e4tzte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) die Besteuerungsgrundlagen und setzte mit unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung gem\u00e4\u00df \u00a7 164 der Abgabenordnung (AO) stehendem Bescheid vom 23.09.2014 die Einkommensteuer 2008 auf \u2026 \u20ac fest.<\/li>
  6. In den Jahren 2010 bis 2015 (mit Unterbrechungen) fand beim Kl\u00e4ger eine Steuerfahndungspr\u00fcfung statt. Die Pr\u00fcferin kam zu dem Ergebnis, dass der Kl\u00e4ger ab April 2008 Einnahmen aus selbst\u00e4ndiger Arbeit im Sinne des \u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der in den jeweiligen Streitjahren geltenden Fassung (EStG) durch die Wartung von Flugzeugen erzielt habe. Als Flugzeugingenieur habe er seine T\u00e4tigkeit ausschlie\u00dflich auf dem Flughafen Z erbracht. Er habe mit seinem Sicherheitsausweis jederzeit Zugang zu den Einrichtungen gehabt, die alle Subunternehmer der Y Ltd. nutzen durften. Die Nutzung der Anlagen sei vertraglich zugesichert worden. Dazu z\u00e4hlten der Hangar, die „Library“ (ein Raum mit PC-Anlagen, in dem die technischen Log-B\u00fccher der Flugzeuge nach erfolgter Wartung vom jeweils verantwortlichen Ingenieur ausgef\u00fcllt werden), die Umkleide- und Sozialr\u00e4ume und das B\u00fcro der Y Ltd. im Raum 4.019. In diesem B\u00fcro sitze eine Stationsleiterin der Y Ltd., die als Ansprechpartnerin f\u00fcr die Ingenieure der Y Ltd. diene, die Schichtpl\u00e4ne erstelle, die im System der A GmbH erfassten Arbeitszeiten f\u00fcr die Abrechnung der geleisteten Stunden verwalte, Informationen an die Ingenieure weitergebe, Vertr\u00e4ge mit den Ingenieuren schlie\u00dfe, diese aufbewahre und Belege f\u00fcr Reisekosten entgegennehme und bearbeite. Somit sei der Kl\u00e4ger in Deutschland in einer festen Einrichtung t\u00e4tig und erf\u00fclle damit die Voraussetzungen f\u00fcr das Besteuerungsrecht des T\u00e4tigkeitsstaates Deutschland. Weil der Kl\u00e4ger f\u00fcr die Streitjahre keine Steuererkl\u00e4rungen eingereicht habe, seien die Eink\u00fcnfte zu sch\u00e4tzen. In diesem Zusammenhang sei zu ber\u00fccksichtigen, dass der Kl\u00e4ger andere als in dem Vertrag vom \u20262008 vereinbarte Stundens\u00e4tze erhalten habe; so seien zum Beispiel \u2026 britische Pfund\/Stunde in der Nachtschicht gezahlt worden. Dies ergebe sich aus den Abrechnungen der Y Ltd. gegen\u00fcber der A GmbH. Zu ber\u00fccksichtigen sei auch, dass sich der Kl\u00e4ger ausweislich der Stundenzettel (timesheets) w\u00e4hrend des Pr\u00fcfungszeitraums vom Mechaniker zum lizenzierten Ingenieur qualifiziert habe. Die Betriebseinnahmen f\u00fcr die Jahre 2008 bis 2012 seien anhand der Stundenaufzeichnungen auf der Grundlage der gegen\u00fcber der A GmbH abgerechneten Ingenieur- und Mechanikerleistungen des Kl\u00e4gers ermittelt worden; f\u00fcr die Jahre 2013 und 2014 h\u00e4tten zum Zeitpunkt der Pr\u00fcfung noch keine auswertbaren Unterlagen vorgelegen. Die Betr\u00e4ge seien monatlich zusammengefasst und mit dem amtlichen Kurs von britischen Pfund in Euro umgerechnet worden. Zu den Einnahmen h\u00e4tten auch die „rent allowance“ beziehungsweise „accomodation allowance“ geh\u00f6rt. Dies sei ein Betrag, den die Y Ltd. \u00fcblicherweise den Ingenieuren auf ein in Deutschland gef\u00fchrtes Konto \u00fcberwiesen habe, um die Zahlung von Miet- und Hotelkosten zu erm\u00f6glichen. Betriebsausgaben seien in H\u00f6he von 20 % der Betriebseinnahmen zu sch\u00e4tzen. Dass der Kl\u00e4ger die erhaltenen Betr\u00e4ge vermutlich \u00fcber seine Firma X Ltd. vereinnahmt und diese das Entgelt in Gro\u00dfbritannien versteuert habe, spiele f\u00fcr die rechtliche Beurteilung keine Rolle.<\/li>
