{"id":76169,"date":"2023-10-01T11:23:52","date_gmt":"2023-10-01T09:23:52","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76169"},"modified":"2023-10-01T11:23:52","modified_gmt":"2023-10-01T09:23:52","slug":"passive-rechnungsabgrenzung-erhaltener-zahlungen-bei-zeitraumbezogenen-leistungen-bfh-urteil-vom-26-juli-2023-iv-r-22-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/passive-rechnungsabgrenzung-erhaltener-zahlungen-bei-zeitraumbezogenen-leistungen-bfh-urteil-vom-26-juli-2023-iv-r-22-20\/","title":{"rendered":"Passive Rechnungsabgrenzung erhaltener Zahlungen bei zeitraumbezogenen Leistungen – BFH-Urteil vom 26. Juli 2023, IV R 22\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.260723.IVR22.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IV. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 5 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 5 Abs 5 S 1 Nr 2, EStG \u00a7 5 Abs 6, EStG \u00a7 6 Abs 1 Nr 3a Buchst b, HGB \u00a7 249 Abs 1 S 1, HGB \u00a7 250 Abs 2, HGB \u00a7 252 Abs 1 Nr 4 Halbs 2, HGB \u00a7 253 Abs 1 S 2, HGB \u00a7 264 Abs 2 S 1, HGB \u00a7 264a Abs 1, HGB \u00a7 266 Abs 3 Abschn C Nr 3, EWGRL 660\/78 Art 1 Abs 1, EWGRL 660\/78 Art 2 Abs 3, EStG VZ 2008 , AEUV Art 267<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG D\u00fcsseldorf, 14. Juli 2020, Az: 10 K 2970\/15 F<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Eine Sch\u00e4tzung der „bestimmten Zeit“ als Tatbestandsvoraussetzung f\u00fcr eine passive Rechnungsabgrenzung erhaltener Einnahmen ist zul\u00e4ssig, wenn sie auf „allgemeing\u00fcltigen Ma\u00dfst\u00e4ben“ beruht. Daran fehlt es, wenn die angewendeten Ma\u00dfst\u00e4be auf einer Gestaltungsentscheidung des Steuerpflichtigen beruhen, die ge\u00e4ndert werden k\u00f6nnte.<\/p>\n\n\n\n

2. Eine Passivierung erhaltener Zahlungen f\u00fcr eine noch ausstehende zeitraumbezogene Leistung ist nicht als erhaltene Anzahlung, sondern nur unter den Voraussetzungen der passiven Rechnungsabgrenzung m\u00f6glich.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin gegen das Urteil des Finanzgerichts D\u00fcsseldorf vom 14.07.2020 – 10 K 2970\/15 F wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Kl\u00e4gerin zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) im Streitjahr 2008 erhaltene Projektentwicklungshonorare durch Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens (RAP), hilfsweise durch Passivierung einer Anzahlung oder durch eine R\u00fcckstellung wegen Erf\u00fcllungsr\u00fcckstands, neutralisieren konnte.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4gerin ist eine GmbH & Co. KG, die ihren Gewinn durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich ermittelt. Gegenstand ihres Unternehmens ist unter anderem die Entwicklung von Grundst\u00fccken und Geb\u00e4uden. Die Kl\u00e4gerin geh\u00f6rt zu der in der Immobilienbranche t\u00e4tigen A-Unternehmensgruppe. Innerhalb dieser Gruppe \u00fcbernimmt sie die f\u00fcr die erfolgreiche Umsetzung geplanter Bauvorhaben erforderlichen Projektentwicklungsma\u00dfnahmen. Sie schlie\u00dft dazu mit Projektgesellschaften der A-Gruppe Projektentwicklungs- und -durchf\u00fchrungsvertr\u00e4ge ab. F\u00fcr ihre Leistungen erh\u00e4lt sie als Regiekosten beziehungsweise Regieerl\u00f6se bezeichnete Honorare, die Teil der f\u00fcr das jeweilige Objekt kalkulierten Gesamtinvestitionskosten oder Verkaufspreise sind. Die Regiekosten sind verteilt auf die voraussichtliche Laufzeit des jeweiligen Projekts in regelm\u00e4\u00dfigen Raten zu zahlen.<\/li>
  3. Im Streitjahr war die Kl\u00e4gerin an der Entwicklung von zw\u00f6lf gro\u00dfen Bauprojekten beteiligt. Die insoweit abgeschlossenen Projektvertr\u00e4ge waren im Wesentlichen gleichlautend. Hierin war \u2011\u2011auszugsweise\u2011\u2011 bestimmt:“\u00a7 10 Verg\u00fctung<\/strong>  1. Die Verg\u00fctung des Auftragnehmers [der Kl\u00e4gerin] f\u00fcr die mit Abschluss dieses Vertrags \u00fcbertragenen T\u00e4tigkeiten nach \u00a7\u00a7 3 – 5 [Leistungen der Kl\u00e4gerin f\u00fcr Projektentwicklung, technische und wirtschaftliche Projektbetreuung] besteht in einem pauschalen T\u00e4tigkeitshonorar.
    Das Pauschalhonorar betr\u00e4gt 6 % der Gesamtinvestitionskosten (ohne Umsatzsteuer) zuz\u00fcglich der jeweils g\u00fcltigen gesetzlichen Umsatzsteuer. Wird das Projekt in zeitlich versetzten Bauabschnitten realisiert, berechnet sich das Pauschalhonorar jeweils nach den Gesamtinvestitionskosten des einzelnen Bauabschnitts. \u00c4ndern sich die Gesamtinvestitionskosten, berechnet sich das Pauschalhonorar neu auf der Grundlage der ge\u00e4nderten Gesamtinvestitionskosten. Dies gilt auch f\u00fcr bereits gezahlte Teilbetr\u00e4ge.
    2. Das pauschale T\u00e4tigkeitshonorar nach Abs. 1 wird in [\u2026] monatlichen Raten, beginnend ab dem [\u2026] f\u00e4llig. Die Auszahlung der Monatsraten erfolgt jeweils am Ende eines Quartals f\u00fcr die Monatsraten des jeweiligen Quartals [\u2026]. Die H\u00f6he der monatlichen Raten ergibt sich aus dem auf der Basis des vorl\u00e4ufigen Budgets [\u2026] errechneten und als Anlage beigef\u00fcgten Zahlungsplans.
