{"id":76301,"date":"2023-11-11T13:06:25","date_gmt":"2023-11-11T11:06:25","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76301"},"modified":"2023-11-11T13:06:25","modified_gmt":"2023-11-11T11:06:25","slug":"zur-mitunternehmerstellung-einer-gbr-abfaerbung-gewerblicher-beteiligungseinkuenfte-keine-geringfuegigkeitsgrenze-keine-gewerbesteuerpflicht-der-aufwaerts-abgefaerbten-obergesellschaft-bfh-urteil","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zur-mitunternehmerstellung-einer-gbr-abfaerbung-gewerblicher-beteiligungseinkuenfte-keine-geringfuegigkeitsgrenze-keine-gewerbesteuerpflicht-der-aufwaerts-abgefaerbten-obergesellschaft-bfh-urteil\/","title":{"rendered":"Zur Mitunternehmerstellung einer GbR; Abf\u00e4rbung gewerblicher Beteiligungseink\u00fcnfte: Keine Geringf\u00fcgigkeitsgrenze, keine Gewerbesteuerpflicht der aufw\u00e4rts abgef\u00e4rbten Obergesellschaft – BFH-Urteil vom 05. September 2023, IV R 24\/20"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2023:U.050923.IVR24.20.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IV. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 41, EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 1 S 1 Alt 2, EStG \u00a7 52 Abs 32a, GewStG \u00a7 2 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 1 Alt 2, JStG 2007 , EmoF\u00f6ua\u00c4ndG , EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 1, EStG \u00a7 52 Abs 20b, GG Art 3 Abs 1, GG Art 20 Abs 1, GewStG \u00a7 2 Abs 1 S 2, EStG VZ 2006 , EStG VZ 2007 , GewStG VZ 2005 , EStG VZ 2005<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG K\u00f6ln, 26. Juni 2020, Az: 4 K 3437\/11<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Dass eine GbR nach der bis 2001 geltenden Rechtsprechung zivilrechtlich nicht Kommanditistin einer KG sein und auch nicht als solche in das Handelsregister eingetragen werden konnte, steht der Annahme ihrer Mitunternehmerstellung nicht zwingend entgegen.<\/p>\n\n\n\n

2. \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ist in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht auch ohne Ber\u00fccksichtigung einer Geringf\u00fcgigkeitsgrenze, bis zu deren Erreichen die gewerblichen Beteiligungseink\u00fcnfte nicht auf die \u00fcbrigen Eink\u00fcnfte abf\u00e4rben, verfassungsgem\u00e4\u00df (Best\u00e4tigung des Urteils des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649).<\/p>\n\n\n\n

3. Der in \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 angeordnete zeitliche Anwendungsbereich des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG 2007, der in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG fortwirkt, verst\u00f6\u00dft nicht gegen das verfassungsrechtliche R\u00fcckwirkungsverbot (Best\u00e4tigung des BFH-Urteils vom 19.07.2018 – IV R 39\/10, BFHE 262, 149, BStBl II 2019, 77).<\/p>\n\n\n\n

4. \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) ist verfassungskonform dahin auszulegen, dass ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG nicht als nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG der Gewerbesteuer unterliegender Gewerbebetrieb gilt (Best\u00e4tigung des BFH-Urteils vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649).<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision der Kl\u00e4gerin und die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts K\u00f6ln vom 26.06.2020 – 4 K 3437\/11 werden als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kl\u00e4gerin zu 59 % und der Beklagte zu 41 % zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Die au\u00dfergerichtlichen Kosten der Beigeladenen werden nicht erstattet.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n
  1. Die Beteiligten streiten dar\u00fcber, ob die Kl\u00e4gerin, Revisionskl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) \u2011\u2011die W-GbR\u2011\u2011 aufgrund des Bezugs von gewerblichen Eink\u00fcnften aus der Beteiligung an der A-GmbH & Co. KG (A-KG) in vollem Umfang sowohl einkommensteuerrechtlich als auch gewerbesteuerrechtlich als Gewerbebetrieb gilt.<\/li>
  2. An der im Jahr 1994 gegr\u00fcndeten Kl\u00e4gerin waren W zu 50 % sowie D und G zu jeweils 25 % beteiligt. Die Kl\u00e4gerin vermietete den ganz \u00fcberwiegenden Teil ihres Grundbesitzes an die Z-GmbH & Co. KG (Z-KG), an der zun\u00e4chst nur W als Kommanditistin (urspr\u00fcnglich mit 25 %, ab dem 01.01.2006 mit 50 %) sowie seit dem xx.xx.2004 auch G und D als Kommanditisten (jeweils mit 10 %) beteiligt waren. Weitere Grundst\u00fccksteilfl\u00e4chen vermietete die Kl\u00e4gerin an die A-KG (bis Ende 1997) sowie an fremde Dritte.<\/li>
  3. Die A-KG wurde im Jahr 1995 gegr\u00fcndet. Komplement\u00e4rin ist die A-GmbH. Als Kommanditisten der A-KG waren im Handelsregister \u2011\u2011neben weiteren Personen\u2011\u2011 die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin eingetragen. Der die Gr\u00fcndung der A-KG begleitende Notar hatte im Zusammenhang mit der Handelsregisteranmeldung vom xx.04.1995 darauf hingewiesen, dass die Kommanditanteile anteilig von den Gesellschaftern der Kl\u00e4gerin \u00fcbernommen werden m\u00fcssten, da eine GbR nicht Kommanditistin sein k\u00f6nne.<\/li>
  4. Im Gesellschaftsvertrag der A-KG vom xx.07.1995 waren allerdings W, D und G „in Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts unter der Bezeichnung [W-GbR]“ als Kommanditisten benannt.<\/li>
  5. Im August 1997 erh\u00f6hten die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin ihre Kommanditeinlagen bei der A-KG. Im Jahr 2001 folgte eine weitere Erh\u00f6hung auf nunmehr 41.300 \u20ac (W) beziehungsweise jeweils 20.650 \u20ac (D und G). Wie sich aus der Anmeldung der Erh\u00f6hung der Kommanditeinlagen zum Handelsregister im Jahr 2001 ergibt, war urspr\u00fcnglich vorgesehen, dass die Kl\u00e4gerin selbst die erh\u00f6hte Kommanditeinlage \u00fcbernehmen sollte. Dies wurde jedoch vom Registergericht beanstandet, so dass in der Folge eine ge\u00e4nderte Handelsregisteranmeldung dahingehend vorgenommen wurde, dass die Erh\u00f6hungen der Kommanditanteile auf die einzelnen Gesellschafter der Kl\u00e4gerin entfallen sollten.<\/li>
  6. Im Jahr 2007 kam es zum Verkauf der Kommanditanteile an der A-KG. Ausweislich des notariellen Vertrags vom 29.06.2007 \u00fcbertrugen die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin „in Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts unter der Bezeichnung [W-GbR]“ einen der W-GbR als Ver\u00e4u\u00dferin zustehenden Kommanditanteil von 82.600 \u20ac an der A-KG auf die W-GmbH, die im Wege der Sonderrechtsnachfolge als Kommanditistin in die A-KG eintreten sollte. W\u00e4hrend in der zun\u00e4chst eingereichten Handelsregisteranmeldung von der \u00dcbertragung des Kommanditanteils der Kl\u00e4gerin in H\u00f6he von 82.600 \u20ac die Rede war, wurde die Anmeldung auf Intervention des Notars dahin abge\u00e4ndert, dass die \u00dcbertragung der Kommanditeinlagen der Gesellschafter der Kl\u00e4gerin in H\u00f6he von 41.300 \u20ac beziehungsweise jeweils 20.650 \u20ac auf die W-GmbH angemeldet wurde.<\/li>
