{"id":76275,"date":"2023-11-04T17:52:08","date_gmt":"2023-11-04T15:52:08","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76275"},"modified":"2023-11-04T17:52:08","modified_gmt":"2023-11-04T15:52:08","slug":"verlustabzugsverbot-gemaess-%c2%a7-4-abs-6-satz-6-umwstg-2006-bei-verschmelzung-mit-steuerlicher-rueckwirkung-bfh-urteil-vom-17-august-2023-iii-r-37-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/verlustabzugsverbot-gemaess-%c2%a7-4-abs-6-satz-6-umwstg-2006-bei-verschmelzung-mit-steuerlicher-rueckwirkung-bfh-urteil-vom-17-august-2023-iii-r-37-20\/","title":{"rendered":"Verlustabzugsverbot gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 bei Verschmelzung mit steuerlicher R\u00fcckwirkung – BFH-Urteil vom 17. August 2023, III R 37\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.170823.IIIR37.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH III. Senat<\/p>\n\n\n\n

UmwStG \u00a7 4 Abs 6, UmwStG 2006 \u00a7 2 Abs 1 S 1, UmwStG 2006 \u00a7 3 Abs 1 S 2, UmwStG 2006 \u00a7 4 Abs 4, UmwStG 2006 \u00a7 4 Abs 5, UmwStG 2006 \u00a7 4 Abs 6 S 6, UmwStG 2006 \u00a7 5 Abs 1, UmwStG 2006 \u00a7 7, EStG \u00a7 6a, EStG \u00a7 20 Abs 1 Nr 1, EStG \u00a7 20 Abs 8, GG Art 3 Abs 1, EStG VZ 2015 , BGB \u00a7 187 Abs 1, BGB \u00a7 187 Abs 2<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht , 28. Mai 2020, Az: 1 K 148\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Die Vorschrift des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 des Umwandlungssteuergesetzes in der im Streitjahr 2015 anwendbaren Fassung (UmwStG 2006), nach der ein \u00dcbernahmeverlust au\u00dfer Ansatz bleibt, ist f\u00fcr im Privatverm\u00f6gen und im Betriebsverm\u00f6gen gehaltene Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft anwendbar.<\/p>\n\n\n\n

2. Ein f\u00fcr den Abzug des \u00dcbernahmeverlusts sch\u00e4dlicher Anteilserwerb innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag liegt wegen der Fiktion des \u00a7 5 Abs. 1 UmwStG 2006 auch dann vor, wenn der \u00fcbernehmende Rechtstr\u00e4ger die Anteile tats\u00e4chlich erst nach dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag angeschafft hat.<\/p>\n\n\n\n

3. \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 und \u00a7 7 UmwStG 2006 sind weder teleologisch zu reduzieren noch verfassungswidrig, soweit sich bei der Ermittlung des \u00dcbernahmeverlusts oder der offenen R\u00fccklagen ausgewirkt hat, dass Pensionsr\u00fcckstellungen in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft in unterschiedlicher H\u00f6he passiviert waren.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4ger gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 28.05.2020 – 1 K 148\/18 wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 des Umwandlungssteuergesetzes in der im Streitjahr 2015 anwendbaren Fassung (UmwStG 2006) die Voraussetzungen f\u00fcr den Abzug eines \u00dcbernahmeverlusts aus der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen vorliegen.<\/li>
  2. Mit Vertrag vom xx.xx.2014 erwarb die A-KG s\u00e4mtliche Anteile an der B-GmbH. An der A-KG waren die im Streitjahr zusammenveranlagten Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) und zwei weitere nat\u00fcrliche Personen beteiligt. Der Gesamtkaufpreis f\u00fcr die Anteile an der B-GmbH betrug … \u20ac.<\/li>
  3. Der Kl\u00e4ger war alleinvertretungsberechtigter Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der B-GmbH. Mit Vertrag vom xx.xx.2016 erwarb er von der A-KG s\u00e4mtliche Anteile an der B-GmbH zu einem Kaufpreis von … \u20ac.<\/li>
  4. Mit Vertrag vom xx.xx.2016 \u00fcbertrug die B-GmbH ihr Verm\u00f6gen als Ganzes im Wege der Verschmelzung durch Aufnahme auf das Einzelunternehmen des Kl\u00e4gers, ihres gesch\u00e4ftsf\u00fchrenden Alleingesellschafters (vgl. \u00a7 3 Abs. 2 Nr. 2 des Umwandlungsgesetzes). Die Verschmelzung wurde am xx.xx.2016 im Handelsregister des \u00fcbernehmenden Rechtstr\u00e4gers eingetragen. Sie erfolgte r\u00fcckwirkend auf den 01.01.2016 und mit steuerlicher Wirkung zum 31.12.2015 (steuerlicher \u00dcbertragungsstichtag).<\/li>
  5. Die B-GmbH erfasste die \u00fcbergehenden Wirtschaftsg\u00fcter in ihrer steuerlichen Schlussbilanz zum 31.12.2015 grunds\u00e4tzlich mit den gemeinen Werten (\u00a7 3 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006). Die den Kl\u00e4ger betreffende Pensionsr\u00fcckstellung setzte sie gem\u00e4\u00df \u00a7 3 Abs. 1 Satz 2 UmwStG 2006 mit dem nach \u00a7 6a des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anwendbaren Fassung (EStG) ermittelten Wert an. Ausweislich der vom Schleswig-Holsteinischen Finanzgericht (FG) in Bezug genommenen Beh\u00f6rdenakten wurden die „R\u00fcckstellungen f\u00fcr Pensionen und \u00e4hnliche Verpflichtungen“ in der Steuerbilanz der B-GmbH zum 31.12.2015 mit 242.544 \u20ac passiviert; der entsprechende Wert in der Handelsbilanz der B-GmbH zum 31.12.2015 war 719.391 \u20ac.<\/li>