    3. \u2026 [\u2026]\u00a7 13 Vertragslaufzeit, K\u00fcndigung<\/strong>  1. Das Vertragsverh\u00e4ltnis beginnt zum [\u2026] und endet nach vollst\u00e4ndiger Erledigung der nach diesem Vertrag und seinen Anlagen \u00fcbernommenen Leistungen voraussichtlich zum [\u2026].
    2. Das Vertragsverh\u00e4ltnis verl\u00e4ngert sich automatisch  –<\/strong> bis zur vollst\u00e4ndigen Fertigstellung des Gesamtprojekts, und\/oder  –<\/strong> bis zur vollst\u00e4ndigen Abwicklung der Vermarktung (Vermietung und Verkauf), und\/oder  –<\/strong> bis zur vollst\u00e4ndigen M\u00e4ngelbeseitigung der bei der f\u00f6rmlichen Abnahme oder innerhalb der Gew\u00e4hrleistungszeit festgestellten M\u00e4ngel.  Eine gesonderte Verg\u00fctung wird hierf\u00fcr nur gezahlt, soweit zwischen den Parteien eine entsprechende Vereinbarung getroffen wird. [\u2026]“<\/li>
  4. Die Kl\u00e4gerin nahm in ihrer Gewinnermittlung f\u00fcr das Streitjahr eine passive Rechnungsabgrenzung vor. Diese setzte sich f\u00fcr die zw\u00f6lf in diesem Jahr betreuten Projekte wie folgt zusammen:Projekt<\/strong>  Regieerl\u00f6se<\/strong>  Passive Abgrenzung<\/strong>1 525.600,00 \u20ac179.437,00 \u20ac2 513.600,00 \u20ac128.400,00 \u20ac3 1.124.100,00 \u20ac              1.066.800,00 \u20ac4 490.800,00 \u20ac73.442,00 \u20ac5        3.000.000,00 \u20ac237.600,00 \u20ac6 722.000,04 \u20ac50.187,00 \u20ac7 831.320,00 \u20ac822.644,03 \u20ac8 505.000,00 \u20ac336.667,00 \u20ac9 981.600,00 \u20ac39.793,00 \u20ac10 2.224.000,00 \u20ac897.191,98 \u20ac11 437.000,00 \u20ac129.232,00 \u20ac12 1.389.122,20 \u20ac1.066.686,20 \u20acSumme<\/strong>   5.028.080,21 \u20ac<\/strong><\/li>
  5. Zus\u00e4tzlich grenzte die Kl\u00e4gerin bei der Gewinnermittlung 2008 \u2011\u2011hier nicht streitige\u2011\u2011 Regieerl\u00f6se in H\u00f6he von 594.142,01 \u20ac passiv ab, da diese bereits im Jahr 2008 bei ihr eingegangen, aber erst im Januar 2009 zu zahlen gewesen seien. Insgesamt erreichte der passive RAP f\u00fcr 2008 die Summe von 5.622.724,51 \u20ac. Hierin waren auch \u2011\u2011ebenfalls nicht streitige\u2011\u2011 502,29 \u20ac mit dem Betreff „NL X“ enthalten.<\/li>
  6. Der Rechnungsabgrenzung lag eine Aufteilung der von der Kl\u00e4gerin zu erbringenden Leistungen in f\u00fcnf Phasen zugrunde, w\u00e4hrend derer ein in einem Prozentsatz darzustellender Anteil der Gesamtleistung zu erbringen war. Die Kl\u00e4gerin ging dabei davon aus, dass die von ihr geschuldeten Leistungen bei jedem Projekt in diesen f\u00fcnf Phasen zu erbringen waren und der Prozentsatz f\u00fcr die jeweilige Phase bei jedem Projekt gleich war. Die Phasen und Prozents\u00e4tze bezeichnete beziehungsweise bezifferte sie wie folgt:  Phase des Projekts  <\/strong>Ende der Phase<\/strong>  Anteil an der Gesamtleistung  <\/strong>   1. Akquisition   Beschluss des Projekts oder Abschluss des Grundst\u00fcckskaufvertrags   0 %     2. Initiierung   Abschluss der Vorplanung oder endverhandelter Kreditvertrag15 %     3. Vorbereitung   Vorlage der Baugenehmigung35 %     4. Durchf\u00fchrung   \u00dcbergabe des Objekts an den Nutzer oder Investor45 %     5. Nachlauf   Ablauf der Gew\u00e4hrleistung5 %  <\/li>
  7. In einer Leistungsermittlung bestimmte die Kl\u00e4gerin f\u00fcr jedes Projekt, f\u00fcr das sie in dem Streitjahr Regieerl\u00f6se erzielte und f\u00fcr das sie einen passiven RAP bildete, den Beginn, die Laufzeit und das Ende jeder Phase und verteilte die Projekterl\u00f6se auf die jeweilige Phase ihres Berechnungsschemas.<\/li>
  8. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) stellte die von der Kl\u00e4gerin erkl\u00e4rten Besteuerungsgrundlagen zun\u00e4chst erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df und unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung gesondert und einheitlich fest.<\/li>
  9. In einer unter anderem f\u00fcr das Streitjahr durchgef\u00fchrten Au\u00dfenpr\u00fcfung beanstandete der Pr\u00fcfer den gebildeten passiven RAP. Es fehle der erforderliche zeitliche und sachliche Zusammenhang zwischen den in den Projektvertr\u00e4gen zugrunde gelegten Zahlungspl\u00e4nen und den durch die Kl\u00e4gerin zu erbringenden Leistungen. Die Leistungsermittlungen beruhten nur auf Sch\u00e4tzungen der Kl\u00e4gerin, deren Grundlagen nicht bekannt seien. Es sei allerdings von einem Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand der Kl\u00e4gerin zum 31.12.2008 auszugehen, der auf 2,5 Mio. \u20ac gesch\u00e4tzt werde; insoweit sei eine R\u00fcckstellung zu bilden (Bericht vom 19.12.2011).<\/li>
  10. Das FA folgte dem Bericht des Pr\u00fcfers und erlie\u00df unter dem 13.06.2012 einen entsprechend ge\u00e4nderten Gewinnfeststellungsbescheid f\u00fcr 2008. Der hiergegen gerichtete Einspruch der Kl\u00e4gerin wurde mit Einspruchsentscheidung vom 01.09.2015 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/li>