  7. In ihren Erkl\u00e4rungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen f\u00fcr die Einkommensbesteuerung wies die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Jahre 1995 bis 2001 f\u00fcr ihre Gesellschafter auf der Grundlage von Gewinnermittlungen nach \u00a7 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG), die ihrerseits wiederum jeweils auf einem zum 31.12. des Jahres erstellten Verm\u00f6gensstatus fu\u00dften, Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung aus. Von diesen grenzte die Kl\u00e4gerin erstmals im Jahr 1996 von der A-KG bezogene gewerbliche Beteiligungseink\u00fcnfte ab. Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) stellte f\u00fcr die Jahre 1995 und 1996 erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung sowie f\u00fcr beide Jahre gewerbliche Eink\u00fcnfte in H\u00f6he des Gewinnanteils an der A-KG fest. Zuvor hatte das FA in einem Schreiben vom 28.05.1997 die Frage der gewerblichen Pr\u00e4gung der Eink\u00fcnfte aufgrund der Beteiligung an der A-KG angesprochen, hieraus aber keine Konsequenzen gezogen. F\u00fcr das Jahr 1997 erfasste das FA im Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Gewinnfeststellungsbescheid) vom 30.09.1998 zun\u00e4chst unter Hinweis auf \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG a.F. die erkl\u00e4rten Eink\u00fcnfte als solche aus Gewerbebetrieb, bevor es in dem \u00c4nderungsbescheid vom 14.07.2003 wiederum eine Aufteilung in Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung und Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb vornahm. F\u00fcr die Jahre 1998 bis 2000 erfasste das FA die erkl\u00e4rten Eink\u00fcnfte als solche aus Gewerbebetrieb, w\u00e4hrend es im Jahr 2001 erneut erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df eine Aufteilung in Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung und Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb vornahm. Im Jahr 2002 erkl\u00e4rte schlie\u00dflich die Kl\u00e4gerin selbst die von ihr erzielten Eink\u00fcnfte insgesamt als solche aus Gewerbebetrieb.<\/li>
  8. In der steuerlichen Ergebnisermittlung f\u00fcr das Streitjahr 2005 ging die Kl\u00e4gerin erstmals davon aus, dass die aus der Grundst\u00fccksvermietung an die Z-KG erzielten Eink\u00fcnfte als Sonderbilanzergebnis bei der Z-KG und nicht als Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin auszuweisen seien. Dies beruhte darauf, dass die an die Z-KG vermieteten Grundst\u00fccksteilfl\u00e4chen aufgrund der Beteiligung der Gesellschafter der Kl\u00e4gerin an der Z-KG als Sonderbetriebsverm\u00f6gen der Gesellschafter der Kl\u00e4gerin bei der Z-KG eingestuft wurden. Dabei wurde der anteilige an die Z-KG vermietete Grundbesitz der Gesellschafter D und G in den f\u00fcr diese im Rahmen des Jahresabschlusses der Z-KG erstellten Sonderbilanzen zum 31.12.2005 jeweils mit einem Wert in H\u00f6he von 498.091,54 \u20ac ausgewiesen, der aus dem mit den urspr\u00fcnglichen Anschaffungs-\/Herstellungskosten gleichgesetzten Teilwert zum 01.01.2005 abz\u00fcglich der Abschreibung 2005 abgeleitet wurde, w\u00e4hrend der entsprechende Grundst\u00fccksanteil der Gesellschafterin W zum 31.12.2005 mit dem Buchwert angesetzt wurde. Die Abschreibungen f\u00fcr die Gesellschafter D und G wurden dabei in der Annahme der Buchwertfortf\u00fchrung berechnet, weil der Ansatz der Teilwerte f\u00fcr Abschreibungszwecke gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Abs. 1 Satz 5 EStG als nicht zul\u00e4ssig angesehen wurde.<\/li>
  9. Da die Gesellschafterin W ab dem 01.01.2006 mit 50 % an der Z-KG beteiligt war, ging die Kl\u00e4gerin f\u00fcr das Streitjahr 2006 vom Vorliegen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung aus, aufgrund derer die an die Z-KG vermieteten Grundst\u00fccksteilfl\u00e4chen nunmehr origin\u00e4res Betriebsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin darstellten. Die bisher als Sonderbetriebsverm\u00f6gen bei der Z-KG bilanzierten Grundst\u00fccksanteile \u00fcberf\u00fchrte die Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 2 EStG zum Buchwert in ihr Gesamthandsverm\u00f6gen. Hinsichtlich der Absetzung f\u00fcr Abnutzung (AfA) f\u00fcr Geb\u00e4ude der auf die Gesellschafter D und G entfallenden und aus dem Sonderbetriebsverm\u00f6gen der Z-KG transferierten Grundst\u00fccksanteile ging die Kl\u00e4gerin auch im Jahr 2006 weiterhin von der Annahme der Buchwertfortf\u00fchrung aus. In gleicher Weise verfuhr sie hinsichtlich der an Dritte vermieteten Grundst\u00fccksanteile, die von allen Gesellschaftern zum 01.01.2006 erstmals in das Betriebsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin eingebracht worden waren.<\/li>
  10. Erstmals zum 31.12.2006 stellte die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Gesellschafter D und G steuerliche Erg\u00e4nzungsbilanzen auf, in denen aufgrund der Annahme, dass die von diesen Gesellschaftern an die Z-KG vermieteten Teilfl\u00e4chen zum 01.01.2005 zum Teilwert in das Sonderbetriebsverm\u00f6gen dieser Gesellschafter bei der Z-KG eingelegt worden waren, steuerliche Mehrwerte von jeweils 205.368,49 \u20ac und ein entsprechendes Erg\u00e4nzungskapital f\u00fcr jeden der beiden Gesellschafter erfasst wurden. F\u00fcr die Gesellschafterin W ging die Kl\u00e4gerin hingegen davon aus, dass die Einlage der von ihr anteilig an die Z-KG vermieteten Grundst\u00fccksteilfl\u00e4chen mit der Ingangsetzung der Kl\u00e4gerin zum Buchwert erfolgt sei.<\/li>
  11. In den Gewinnfeststellungsbescheiden f\u00fcr die Streitjahre 2003 bis 2006 vom 11.05.2005 (2003), vom 05.04.2006 (2004), vom 19.03.2007 (2005) und vom 03.03.2008 (2006) stellte das FA die Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung nach \u00a7 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) als solche aus Gewerbebetrieb fest. Einen Erg\u00e4nzungsbilanzverlust der Gesellschafter D und G weist der Gewinnfeststellungsbescheid f\u00fcr das Streitjahr 2006 nicht aus. Gewerbesteuermessbescheide erlie\u00df das FA \u2011\u2011wie schon f\u00fcr die Jahre 1995 bis 2002\u2011\u2011 nicht, da es davon ausging, dass wegen der K\u00fcrzung des Gewerbeertrags gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Nr. 1 Satz 2 bis 5 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) „keine Gewerbesteuerpflicht“ bestehe.<\/li>