  6. In ihrer Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 2015 erkl\u00e4rten die Kl\u00e4ger unter anderem einen Gewinn aus dem Einzelunternehmen des Kl\u00e4gers in H\u00f6he von 235.074 \u20ac, darin enthalten ein Gewinn aus der Verschmelzung der B-GmbH auf das Einzelunternehmen nach Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens in H\u00f6he von 263.571,84 \u20ac. Diesen Verschmelzungsgewinn ermittelten die Kl\u00e4ger aus steuerpflichtigen gewerblichen Einnahmen gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 in H\u00f6he von 453.117,16 \u20ac und einem negativen \u00dcbernahmeergebnis gem\u00e4\u00df \u00a7 4 UmwStG 2006 in H\u00f6he von 189.545,32 \u20ac (\u00dcbernahmeverlust). Hinsichtlich der H\u00f6he der genannten Betr\u00e4ge besteht zwischen den Beteiligten Einigkeit. Im Einzelnen ermittelten die Kl\u00e4ger den Verschmelzungsgewinn (263.571,84 \u20ac) wie folgt:Einnahmen gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Abs. 1 UmwStG 2006Eigenkapital laut Steuerbilanz zum 31.12.2015785.872,77 \u20acabz\u00fcglich gezeichnetes Kapital-  30.677,51 \u20ac        755.195,26 \u20acabz\u00fcglich 40 % gem\u00e4\u00df \u00a7 3 Nr. 40 EStG- 302.078,10 \u20ac        453.117,16 \u20ac                \u00dcbernahmeergebnis im Sinne des \u00a7 4 UmwStG 2006        \u00dcbernahmewerte gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006785.872,77 \u20acabz\u00fcglich Anschaffungskosten der Anteile (inklusive Notarkosten)- 324.573,12 \u20acabz\u00fcglich Kosten des Verm\u00f6gens\u00fcbergangs-   22.013,26 \u20acErgebnis 1. Stufe (\u00a7 4 Abs. 4 Satz 1 und 2 UmwStG 2006)439.286,39 \u20acabz\u00fcglich Bez\u00fcge gem\u00e4\u00df \u00a7 7 UmwStG 2006,        \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG- 755.195,26 \u20acErgebnis 2. Stufe (\u00a7 4 Abs. 4 und 5 UmwStG 2006)- 315.908,87 \u20acdavon 60 % gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 Satz 4 UmwStG 2006- 189.545,32 \u20ac                Ergebnis Verschmelzung:453.117,16 \u20ac- 189.545,32 \u20ac= 263.571,84 \u20ac<\/li>
  7. Im Einkommensteuerbescheid 2015 vom 22.12.2017 lie\u00df der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) den von den Kl\u00e4gern erkl\u00e4rten \u00dcbernahmeverlust von 189.545,32 \u20ac nicht zum Abzug zu, ebenso in den aus anderen Gr\u00fcnden ge\u00e4nderten Bescheiden vom 01.02.2018 und 09.10.2018.<\/li>
  8. Der Einspruch und die Klage der Kl\u00e4ger blieben erfolglos. Das Urteil des FG vom 28.05.2020 – 1 K 148\/18 ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2020, 1888 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  9. Mit ihrer Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger die Verletzung von Bundesrecht. Das FG habe \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 beziehungsweise \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 unzutreffend ausgelegt. Insbesondere habe es sich nicht in dem gebotenen Ma\u00dfe damit auseinandergesetzt, dass die nach \u00a7 7 UmwStG 2006 besteuerten offenen R\u00fccklagen zu einem gro\u00dfen Teil aus der Bewertung einer Pensionsr\u00fcckstellung unterhalb des gemeinen Wertes resultierten. Erforderlich sei bei Pensionsr\u00fcckstellungen eine teleologische Reduktion des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 oder des \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006. Sie stehe nicht im Widerspruch zum Gesetzeszweck, die Einmalbesteuerung der offenen R\u00fccklagen sicherzustellen.<\/li>
  10. Nach dem Wertansatz gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG habe die B-GmbH nur scheinbar \u00fcber gr\u00f6\u00dfere offene R\u00fccklagen verf\u00fcgt. Die Pensionsr\u00fcckstellung in der Steuerbilanz zum 31.12.2015 sei aber zu niedrig gewesen, um der tats\u00e4chlichen Pensionsverpflichtung nachzukommen. Die Differenz von 476.847 \u20ac zwischen handels- und steuerbilanzieller Pensionsr\u00fcckstellung habe nicht f\u00fcr Aussch\u00fcttungen zur Verf\u00fcgung gestanden. Nach dem Zweck des \u00a7 7 UmwStG 2006, die Besteuerung aussch\u00fcttungsf\u00e4higer Gewinne auf der Ebene der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft sicherzustellen, sei der Differenzbetrag nicht von \u00a7 7 UmwStG 2006 zu erfassen.<\/li>
  11. Soweit die systemlogische Korrektur nicht auf diese Weise erfolge, m\u00fcsse die Systemwidrigkeit auf der Ebene des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 durch Ber\u00fccksichtigung des \u00dcbernahmeverlusts vermieden werden. Die teleologische Reduzierung m\u00fcsse dergestalt erfolgen, dass \u00dcbernahmeverluste, die auf der steuerbilanziellen Bewertung von Pensionsverpflichtungen nach \u00a7 6a EStG unterhalb des gemeinen Werts beruhten, bei der Ermittlung des \u00dcbernahmeergebnisses uneingeschr\u00e4nkt Ber\u00fccksichtigung f\u00e4nden. Im Streitfall sei deshalb der \u00dcbernahmeverlust von 189.545,32 \u20ac bei der Ermittlung des Verschmelzungsgewinns voll abzugsf\u00e4hig, da er in voller H\u00f6he auf der steuerlichen Bewertung der Pensionsverpflichtung gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG beruhe.<\/li>
  12. Die Besteuerung des Teils der offenen R\u00fccklagen gem\u00e4\u00df \u00a7 7 UmwStG 2006, der auf den steuerbilanziellen Ansatz der Pensionsr\u00fcckstellung gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG zur\u00fcckzuf\u00fchren sei, w\u00fcrde nach Auffassung der Kl\u00e4ger au\u00dferdem zu einer verfassungswidrigen Doppelbesteuerung f\u00fchren (Versto\u00df gegen das Leistungsf\u00e4higkeitsprinzip und somit gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes \u2011\u2011GG\u2011\u2011). Hierf\u00fcr bestehe kein rechtfertigender Grund.<\/li>