  11. Das Finanzgericht (FG) D\u00fcsseldorf wies die daraufhin erhobene Klage der Kl\u00e4gerin mit Urteil vom 14.07.2020 – 10 K 2970\/15 F als unbegr\u00fcndet ab. Die Aufl\u00f6sung des streitigen passiven RAP sei zu Recht erfolgt. Ein passiver RAP, der nach einer individuellen Sch\u00e4tzung der Dauer der zu erbringenden Leistung durch den Steuerpflichtigen bestimmt werde, sei nicht anzuerkennen. Die erforderliche Objektivierung der Rechnungslegung werde nur erreicht, wenn die Sch\u00e4tzung aufgrund allgemeing\u00fcltiger Ma\u00dfst\u00e4be erfolge. Die Verteilung der Gesamtverg\u00fctung auf Phasen beruhe ebenso wie deren zeitliche Festlegung und die Gewichtung bez\u00fcglich der Wertsch\u00f6pfung auf individuellen Sch\u00e4tzungen der Kl\u00e4gerin. Es lasse sich daher nicht hinreichend sicher im Sinne des Objektivierungsgedankens des \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung (EStG) bestimmen, in welchem Umfang die bereits erhaltenen Honorare Gegenleistung f\u00fcr von der Kl\u00e4gerin noch zu erbringende, zeitraumbezogene Leistungen seien. Damit fehle es am Tatbestandsmerkmal „bestimmte Zeit“ im Sinne von \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG. Dem kl\u00e4gerischen Begehren k\u00f6nne auch nicht durch eine Erh\u00f6hung der R\u00fcckstellung f\u00fcr einen Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand \u00fcber den vom FA bereits anerkannten Betrag von 2,5 Mio. \u20ac hinaus entsprochen werden. F\u00fcr die H\u00f6he der R\u00fcckstellung habe der Steuerpflichtige detailliert darzulegen, in welchem Umfang er sich zum Bilanzstichtag in einem Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand befunden habe. Daf\u00fcr h\u00e4tte es im Streitfall der Angaben und Unterlagen bedurft, deren Fehlen den Pr\u00fcfer bewogen habe, die R\u00fcckstellung nur in H\u00f6he eines Betrags von 2,5 Mio. \u20ac zuzulassen (Kostentr\u00e4ger- und Kostenstellenrechnungen, Kosten- und Budgetplanungen, Nachweise \u00fcber die Gewichtung der Anteile der einzelnen Phasen und sonstige zweckdienliche Aufzeichnungen). Derartige Angaben habe die Kl\u00e4gerin auch nach \u00dcbermittlung des Pr\u00fcfungsberichts nicht gemacht; entsprechende Unterlagen habe sie ebenfalls nicht vorgelegt, obwohl ihr deren Bedeutung aufgrund des Hinweises im Pr\u00fcfungsbericht bekannt gewesen sei. Zuletzt sei eine erfolgsneutrale Behandlung der erhaltenen Honorarzahlungen auch nicht unter dem Gesichtspunkt erhaltener Anzahlungen nach \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. \u00a7 266 Abs. 3 Abschn. C Nr. 3 des Handelsgesetzbuchs (HGB) m\u00f6glich, denn der Anspruch, auf den geleistet werde (die Honorarzahlungen), sei rechtlich bereits entstanden. Die Passivierung einer Vorleistung, die bei einem schwebenden Gesch\u00e4ft als zeitraumbezogene Gegenleistung f\u00fcr eine ebenfalls zeitraumbezogene Leistung zu erbringen sei, sei nicht als erhaltene Anzahlung, sondern nur als passiver RAP denkbar.<\/li>
  12. Mit ihrer hiergegen gerichteten Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin insbesondere eine Verletzung des \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG. Zur weiteren Begr\u00fcndung legte sie unter anderem eine gutachterliche Stellungnahme der X-GmbH & Co. KG aus B-Stadt vom 16.11.2020 zu dem Thema „Leistungsbezogene und terminliche Abgrenzung von Projektentwicklungsleistungen“ vor. In der m\u00fcndlichen Verhandlung f\u00fchrte sie erg\u00e4nzend aus, es versto\u00dfe gegen Unionsrecht (Grundsatz des „true and fair view“), wenn innerstaatliche Regelungen es zulie\u00dfen, dass Ertr\u00e4ge gewinnwirksam erfasst w\u00fcrden, obwohl die Gegenleistung noch nicht erbracht worden sei.<\/li>
  13. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    das Urteil des FG D\u00fcsseldorf vom 14.07.2020 – 10 K 2970\/15 F und die Einspruchsentscheidung vom 01.09.2015 aufzuheben und den Bescheid vom 13.06.2012 \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2008 dahingehend zu \u00e4ndern, dass der laufende Gesamthandsgewinn um 2.528.080,21 \u20ac gemindert wird,
    hilfsweise, dem Gerichtshof der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob Art. 2 Abs. 3 der Vierten Richtlinie 78\/660\/EWG des Rates vom 25.07.1978 aufgrund von Artikel 54 Absatz 3 Buchstabe g des Vertrages \u00fcber den Jahresabschlu\u00df von Gesellschaften bestimmter Rechtsformen (RL 78\/660\/EWG) so auszulegen ist, dass er einer Regelung entgegensteht, nach der Einnahmen nicht den Zeitr\u00e4umen zuzuordnen sind, in denen sie wirtschaftlich verursacht sind, sondern ungeachtet anderweitiger innerstaatlicher Vorschriften im Jahr der wirtschaftlichen Verursachung anzusetzen sind.<\/li>
  14. Das FA beantragt,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Voraussetzungen f\u00fcr die Bildung eines passiven RAP auf der Grundlage der von ihm getroffenen Feststellungen der zugrunde liegenden Vertragsverh\u00e4ltnisse nicht vorliegen (dazu unter 1.) und die begehrte Gewinnminderung auch nicht durch Passivierung der Honorarzahlungen als erhaltene Anzahlungen erreicht werden kann (dazu unter 2.). Nicht zu beanstanden ist die Entscheidung des FG auch insoweit, als es eine Erh\u00f6hung der vom FA bereits ber\u00fccksichtigten R\u00fcckstellung f\u00fcr einen Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand der Kl\u00e4gerin abgelehnt hat (dazu unter 3.). Auch die hilfsweise beantragte Einholung einer Vorabentscheidung des EuGH nach Art. 267 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union (AEUV) kommt nicht in Betracht (dazu unter 4.).<\/li>