  7. Das FA folgte der Auffassung der Steuerfahnderin, behandelte die Verg\u00fctungen als unbeschr\u00e4nkt einkommensteuerpflichtige Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus selbst\u00e4ndiger Arbeit und setzte mit den angefochtenen (\u00c4nderungs-)Bescheiden vom 27.11.2015 die Einkommensteuer fest (2008: \u2026 \u20ac; 2009: \u2026 \u20ac; 2010: \u2026 \u20ac; 2011: \u2026 \u20ac; 2012: \u2026 \u20ac; 2013: \u2026 \u20ac; 2014: \u2026 \u20ac). Nach erfolglosem Einspruch gab das S\u00e4chsische Finanzgericht (FG) der dagegen erhobenen Klage mit Urteil vom 08.10.2020 – 3 K 49\/17 (Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 2021, 1692) unter Aufhebung der angefochtenen Bescheide statt. In der m\u00fcndlichen Verhandlung hatte der Kl\u00e4ger auf Nachfrage des Gerichts vorgetragen, dass das ihm zur Verf\u00fcgung gestellte Schlie\u00dffach und der Umkleidespind zu klein seien, um sein Werkzeug darin aufzubewahren. Er f\u00fchre sein Werkzeug in einer gro\u00dfen Kiste mit sich. Zwar sei es m\u00f6glich, die Werkzeugkiste im Hangar zu belassen. Davon mache er jedoch aus Sicherheitsgr\u00fcnden keinen Gebrauch. Daraufhin war f\u00fcr das FA erkl\u00e4rt worden, dass an den Feststellungen der Steuerfahndung, dass das pers\u00f6nliche Werkzeug des Kl\u00e4gers in einem Schlie\u00dffach untergebracht sei, nicht mehr festgehalten werde.<\/li>
  8. Das FA r\u00fcgt die Verletzung materiellen und formellen Rechts und beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  9. Der Kl\u00e4ger beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  10. Die Beigeladene hat sich nicht ge\u00e4u\u00dfert und keinen Antrag gestellt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet; das angefochtene Urteil ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat rechtsfehlerhaft die Voraussetzungen f\u00fcr das Vorliegen einer inl\u00e4ndischen festen Einrichtung abgelehnt; die dort erzielten Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb (\u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) beziehungsweise aus selbst\u00e4ndiger Arbeit (\u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG) unterliegen der unbeschr\u00e4nkten Steuerpflicht, da das inl\u00e4ndische Besteuerungsrecht durch das jeweilige \u2011\u2011im Zeitablauf der Streitjahre jeweils geltende\u2011\u2011 Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) nicht ausgeschlossen ist.<\/li>
    2. 1. Der Kl\u00e4ger ist in den Streitjahren in Deutschland nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 1 Abs. 1 EStG mit Blick auf den inl\u00e4ndischen Wohnsitz (\u00a7 8 AO) unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtig.<\/li>
    3. 2. Der Kl\u00e4ger ist Zurechnungssubjekt der vermittels der vertraglichen Vereinbarung vom \u20262008 („Freelancer Contract“) erzielten Eink\u00fcnfte, die als gewerbliche Eink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG (Flugzeugmechaniker) beziehungsweise als freiberufliche Eink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG (Flugzeugingenieur) zu qualifizieren sind; wegen der streitfallbezogen nicht zum Nachteil des Kl\u00e4gers gereichenden Rechtsfolgen kommt es auf den Zeitpunkt der vom FG nicht festgestellten Weiterqualifizierung des Kl\u00e4gers entsprechend dem Berufsbild des Ingenieurs nicht an.<\/li>