  13. Hilfsweise erhalten die Kl\u00e4ger ihre Klagebegr\u00fcndung aus dem erstinstanzlichen Verfahren in vollem Umfang aufrecht. Vor dem FG hatten sie geltend gemacht, dass \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 nicht in einem Betriebsverm\u00f6gen gehaltene Anteile betreffe. \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 erfasse nach seinem eindeutigen Wortlaut ferner nur entgeltliche Erwerbsvorg\u00e4nge, die innerhalb von f\u00fcnf Jahren vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag stattgefunden h\u00e4tten; im Streitfall habe der Kl\u00e4ger die Anteile jedoch erst nach diesem Stichtag erworben. F\u00fcr die einschr\u00e4nkende Auslegung des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 spreche auch, dass die Vorschrift allein der Verhinderung von Missbr\u00e4uchen dienen solle (insbesondere der Umgehung einer Einmalbesteuerung); eine missbr\u00e4uchliche Gestaltung in diesem Sinne liege hier nicht vor.<\/li>
  14. Die Kl\u00e4ger beantragen,
    das Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 28.05.2020 – 1 K 148\/18 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2015 vom 09.10.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.11.2018 dahin zu \u00e4ndern, dass die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus Gewerbebetrieb um 189.545,32 \u20ac reduziert werden und die Einkommensteuer entsprechend niedriger festgesetzt wird.<\/li>
  15. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  16. Gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 sei der \u00dcbernahmeverlust von 189.545,32 \u20ac nicht zu ber\u00fccksichtigen. Der Kl\u00e4ger habe die von der Vorschrift erfassten Anteile an der B-GmbH innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag erworben. F\u00fcr die wegen der Pensionsr\u00fcckstellung mit der Revision geltend gemachte teleologische Reduktion sei kein Raum. Es \u00fcberzeuge nicht, dass der Gesetzgeber die Folgewirkungen der von ihm ausdr\u00fccklich angeordneten Bewertung der Pensionsr\u00fcckstellung gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG \u00fcbersehen haben soll. Vielmehr liege eine bewusste Entscheidung des Gesetzgebers vor, an der er trotz Kritik in der Literatur festgehalten habe.<\/li>
  17. Nach \u00a7 3 Abs. 1 Satz 2 UmwStG 2006 gelte f\u00fcr Pensionsr\u00fcckstellungen in der steuerlichen Schlussbilanz die Bewertungsvorschrift des \u00a7 6a EStG. Die sich nach dieser Vorschrift ergebenden Werte seien f\u00fcr die Berechnung des \u00dcbernahmegewinns oder -verlusts (\u00a7 4 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 2006) und f\u00fcr die Besteuerung der offenen R\u00fccklagen (\u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006) zwingend. Klarstellend habe der Gesetzgeber in \u00a7 7 Satz 2 UmwStG 2006 geregelt, dass die Besteuerung der offenen R\u00fccklagen gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 unabh\u00e4ngig davon zu erfolgen habe, ob ein \u00dcbernahmegewinn oder -verlust nach \u00a7\u00a7 4 oder 5 UmwStG 2006 entstehe.<\/li>
  18. Die Betrachtung der Kl\u00e4ger sei zudem nicht konsequent. W\u00e4re die Pensionsr\u00fcckstellung im Wege einer teleologischen Reduktion mit dem gemeinen Wert zu bewerten, erg\u00e4be sich insoweit zu Lasten des Kl\u00e4gers ein erh\u00f6hter Konfusionsgewinn.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der \u00dcbernahmeverlust in H\u00f6he von 189.545,32 \u20ac gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 au\u00dfer Ansatz bleibt (siehe unter 1. und 2.). Eine Rechtfertigung f\u00fcr die von den Kl\u00e4gern mit der Revision begehrte punktuelle teleologische Reduktion ist nicht gegeben (siehe unter 3.). Von der Verfassungswidrigkeit entscheidungserheblicher Vorschriften ist der Senat nicht \u00fcberzeugt (siehe unter 4.).<\/li>
    2. 1. Das FG hat zutreffend entschieden, dass sich die steuerlichen Folgen der Verschmelzung auf das Einzelunternehmen des Kl\u00e4gers nach den \u00a7\u00a7 3 ff. UmwStG 2006 bestimmen und dass im Streitjahr 2015 die Abzugsf\u00e4higkeit eines \u00dcbernahmeverlusts in H\u00f6he von 189.545,32 \u20ac im Streit steht.<\/li>
    3. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 3 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006 sind die \u00fcbergehenden Wirtschaftsg\u00fcter bei einer Verschmelzung auf eine nat\u00fcrliche Person in der steuerlichen Schlussbilanz der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft grunds\u00e4tzlich mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Nach \u00a7 3 Abs. 1 Satz 2 UmwStG 2006 gilt f\u00fcr die Bewertung von Pensionsr\u00fcckstellungen jedoch \u00a7 6a EStG, das hei\u00dft, es darf h\u00f6chstens der Teilwert der Pensionsverpflichtung gem\u00e4\u00df \u00a7 6a Abs. 3 EStG passiviert werden.<\/li>
    4. b) Die R\u00fcckstellungen f\u00fcr Pensionen und \u00e4hnliche Verpflichtungen beliefen sich in der steuerlichen Schlussbilanz der B-GmbH zum 31.12.2015 auf 242.544 \u20ac, wohingegen der entsprechende Wertansatz in der Handelsbilanz der B-GmbH zum 31.12.2015 mit 719.391 \u20ac erheblich h\u00f6her war (Differenz 476.847 \u20ac). Der erkennende Senat ist an die Wertans\u00e4tze in der Steuerbilanz der B-GmbH zum 31.12.2015 gebunden, nachdem diese im FG-Verfahren zwischen den Beteiligten unstreitig waren und die Kl\u00e4ger insoweit auch im Revisionsverfahren keinen zul\u00e4ssigen und begr\u00fcndeten Revisionsgrund vorgebracht haben (\u00a7 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011).<\/li>
    5. c) Ebenfalls in zutreffender Weise ging das FG davon aus, dass sich die Frage der steuerlichen Abzugsf\u00e4higkeit des \u00dcbernahmeverlusts in dem wegen des steuerlichen \u00dcbertragungsstichtags (31.12.2015) ma\u00dfgeblichen Veranlagungszeitraum 2015 stellt und dass sich der \u00dcbernahmeverlust nach Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens auf 189.545,32 \u20ac bel\u00e4uft.<\/li>