    2. 1. Die Voraussetzungen f\u00fcr die Bildung eines passiven RAP liegen nicht vor.<\/li>
    3. a) Wird der Gewinn, wie im Streitfall, durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich ermittelt, so ist f\u00fcr den Schluss des betreffenden Wirtschaftsjahrs das Betriebsverm\u00f6gen anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung auszuweisen ist (\u00a7 5 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 4 Abs. 1 EStG).<\/li>
    4. b) Nach \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG \u2011\u2011gleichlautend in \u00a7 250 Abs. 2 HGB\u2011\u2011 sind als Rechnungsabgrenzungsposten auf der Passivseite der Bilanz Einnahmen vor dem Abschlussstichtag auszuweisen, soweit sie Ertrag f\u00fcr eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.<\/li>
    5. aa) Diese Vorschriften sollen gew\u00e4hrleisten, dass ein vom Steuerpflichtigen vorab vereinnahmtes Entgelt entsprechend dem Realisationsprinzip (\u00a7 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2, Nr. 5 HGB) erst dann \u2011\u2011durch Aufl\u00f6sung des passiven RAP\u2011\u2011 erfolgswirksam wird, wenn der Kaufmann seine noch ausstehende Gegenleistung erbracht hat (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 15.02.2017 – VI R 96\/13, BFHE 257, 244, BStBl II 2017, 884, Rz 18, m.w.N.).<\/li>
    6. bb) Der Anwendungsbereich der Rechnungsabgrenzung betrifft in erster Linie typische Vorleistungen eines Vertragspartners im Rahmen eines gegenseitigen Vertrags im Sinne der \u00a7\u00a7 320 ff. des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs (BGB), ohne auf synallagmatische schuldrechtliche Leistungen beschr\u00e4nkt zu sein. Da das bezogene Entgelt am jeweiligen Bilanzstichtag nur insoweit abzugrenzen ist, als es „Ertrag f\u00fcr eine bestimmte Zeit nach diesem Tag“ darstellt, muss jedoch eine Verpflichtung zu einer nach diesem Bilanzstichtag (zumindest zeitanteilig) noch zu erbringenden Gegenleistung bestehen. F\u00fcr eine bereits vollzogene Leistung darf eine Rechnungsabgrenzung nicht erfolgen (BFH-Urteile vom 24.06.2009 – IV R 26\/06, BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781, unter II.1.b; vom 15.02.2017 – VI R 96\/13, BFHE 257, 244, BStBl II 2017, 884, Rz 19; vom 25.04.2018 – VI R 51\/16, BFHE 261, 418, BStBl II 2018, 778, Rz 16 f., m.w.N.).<\/li>
    7. cc) Bei Schuldverh\u00e4ltnissen, die zeitraumbezogene Leistungsverpflichtungen begr\u00fcnden, ist wegen der Gewinnrealisierung danach zu unterscheiden, ob die Dauerhaftigkeit der Leistung selbst anhaftet oder nur den zeitlichen Rahmen f\u00fcr einzelne Leistungen bildet. Im letztgenannten Fall (zum Beispiel bei Sukzessivliefervertr\u00e4gen und Wiederkehrschuldverh\u00e4ltnissen) tritt die Realisierung schon bei Erf\u00fcllung jeder einzelnen Leistung ein. Schuldverh\u00e4ltnisse, bei denen die geschuldete Leistung selbst zeitraumbezogen ist, f\u00fchren demgegen\u00fcber zu einer zeitanteiligen Gewinnrealisierung, wenn f\u00fcr den gesamten Zeitraum eine qualitativ gleichbleibende Dauerverpflichtung besteht (z.B. BFH-Urteile vom 10.09.1998 – IV R 80\/96, BFHE 186, 429, BStBl II 1999, 21, unter 1.; vom 15.02.2017 – VI R 96\/13, BFHE 257, 244, BStBl II 2017, 884, Rz 31; vom 14.04.2022 – IV R 32\/19, BFHE 275, 543, BStBl II 2022, 832, Rz 56, jeweils m.w.N.).<\/li>
    8. dd) Wegen der f\u00fcr eine Rechnungsabgrenzung nach \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG erforderlichen zeitlichen Zuordenbarkeit des Entgelts („bestimmte Zeit“) muss die noch ausstehende Gegenleistung zeitbezogen oder periodisch aufteilbar sein. Ist der Zeitraum unbekannt, \u00fcber den hinweg die geschuldete Leistung erbracht werden muss, steht nicht fest, in welchem Umfang die erhaltene Einnahme zu Ertrag geworden ist. Um einen willk\u00fcrlichen Gewinnausweis durch nicht nachpr\u00fcfbare Annahmen zu vermeiden, setzt das Gesetz deshalb voraus, dass die bereits verg\u00fctete Leistung f\u00fcr einen bestimmten Zeitraum geschuldet wird; die Vorschrift dient damit der erforderlichen Objektivierung der Rechnungslegung. Als Zeitma\u00dfstab kann daher nur eine Gr\u00f6\u00dfe anerkannt werden, die \u2011\u2011wie etwa ein kalenderm\u00e4\u00dfig festgelegter oder berechenbarer Zeitraum\u2011\u2011 nicht von vornherein Zweifel \u00fcber Beginn und Ende des Zeitraums aufkommen l\u00e4sst. Individuelle Sch\u00e4tzungen der Dauer der Gegenleistung hat die Rechtsprechung daher nicht als ausreichend angesehen, wohl aber eine Sch\u00e4tzung aufgrund allgemeing\u00fcltiger Ma\u00dfst\u00e4be (z.B. BFH-Urteil vom 09.12.1993 – IV R 130\/91, BFHE 173, 393, BStBl II 1995, 202, unter 2., m.w.N.).<\/li>
    9. Unsch\u00e4dlich ist es, wenn die Gegenleistung zun\u00e4chst in hinreichender Bestimmtheit \u2011\u2011etwa f\u00fcr einen kalenderm\u00e4\u00dfigen Zeitraum\u2011\u2011 geschuldet wird, die Dauer der Leistungserbringung dann aber tats\u00e4chlich l\u00e4nger oder k\u00fcrzer ausf\u00e4llt als urspr\u00fcnglich bestimmt. Die Aufl\u00f6sung des gebildeten RAP ist dann in der Folgezeit lediglich anzupassen (vgl. BFH-Urteil vom 09.12.1993 – IV R 130\/91, BFHE 173, 393, BStBl II 1995, 202, unter 2.c).<\/li>