    4. a) Im angefochtenen Urteil wurden die Eink\u00fcnfte dem Kl\u00e4ger zugerechnet, da Anhaltspunkte daf\u00fcr fehlen w\u00fcrden, dass der Kl\u00e4ger in einem Dienstverh\u00e4ltnis zur Beigeladenen gestanden habe (kein entsprechender Arbeitsvertrag; nach den Steuererkl\u00e4rungen der Beigeladenen f\u00fcr die Jahre 2009 bis 2011 keine Gehaltszahlungen an den Kl\u00e4ger f\u00fcr seine T\u00e4tigkeit als Flugzeugingenieur). Au\u00dferdem sei der Kl\u00e4ger Vertragspartner des Vertrags vom \u20262008 (optische Gestaltung des Vertrags; Unterzeichnung durch den Kl\u00e4ger ohne auf die Beigeladene hinweisenden Funktionszusatz; Vertragsinhalt mit auf eine nat\u00fcrliche Person als Vertragspartner abzielenden Regelungen zu unter anderem Entgeltzahlungen im Krankheitsfall, Arbeitsunf\u00e4higkeit, Jahresurlaub). Eine Rechnungstellung gegen\u00fcber der Y Ltd. durch die Beigeladene hindere nicht; es handele sich um eine Abrechnung durch eine dritte Person, die die Eink\u00fcnftezurechnung nicht beeinflusse. Im \u00dcbrigen liege bei einer Zwischenschaltung einer Gesellschaft in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft ein Rechtsmissbrauch im Sinne des \u00a7 42 AO vor, da wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gr\u00fcnde f\u00fcr die Zwischenschaltung fehlen w\u00fcrden und die Beigeladene keine eigene wirtschaftliche T\u00e4tigkeit entfalte (sogenannte Briefkastenfirma ohne eigenen wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetrieb nach Feststellungen der Steuerfahndung).<\/li>
    5. b) Die dagegen erhobenen Einwendungen des Kl\u00e4gers haben keinen Erfolg. Das FG hat den Vertragsinhalt rechtsfehlerfrei auf der Grundlage des auf eine nat\u00fcrliche Person bezogenen Wortlauts der Vereinbarung dahin gew\u00fcrdigt, dass der Kl\u00e4ger die im Vertrag vereinbarte Leistung (Wartungsarbeiten auf der Grundlage der nur dem Kl\u00e4ger pers\u00f6nlich zustehenden Wartungslizenz) als vertragliche Hauptleistung schuldet und dass eine davon abweichende Rechnungstellung (als Rechnungstellung durch Dritte auf Veranlassung des Kl\u00e4gers) eine Zurechnung nicht hindere. Diese einzelfallbezogene W\u00fcrdigung des konkreten Vertragsinhalts \u2011\u2011die von einer abweichenden Darstellung des Kl\u00e4gers als Director der Beigeladenen zu einem „wirklichen Willen“ der Vertragsparteien unabh\u00e4ngig w\u00e4re\u2011\u2011 ist schl\u00fcssig und bindet den Senat (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/li>
    6. Ob bei anderer W\u00fcrdigung die Voraussetzungen eines Missbrauchs von Gestaltungsm\u00f6glichkeiten des Rechts (\u00a7 42 AO) vorliegen w\u00fcrden, ist auf dieser Grundlage nicht entscheidungserheblich. Dass das FA in den Folgejahren (nach einer Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen des Kl\u00e4gers nach Deutschland) nach dem Vortrag des Kl\u00e4gers die Eink\u00fcnftezurechnung abweichend bewerte, ber\u00fchrt nach dem Prinzip der sogenannten Abschnittsbesteuerung \u2011\u2011das hei\u00dft einer Pflicht zur jeweils eigenst\u00e4ndigen Pr\u00fcfung und W\u00fcrdigung der Besteuerungsgrundlagen in jedem Besteuerungszeitraum\u2011\u2011 die Streitjahre nicht.<\/li>