    6. 2. Dieser \u00dcbernahmeverlust ist nach \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 nicht abzugsf\u00e4hig.<\/li>
    7. a) Infolge des Verm\u00f6gens\u00fcbergangs ergibt sich ein \u00dcbernahmegewinn oder \u00dcbernahmeverlust (vgl. \u00a7 4 Abs. 4 UmwStG 2006). Der \u00dcbernahmegewinn vermindert sich beziehungsweise der \u00dcbernahmeverlust erh\u00f6ht sich um die Bez\u00fcge, die nach \u00a7 7 UmwStG 2006 zu den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen im Sinne des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG geh\u00f6ren (\u00a7 4 Abs. 5 UmwStG 2006). Soweit ein \u00dcbernahmegewinn auf eine nat\u00fcrliche Person entf\u00e4llt, sind die Vorschriften des Teileink\u00fcnfteverfahrens anzuwenden (\u00a7 4 Abs. 7 UmwStG 2006 i.V.m. \u00a7 3 Nr. 40, \u00a7 3c EStG). Ein \u00dcbernahmeverlust ist nur unter den besonderen Voraussetzungen des \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006 abzugsf\u00e4hig. Bei der Verschmelzung einer GmbH auf eine nat\u00fcrliche Person, wie sie im Streitfall vorliegt, kann der \u00dcbernahmeverlust in H\u00f6he von 60 % des Verlustbetrags, h\u00f6chstens jedoch in H\u00f6he von 60 % der Bez\u00fcge im Sinne des \u00a7 7 UmwStG 2006 zu ber\u00fccksichtigen sein (\u00a7 4 Abs. 6 Satz 4 UmwStG 2006). Ganz unber\u00fccksichtigt („au\u00dfer Ansatz“) bleibt ein \u00dcbernahmeverlust nach \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 abweichend von \u00a7 4 Abs. 6 Satz 2 bis 5 UmwStG 2006, soweit bei Ver\u00e4u\u00dferung der Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft ein Ver\u00e4u\u00dferungsverlust nach \u00a7 17 Abs. 2 Satz 6 EStG nicht zu ber\u00fccksichtigen w\u00e4re (Alternative 1) oder soweit die Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag entgeltlich erworben wurden (Alternative 2).<\/li>
    8. b) Soweit die Kl\u00e4ger in der m\u00fcndlichen Verhandlung geltend gemacht haben, bei der Annahme eines etwaigen Verlustabzugsverbots gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006 sei auf das im Streitfall positive \u00dcbernahmeergebnis erster Stufe und nicht auf das im Streitfall negative \u00dcbernahmeergebnis zweiter Stufe abzustellen, steht dies im Widerspruch zur Gesetzessystematik. Nach ihr f\u00fchrt die in \u00a7 4 Abs. 5 UmwStG 2006 vorgesehene K\u00fcrzung um die Kapitaleink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 7 UmwStG 2006 zu einer Verminderung des \u00dcbernahmegewinns beziehungsweise zu einer Erh\u00f6hung des \u00dcbernahmeverlusts. Erst im Anschluss daran stellt sich die Frage, ob und inwieweit aus \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006 (und insbesondere aus dessen Satz 6) ein Verlustabzugsverbot folgt. \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006 setzt daher einen sich aus der Anwendung der Abs\u00e4tze 4 und 5 ergebenden \u00dcbernahmeverlust voraus, das hei\u00dft ein negatives \u00dcbernahmeergebnis auf der zweiten Stufe.<\/li>
    9. c) Im Gegensatz zur Alternative 1 sind die Voraussetzungen der Alternative 2 des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 im Streitfall erf\u00fcllt. Dies hat zur Folge, dass der \u00dcbernahmeverlust des Kl\u00e4gers von 189.545,32 \u20ac au\u00dfer Ansatz bleibt. Der Kl\u00e4ger hat die Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft (B-GmbH) im Sinne des Tatbestands der Alternative 2 „innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag“ entgeltlich erworben.<\/li>
    10. aa) Wie das FG zu Recht entschieden hat, bezieht sich \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 auf s\u00e4mtliche Anteile, die an der Ermittlung des negativen \u00dcbernahmeergebnisses gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 4 und 5 UmwStG 2006 teilnehmen; die Vorschrift ist unabh\u00e4ngig davon anwendbar, ob die Anteile an der Kapitalgesellschaft im Privatverm\u00f6gen oder \u2011\u2011wie nach den Feststellungen des FG im Streitfall\u2011\u2011 im Betriebsverm\u00f6gen gehalten werden (Bron in Kraft\/Edelmann\/Bron, UmwStG, \u00a7 4 Rz 341; Fr\u00fcchtl in Eisgruber, UmwStG, \u00a7 4 Rz 130; Gaffron in UmwStG – eKommentar, \u00a7 4 Rz 236); BeckOK UmwStG\/Kaiser\/M\u00f6ller-Gosoge, 26. Ed. [15.09.2023] \u00a7 4 Rz 531; Pung\/Werner in D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock \u2011\u2011D\/P\/M\u2011\u2011, UmwStG, \u00a7 4 Rz 154; Schmitt\/H\u00f6rtnagl, Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz, 9. Aufl., \u00a7 4 UmwStG Rz 138; van Lishaut in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl., \u00a7 4 Rz 178).<\/li>
    11. bb) Ebenfalls zu Recht hat das FG die weiteren Voraussetzungen der Alternative 2 des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 bejaht. Anteilserwerbe am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag erfolgen im Sinne des Gesetzes innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag (vgl. hierzu Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 11.11.2011, sog. Umwandlungssteuererlass 2011, BStBl I 2011, 1314, Rz 04.43; \u00e4hnlich Eberhardt in Bordewin\/Brandt, \u00a7 4 UmwStG Rz 56; Fr\u00fcchtl in Eisgruber, UmwStG \u00a7 4 Rz 130; Brandis\/Heuermann\/Klingberg\/Loose, \u00a7 4 UmwStG Rz 41a; Pung\/Werner in D\/P\/M, UmwStG, \u00a7 4 Rz 156; Schnitter in Frotscher\/Dr\u00fcen, \u00a7 4 UmwStG Rz 225; eher zweifelnd oder die Auffassung der Finanzverwaltung bzw. der Vorinstanz nur berichtend Bohnhardt in Haritz\/Menner\/Bilitewski, Umwandlungssteuergesetz, 5. Aufl., \u00a7 4 Rz 309; Bron in Kraft\/Edelmann\/Bron, UmwStG, \u00a7 4 Rz 348; Gaffron in UmwStG – eKommentar, \u00a7 4 Rz 243; Otto, Betriebs-Berater 2021, 1778; Schmitt in Schmitt\/H\u00f6rtnagl, Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz, 9. Aufl., \u00a7 4 UmwStG Rz 141; van Lishaut in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl., \u00a7 4 Rz 179; a.A. Martini in Widmann\/Mayer, Umwandlungsrecht, \u00a7 4 UmwStG Rz 950 und 955).<\/li>