    10. c) Danach ist die Entscheidung des FG, die von der Kl\u00e4gerin im Streitjahr erhaltenen Honorarzahlungen stellten in dem von ihr abgegrenzten Umfang (mit Ausnahme der erst im Januar 2009 f\u00e4lligen \u2011\u2011unstreitigen\u2011\u2011 Betr\u00e4ge) nicht Ertrag f\u00fcr eine „bestimmte Zeit“ nach dem Bilanzstichtag dar, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.<\/li>
    11. aa) Die Vertragsauslegung obliegt dem FG als Tatsacheninstanz. Vorliegend entspricht sie den Grunds\u00e4tzen der \u00a7\u00a7 133, 157 BGB und verst\u00f6\u00dft nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze. Sie ist jedenfalls m\u00f6glich und damit f\u00fcr den Senat gem\u00e4\u00df \u00a7 118 Abs. 2 FGO bindend.<\/li>
    12. bb) In revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise ist das FG zu dem Ergebnis gelangt, dass die zeitliche Zuordnung der erhaltenen Zahlungen durch die Kl\u00e4gerin den Anforderungen an die Bildung eines passiven RAP nicht gen\u00fcgt, da es sich um nicht hinreichend kontrollierbare Sch\u00e4tzungen der Kl\u00e4gerin handele.<\/li>
    13. (1) Insoweit hat das FG bei seiner Entscheidung zu Recht ber\u00fccksichtigt, dass die Vertr\u00e4ge f\u00fcr die Projekte zwar einen zeitlich genau bestimmten Vertragsbeginn vorsehen, nicht aber ein zeitlich genau bestimmtes Ende, dass die Vertr\u00e4ge ferner keine Festlegung zu Phasen und auf diese entfallende Prozents\u00e4tze des Wertes der von der Kl\u00e4gerin zu erbringenden Leistungen enthalten und dass sie auch weder erkennen lassen, in welchen Zeitabschnitten die von der Kl\u00e4gerin \u00fcbernommenen Leistungen zu erbringen sind, noch, welche Verg\u00fctungsanteile darauf entfallen. Diese Umst\u00e4nde durfte das FG dahin w\u00fcrdigen, dass die Verteilung der Gesamtverg\u00fctung auf Phasen sowie deren zeitliche Festlegung und die Gewichtung bez\u00fcglich der Wertsch\u00f6pfung allein auf Sch\u00e4tzungen der Kl\u00e4gerin beruhen, denen auch keine „allgemeing\u00fcltigen Ma\u00dfst\u00e4be“ zugrunde l\u00e4gen. Gleiches gilt hinsichtlich der zeitlichen Verteilung in den von der Kl\u00e4gerin am Bilanzstichtag jeweils erstellten Leistungsermittlungen. Auch insoweit ist die Entscheidung des FG, es handele sich um nicht kontrollierbare Sch\u00e4tzungen der Kl\u00e4gerin, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Zu Recht hat das FG hierbei auch darauf abgestellt, es sei widerspr\u00fcchlich, wenn die Kl\u00e4gerin einerseits einr\u00e4ume, dass ihre urspr\u00fcnglichen Laufzeitannahmen f\u00fcr die Projekte sich aufgrund von Verz\u00f6gerungen und Termin\u00fcberschreitungen als unzutreffend herausgestellt haben, gleichzeitig aber auf Erfahrungen mit Projekten gleicher Art und Gr\u00f6\u00dfe verweist, die es f\u00fcr die laufenden Projekte zulie\u00dfen, Laufzeiten festzulegen, die nicht auf unkontrollierbaren Sch\u00e4tzungen beruhten. Zwar steht es der Annahme einer „bestimmten Zeit“ im Sinne von \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht in jedem Fall entgegen, wenn die Dauer der Leistungserbringung tats\u00e4chlich l\u00e4nger ausf\u00e4llt als urspr\u00fcnglich bestimmt. F\u00fcr die Zul\u00e4ssigkeit der Bildung eines passiven RAP ist eine solche Verl\u00e4ngerung des Gegenleistungszeitraums jedoch nur dann unsch\u00e4dlich, wenn der Zeitraum urspr\u00fcnglich hinreichend bestimmt festgelegt wurde, woran es im Streitfall gerade fehlt.<\/li>
    14. (2) Dahinstehen kann, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang die von der Kl\u00e4gerin erst im Revisionsverfahren vorgelegte gutachterliche Stellungnahme, wie das FA geltend macht, neuen Tatsachenvortrag enth\u00e4lt, der im Revisionsverfahren nicht ber\u00fccksichtigt werden k\u00f6nnte. Denn auch aus dieser gutachterlichen Stellungnahme ergibt sich nicht, dass es sich bei den Sch\u00e4tzungen der Kl\u00e4gerin um solche handelt, denen „allgemeing\u00fcltige Ma\u00dfst\u00e4be“ zugrunde liegen, was f\u00fcr die Annahme ausreichen k\u00f6nnte, die erhaltenen Zahlungen seien in dem von der Kl\u00e4gerin abgegrenzten Umfang im Sinne des \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG Ertrag „f\u00fcr eine bestimmte Zeit“ nach dem Bilanzstichtag.<\/li>
    15. Insoweit kann dahinstehen, ob die von der Kl\u00e4gerin praktizierte Aufteilung von Leistungsanteilen der von ihr im Wesentlichen erbrachten Koordination und Betreuung von Bauvorhaben auf bestimmte Phasen im Einklang mit den Regelungen der Honorarordnung f\u00fcr Architekten und Ingenieure oder der in dem Gutachten in Bezug genommenen „Leistungs- und Honorarordnung Projektmanagement“ des Ausschusses der Verb\u00e4nde und Kammern der Ingenieure und Architekten f\u00fcr die Honorarordnung e.V. (AHO) steht, und ob sich aus Letzterer \u00fcberhaupt „allgemeing\u00fcltige“ Ma\u00dfst\u00e4be ergeben k\u00f6nnten. Denn jedenfalls ergibt sich die von der Kl\u00e4gerin vorgenommene Zuordnung von (konkreten) Prozents\u00e4tzen zu verschiedenen Leistungsphasen weder aus der Honorarordnung f\u00fcr Architekten