    7. 3. Die Besteuerung in Deutschland ist nicht durch Ma\u00dfgaben des in den Streitjahren jeweils geltenden DBA \u2011\u2011dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Vereinigten K\u00f6nigreich Gro\u00dfbritannien und Nordirland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverk\u00fcrzung vom 26.11.1964 (BGBl II 1966, 359, BStBl I 1966, 730) i.d.F. des Revisionsprotokolls vom 23.03.1970 (BGBl II 1971, 46, BStBl I 1971, 140), DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970, beziehungsweise ab dem 01.01.2011 dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Vereinigten K\u00f6nigreich Gro\u00dfbritannien und Nordirland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverk\u00fcrzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen vom 30.03.2010 (BGBl II 2010, 1334, BStBl I 2011, 470), DBA-Gro\u00dfbritannien 2010\u2011\u2011 gehindert (siehe zum jeweiligen zeitlichen Anwendungsbereich der DBA Art. 32 Abs. 2 Buchst. a Doppelbuchst. bb DBA-Gro\u00dfbritannien 2010; Beckmann in Wassermeyer Gro\u00dfbritannien Vor Art. 1 Rz 2). Denn nach Art. XI Abs. 1 Satz 1 DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970 werden Eink\u00fcnfte, die eine in einem der Gebiete ans\u00e4ssige Person aus einem freien Beruf oder aus sonstiger selbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit \u00e4hnlicher Art bezieht, nur in diesem Gebiet besteuert, es sei denn, dass die Person f\u00fcr die Aus\u00fcbung ihrer T\u00e4tigkeit in dem anderen Gebiet regelm\u00e4\u00dfig \u00fcber eine feste Einrichtung verf\u00fcgt – in diesem Fall kann der Teil der Eink\u00fcnfte, der dieser Einrichtung zuzurechnen ist, in dem anderen Gebiet besteuert werden (Art. XI Abs. 1 Satz 2 DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970). An dieser Rechtslage hat sich durch das nachfolgende DBA nichts ge\u00e4ndert (Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Art. 3 Abs. 1 Buchst. f und g DBA-Gro\u00dfbritannien 2010). Entsprechendes gilt mit Blick auf das Vorliegen einer Betriebsst\u00e4tte f\u00fcr den Zeitraum, in dem die Eink\u00fcnfte als gewerblich zu qualifizieren sind.<\/li>
    8. a) Der Kl\u00e4ger f\u00e4llt in den subjektiven Anwendungsbereich des jeweiligen DBA-Gro\u00dfbritannien, da er (neben seinem Wohnsitz in Deutschland) einen Wohnsitz in Gro\u00dfbritannien hatte, wobei alle Beteiligten davon ausgehen, dass er dort abkommensrechtlich ans\u00e4ssig war, weil er zur dortigen Wohnst\u00e4tte die engeren pers\u00f6nlichen und wirtschaftlichen Beziehungen (den Mittelpunkt der Lebensinteressen) hatte (siehe zur Entscheidungssituation bei Doppelans\u00e4ssigkeit Art. II Abs. 1 Buchst. h Unterabs. ii Doppelbuchst. aa Satz 2 DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970 beziehungsweise Art. 4 Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Gro\u00dfbritannien 2010).<\/li>
    9. b) Die Besteuerung in Deutschland ist abkommensrechtlich nicht gehindert, da die vom Kl\u00e4ger erzielten T\u00e4tigkeitseink\u00fcnfte durch Nutzung einer ihm in Deutschland regelm\u00e4\u00dfig zur Verf\u00fcgung stehenden festen Einrichtung beziehungsweise einer Betriebsst\u00e4tte erzielt wurden.<\/li>
    10. aa) Das in Art. XI Abs. 1 Satz 1 DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970 verwendete (aber nicht ausdr\u00fccklich definierte) Tatbestandsmerkmal der festen Einrichtung korrespondiert mit dem dort definierten Betriebsst\u00e4ttenbegriff (Art. II Abs. 1 Buchst. l DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970; s. allgemein z.B. Senatsurteil vom 28.06.2006 – I R 92\/05, BFHE 214, 295, BStBl II 2007, 100) \u2011\u2011f\u00fcr die sp\u00e4teren Streitjahre siehe Art. 5 DBA-Gro\u00dfbritannien 2010\u2011\u2011 und der auf eine „feste Gesch\u00e4ftseinrichtung“ bezogenen Begrifflichkeit des \u00a7 12 Satz 1 AO (s. z.B. allgemein Senatsurteil vom 03.02.1993 – I R 80-81\/91, BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462; Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 30.10.1996 – II R 12\/92, BFHE 181, 356, BStBl II 1997, 12).<\/li>