    12. (1) Nach dem Wortlaut des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 fehlt es im Fall des Kl\u00e4gers zwar bei isolierter Betrachtung an einem Anteilserwerb innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag. Der Kl\u00e4ger erwarb die Anteile an der B-GmbH erst am xx.xx.2016, w\u00e4hrend der steuerliche \u00dcbertragungsstichtag (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006) bereits der 31.12.2015 war. Chronologisch erfolgte der Anteilserwerb daher erst nach dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag, so dass der Wortlaut des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 f\u00fcr sich betrachtet nicht erf\u00fcllt w\u00e4re.<\/li>
    13. (2) Bei systematischer Gesetzesauslegung ist \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 aber im Zusammenhang mit der nachfolgenden Vorschrift des \u00a7 5 UmwStG 2006 zu lesen. Gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 1 UmwStG 2006 ist der Gewinn des Anteilseigners (\u00fcbernehmender Rechtstr\u00e4ger), wenn er die Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft erst nach dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag angeschafft hat, so zu ermitteln, als h\u00e4tte er die Anteile am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag angeschafft. Entgegen der von den Kl\u00e4gern in der m\u00fcndlichen Verhandlung dargelegten Auffassung ist die Fiktion des \u00a7 5 Abs. 1 UmwStG 2006 im Rahmen des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 zu beachten, ohne dass es hierf\u00fcr eines ausdr\u00fccklichen Verweises in \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006 bedarf. Denn sowohl \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 als auch \u00a7 5 Abs. 1 UmwStG 2006 beziehen sich auf die Ermittlung des Gewinns des \u00fcbernehmenden Rechtstr\u00e4gers.<\/li>
    14. Ungeachtet des tats\u00e4chlichen Erwerbs im … 2016 ist danach im Streitfall von einem fiktiven Anteilserwerb des Kl\u00e4gers am 31.12.2015 (dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag im Sinne des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006) auszugehen. Hieraus allein folgt allerdings noch nicht zwingend, dass der Anteilserwerb im Sinne des Gesetzes „innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag“ erfolgt ist. Es lie\u00dfe sich n\u00e4mlich auch die Auffassung vertreten, dass ein Erwerb der Anteile an der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft vor dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag sp\u00e4testens am Vortag dieses Tages (hier am 30.12.2015) erfolgt sein muss, mit anderen Worten nicht erst am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag selbst (hier am 31.12.2015) erfolgt sein kann.<\/li>
    15. (3) F\u00fcr die Einbeziehung des am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag erfolgten Anteilserwerbs in den F\u00fcnfjahreszeitraum spricht jedoch die entsprechende Anwendung des b\u00fcrgerlich-rechtlichen Fristenrechts (vgl. \u00a7 108 Abs. 1 der Abgabenordnung i.V.m. \u00a7\u00a7 187, 188 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs \u2011\u2011BGB\u2011\u2011). Es handelt sich bei der F\u00fcnfjahresfrist des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 um eine „r\u00fcckw\u00e4rtslaufende Frist“ (vgl. Staudinger\/Repgen (2019), BGB, \u00a7 187 Rz 7), das hei\u00dft um eine Frist, die von einem sp\u00e4teren Zeitpunkt zu einem fr\u00fcheren Zeitpunkt und somit zur\u00fcck in die Vergangenheit l\u00e4uft (vgl. zur R\u00fcckw\u00e4rtsberechnung auch die Urteile des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 06.06.2001 – II R 56\/00, BFHE 195, 423, BStBl II 2002, 96 und vom 28.03.2012 – II R 43\/11, BFHE 237, 192, BStBl II 2012, 599). Der Tag, an dem das fristausl\u00f6sende Geschehen stattfindet, ist trotz des unterschiedlichen Fristbeginns sowohl bei einer sogenannten Ereignisfrist (\u00a7 187 Abs. 1 BGB) als auch bei einer sogenannten Beginnfrist (\u00a7 187 Abs. 2 BGB) in den Fristlauf einzubeziehen; mit der Annahme einer Ereignisfrist wird f\u00fcr die betreffende Frist n\u00e4mlich lediglich eine im Vergleich zur Beginnfrist verl\u00e4ngernde Berechnungsweise festgelegt (vgl. Staudinger\/Repgen (2019), BGB, \u00a7 187 Rz 2 ff., wonach das fristausl\u00f6sende Ereignis auch dann innerhalb der Frist liegt, wenn die nach ganzen Tagen erfolgende Berechnung der Fristdauer erst am Folgetag beginnt). Schon deshalb ist im Streitfall die Einbeziehung des 31.12.2015 unabh\u00e4ngig davon zu bejahen, von welcher Art der Frist im Sinne des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs ausgegangen wird (a.A. Martini in Widmann\/Mayer, Umwandlungsrecht, \u00a7 4 UmwStG Rz 950 und 955). Darauf, wann die R\u00fcckw\u00e4rtsfrist endet beziehungsweise ob wegen der Annahme einer Ereignisfrist im Streitfall auch der 31.12.2010 noch als innerhalb des F\u00fcnfjahreszeitraums im Sinne des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 liegend anzusehen w\u00e4re, kommt es f\u00fcr die das Streitjahr 2015 betreffende Entscheidung nicht an.<\/li>