und Ingenieure noch aus der „Leistungs- und Honorarordnung Projektmanagement“ des AHO. Dies behauptet letztlich auch die Kl\u00e4gerin nicht. Sie st\u00fctzt die vorgenommene Zuordnung der prozentualen Anteile \u2011\u2011ebenso wie die Sch\u00e4tzung der zeitlichen Dauer der einzelnen Phasen bei den einzelnen Projekten\u2011\u2011 vielmehr auf eigene langj\u00e4hrige Erfahrungen beziehungsweise auf eine von der A-Unternehmensgruppe entwickelte „A-Systematik“ (siehe Seite 16 der gutachterlichen Stellungnahme). Bei Anwendung dieser unternehmensinternen Systematik wird der Zeitraum f\u00fcr die Gegenleistung, die nach dem Bilanzstichtag noch zu erbringen ist, jedoch alleine nach einer Gestaltungsentscheidung der Kl\u00e4gerin bestimmt. Eine \u00c4nderung der Ma\u00dfst\u00e4be ist ohne weiteres m\u00f6glich – wie nicht zuletzt auch der Umstand zeigt, dass die Kl\u00e4gerin am jeweiligen Bilanzstichtag die Dauer der einzelnen Phasen bei den einzelnen Projekten bei Bedarf neu bestimmt. Eine Bindung an einen Vertrag oder eine andere Rechtsquelle besteht nicht. Damit wird die gebotene Objektivierbarkeit der Rechnungslegung aber nicht erreicht.<\/li>
    16. 2. Im Ergebnis zutreffend hat das FG es auch abgelehnt, die im Streitjahr erhaltenen Honorare in dem von der Kl\u00e4gerin begehrten Umfang als erhaltene Anzahlungen zu passivieren.<\/li>
    17. a) Eine Passivierung erhaltener Anzahlungen auf Bestellungen nach \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG, \u00a7 264a Abs. 1, \u00a7 266 Abs. 3 Abschn. C Nr. 3 HGB ist dort vorzunehmen, wo Vorleistungen auf eine zu erbringende Lieferung oder Leistung erfolgen. Als Leistung kommt hierbei auch eine Dienstleistung in Betracht. Eine Vorleistung ist dann nicht mehr anzunehmen, wenn der Anspruch, auf den geleistet wird, rechtlich bereits entstanden ist (BFH-Urteil vom 14.10.1999 – IV R 12\/99, BFHE 190, 349, BStBl II 2000, 25, unter 2. [Rz 16]).<\/li>
    18. b) Das Ziel der Passivierung einer Anzahlung, ein vereinnahmtes Entgelt erst dann erfolgswirksam zu erfassen, wenn es durch Erbringung der daf\u00fcr noch ausstehenden Gegenleistung realisiert ist, ist zwar mit dem Zweck eines passiven RAP vergleichbar. Anders als ein Entgelt, f\u00fcr das ein passiver RAP gebildet werden kann, ist eine nach \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG, \u00a7 266 Abs. 3 Abschn. C Nr. 3 HGB zu passivierende Anzahlung jedoch weder selbst auf einen bestimmten Zeitraum bezogen, noch h\u00e4ngt ihre Bilanzierbarkeit von einer zeitraumbezogenen Gegenleistung ab (BFH-Urteil vom 25.10.1994 – VIII R 65\/91, BFHE 176, 359, BStBl II 1995, 312, unter 3.c aa). Handelt es sich also bei der Leistung, f\u00fcr die die Zahlung erfolgt, um eine zeitraumbezogene und keine zeitpunktbezogene Leistung, kann die Passivierung der Zahlung nur im Wege eines passiven RAP nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG, nicht aber als Anzahlung im Sinne des \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. \u00a7 266 Abs. 3 Abschn. C Nr. 3 HGB passiviert werden. Wollte man stattdessen (stets) eine Anzahlung statt eines passiven RAP bilanzieren, so w\u00fcrde das Kriterium der „bestimmten Zeit“ \u00fcberfl\u00fcssig und damit der Wille des Gesetzgebers, keine Vorleistungen f\u00fcr eine unbestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag zu bilanzieren, ausgehebelt (Bauer in Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 5 Rz F26; so im Ergebnis auch Brandis\/Heuermann\/Krumm, \u00a7 5 EStG Rz 501b; Schmidt\/Weber-Grellet, EStG, 42. Aufl., \u00a7 5 Rz 247; Schubert\/Huber in Beck Bil-Komm., 13. Aufl., \u00a7 247 HGB Rz 356; Hoffmann\/L\u00fcdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 14. Aufl., \u00a7 250 Rz 9; anderer Ansicht Tiedchen in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 5 EStG Rz 2173).<\/li>
    19. c) Das FG hat die von der Kl\u00e4gerin nach den einzelnen Projektvertr\u00e4gen zu erbringenden Leistungen in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als zeitraumbezogene Leistung gew\u00fcrdigt und ist danach im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass eine Passivierung der erhaltenen Zahlungen nicht als Anzahlung, sondern nur als passiver RAP in Betracht kommt.<\/li>
    20. 3. Revisionsrechtlich nicht zu beanstanden ist die Entscheidung des FG schlie\u00dflich auch insoweit, als das FG eine Erh\u00f6hung der vom FA bereits ber\u00fccksichtigten R\u00fcckstellung f\u00fcr einen Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand der Kl\u00e4gerin abgelehnt hat.<\/li>
    21. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 249 Abs. 1 Satz 1 HGB sind in der Handelsbilanz R\u00fcckstellungen f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Das handelsrechtliche Passivierungsgebot f\u00fcr R\u00fcckstellungen von Verbindlichkeiten geh\u00f6rt zu den Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung und gilt nach \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG auch f\u00fcr die Steuerbilanz. Voraussetzung f\u00fcr die Bildung einer R\u00fcckstellung f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten ist das Bestehen einer nur ihrer H\u00f6he nach ungewissen Verbindlichkeit oder die hinreichende Wahrscheinlichkeit des k\u00fcnftigen Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach \u2011\u2011deren H\u00f6he zudem ungewiss sein kann\u2011\u2011 sowie ihre wirtschaftliche Verursachung in der Zeit vor dem Bilanzstichtag. Als weitere Voraussetzung muss der Schuldner ernsthaft mit seiner Inanspruchnahme rechnen (z.B. BFH-Urteil vom 09.03.2023 – IV R 24\/19, BStBl II 2023, 698, Rz 19, m.w.N.).<\/li>