    11. Nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung setzt die Annahme einer Betriebsst\u00e4tte gem\u00e4\u00df \u00a7 12 Satz 1 AO eine Gesch\u00e4ftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfl\u00e4che voraus, die von einer gewissen Dauer ist, der T\u00e4tigkeit des Unternehmens dient und \u00fcber die der Steuerpflichtige eine nicht nur vor\u00fcbergehende Verf\u00fcgungsmacht hat (z.B. Senatsurteil vom 03.02.1993 – I R 80-81\/91, BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462; BFH-Urteil vom 23.02.2022 – III R 35\/20, BFHE 276, 170, BStBl II 2022, 844, jeweils m.w.N.; zur Deutung als „St\u00e4ndigkeit der von einem bestimmten Ort aus ausge\u00fcbten unternehmerischen T\u00e4tigkeit“ s. Wassermeyer in Drenseck\/Seer [Hrsg.], Festschrift f\u00fcr Heinrich Wilhelm Kruse, 2001, S. 589, 594 ff.). F\u00fcr die nicht nur vor\u00fcbergehende Verf\u00fcgungsmacht ist grunds\u00e4tzlich erforderlich, dass der Unternehmer eine Rechtsposition innehat, die ihm nicht ohne Weiteres entzogen werden kann („selbst\u00e4ndiger Nutzungsanspruch“). Es reichen weder eine tats\u00e4chliche Mitbenutzung noch die blo\u00dfe Berechtigung der Nutzung im Interesse eines anderen sowie eine rein tats\u00e4chliche Nutzungsm\u00f6glichkeit aus (Senatsurteil vom 04.06.2008 – I R 30\/07, BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922, unter II.2.a aa; BFH-Urteil vom 23.02.2022 – III R 35\/20, BFHE 276, 170, BStBl II 2022, 844); allerdings muss die Verf\u00fcgungsmacht keine alleinige sein (z.B. BFH-Urteil vom 18.03.2009 – III R 2\/06, BFH\/NV 2009, 1457). Dar\u00fcber hinaus muss die Einrichtung oder Anlage der T\u00e4tigkeit unmittelbar dienen (BFH-Urteil vom 23.02.2022 – III R 35\/20, BFHE 276, 170, BStBl II 2022, 844). Dazu muss dort eine eigene unternehmerische T\u00e4tigkeit mit fester \u00f6rtlicher Bindung ausge\u00fcbt werden und sich in der Bindung eine gewisse „Verwurzelung“ (im Sinne einer \u00f6rtlichen Verfestigung, s. Gosch in Kirchhof\/Seer, EStG, 22. Aufl., \u00a7 49 Rz 13) des Unternehmens mit dem Ort der Aus\u00fcbung der unternehmerischen T\u00e4tigkeit ausdr\u00fccken (Senatsurteil vom 04.06.2008 – I R 30\/07, BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922, unter II.2.a bb; BFH-Urteil vom 23.02.2022 – III R 35\/20, BFHE 276, 170, BStBl II 2022, 844; s.a. z.B. L\u00fchn, Betriebs-Berater \u2011\u2011BB\u2011\u2011 2009, 700; Beduhn\/Staudler, Internationales Steuerrecht \u2011\u2011IStR\u2011\u2011 2019, 561; T\u00f6ben\/Schrepp, Deutsches Steuerrecht 2023, 305, 308 ff., jeweils m.w.N.).<\/li>