    16. (4) F\u00fcr die Auffassung, den steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag in den F\u00fcnfjahreszeitraum der Alternative 2 des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 einzubeziehen, spricht auch die teleologische Auslegung der Norm. In der Begr\u00fcndung des Gesetzentwurfs brachte die Bundesregierung zwar nur knapp zum Ausdruck, dass \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 der „Verhinderung von Missbr\u00e4uchen“ diene (vgl. BTDrucks 16\/2710, S. 39). Das allein erlaubt noch keine klare Konkretisierung des Beginns und des Endes der F\u00fcnfjahresfrist. Gleichwohl besteht nach der Zwecksetzung, Anteilserwerbe „innerhalb der letzten f\u00fcnf Jahre“ mit einer Sonderregelung zur „Missbrauchsverhinderung“ zu erfassen, kein sachlicher Grund f\u00fcr eine unterschiedliche Behandlung eines Anteilserwerbs am Vortag des steuerlichen \u00dcbertragungsstichtags einerseits und eines Anteilserwerbs am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag andererseits. Zur Vermeidung einer zweckwidrigen Ungleichbehandlung ist die Einbeziehung des steuerlichen \u00dcbertragungsstichtags in die F\u00fcnfjahresfrist vielmehr zu bejahen. Da \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 der Missbrauchsverhinderung dienen soll und die Missbrauchsgefahr mit gr\u00f6\u00dferer zeitlicher Entfernung vom \u00dcbertragungsstichtag abnimmt, entspricht es dem Sinn und Zweck der Norm, den \u00dcbertragungsstichtag miteinzubeziehen. Denn hier ist die zeitliche N\u00e4he zum \u00dcbertragungsstichtag und damit nach der Wertung des Gesetzgebers die Missbrauchsgefahr am gr\u00f6\u00dften.<\/li>
    17. (5) Danach sind die Voraussetzungen des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 im Streitfall erf\u00fcllt. Da der tats\u00e4chlich erst im Jahr 2016 erfolgte Anteilserwerb auf den steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag (31.12.2015) zur\u00fcckzubeziehen ist (\u00a7 5 Abs. 1 UmwStG 2006), liegt er im Sinne des Gesetzes innerhalb des f\u00fcr den Abzug des \u00dcbernahmeverlusts nach \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 sch\u00e4dlichen F\u00fcnfjahreszeitraums.<\/li>
    18. 3. Eine teleologische Reduktion des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 ist nicht geboten. Dasselbe gilt f\u00fcr \u00a7 7 UmwStG 2006, insbesondere l\u00e4sst sich die von den Kl\u00e4gern geltend gemachte „punktuelle“ oder „isolierte“ teleologische Reduktion nicht auf das BFH-Urteil vom 11.04.2019 – IV R 1\/17 (BFHE 264, 13, BStBl II 2019, 501) st\u00fctzen.<\/li>
    19. a) Die teleologische Reduktion einer Gesetzesbestimmung zielt darauf ab, den Geltungsbereich der Norm mit R\u00fccksicht auf ihren Zweck gegen\u00fcber ihrem zu weit gefassten Wortlaut einzuschr\u00e4nken. Sie ist jedoch nicht schon dann gerechtfertigt, wenn die vom Gesetzgeber getroffene Entscheidung rechtspolitisch fehlerhaft erscheint. Vielmehr kommt eine teleologische Reduktion grunds\u00e4tzlich nur in Betracht, wenn die Auslegung nach dem Wortlaut zu einem sinnwidrigen Ergebnis f\u00fchren w\u00fcrde (vgl. BFH-Urteile vom 26.06.2007 – IV R 9\/05, BFHE 219, 173, BStBl II 2007, 893, Rz 25 ff.; vom 22.10.2015 – IV R 37\/13, BFHE 252, 68, BStBl II 2016, 919, Rz 24; vom 13.12.2022 – VIII R 23\/20, BFHE 279, 132, BStBl II 2023, 480, Rz 19 und vom 09.03.2023 – IV R 25\/20, BFHE 279, 545, BStBl II 2023, 836, Rz 25).<\/li>
    20. b) Diese Voraussetzungen einer teleologischen Reduktion sind im Streitfall im Hinblick auf \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 nicht erf\u00fcllt.<\/li>
    21. aa) Das durch den Gesetzgeber bewusst angeordnete „Au\u00dfer-Ansatz-Bleiben“ des \u00dcbernahmeverlusts bewirkt kein sinnwidriges, sondern ein dem Zweck des Gesetzes entsprechendes Ergebnis (vgl. zum Zweck des \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006, zur Entstehungsgeschichte, zur Verneinung einer teleologischen Reduktion mit dem Ziel der Ber\u00fccksichtigung eines \u00dcbernahmeverlusts sowie insbesondere zur Rechtfertigung der vom Gesetzgeber gew\u00e4hlten L\u00f6sung durch Vereinfachungserfordernisse das BFH-Urteil vom 22.10.2015 – IV R 37\/13, BFHE 252, 68, BStBl II 2016, 919, Rz 23 ff.; zur Kritik am Gesetz vgl. R\u00f6dder\/Schumacher, Der Betrieb 2006, 1525, 1532; Lemaitre\/Sch\u00f6nherr, GmbH-Rundschau 2007, 173, 180; Bl\u00f6chle\/Weggenmann, Internationales Steuerrecht 2008, 87, 94; Desens, Finanz-Rundschau 2008, 943, 947 ff.; vgl. in diesem Zusammenhang auch van Lishaut in R\u00f6dder\/Herlinghaus\/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl., \u00a7 4 Rz 184 ff.). Bereits bei der Vorg\u00e4ngervorschrift des \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2002 (UmwStG 1995 i.d.F. des Gesetzes zur Senkung der Steuers\u00e4tze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung vom 23.10.2000) hatte der BFH eine teleologische Reduktion verneint (vgl. Senatsurteil vom 05.11.2015 – III R 13\/13, BFHE 252, 322, BStBl II 2016, 468, Rz 47 ff.).<\/li>
    22. bb) Das Vorliegen einer missbr\u00e4uchlichen Gestaltung ist, auch wenn deren Verhinderung den Gesetzgeber zur Normsetzung veranlasst hat, kein Tatbestandsmerkmal des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006. Die Norm findet vielmehr auch dann Anwendung, wenn eine derartige Gestaltung nicht vorliegt und das Ergebnis als „\u00fcberschie\u00dfend“ verstanden werden k\u00f6nnte (vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2015 – IV R 37\/13, BFHE 252, 68, BStBl II 2016, 919, Rz 41). Denn ebenso wie vom BFH j\u00fcngst zur Vorschrift des \u00a7 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG 2006 entschieden (vgl. Urteil vom 12.04.2023 – I R 48\/20, BFH\/NV 2023, 1165, Rz 15), l\u00e4sst der eindeutige Normwortlaut des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 eine teleologische Reduktion der Norm nicht zu.<\/li>