  12. In den f\u00fcr die A-KG f\u00fcr die Jahre ab 1995 ergangenen Gewinnfeststellungsbescheiden stellte das FA jeweils einen auf die Kl\u00e4gerin als Kommanditistin entfallenden Anteil der Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb fest. Die f\u00fcr die Gewinnfeststellungen 2003 und 2004 der A-KG bestehenden Vorbehalte der Nachpr\u00fcfung hob das FA mit Bescheiden vom 17.11.2005 gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 3 AO auf. Mit Bescheid vom 20.07.2010 hob das FA den Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung f\u00fcr die Gewinnfeststellung 2005 auf. Auch dieser Bescheid war an die A-GmbH als Empfangsbevollm\u00e4chtigte der A-KG gerichtet. Die Aufhebung der Vorbehalte der Nachpr\u00fcfung f\u00fcr die Gewinnfeststellungen 2006 und 2007 in den Bescheiden vom 20.07.2010 (2006) und vom 30.07.2010 (2007) erfolgte im Wege der Einzelbekanntgabe nach \u00a7 183 Abs. 2 AO. Die Bescheide waren an die Kl\u00e4gerin als Gesellschafterin der A-KG gerichtet.<\/li>
  13. Die Kl\u00e4gerin ver\u00e4u\u00dferte ihren gesamten Grundbesitz im Januar\/M\u00e4rz 2008 an die Z-KG, wodurch die mitunternehmerische Betriebsaufspaltung im Verh\u00e4ltnis zur Z-KG beendet und der Betrieb der Kl\u00e4gerin \u2011\u2011nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG)\u2011\u2011 aufgegeben wurde.<\/li>
  14. Die bei der Kl\u00e4gerin durchgef\u00fchrte Betriebspr\u00fcfung, die die Streitjahre 2003 bis 2006 betraf und die mit Bericht vom 06.07.2010 abschloss, gelangte zu der Auffassung, dass die Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin in r\u00fcckwirkender Anwendung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 52 Abs. 32a EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes (JStG) 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) \u2011\u2011EStG 2007\u2011\u2011 insgesamt als gewerblich zu qualifizieren seien, da die Kl\u00e4gerin neben ihren Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung auch Eink\u00fcnfte aus ihrer Beteiligung an der gewerblich t\u00e4tigen A-KG erzielt habe. Obwohl die Anteile an der KG laut Handelsregisterauszug von den einzelnen Gesellschaftern gehalten w\u00fcrden, handele es sich bei dem KG-Anteil um Betriebsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin, da eine Eintragung unter der Firmierung als Grundst\u00fccks-GbR bis 2001 nicht m\u00f6glich gewesen sei. Indessen werde das Halten des KG-Anteils durch die Kl\u00e4gerin selbst eindeutig durch deren Auftreten als Kommanditistin der KG im Au\u00dfen- und Innenverh\u00e4ltnis belegt. Die Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin seien daher auch der Gewerbesteuer zu unterwerfen. Der Ausweis der von der Kl\u00e4gerin an die Z-KG vermieteten Grundst\u00fccks- und Geb\u00e4udeanteile als steuerliches Sonderbetriebsverm\u00f6gen der Gesellschafter D und G zum 31.12.2005 m\u00fcsse nach \u00a7 6 Abs. 5 EStG mit dem Buchwert (jeweils 292.723,07 \u20ac statt bisher 498.091,45 \u20ac) erfolgen, da die \u00dcbertragung dieser Anteile aus dem Betriebsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin erfolgt sei. Ein Ausweis von Mehrwerten in Erg\u00e4nzungsbilanzen f\u00fcr die Gesellschafter D und G sei daher nicht erforderlich. Eine Gewinnauswirkung ergebe sich daraus nicht.<\/li>
  15. Das FA setzte diese Pr\u00fcfungsfeststellungen mit den nach \u00a7 164 Abs. 2 AO ge\u00e4nderten Gewinnfeststellungsbescheiden 2003 bis 2006 vom 29.07.2010 gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin um. Die jeweilige Feststellung der laufenden Gesamthandseink\u00fcnfte blieb unver\u00e4ndert; erg\u00e4nzend stellte das FA jeweils erstmals einen Gewerbesteuermessbetrag der Gesellschaft fest und rechnete diesen den Gesellschaftern der Kl\u00e4gerin anteilig zu. Einen Erg\u00e4nzungsbilanzverlust der Gesellschafter D und G enthielt der Gewinnfeststellungsbescheid f\u00fcr das Streitjahr 2006 weiterhin nicht. Zudem setzte das FA erstmals mit Bescheiden vom 13.08.2010 gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge fest.<\/li>
  16. Gegen diese Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuermessbescheide f\u00fcr die Jahre 2003 bis 2006 legte die Kl\u00e4gerin Einspruch ein. Die w\u00e4hrend des Einspruchsverfahrens am xx.xx.2011 verstorbene W wurde von ihrem minderj\u00e4hrigen Sohn L (geboren am xx.xx.2009) beerbt. Bis zu dessen 28. Lebensjahr ist die Testamentsvollstreckung durch Rechtsanwalt R angeordnet. Mit Einspruchsentscheidungen vom 10.10.2011 wies das FA die Einspr\u00fcche als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
  17. Mit Schreiben vom 08.12.2011 beantragte die Kl\u00e4gerin zudem, die Gewinnfeststellungsbescheide der A-KG f\u00fcr die Jahre 2005 bis 2007 gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 2 AO zu \u00e4ndern. In diesen sollten nicht mehr die Kl\u00e4gerin selbst, sondern die an ihr beteiligten Gesellschafter als Kommanditisten ausgewiesen werden, da nach der zivilrechtlichen Rechtsprechung bei Gr\u00fcndung der KG eine GbR mangels Rechtsf\u00e4higkeit nicht Gesellschafterin einer KG habe werden k\u00f6nnen und als solche auch nicht im Handelsregister eintragungsf\u00e4hig gewesen sei. Daher h\u00e4tten die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin nach notarieller Belehrung beschlossen, selbst Gesellschafter der A-KG zu werden. So sei es auch im Handelsregister eingetragen worden. Somit seien die bislang der Kl\u00e4gerin als GbR zugerechneten Ertr\u00e4ge den Gesellschaftern zuzurechnen. Eine Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung in jenen Bescheiden sei ihr \u2011\u2011der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 nicht bekanntgegeben worden. Da sie \u2011\u2011wie dem FA bekannt sei\u2011\u2011 im Jahr 2007 aus der A-KG ausgeschieden sei, sei eine Bekanntgabe gem\u00e4\u00df \u00a7 183 Abs. 2 AO beziehungsweise gegebenenfalls gem\u00e4\u00df \u00a7 183 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 2 AO erforderlich.<\/li>
  18. Dies veranlasste das FA, die die Aufhebung des Vorbehalts der Nachpr\u00fcfung beinhaltenden \u2011\u2011mit Ausnahme der Adressierung gegen\u00fcber den jeweils vorangegangenen Bescheiden unver\u00e4nderten\u2011\u2011 Feststellungsbescheide 2005 bis 2007 f\u00fcr die A-KG mit Datum vom 26.06. beziehungsweise 02.07.2012 im Wege der Einzelbekanntgabe erneut bekanntzugeben.<\/li>
  19. Die gegen diese Feststellungsbescheide gerichteten Einspr\u00fcche wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 04.12.2013 ebenfalls als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
  20. Die Kl\u00e4gerin hat sowohl gegen die Einspruchsentscheidungen vom 10.10.2011 (Gewinnfeststellungsbescheide 2003 bis 2006, Gewerbesteuermessbescheide 2003 bis 2006 betreffend die Kl\u00e4gerin) als auch gegen die Einspruchsentscheidung vom 04.12.2013 (Gewinnfeststellungsbescheide 2005 bis 2007 betreffend die A-KG) Klage erhoben. Das FG hat die Klageverfahren mit Beschluss vom 31.03.2014 verbunden.<\/li>