    12. bb) Im angefochtenen Urteil wurden diese Voraussetzungen mit Blick auf die von der Y Ltd. angemieteten R\u00e4ume oder die zur Verf\u00fcgung gestellten Fl\u00e4chen der A GmbH als nicht erf\u00fcllt angesehen. Der Kl\u00e4ger habe vertragszweckbezogen zu vorgegebenen Zeiten die durch die Y Ltd. angemieteten R\u00e4ume und die Fl\u00e4chen der A GmbH, auf denen die Flugzeuge geparkt waren (Hangar), aufgesucht und dort entsprechende Wartungsleistungen erbracht. Sein Werkzeug habe er jeweils mitgef\u00fchrt. Gegenst\u00e4nde seines Unternehmens (Werkzeuge) seien weder in den von der Y Ltd. angemieteten R\u00e4umen noch auf den Fl\u00e4chen der A GmbH verblieben. Allein das „Sichaufhalten und T\u00e4tigwerden“ mit eigenem Werkzeug in fremden R\u00e4umlichkeiten, um Arbeiten zu verrichten, reiche nicht aus. Insbesondere fehle es an der geforderten „Verwurzelung“ des kl\u00e4gerischen Unternehmens mit dem Ort der Aus\u00fcbung der T\u00e4tigkeit. So h\u00e4tten sich in den angemieteten R\u00e4umlichkeiten der Y Ltd. beziehungsweise auf den Fl\u00e4chen der A GmbH keine Vorrichtungen befunden, \u00fcber die der Kl\u00e4ger Verf\u00fcgungsmacht hatte und die f\u00fcr die Erf\u00fcllung der vertraglich geschuldeten T\u00e4tigkeit erforderlich waren. Soweit der Kl\u00e4ger die Ergebnisse der Flugzeugwartung beziehungsweise die Freigabe von Flugzeugen in Computer, die in den angemieteten R\u00e4umlichkeiten der Y Ltd. aufgestellt waren, eingegeben habe, handele es sich nicht um einen dem Kl\u00e4ger zugewiesenen Arbeitsplatz, \u00fcber den er verf\u00fcgen konnte, da dieser Platz w\u00e4hrend der Abwesenheit des Kl\u00e4gers nicht f\u00fcr ihn vorgehalten worden sei. Die Verf\u00fcgungsmacht \u00fcber ein Schlie\u00dffach und einen Kleiderspind reiche nicht aus, da diese Vorrichtungen allein der Aufbewahrung privater Gegenst\u00e4nde gedient h\u00e4tten, ohne dass sich betrieblicher Bezug daraus herleiten lasse. Da letztlich entscheidend sei, dass eine bestimmte selbst\u00e4ndige unternehmerische T\u00e4tigkeit durch eine Gesch\u00e4ftseinrichtung ausge\u00fcbt werde, gen\u00fcge die M\u00f6glichkeit, private Gegenst\u00e4nde w\u00e4hrend der ausge\u00fcbten T\u00e4tigkeit diebstahlsicher aufzubewahren, diesem Erfordernis nicht, da die Einrichtung in diesem Fall nicht unmittelbar dem Unternehmen diene.<\/li>
    13. cc) Dieser W\u00fcrdigung im angefochtenen Urteil, die offenkundig davon beeinflusst ist, dass der Senat in seinem Beschluss vom 09.01.2019 – I B 138\/17 (BFH\/NV 2019, 681) ausgef\u00fchrt hat, „ein Schlie\u00dffach, das einem als Subunternehmer mit der Wartung von Flugzeugen befassten Ingenieur zur Aufbewahrung der von ihm zu stellenden Werkzeuge zur ausschlie\u00dflichen Nutzung zur Verf\u00fcgung steht, ist eine feste Einrichtung i.S. von Art. XI Abs. 1 Satz 1 DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970“, w\u00e4hrend im Streitfall eine solche Aufbewahrung der Wartungswerkzeuge im Schlie\u00dffach\/Spind nicht vorgelegen hat (s.a. B\u00fcchter-Hole, EFG 2021, 1695, 1696), ist nicht zu folgen.<\/li>
    14. Eine Verf\u00fcgungsmacht des Kl\u00e4gers im Sinne einer Nutzungsm\u00f6glichkeit \u00fcber die im Zusammenhang mit der Leistungserbringung unerl\u00e4sslichen R\u00e4umlichkeiten (Hangar, Computerraum, Verwaltungs-\/Aufenthalts- und Umkleideraum) hat jedenfalls mittelbar (und abgeleitet aus der Vereinbarung zwischen der A GmbH und der Y Ltd. und darauf aufbauend aus der „Freelancer-Vereinbarung“ vom \u20262008) als unabdingbare Voraussetzung seiner T\u00e4tigkeit bestanden; dass die Verf\u00fcgungsmacht keine alleinige war und dass sie h\u00e4tte entzogen werden k\u00f6nnen (auch durch Umst\u00e4nde des Hauptauftragsverh\u00e4ltnisses veranlasst, auf die der Kl\u00e4ger keinen Einfluss hatte), beeintr\u00e4chtigt seine Position f\u00fcr die Dauer der noch nicht aufgek\u00fcndigten Vereinbarung (auch wenn nur das Betreten zur Leistungserbringung gestattet sein sollte) ebenso wenig wie eine (fremde) Sicherheitskontrolle beim Betreten des Gel\u00e4ndes. Dar\u00fcber hinaus fehlt es im Streitfall auch nicht an der durch die \u00dcberlassung personenbeschr\u00e4nkter Nutzungsstrukturen bei Gesch\u00e4ftseinrichtungen (nach den Feststellungen des FG im Streitfall: Spind und Schlie\u00dffach) vermittelten ortsbezogenen „Verwurzelung“ des Unternehmens des Kl\u00e4gers mit dieser \u00d6rtlichkeit (in der Ausgangslage \u00e4hnlich FG Baden-W\u00fcrttemberg, Urteil vom 14.10.2021 – 3 K 589\/19, EFG 2022, 88 [„Schreibtisch zur Mitbenutzung und ein Standcontainer zur alleinigen Nutzung“], anh\u00e4ngige Revision BFH I R 47\/21; wohl a.A. Kutac\/Porebski, Finanz-Rundschau \u2011\u2011FR\u2011\u2011 2022, 202, 208 ff.; jedenfalls zweifelnd Kudert\/Porebski, Praxis Internationale Steuerberatung \u2011\u2011PIStB\u2011\u2011 2019, 338), die auch den entscheidungserheblichen Unterschied zur Sachverhaltskonstellation im Senatsurteil vom 04.06.2008 – I R 30\/07, BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922 (Gemeinschaftsr\u00e4ume f\u00fcr s\u00e4mtliches Reinigungspersonal ohne unternehmensbezogene Zuordnung) und zur Ankn\u00fcpfung an eine „blo\u00dfe physische Pr\u00e4senz“ (im Sinne einer „(unechten) Dienstleistungsbetriebsst\u00e4tte“ – s. z.B. Stuffer in Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Festgabe zum 75. Geburtstag von Franz Wassermeyer, 2015, Nr. 22 Rz 5) begr\u00fcndet.<\/li>
    15. Dabei ist zu beachten, dass die zwischen den Beteiligten einvernehmliche Feststellung, dass der Kl\u00e4ger in dem ihm pers\u00f6nlich zugewiesenen Schlie\u00dffach sein Werkzeug nicht aufbewahrt hat (wobei dieser Umstand vom FG auch auf den Spind bezogen wurde, so dass ausdr\u00fccklich eine gegenteilige Feststellung zur Sachlage in dem Fall, der dem Urteil des S\u00e4chsischen FG vom 30.11.2017 – 1 K 123\/17, FR 2020, 1009 [mit darauffolgendem Senatsbeschluss im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren vom 09.01.2019 – I B 138\/17, BFH\/NV 2019, 681] zu Grunde lag, vorliegt), eine betriebsbezogene Nutzung des personenbezogenen Spinds (Aufbewahren der Arbeitskleidung und dem Arbeitsschutz dienender Gegenst\u00e4nde au\u00dferhalb der konkreten Einsatzzeiten des Kl\u00e4gers) denkgesetzlich nicht ausschlie\u00dft. Vielmehr ist der Spind auf der Grundlage betriebsbezogener Erfordernisse dazu geeignet und bestimmt, die private Kleidung w\u00e4hrend der Einsatzzeit und die Arbeitskleidung des Kl\u00e4gers au\u00dferhalb der Einsatzzeit aufzubewahren (Entsprechendes gilt f\u00fcr private Gegenst\u00e4nde und das Schlie\u00dffach). Dies entwertet die Schlussfolgerung des FG („Vorrichtungen dienten allein der Aufbewahrung privater Gegenst\u00e4nde“) vollen Umfangs, so dass insoweit keine Bindungswirkung im Revisionsverfahren bestehen kann. Auch wenn die Werkzeuge nach dem jeweiligen Abschluss der T\u00e4tigkeit nicht „am Ort“ deponiert gewesen sein sollten, ist damit nur ein Teil der der T\u00e4tigkeit dienenden (und eine ordnungsgem\u00e4\u00dfe Aus\u00fcbung nach den gerichtsbekannt geltenden Arbeitsschutzvorschriften erm\u00f6glichenden) unerl\u00e4sslichen Arbeitsmittel angesprochen. F\u00fcr die Entscheidung des Streitfalls kommt es deshalb nicht darauf an, ob die „Verwurzelung“ \u2011\u2011wie vom FG offensichtlich angenommen (Hinweis auf eine Aufbewahrung „privater Gegenst\u00e4nde“ w\u00e4hrend der Arbeitszeit)\u2011\u2011 im Rahmen der anzustellenden Gesamtw\u00fcrdigung nur durch