    23. cc) Insbesondere f\u00fchren auch die von den Kl\u00e4gern im Revisionsverfahren in den Vordergrund ihrer Argumentation gestellte Pensionsr\u00fcckstellung und deren Bewertung in der Steuerbilanz gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG nicht zu einem sinn- oder zweckwidrigen Ergebnis. Zum einen sind Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz nicht nur bei Pensionsr\u00fcckstellungen denkbar. Zum anderen wird der Wertansatz gem\u00e4\u00df \u00a7 6a EStG durch die Vorschrift des \u00a7 3 Abs. 1 Satz 2 UmwStG 2006 ausdr\u00fccklich angeordnet, die Bewertung nach \u00a7 6a EStG entspricht also dem Zweck des Gesetzes (vgl. hierzu auch die Parallelvorschriften in \u00a7 11 Abs. 1 Satz 2, \u00a7 20 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 2 und \u00a7 24 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 2 UmwStG 2006).<\/li>
    24. dd) Gegen die teleologische Reduktion des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 spricht nicht zuletzt auch, dass der Gesetzgeber seit dessen Inkrafttreten keine Veranlassung f\u00fcr dessen \u00c4nderung gesehen hat. Dass der Gesetzeswortlaut gemessen am Gesetzeszweck zu weit gefasst w\u00e4re und ein Versehen des Gesetzgebers vorliegen k\u00f6nnte, ist auch insofern nicht ersichtlich.<\/li>
    25. c) Eine teleologische Reduktion des \u00a7 7 UmwStG 2006, die \u2011\u2011zumindest bei isolierter Betrachtung\u2011\u2011 ebenfalls zu den im Sinne des Klageantrags geringeren Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers aus Gewerbebetrieb im Streitjahr f\u00fchren k\u00f6nnte, ist ebenfalls nicht geboten.<\/li>
    26. aa) Nach \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 ist dem Anteilseigner der Teil des in der Steuerbilanz ausgewiesenen Eigenkapitals abz\u00fcglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos im Sinne des \u00a7 27 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes (KStG), der sich nach Anwendung des \u00a7 29 Abs. 1 KStG ergibt, in dem Verh\u00e4ltnis der Anteile zum Nennkapital der \u00fcbertragenden K\u00f6rperschaft als Einnahmen aus Kapitalverm\u00f6gen im Sinne des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzurechnen. Dies gilt gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Satz 2 UmwStG 2006 unabh\u00e4ngig davon, ob f\u00fcr den Anteilseigner ein \u00dcbernahmegewinn oder \u00dcbernahmeverlust nach \u00a7 4 oder \u00a7 5 UmwStG 2006 ermittelt wird. Gegebenenfalls erfolgt nach \u00a7 20 Abs. 8 EStG eine Umqualifizierung der Einnahmen (vgl. BFH-Urteile vom 11.04.2019 – IV R 1\/17, BFHE 264, 13, BStBl II 2019, 501, Rz 16 und vom 09.05.2019 – IV R 13\/17, BFHE 264, 430, BStBl II 2019, 754, Rz 37).<\/li>
    27. Im Streitfall betragen die gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 nach dem Wortlaut anzusetzenden Einnahmen 755.195,26 \u20ac (vor Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens). Die f\u00fcr die Berechnung relevanten Betr\u00e4ge sind zwischen den Beteiligten ihrer H\u00f6he nach unstreitig und f\u00fcr den Senat bindend festgestellt (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/li>
    28. bb) Der Zweck der Zurechnung nach \u00a7 7 UmwStG 2006 durch eine Fiktion der Totalaussch\u00fcttung besteht neben der Sicherstellung des deutschen Besteuerungsrechts darin, zu verhindern, dass bisher unbesteuerte Gewinnr\u00fccklagen dadurch endg\u00fcltig der Besteuerung entzogen werden, dass sie nach der Umwandlung in ein Personenunternehmen ohne ertragsteuerliche Belastung entnommen werden k\u00f6nnen (vgl. BFH-Urteil vom 11.04.2019 – IV R 1\/17, BFHE 264, 13, BStBl II 2019, 501, Rz 15 und 23). Soweit die steuerliche Bewertungsvorschrift des \u00a7 6a EStG dazu f\u00fchrt, dass in der Steuerbilanz ein h\u00f6heres Eigenkapital als in der Handelsbilanz ausgewiesen wird, besteht gemessen an dem dargelegten Zweck des \u00a7 7 UmwStG 2006 keine Veranlassung f\u00fcr eine teleologische Reduktion. Denn \u00a7 7 UmwStG 2006 stellt explizit auf das in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital ab, und zwar unabh\u00e4ngig davon, ob und gegebenenfalls aus welchem Grund dieses h\u00f6her als das in der Handelsbilanz ausgewiesene Eigenkapital ist. Eine Sonderstellung der Pensionsr\u00fcckstellung, deren steuerliche Bewertung nach \u00a7 6a EStG durch \u00a7 3 Abs. 1 Satz 2 und weitere Vorschriften des UmwStG 2006 ausdr\u00fccklich angeordnet wird, ist insoweit nicht gegeben.<\/li>