  21. Das FG, das die A-KG und die ehemaligen Gesellschafter der Kl\u00e4gerin beziehungsweise deren Rechtsnachfolger beigeladen hat, hat die Klage mit Urteil vom 26.06.2020 – 4 K 3437\/11 als teilweise begr\u00fcndet angesehen. Es hat die gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin erfolgten Gewerbesteuermessbetragsfestsetzungen 2003 bis 2005 aufgehoben und die die Kl\u00e4gerin betreffenden Gewinnfeststellungsbescheide 2003 bis 2005 entsprechend ge\u00e4ndert, das hei\u00dft die gesonderten und einheitlichen Feststellungen des Gewerbesteuermessbetrags der Gesellschaft und der auf die einzelnen Mitunternehmer entfallenden Anteile am Gewerbesteuermessbetrag der Gesellschaft aufgehoben. Im \u00dcbrigen hat es die Klage jedoch abgewiesen.<\/li>
  22. Hiergegen wenden sich sowohl die Kl\u00e4gerin als auch das FA mit ihren Revisionen.<\/li>
  23. Die Kl\u00e4gerin r\u00fcgt, das Urteil des FG widerspreche Bundesrecht, soweit es davon ausgehe, sie sei seit 1995 als Kommanditistin und Mitunternehmerin der A-KG anzusehen. Zudem wendet sie ein, die mit \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 2007 eingef\u00fchrte Abf\u00e4rberegelung sei verfassungswidrig, weil sie gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) versto\u00dfe. Dar\u00fcber hinaus versto\u00dfe die vom FG seiner Entscheidung zugrunde gelegte, in \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 angeordnete r\u00fcckwirkende Geltung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 2007 bis (im Streitfall) in das Jahr 1995 gegen das verfassungsrechtliche R\u00fcckwirkungsverbot und somit gegen das Rechtsstaatsprinzip.<\/li>
  24. Die Kl\u00e4gerin beantragt,1. das angefochtene FG-Urteil aufzuheben, soweit es die Gewinnfeststellungsbescheide der A-KG f\u00fcr die Jahre 2005 bis 2007 betrifft, und diese Gewinnfeststellungsbescheide, alle vom (zuletzt) 26.06. beziehungsweise 02.07.2012, unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 04.12.2013 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Kl\u00e4gerin in diesen nicht als Mitunternehmerin der A-KG ausgewiesen wird,2. das angefochtene FG-Urteil auch insoweit aufzuheben, als es die Gewinnfeststellungsbescheide der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Jahre 2003 bis 2006 vom 29.07.2010 betrifft und diese \u2011\u2011insoweit unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 10.10.2011\u2011\u2011 f\u00fcr die Jahre 2003 bis 2005 dahin zu \u00e4ndern, dass die aus der Vermietung von Grundst\u00fccken erzielten Eink\u00fcnfte als solche aus Vermietung und Verpachtung festgestellt werden, und f\u00fcr das Jahr 2006 dahin zu \u00e4ndern, dass der laufende Gesamthandsgewinn auf den Betrag festgestellt wird, der sich ergibt, wenn bei den fremdvermieteten, zum 01.01.2006 in das Betriebsverm\u00f6gen eingebrachten Geb\u00e4uden AfA in H\u00f6he von nicht mehr als 84.753,30 \u20ac ber\u00fccksichtigt werden, und dass ein Erg\u00e4nzungsbilanzverlust f\u00fcr die Gesellschafter G und D in H\u00f6he von jeweils 10.586 \u20ac ber\u00fccksichtigt wird,3. die Revision des FA zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  25. Zudem regt die Kl\u00e4gerin an, das Verfahren auszusetzen und nach Art. 100 Abs. 1 GG eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) dar\u00fcber einzuholen, ob \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG und \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 verfassungswidrig sind.<\/li>
  26. Das FA beantragt,1. das angefochtene FG-Urteil aufzuheben, soweit dieses die Gewerbesteuermessbescheide der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Jahre 2003 bis 2005 vom 13.08.2010, die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 10.10.2011 und die in den Bescheiden \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Jahre 2003 bis 2005 vom 29.07.2010 enthaltenen Feststellungen des Betrags des Gewerbesteuermessbetrags und der auf die einzelnen Mitunternehmer entfallenden Anteile sowie die hierzu insoweit ergangene Einspruchsentscheidung vom 10.10.2011 aufgehoben hat, und die Klage insoweit abzuweisen,2. die Revision der Kl\u00e4gerin zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  27. Das beigetretene Bundesministerium der Finanzen (BMF) und die Beigeladenen haben keine Antr\u00e4ge gestellt.<\/li>
  28. Das FA und das BMF r\u00fcgen die Verletzung von Bundesrecht. Das FG habe \u00a7 2 GewStG nicht angewandt, obwohl die Voraussetzungen der Norm erf\u00fcllt seien. Es habe unzutreffender Weise im Anschluss an das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 06.06.2019 – IV R 30\/16 (BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649) angenommen, die Kl\u00e4gerin als verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft, die kraft Fiktion des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG als Gewerbebetrieb gelte, unterhalte nach verfassungskonformer Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG keinen der Gewerbesteuer unterliegenden Gewerbebetrieb.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n
    1. Die Revisionen sind unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011).<\/li>
    2. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist ohne Erfolg, da das FG die Klage gegen die Gewinnfeststellungsbescheide 2005 bis 2007 der A-KG zutreffend als unbegr\u00fcndet abgewiesen hat (hierzu unter A.). Auch hat es ohne Rechtsfehler die gegen die Gewinnfeststellungsbescheide 2003 bis 2006 der Kl\u00e4gerin gerichtete Klage als unbegr\u00fcndet angesehen, weil die Kl\u00e4gerin als Mitunternehmerin der A-KG gewerbliche Eink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG bezogen hat (hierzu unter B.). Die Revision des FA ist ebenfalls unbegr\u00fcndet, denn das FG hat \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG zutreffend verfassungskonform dahin ausgelegt, dass die Kl\u00e4gerin als gewerbliches Unternehmen im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG nicht als nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG der Gewerbesteuer unterliegender Gewerbebetrieb gilt (hierzu unter C.).<\/li>
    3. A. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet, soweit sie die Gewinnfeststellungsbescheide 2005 bis 2007 der A-KG betrifft.<\/li>
    4. Das FG hat die gegen die Gewinnfeststellungsbescheide der A-KG gerichtete Klage ohne Rechtsfehler als unbegr\u00fcndet abgewiesen. Die in den Gewinnfeststellungsbescheiden der A-KG f\u00fcr die Jahre 2005 bis 2007 vom 26.06. beziehungsweise 02.07.2012 vorgenommene Zurechnung von Gewinnanteilen an die Kl\u00e4gerin als Mitunternehmerin der A-KG ist rechtm\u00e4\u00dfig. Daher kann dahinstehen, ob die von der Kl\u00e4gerin begehrte \u00c4nderung der Gewinnfeststellungsbescheide verfahrensrechtlich zul\u00e4ssig w\u00e4re.<\/li>