Komponenten vermittelt wird, die einen unmittelbaren Leistungsbezug aufweisen (s. insoweit offen gelassen bei Beduhn\/Staudler, IStR 2019, 561, 568; eher ablehnend Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 12 AO Rz 41; f\u00fcr eine solche Bedingung aber wohl Kutac\/Porebski, FR 2022, 202, 210). Im Rahmen einer solchen Gesamtw\u00fcrdigung war im \u00dcbrigen auch zu ber\u00fccksichtigen, dass nach Auskunft des Kl\u00e4gers in der m\u00fcndlichen Verhandlung vor dem FG zumindest die M\u00f6glichkeit bestanden hat, die pers\u00f6nliche Werkzeugkiste im Hangar zu deponieren.<\/li>
    16. dd) Entgegen der Ansicht des Kl\u00e4gers stehen diesem Ergebnis die Anforderungen des DBA-Begriffs der Betriebsst\u00e4tte nicht entgegen. Denn es liegen \u2011\u2011wenn diese Kriterien uneingeschr\u00e4nkt auf die Situation der Aus\u00fcbung freiberuflicher T\u00e4tigkeit und den Umstand einer „festen Einrichtung“ \u00fcbertragbar sein sollten\u2011\u2011 keine als R\u00fcckausnahme anzusehenden Funktionen untergeordneter Art vor; insoweit bleibt der kl\u00e4gerische Hinweis (s.a. L\u00fchn, BB 2009, 700, 703) auf „eine Nutzung ausschlie\u00dflich zur Lagerung \u2026 von G\u00fctern“ im Sinne des Art. II Abs. 1 Buchst. l Unterabs. iii Doppelbuchst. aa DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970 beziehungsweise Art. 5 Abs. 4 Buchst. a DBA-Gro\u00dfbritannien 2010 durch das Vorhandensein eines „Warenlagers“ bei der Aufbewahrung von Gegenst\u00e4nden, die zur Leistungserbringung verwendet werden, und auf eine „ausschlie\u00dfliche Unterhaltung f\u00fcr andere T\u00e4tigkeiten, die vorbereitender Art sind oder Hilfst\u00e4tigkeiten darstellen“ im Sinne des Art. II Abs. 1 Buchst. l Unterabs. iii Doppelbuchst. ee DBA-Gro\u00dfbritannien 1964\/1970 beziehungsweise Art. 5 Abs. 4 Buchst. e DBA-Gro\u00dfbritannien 2010 ohne Erfolg. Denn die Gesamtsituation der (Mit-)Verf\u00fcgungsmacht und der „Verwurzelung“ an diesem Ort der Leistungserbringung entspricht der unmittelbaren unternehmerischen T\u00e4tigkeitsaus\u00fcbung des Kl\u00e4gers („Hauptt\u00e4tigkeit“).<\/li>
    17. 4. Die H\u00f6he der (vom FA wegen der Nichtabgabe von Steuererkl\u00e4rungen nach \u00a7 162 Abs. 1 AO gesch\u00e4tzten) Besteuerungsgrundlagen nach einer „betriebsst\u00e4ttenbezogenen Eink\u00fcnftezuordnung“ (s. insoweit z.B. Kudert\/Porebski, PIStB 2019, 338, 343 f.) steht nicht im Streit, so dass weitere Er\u00f6rterungen entbehrlich sind.<\/li>
    18. 5. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1, 3 FGO; Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsf\u00e4hig (\u00a7 139 Abs. 4 FGO).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.070623.IR47.20.0 BFH I. Senat AO \u00a7 12 S 1, DBA GBR 1964 Art 2 Abs 1 Buchst I, DBA GBR 1964 Art 11 Abs 1 S 1, DBA GBR 2010 Art 5, EStG \u00a7 1 Abs 1, EStG \u00a7 1 Abs 1, EStG VZ 2008 , EStG VZ 2009 , EStG VZ 2010 , EStG … Betriebsst\u00e4tte\/feste Einrichtung im Dienstleistungsbereich – BFH-Urteil vom 07. Juni 2023, I R 47\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76047","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76047","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76047"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76047\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76047"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76047"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76047"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}