    22. b) Anspr\u00fcche und Verbindlichkeiten aus einem schwebenden Gesch\u00e4ft d\u00fcrfen in der Bilanz grunds\u00e4tzlich nicht ber\u00fccksichtigt werden, weil w\u00e4hrend des Schwebezustands die (widerlegbare) Vermutung besteht, dass sich die wechselseitigen Rechte und Pflichten aus dem Vertrag wertm\u00e4\u00dfig ausgleichen. Ein Bilanzausweis ist nur geboten, wenn und soweit das Gleichgewicht solcher Vertragsbeziehungen durch Vorleistungen oder Erf\u00fcllungsr\u00fcckst\u00e4nde eines Vertragspartners gest\u00f6rt ist oder aus diesem Gesch\u00e4ft ein Verlust droht. Diese Bilanzierungsgrunds\u00e4tze gelten nicht nur f\u00fcr gegenseitige Vertr\u00e4ge, die auf einen einmaligen Leistungsaustausch gerichtet sind, sondern auch f\u00fcr Dauerschuldverh\u00e4ltnisse (z.B. Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 23.06.1997 – GrS 2\/93, BFHE 183, 199, BStBl II 1997, 735, unter B.I.3., m.w.N.; ferner BFH-Urteil vom 14.04.2022 – IV R 32\/19, BFHE 275, 543, BStBl II 2022, 832).<\/li>
    23. c) Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig, dass sich die Kl\u00e4gerin zum Bilanzstichtag am 31.12.2008 aufgrund von Vorleistungen ihrer Vertragspartner in einem Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand befunden hat. Den Umfang ihres Erf\u00fcllungsr\u00fcckstands am 31.12.2008 hat das FA auf einen Betrag von 2,5 Mio. \u20ac gesch\u00e4tzt und in diesem Umfang eine R\u00fcckstellung f\u00fcr den Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand als zul\u00e4ssig erachtet. Ob zum 31.12.2008 ein entsprechender Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand der Kl\u00e4gerin tats\u00e4chlich gegeben war, kann wegen des auch im Revisionsverfahren geltenden Verb\u00f6serungsverbots (dazu z.B. BFH-Urteil vom 14.12.2022 – II R 40\/20, BFHE 279, 290, Rz 38, m.w.N.) dahinstehen. Denn selbst wenn dies der Fall gewesen sein sollte, ist das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gekommen, dass jedenfalls keine h\u00f6here als die bereits vom FA ber\u00fccksichtigte R\u00fcckstellung zu passivieren war.<\/li>
    24. aa) Der H\u00f6he nach sind R\u00fcckstellungen f\u00fcr Sachleistungsverpflichtungen wie f\u00fcr einen Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand nach \u00a7 5 Abs. 6, \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b EStG mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten, sofern die handelsrechtliche Bewertung nicht zu einem niedrigeren Wert f\u00fchrt (BFH-Urteil vom 11.10.2012 – I R 66\/11, BFHE 239, 315, BStBl II 2013, 676, Rz 14; zur Rechtslage nach Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes vom 25.05.2009 \u2011\u2011BGBl I 2009, 1102\u2011\u2011 im Jahr 2009: BFH-Urteil vom 09.03.2023 – IV R 24\/19, BStBl II 2023, 698, Rz 23 f.). Handelsrechtlicher Bewertungsma\u00dfstab ist nach \u00a7 253 Abs. 1 Satz 2 HGB der nach vern\u00fcnftiger kaufm\u00e4nnischer Beurteilung notwendige Erf\u00fcllungsbetrag (vgl. BFH-Urteil vom 11.10.2012 – I R 66\/11, BFHE 239, 315, BStBl II 2013, 676, Rz 14 ff.).<\/li>
    25. bb) Betrifft die Entscheidung des FG \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 eine Sch\u00e4tzung von Besteuerungsgrundlagen, so kann eine revisionsgerichtliche \u00dcberpr\u00fcfung nur daraufhin erfolgen, ob eine Sch\u00e4tzung dem Grunde nach zul\u00e4ssig war, ob sie in verfahrensfehlerfreier Weise zustande gekommen ist und ob sie gegen anerkannte Sch\u00e4tzungsgrunds\u00e4tze, Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungss\u00e4tze verst\u00f6\u00dft (z.B. BFH-Urteil vom 16.12.2021 – IV R 1\/18, Rz 47, m.w.N.). Die gewonnenen Sch\u00e4tzungsergebnisse m\u00fcssen schl\u00fcssig, wirtschaftlich m\u00f6glich und vern\u00fcnftig sein. Dabei sind alle m\u00f6glichen Anhaltspunkte, darunter das Vorbringen des Steuerpflichtigen oder eine an sich fehlerhafte Buchf\u00fchrung zu beachten und alle M\u00f6glichkeiten auszusch\u00f6pfen, um im Rahmen des der Finanzbeh\u00f6rde beziehungsweise dem FG Zumutbaren die Besteuerungsgrundlagen wenigstens teilweise zu ermitteln. Auch das Ma\u00df der Verletzung der dem Steuerpflichtigen obliegenden Mitwirkungspflichten ist zu ber\u00fccksichtigen. F\u00fcr das Revisionsgericht muss es m\u00f6glich sein, die Sch\u00e4tzung nachzuvollziehen, um zu \u00fcberpr\u00fcfen, ob das FG bei der Tatsachenfeststellung und der Beweisw\u00fcrdigung nach sachfremden Erw\u00e4gungen oder willk\u00fcrlich verfahren ist (z.B. BFH-Urteil vom 16.12.2021 – IV R 1\/18, Rz 48, m.w.N.).<\/li>