    5. I. Mitunternehmer im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist, wer zivilrechtlich Gesellschafter einer Personengesellschaft ist oder \u2011\u2011in Ausnahmef\u00e4llen\u2011\u2011 eine diesem wirtschaftlich vergleichbare Stellung innehat, Mitunternehmerrisiko tr\u00e4gt und Mitunternehmerinitiative entfaltet sowie die Absicht zur Gewinnerzielung hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 22.06.2017 – IV R 42\/13, BFHE 259, 258, Rz 32, m.w.N.).<\/li>
    6. 1. Die Kl\u00e4gerin war \u2011\u2011seit 1995 bis zur Ver\u00e4u\u00dferung der Anteile im Jahr 2007\u2011\u2011 Mitunternehmerin der A-KG. Die entsprechende W\u00fcrdigung des FG ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Der Senat ist an die W\u00fcrdigung des FG gebunden, wenn diese \u2011\u2011wie im Streitfall\u2011\u2011 m\u00f6glich ist und das FG weder gegen Denkgesetze versto\u00dfen noch wesentliche Umst\u00e4nde vernachl\u00e4ssigt hat (z.B. BFH-Urteil vom 01.09.2022 – IV R 13\/20, BFHE 277, 423, Rz 37).<\/li>
    7. a) Das FG hat zur Beantwortung der Frage, ob die Kl\u00e4gerin Mitunternehmerin der A-KG war, ohne Rechtsfehler ma\u00dfgeblich auf den Gesellschaftsvertrag der A-KG vom xx.07.1995 abgestellt, der vorsieht, dass den Gesellschaftern der Kl\u00e4gerin „in Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts unter der Bezeichnung [W-GbR]“ ein Kommanditanteil in H\u00f6he von 120.000 DM (12 %) zusteht. Entstehungstatbestand und Grundlage der KG ist der Abschluss des Gesellschaftsvertrags. Durch ihn werden die Rechtsbeziehungen zwischen den Gesellschaftern im Innenverh\u00e4ltnis begr\u00fcndet (vgl. z.B. Mock in R\u00f6hricht\/Graf von Westphalen\/Haas, HGB, 5. Aufl., \u00a7 161 Rz 29; Casper in Gro\u00dfkomm HGB, 5. Aufl., \u00a7 161 Rz 27). Die Beschlussfassung der Gesellschafter entscheidet dar\u00fcber, wer Kommanditist der Gesellschaft wird. Demgegen\u00fcber wirkt die Eintragung im Handelsregister f\u00fcr die Begr\u00fcndung der Gesellschafterstellung als Kommanditist nur deklaratorisch (z.B. Casper in Gro\u00dfkomm HGB, 5. Aufl., \u00a7 162 Rz 32; vgl. auch BFH-Urteil vom 12.02.2004 – IV R 70\/02, BFHE 205, 199, BStBl II 2004, 423, unter 2.a, zum Beteiligtenwechsel). Daher musste das FG aufgrund des Umstands, dass im Handelsregister nicht die Kl\u00e4gerin, sondern deren Gesellschafter als Kommanditisten der A-KG eingetragen wurden, nicht zu dem Ergebnis gelangen, die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin seien Mitunternehmer der A-KG gewesen.<\/li>
    8. b) Seine Annahme, die Kl\u00e4gerin selbst sei Mitunternehmerin der A-KG geworden, hat das FG \u2011\u2011ohne dass dies revisionsrechtlich zu beanstanden w\u00e4re\u2011\u2011 durch die tats\u00e4chliche Umsetzung jener gesellschaftsvertraglichen Abrede vom xx.07.1995 best\u00e4tigt gesehen. Dabei hat es das Vorgehen der Beteiligten anl\u00e4sslich der Erh\u00f6hung der Kommanditanteile an der A-KG im Jahr 2001 ebenso ber\u00fccksichtigt wie jenes anl\u00e4sslich der Ver\u00e4u\u00dferung dieser Anteile im Jahr 2007. Dass es hieraus gefolgert hat, die Beteiligten h\u00e4tten \u2011\u2011in \u00dcbereinstimmung mit dem Gesellschaftsvertrag vom xx.07.1995\u2011\u2011 die Kl\u00e4gerin als Inhaberin der Beteiligung an der A-KG angesehen, ist jedenfalls nachvollziehbar.<\/li>
    9. c) Aus der Tatsache, dass die im Zusammenhang mit der Gr\u00fcndung der A-KG eingereichte Handelsregisteranmeldung vom xx.04.1995 die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin als Kommanditisten der A-KG benennt, musste das FG ebenfalls nicht schlie\u00dfen, dass die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin Mitunternehmer der A-KG geworden sind. Das FG hat erwogen, ob die \u2011\u2011vom Gesellschaftsvertrag abweichende\u2011\u2011 Anmeldung der Gesellschafter der Kl\u00e4gerin auf den konkludenten Abschluss eines entsprechenden Gesellschaftsvertrags hindeutet. Dies hat es jedoch in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise verneint, weil die Unterzeichnung des Gesellschaftsvertrags vom xx.07.1995 der Handelsregisteranmeldung zeitlich nachfolgte und nach dem Inhalt des Gesellschaftsvertrags die Kl\u00e4gerin selbst Kommanditistin war.<\/li>
    10. d) Dass es aufgrund der Intervention des Handelsregistergerichts beziehungsweise des Notars auch im Folgenden zur \u00c4nderung der jeweiligen Handelsregisteranmeldungen kam, hat das FG ebenfalls gew\u00fcrdigt. Dabei konnte es zu dem Schluss gelangen, dass gleichwohl die Kl\u00e4gerin als Mitunternehmerin der A-KG anzusehen ist. Denn hinreichende Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin aufgrund jener Beanstandungen tats\u00e4chlich ihre Meinung ge\u00e4ndert haben und selbst Mitunternehmer der A-KG werden wollten und geworden sind, fehlen. Solche k\u00f6nnen \u2011\u2011entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 auch nicht aus der salvatorischen Schlussklausel des Gesellschaftsvertrags hergeleitet werden.<\/li>
    11. Dieses Ergebnis wird insbesondere durch das Besteuerungsverfahren, das das FG ebenfalls in seine W\u00fcrdigung einbezogen hat, best\u00e4tigt. In Anbetracht der Tatsache, dass die A-KG seit dem Jahr 1995 in ihren Feststellungserkl\u00e4rungen stets die Kl\u00e4gerin als Feststellungsbeteiligte genannt und dieser Eink\u00fcnfte zugerechnet hat, erscheint die W\u00fcrdigung des FG nachvollziehbar.<\/li>
    12. Dass die Kl\u00e4gerin dieses Vorgehen der A-KG erstmals mit Schreiben vom 08.12.2011 beanstandet hat, f\u00fchrt zu keinem anderen Ergebnis. Denn hieraus ergibt sich kein R\u00fcckschluss darauf, dass die Kl\u00e4gerin ihren urspr\u00fcnglichen Entschluss, selbst Mitunternehmerin der A-KG zu werden, infolge der seinerzeit noch bestehenden zivilrechtlichen Rechtslage aufgegeben hat. Die Erkl\u00e4rung vom 08.12.2011 steht nicht nur ersichtlich im Zusammenhang mit der streitigen Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung der Beteiligungseink\u00fcnfte und deren nachteiligen Rechtsfolgen f\u00fcr die Kl\u00e4gerin. Sie widerspricht auch dem langj\u00e4hrigen Verhalten der Kl\u00e4gerin selbst, die die Beteiligung an der A-KG durchgehend in ihrem jeweiligen Verm\u00f6gensstatus ausgewiesen und seit 1996 von der A-KG bezogene Beteiligungseink\u00fcnfte erkl\u00e4rt hat.<\/li>