    29. cc) Aus der im BFH-Urteil vom 11.04.2019 – IV R 1\/17 (BFHE 264, 13, BStBl II 2019, 501) bejahten teleologischen Reduktion des \u00a7 7 UmwStG 2006 kann eine solche f\u00fcr den Streitfall ebenfalls nicht abgeleitet werden. Der IV. Senat des BFH hat den Begriff des in der Steuerbilanz ausgewiesenen Eigenkapitals unter Verweis auf den Gesetzeszweck einschr\u00e4nkend dahin ausgelegt, dass ein au\u00dferbilanziell gebildeter und dem Gewinn noch nicht nach \u00a7 7g Abs. 2 Satz 1 EStG hinzugerechneter Investitionsabzugsbetrag das steuerbilanzielle Eigenkapital im Sinne des \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 mindere (vgl. BFH-Urteil vom 11.04.2019 – IV R 1\/17, BFHE 264, 13, BStBl II 2019, 501, Rz 22 ff. mit Nachweisen auch zur Gegenmeinung, Rz 30; dem Urteil zustimmend z.B. Reddig in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 7g EStG, Rz 6; zweifelnd z.B. Schmidt\/Kulosa, EStG, 42. Aufl., \u00a7 7g Rz 47). Diese vom BFH bejahte teleologische Reduktion des \u00a7 7 Satz 1 UmwStG 2006 betrifft aber nur diejenigen Betr\u00e4ge, f\u00fcr die nach \u00a7 247 Abs. 3 des Handelsgesetzbuchs in dessen Fassung vor Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes vom 25.05.2009 (HGB a.F.) ein Sonderposten mit R\u00fccklageanteil in der Handels- und Steuerbilanz gebildet werden konnte (vgl. dazu auch \u00a7 273 HGB a.F. und Art. 67 Abs. 3 des Einf\u00fchrungsgesetzes zum Handelsgesetzbuch). Betr\u00e4ge wie die Ansparr\u00fccklage gem\u00e4\u00df \u00a7 7g EStG a.F. wurden passiviert und f\u00fchrten so \u2011\u2011anders als der au\u00dferbilanzielle Investitionsabzugsbetrag\u2011\u2011 zu einer Verringerung des steuerlichen Eigenkapitals. Demgegen\u00fcber waren Pensionsr\u00fcckstellungen im Streitjahr nach wie vor in der Handelsbilanz wie auch in der Steuerbilanz zu passivieren. Lediglich die Bewertung der Pensionsr\u00fcckstellung ist durch \u00a7 6a EStG steuerrechtlich besonders geregelt. Ein unterschiedlicher Wertansatz in der Handels- und Steuerbilanz als solcher rechtfertigt hingegen keine teleologische Reduktion, da auch auf der Ebene des \u00a7 7 UmwStG 2006 kein sinn- oder zweckwidriges, sondern ein dem Normzweck entsprechendes Ergebnis resultiert.<\/li>
    30. dd) Da die Voraussetzungen f\u00fcr eine teleologische Reduktion nicht vorliegen, muss erst recht die von den Kl\u00e4gern erstrebte „punktuelle“ beziehungsweise „isolierte“ Normreduktion ausscheiden. Auf den zutreffenden Einwand des FA, dass sich nach der Argumentation der Kl\u00e4ger ein h\u00f6herer Konfusionsgewinn erg\u00e4be (vgl. dazu \u00a7 6 Abs. 1 UmwStG 2006), muss nicht mehr eingegangen werden.<\/li>
    31. 4. Der erkennende Senat ist mit Blick auf das Streitjahr 2015 schlie\u00dflich weder von der Verfassungswidrigkeit des \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UmwStG 2006 noch von jener des \u00a7 7 UmwStG 2006 \u00fcberzeugt.<\/li>
    32. a) In \u00dcbereinstimmung mit den einschl\u00e4gigen bereits ergangenen Entscheidungen ist davon auszugehen, dass die Verlustabzugsbeschr\u00e4nkung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2006 trotz nicht ausger\u00e4umter rechtspolitischer Zweifel bez\u00fcglich ihres weiten Anwendungsbereichs in den f\u00fcr den Streitfall relevanten Punkten verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist und insbesondere nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG verst\u00f6\u00dft (vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2015 – IV R 37\/13, BFHE 252, 68, BStBl II 2016, 919 und vorgehend FG N\u00fcrnberg, Urteil vom 18.09.2013 – 3 K 1205\/12, Deutsches Steuerrecht\/Entscheidungsdienst 2014, 1035, Rz 32 ff.; vgl. auch Gaffron in UmwStG – eKommentar, \u00a7 4 Rz 48, sowie zur Vorinstanz des vorliegenden Revisionsverfahrens die Anmerkung von G\u00f6llner, EFG 2020, 1888, m.w.N.; vgl. zur fr\u00fcheren Gesetzesfassung des \u00a7 4 Abs. 6 UmwStG 2002 ferner die BFH-Urteile vom 24.06.2014 – VIII R 35\/10, BFHE 245, 565, BStBl II 2016, 916, Rz 20 f., 22 ff. und vom 28.09.2017 – IV R 51\/15, BFH\/NV 2018, 246, Rz 24 sowie das Senatsurteil vom 05.11.2015 – III R 13\/13, BFHE 252, 322, BStBl II 2016, 468).<\/li>
    33. Ein Verfassungs- beziehungsweise Gleichheitsversto\u00df wegen einer konkreten Mehrfach- oder Doppelbesteuerung wird in der Revisionsbegr\u00fcndung im \u00dcbrigen zwar behauptet, aber nicht substantiiert nach Ma\u00dfgabe der verfassungsgerichtlichen Pr\u00fcfungsma\u00dfst\u00e4be dargelegt (vgl. hierzu Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 28.07.2023 – 2 BvL 22\/17, Deutsches Steuerrecht 2023, 2051, Rz 43 ff.). Die Kl\u00e4ger haben sich zur Geltendmachung der behaupteten Verfassungswidrigkeit zudem nicht auf Fundstellen aus dem Schrifttum berufen k\u00f6nnen (vgl. z.B. Schnitter in Frotscher\/Dr\u00fcen, UmwStG, \u00a7 4 U Rz 207a, mit Verweis auf die bisherige Rechtsprechung, in der die Frage der Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit bejaht wurde).<\/li>
    34. b) Hinsichtlich der Vorschrift des \u00a7 7 UmwStG 2006, soweit diese f\u00fcr die im Streit stehenden gewerblichen Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers erheblich ist, sieht der Senat gleichfalls keine Anhaltspunkte, die f\u00fcr eine Verfassungswidrigkeit sprechen k\u00f6nnten.<\/li>
    35. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.170823.IIIR37.20.0 BFH III. Senat UmwStG \u00a7 4 Abs 6, UmwStG 2006 \u00a7 2 Abs 1 S 1, UmwStG 2006 \u00a7 3 Abs 1 S 2, UmwStG 2006 \u00a7 4 Abs 4, UmwStG 2006 \u00a7 4 Abs 5, UmwStG 2006 \u00a7 4 Abs 6 S 6, UmwStG 2006 \u00a7 5 Abs 1, UmwStG 2006 \u00a7 7, … Verlustabzugsverbot gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 6 Satz 6 UmwStG 2006 bei Verschmelzung mit steuerlicher R\u00fcckwirkung – BFH-Urteil vom 17. August 2023, III R 37\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76275","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76275","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76275"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76275\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76275"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76275"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76275"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}