    26. cc) Im Streitfall hat das FG die Sch\u00e4tzung des FA nicht beanstandet, die H\u00f6he des Leistungsr\u00fcckstands der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber ihren Auftraggebern zum Bilanzstichtag 31.12.2008 mit nur 2,5 Mio. \u20ac anzunehmen. Das FG hat ausgef\u00fchrt, f\u00fcr die H\u00f6he der R\u00fcckstellung habe der Steuerpflichtige detailliert darzulegen, in welchem Umfang er sich zum Bilanzstichtag in einem Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand befunden habe. Daf\u00fcr h\u00e4tte es im Streitfall der Angaben und Unterlagen bedurft, deren Fehlen den Pr\u00fcfer nach Tz. 2.3 seines Berichts vom 19.12.2011 bewogen habe, die R\u00fcckstellung nur in H\u00f6he eines Betrags von 2,5 Mio. \u20ac zuzulassen (Kostentr\u00e4ger- und Kostenstellenrechnungen, Kosten- und Budgetplanungen, Nachweise \u00fcber die Gewichtung der Anteile der einzelnen Phasen und sonstige zweckdienliche Aufzeichnungen). Derartige Angaben habe die Kl\u00e4gerin auch nach \u00dcbermittlung des Pr\u00fcfungsberichts nicht gemacht; entsprechende Unterlagen habe sie ebenfalls nicht vorgelegt, obwohl ihr deren Bedeutung aufgrund des Hinweises im Pr\u00fcfungsbericht bekannt gewesen sei.<\/li>
    27. Eine solche W\u00fcrdigung durch das FG ist m\u00f6glich. Ohne konkrete Daten zu dem gesamten Erf\u00fcllungsaufwand der betroffenen Objekte und dem davon am Bilanzstichtag noch ausstehenden Anteil kann die H\u00f6he des Erf\u00fcllungsr\u00fcckstands und damit die H\u00f6he der R\u00fcckstellung nicht bestimmt werden. Entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin hat das FG bei seiner Entscheidung nicht gegen seine Sachaufkl\u00e4rungspflicht nach \u00a7 76 Abs. 1 FGO versto\u00dfen, indem es die Kl\u00e4gerin im finanzgerichtlichen Verfahren nicht erneut zu entsprechenden Angaben und zur Vorlage von Unterlagen aufgefordert hat. Vielmehr musste der bereits im Verfahren vor dem FG fachkundig vertretenen Kl\u00e4gerin die Bedeutung entsprechender Angaben und Unterlagen schon aufgrund des Pr\u00fcfungsberichts klar sein, sodass es keiner erneuten Aufforderung durch das FG bedurfte. Auch der Einwand der Kl\u00e4gerin, die Begrenzung der R\u00fcckstellung auf 2,5 Mio. \u20ac versto\u00dfe gegen allgemeine Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze, da sie eine Gewinnmarge des Betriebs der Kl\u00e4gerin von rund 50 % unterstelle, greift nicht durch. Gegenstand der R\u00fcckstellung f\u00fcr eine Sachleistungsverpflichtung ist nicht der (gesamte) unternehmerische Aufwand f\u00fcr die Erzielung seines Ertrags, sodass der entstehende Saldo im Wesentlichen in dem Gewinn bestehen m\u00fcsste. Die R\u00fcckstellung gibt vielmehr lediglich zu einem bestimmten Zeitpunkt \u2011\u2011dem Bilanzstichtag\u2011\u2011 den Stand der noch ausstehenden Realisierung von Eigenleistungen des Steuerpflichtigen zur Erf\u00fcllung seiner bereits entgoltenen vertraglichen Verpflichtungen wieder.<\/li>
    28. 4. Der erkennende Senat sieht keinen Anlass zur Einholung einer Vorabentscheidung des EuGH nach Art. 267 AEUV zur Kl\u00e4rung der Frage, „ob Art. 2 Abs. 3 der RL 78\/660\/EWG so auszulegen ist, dass er einer Regelung entgegensteht, nach der Einnahmen nicht den Zeitr\u00e4umen zuzuordnen sind, in denen sie wirtschaftlich verursacht sind, sondern ungeachtet anderweitiger innerstaatlicher Vorschriften im Jahr der wirtschaftlichen Verursachung anzusetzen sind“. Nach Ansicht des erkennenden Senats besteht kein Zweifel daran, dass die innerstaatlichen Regelungen dem Grundsatz des „true and fair view“ (vgl. \u00a7 264 Abs. 2 Satz 1 HGB) gen\u00fcgen. Selbst wenn im Einzelfall die Passivierung einer Vorleistung weder als passiver RAP nach \u00a7 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG noch als Anzahlung im Sinne des \u00a7 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. \u00a7 266 Abs. 3 Abschn. C Nr. 3 HGB in Betracht kommt, besteht jedenfalls die M\u00f6glichkeit, den der Vorleistung entsprechenden Erf\u00fcllungsr\u00fcckstand im Wege einer R\u00fcckstellung zu passivieren. Wenn es dem Steuerpflichtigen \u2011\u2011wie hier der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 im Einzelfall nicht gelingt, das Vorliegen der Voraussetzungen f\u00fcr die Bildung einer (h\u00f6heren) R\u00fcckstellung nachzuweisen, liegt darin kein Versto\u00df innerstaatlicher Vorschriften gegen Normen des Unionsrechts.<\/li>
    29. 5. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.260723.IVR22.20.0 BFH IV. Senat EStG \u00a7 5 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 5 Abs 5 S 1 Nr 2, EStG \u00a7 5 Abs 6, EStG \u00a7 6 Abs 1 Nr 3a Buchst b, HGB \u00a7 249 Abs 1 S 1, HGB \u00a7 250 Abs 2, HGB \u00a7 252 Abs 1 Nr 4 Halbs 2, … Passive Rechnungsabgrenzung erhaltener Zahlungen bei zeitraumbezogenen Leistungen – BFH-Urteil vom 26. Juli 2023, IV R 22\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76169","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76169","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76169"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76169\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76169"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76169"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76169"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}