    13. 2. Die Kl\u00e4gerin war danach Mitunternehmerin im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass ihre Befugnisse hinter denen eines Kommanditisten nach dem Regelstatut des Handelsgesetzbuchs zur\u00fcckgeblieben sind (vgl. hierzu Schmidt\/Wacker, EStG, 42. Aufl., \u00a7 15 Rz 266, m.w.N.) fehlen, zumal sowohl die Kl\u00e4gerin als auch die A-KG \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 ungeachtet der ihnen bekannten zivilrechtlichen Problematik einer Kommanditistenstellung zumindest bis Dezember 2011 \u00fcbereinstimmend von einer Mitunternehmerstellung der Kl\u00e4gerin ausgegangen sind.<\/li>
    14. II. Dass die Kl\u00e4gerin als GbR nach der bis 2001 geltenden Rechtsprechung zivilrechtlich nicht Kommanditistin einer KG sein (vgl. zur Rechtsprechungs\u00e4nderung u.a.: Beschluss des Bundesgerichtshofs \u2011\u2011BGH\u2011\u2011 vom 16.07.2001 – II ZB 23\/00, BGHZ 148, 291, m.w.N.) und auch nicht als solche in das Handelsregister eingetragen werden konnte, steht der Annahme einer Mitunternehmerstellung der Kl\u00e4gerin bei der A-KG nicht entgegen. Wie das FG ebenfalls zutreffend erkannt hat, bleibt ein unwirksames Rechtsgesch\u00e4ft gem\u00e4\u00df \u00a7 41 Abs. 1 Satz 1 AO jedenfalls f\u00fcr die Besteuerung erheblich, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgesch\u00e4fts gleichwohl eintreten und bestehen lassen. Dies steht im Einklang mit dem Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 25.02.1991 – GrS 7\/89 (BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691), der \u2011\u2011in Kenntnis der zivilrechtlichen Rechtsprechung (unter C.III.1.)\u2011\u2011 festgestellt hat, eine GbR k\u00f6nne Obergesellschaft im Rahmen des \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG sein (unter C.IV. [Rz 120]).<\/li>
    15. 1. Unwirksam ist ein Rechtsgesch\u00e4ft, wenn es nach Ma\u00dfgabe des Zivilrechts nichtig oder schwebend unwirksam ist (z.B. Klein\/Ratschow, AO, 16. Aufl., \u00a7 41 Rz 10; Schl\u00fccke in Gosch, AO \u00a7 41 Rz 33).<\/li>
    16. \u00a7 41 Abs. 1 Satz 1 AO bringt zum Ausdruck, dass es f\u00fcr Zwecke der Besteuerung auf den tats\u00e4chlich verwirklichten Sachverhalt und nicht auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der zugrunde liegenden Vereinbarung ankommt, soweit und solange die Beteiligten aus der anf\u00e4nglichen oder sp\u00e4teren Unwirksamkeit keine Folgerungen ziehen und das wirtschaftliche Ergebnis eintreten und bestehen lassen, den Vollzug also nicht r\u00fcckg\u00e4ngig machen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29.03.2012 – IV R 18\/08, Rz 28). Danach besteht steuerrechtlich keine umfassende Bindung an das Zivilrecht. Vielmehr ordnet \u00a7 41 Abs. 1 Satz 1 AO dem Grunde nach an, dass die Unwirksamkeit des Rechtsgesch\u00e4fts f\u00fcr die Besteuerung materiell-rechtlich unerheblich ist (vgl. Klein\/Ratschow, AO, 16. Aufl., \u00a7 41 Rz 17).<\/li>
    17. Dabei erfasst die Regelung \u2011\u2011anders als die Kl\u00e4gerin meint\u2011\u2011 alle F\u00e4lle der Unwirksamkeit von Rechtsgesch\u00e4ften (Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 41 AO Rz 14) und damit auch solche, in denen sich die Unwirksamkeit des Rechtsgesch\u00e4fts aus dem Mangel an Rechtsf\u00e4higkeit eines Beteiligten ergibt (vgl. Fischer in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler \u2011\u2011HHSp\u2011\u2011, \u00a7 41 AO Rz 66; Klein\/Ratschow, AO, 16. Aufl., \u00a7 41 Rz 11; Schl\u00fccke in Gosch, AO \u00a7 41 Rz 34).<\/li>
    18. Dementsprechend ist f\u00fcr die Annahme einer Mitunternehmerschaft nicht erforderlich, dass der Gesellschaftsvertrag allen formellen Anforderungen des Zivilrechts gen\u00fcgt. Eine Mitunternehmerschaft kann auch vorliegen, obwohl der Erwerb der Beteiligung oder der Gesellschaftsvertrag unwirksam war (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 01.07.2010 – IV R 100\/06, Rz 31; vom 29.08.1973 – I R 242\/71, BFHE 110, 514, BStBl II 1974, 100, unter 3.; Klein\/Ratschow, AO, 16. Aufl., \u00a7 41 Rz 26; Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 41 AO Rz 26; Schl\u00fccke in Gosch, AO \u00a7 41 Rz 69, 71).<\/li>
    19. 2. Danach ist es f\u00fcr die Annahme der Mitunternehmerstellung der Kl\u00e4gerin ohne Belang, dass diese sich, wenn keine R\u00fcckwirkung der \u00c4nderung der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung zur Rechtsf\u00e4higkeit der GbR angenommen wird, aus der Sicht des Zivilrechts im Jahr 1995 nicht als Kommanditistin an der A-KG beteiligen konnte. Ma\u00dfgebend ist vielmehr, dass die Beteiligten \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 nicht nur vereinbart haben, dass die Kl\u00e4gerin Kommanditistin der A-KG sein sollte, sondern sie den insoweit bestehenden, ihnen bekannten zivilrechtlichen Mangel unbeachtet gelassen und die Kl\u00e4gerin stets \u2011\u2011wie die Feststellungserkl\u00e4rungen beider Gesellschaften belegen\u2011\u2011 als Mitunternehmerin der A-KG behandelt haben. Aus diesem Grund f\u00fchrt auch die Tatsache, dass die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin als Kommanditisten im Handelsregister eingetragen waren und diese Eintragung auch Au\u00dfenwirkung (zum Beispiel hinsichtlich einer etwaigen Haftung) hatte, zu keinem anderen Ergebnis.<\/li>
    20. 3. Anders als die Kl\u00e4gerin meint, scheitert die Anwendbarkeit des \u00a7 41 AO nicht etwa deshalb, weil es f\u00fcr das wirtschaftliche Ergebnis weitgehend irrelevant sei, ob W, D und G unmittelbar oder \u00fcber die Kl\u00e4gerin an der A-KG beteiligt seien. Dies folgt bereits aus dem Grundsatz, dass mittelbare Beteiligungen unmittelbaren Beteiligungen nicht ohne gesetzliche Grundlage gleichzusetzen sind (vgl. hierzu Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 25.02.1991 – GrS 7\/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C.III.3.b aa).<\/li>
    21. B. Die Revision der Kl\u00e4gerin gegen die f\u00fcr sie selbst ergangenen Gewinnfeststellungsbescheide 2003 bis 2006 ist ebenfalls unbegr\u00fcndet. Das FG hat die Klage zutreffend als unbegr\u00fcndet abgewiesen.<\/li>
    22. I. Das FG hat die Klage ohne Rechtsfehler als zul\u00e4ssig erachtet. Insbesondere musste es die Klage gegen den Gewinnfeststellungsbescheid 2006 nicht insgesamt mangels Beschwer als unzul\u00e4ssig verwerfen, denn die Kl\u00e4gerin begehrt (neben der \u2011\u2011aus der Minderung der AfA resultierenden\u2011\u2011 Erh\u00f6hung des Gesamthandsgewinns) den erstmaligen Ansatz eines Erg\u00e4nzungsbilanzverlustes f\u00fcr D und G und macht damit eine Gewinnminderung geltend.<\/li>
    23. II. Das FG hat die Klage zutreffend als unbegr\u00fcndet angesehen. Es hat ohne Rechtsfehler angenommen, dass die Kl\u00e4gerin in den Jahren 2003 bis 2005 als Mitunternehmerin der A-KG gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb bezogen hat und diese Beteiligungseink\u00fcnfte dazu gef\u00fchrt haben, dass die von der Kl\u00e4gerin unternommene verm\u00f6gensverwaltende T\u00e4tigkeit nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt (hierzu nachfolgend unter 1.). Entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin ist weder die Regelung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG (hierzu nachfolgend unter 2.) noch die Anordnung der r\u00fcckwirkenden Anwendung dieser Norm auf Veranlagungszeitr\u00e4ume vor 2006 in \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 (hierzu nachfolgend unter 3.) verfassungswidrig. Hieraus folgt auch, dass der Gewinnfeststellungsbescheid 2006 rechtm\u00e4\u00dfig ist (hierzu nachfolgend unter 4.).<\/li>
    24. 1. Die von der Kl\u00e4gerin aus der A-KG bezogenen Beteiligungsertr\u00e4ge haben in den Streitjahren 2003 bis 2005 zu einer sogenannten Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG gef\u00fchrt.<\/li>
    25. a) Nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG gilt die mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht unternommene T\u00e4tigkeit einer Personengesellschaft in vollem Umfang als Gewerbebetrieb, wenn die Gesellschaft auch eine T\u00e4tigkeit im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG aus\u00fcbt (Alternative 1) oder gewerbliche Eink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bezieht (Alternative 2). Dies gilt unabh\u00e4ngig davon, ob aus der T\u00e4tigkeit im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Eink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG positiv oder negativ sind (\u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 EStG).<\/li>
    26. aa) \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG i.d.F. des Gesetzes zur weiteren steuerlichen F\u00f6rderung der Elektromobilit\u00e4t und zur \u00c4nderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) \u2011\u2011WElektroMobF\u00f6rdG\u2011\u2011 findet im Streitfall Anwendung, weil der BFH w\u00e4hrend des gerichtlichen Verfahrens eingetretene r\u00fcckwirkende Gesetzes\u00e4nderungen zu beachten hat, soweit diese verfassungsrechtlich zul\u00e4ssig sind (vgl. BFH-Urteil vom 30.06.2022 – IV R 42\/19, BFHE 278, 42, BStBl II 2023, 118, Rz 28, m.w.N.).<\/li>
    27. bb) Mit der am 18.12.2019 in Kraft getretenen Neuregelung (vgl. Art. 39 Abs. 1 WElektroMobF\u00f6rdG) des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG hat der Gesetzgeber zum einen in dem neuen Satz 1 Alternative 1 den bis dahin in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 1 EStG enthaltenen Zitierfehler korrigiert (statt „… im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 …“; nun „… im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 …“), zum anderen die Vorschrift um einen neuen Satz 2 erg\u00e4nzt. Der neue Satz 1 ist als blo\u00dfe redaktionelle Klarstellung ohne Weiteres r\u00fcckwirkend anwendbar (vgl. BFH-Urteil vom 30.06.2022 – IV R 42\/19, BFHE 278, 42, BStBl II 2023, 118, Rz 30). \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG enth\u00e4lt keine inhaltliche \u00c4nderung gegen\u00fcber der Vorg\u00e4ngerregelung in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG, die wiederum inhaltlich \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nach Einf\u00fcgung der Alternative 2 durch das Jahressteuergesetz 2007 entspricht. Die zu dieser Regelung entwickelten Grunds\u00e4tze gelten daher unver\u00e4ndert fort.<\/li>
    28. b) Die Voraussetzungen des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG (sogenannte Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung) liegen vor.<\/li>
    29. aa) Zwischen den Beteiligten steht nicht im Streit, dass die Kl\u00e4gerin in den Streitjahren mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht Grundbesitz vermietet und somit eine verm\u00f6gensverwaltende T\u00e4tigkeit ausge\u00fcbt hat.<\/li>
    30. bb) Zudem hat die Kl\u00e4gerin in den Streitjahren 2003 bis 2005 aus ihrer seit 1995 bestehenden Beteiligung an der A-KG als Mitunternehmerin gewerbliche Eink\u00fcnfte gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bezogen. Dies ist durch die entsprechenden Gewinnfeststellungsbescheide der A-KG (Grundlagenbescheide) mit bindender Wirkung f\u00fcr die Gewinnfeststellungsbescheide der Kl\u00e4gerin (Folgebescheide) festgestellt (\u00a7 182 Abs. 1 Satz 1 AO). F\u00fcr das Jahr 2005 verweist der Senat auf seine Ausf\u00fchrungen unter A. F\u00fcr die Jahre 2003 und 2004 folgt dies aus den bestandskr\u00e4ftigen Gewinnfeststellungsbescheiden vom 17.11.2005.<\/li>
    31. cc) Die Kl\u00e4gerin hat die Beteiligungseink\u00fcnfte als „andere Personengesellschaft“ im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG bezogen, denn auch eine GbR unterf\u00e4llt dieser Regelung (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 30.06.2022 – IV R 42\/19, BFHE 278, 42, BStBl II 2023, 118, Rz 35, m.w.N.; vgl. auch R\u00e4tke in Herrmann\/Heuer\/Raupach \u2011\u2011HHR\u2011\u2011, \u00a7 15 EStG Rz 616; Schmidt\/Wacker, EStG, 42. Aufl., \u00a7 15 Rz 613; Krumm in Kirchhof\/Seer, EStG, 22. Aufl., \u00a7 15 Rz 149; vgl. auch Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 25.02.1991 – GrS 7\/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C.IV.).<\/li>
    32. Soweit die Kl\u00e4gerin meint, da eine GbR bis 2001 nicht rechtsf\u00e4hig gewesen sei, sei sie auch nicht als Personengesellschaft im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 anzusehen gewesen, \u00fcbersieht sie, dass die Rechtsprechung des BFH die GbR unabh\u00e4ngig von der Frage der zivilrechtlichen Rechtsf\u00e4higkeit (vgl. hierzu BGH-Beschluss vom 16.07.2001 – II ZB 23\/00, BGHZ 148, 291) als Personengesellschaft im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 angesehen hat (z.B. BFH-Urteile vom 10.08.1994 – I R 133\/93, BFHE 175, 357, BStBl II 1995, 171, unter II.2.c; vom 29.04.1993 – IV R 61\/92, BFH\/NV 1994, 89, unter 1.; vom 13.11.1997 – IV R 67\/96, BFHE 184, 512, BStBl II 1998, 254, unter 2.a, zur Innengesellschaft; vgl. auch Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 25.02.1991 – GrS 7\/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691) und in Bezug auf die Streitjahre auch aus Sicht des Zivilrechts keine Zweifel mehr daran bestanden haben, dass eine GbR „Personengesellschaft“ im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG ist.<\/li>
    33. 2. \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG ist in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht auch ohne Ber\u00fccksichtigung einer Geringf\u00fcgigkeitsgrenze, bis zu deren Erreichen die gewerblichen (Beteiligungs-)Eink\u00fcnfte nicht auf die \u00fcbrigen Eink\u00fcnfte der Gesellschaft abf\u00e4rben, verfassungsgem\u00e4\u00df. Der Senat h\u00e4lt an seinen Ausf\u00fchrungen im Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16 (BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 30 ff., zu \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG 2009) fest (anderer Ansicht z.B. Niehus, Die Unternehmensbesteuerung \u2011\u2011Ubg\u2011\u2011 2018, 713 ff.; Paus, Finanz-Rundschau \u2011\u2011FR\u2011\u2011 2019, 897 ff.; HHR\/Stapperfend, \u00a7 15 EStG Rz 1402; Krumm in Kirchhof\/Seer, EStG, 22. Aufl., \u00a7 15 Rz 150b).<\/li>
    34. a) Zwar liegt in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht eine Ungleichbehandlung der Personengesellschaft beziehungsweise \u2011\u2011bezogen auf das Steuerrechtssubjekt\u2011\u2011 ihrer Gesellschafter gegen\u00fcber einer Einzelperson vor. Denn w\u00e4hrend die Einzelperson auch dann noch gleichzeitig eine beziehungsweise mehrere Einkunftsarten verwirklichen kann, wenn sie sich an einer gewerblichen Personengesellschaft beteiligt, k\u00f6nnen die Gesellschafter einer Personengesellschaft, die sich an einer gewerblichen Personengesellschaft beteiligt, in dieser Personengesellschaft keine weiteren Einkunftsarten verwirklichen, da die gesamte T\u00e4tigkeit der Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt.<\/li>
    35. b) Diese Ungleichbehandlung erachtet der Senat jedoch in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht f\u00fcr sachlich gerechtfertigt, denn die einkommensteuerrechtliche Abf\u00e4rbung von Beteiligungseink\u00fcnften gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG dient der umfassenden Verstrickung des Gesellschaftsverm\u00f6gens (vgl. auch Wendt, FR 2022, 473, 476) und damit einem legitimen Gesetzeszweck. Dar\u00fcber hinaus verfolgt der Gesetzgeber auch mit der Regelung in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG die Erleichterung der Eink\u00fcnfteermittlung durch die Konzentration auf nur eine Einkunftsart. Dies stellt ebenfalls einen legitimen Gesetzeszweck dar, selbst wenn das Ausma\u00df der Vereinfachung im Anwendungsbereich des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG geringer ist als im Anwendungsbereich der Alternative 1 (BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 33).<\/li>
    36. c) Die Regelung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG ist mit Blick auf die verfolgten Ziele nach Auffassung des Senats verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig. Sie f\u00fcgt sich mit ihrer Typisierung in das Regelungssystem von Einkommen- und K\u00f6rperschaftsteuer ein und gleicht \u2011\u2011was die steuerliche Verstrickung von Wirtschaftsg\u00fctern betrifft\u2011\u2011 die Stellung von Personengesellschaften derjenigen von Kapitalgesellschaften an, die ausschlie\u00dflich Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb erzielen (\u00a7 8 Abs. 2 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes \u2011\u2011KStG\u2011\u2011). Dabei stehen die mit \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG verbundenen Nachteile f\u00fcr die Personengesellschaft beziehungsweise ihre Gesellschafter in einem vertretbaren Verh\u00e4ltnis zu dem mit der Regelung verfolgten Ziel. Dies gilt insbesondere unter Ber\u00fccksichtigung der aus Sicht des Senats gebotenen verfassungskonformen Auslegung des \u00a7 2 GewStG, die dazu f\u00fchrt, dass keine gewerbesteuerlichen Belastungen eintreten (BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 37). Zudem ist zu beachten, dass die mit der Abf\u00e4rbewirkung verbundene Gewerblichkeit \u2011\u2011insbesondere bei der Umqualifizierung von Eink\u00fcnften aus der Verm\u00f6gensverwaltung\u2011\u2011 auch zu steuerlichen Vorteilen f\u00fchren kann (vgl. im Einzelnen BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 37) und f\u00fcr den Steuerpflichtigen die zumutbare M\u00f6glichkeit besteht, den mit der Abf\u00e4rbung verbundenen Belastungen durch eine entsprechende gesellschaftsrechtliche Gestaltung, insbesondere die Gr\u00fcndung einer zweiten, personenidentischen Gesellschaft, zu entgehen. Somit f\u00fchrt die Abf\u00e4rberegelung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG nicht zu einer \u00fcberm\u00e4\u00dfigen Belastung f\u00fcr die betroffene Personengesellschaft und ihre Gesellschafter (BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 37).<\/li>
    37. d) Entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin hat der Senat die Erw\u00e4gungen des BVerfG-Beschlusses vom 15.01.2008 – 1 BvL 2\/04 (BVerfGE 120, 1) nicht ohne Weiteres auf die vorliegend ma\u00dfgebliche Vorschrift des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG \u00fcbertragen, sondern eine differenzierte Betrachtung angestellt (vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 37, Rz 24 ff.). Dabei hat er unter anderem ber\u00fccksichtigt, dass der bezweckten Vereinfachung der Eink\u00fcnfteermittlung im Anwendungsbereich des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG weniger Bedeutung beigemessen werden kann (BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 37). Dar\u00fcber hinaus unterstreichen die vom Senat f\u00fcr notwendig erachtete verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG und die hierzu angestellten Erw\u00e4gungen, dass er dem Gesetzeszweck des Schutzes des Gewerbesteueraufkommens im Anwendungsbereich des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG ebenfalls eine andere Bedeutung beigemessen hat.<\/li>
    38. e) Eine sogenannte Bagatellgrenze \u2011\u2011wie diese von der Rechtsprechung f\u00fcr gemischt t\u00e4tige freiberufliche Personengesellschaften entwickelt wurde und die auch im Rahmen des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 1 EStG (sogenannte Seitw\u00e4rtsabf\u00e4rbung) zu beachten ist (vgl. hierzu ausf\u00fchrlich BFH-Urteil vom 30.06.2022 – IV R 42\/19, BFHE 278, 42, BStBl II 2023, 118, Rz 36 ff.)\u2011\u2011 gilt im Zusammenhang mit der Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung nicht. Die Regelung ist auch ohne eine entsprechende Bagatellgrenze verfassungsgem\u00e4\u00df.<\/li>
    39. aa) Die Rechtsprechung des BFH hat die sogenannte Bagatellgrenze entwickelt, um die Seitw\u00e4rtsabf\u00e4rbung bei gewerblichen T\u00e4tigkeiten von \u00e4u\u00dferst geringem Ausma\u00df mit Blick auf den Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitsgrundsatz zu begrenzen. Das BVerfG hat die darin zum Ausdruck kommende restriktive Auslegung dieser Norm durch den BFH als eines von mehreren Argumenten zur Begr\u00fcndung der Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in der f\u00fcr den Veranlagungszeitraum 1988 geltenden Fassung (= \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 1 EStG nach Einf\u00fcgung der Alternative 2 durch das Jahressteuergesetz 2007) herangezogen (BVerfG-Beschluss vom 15.01.2008 – 1 BvL 2\/04, BVerfGE 120, 1, Rz 131).<\/li>
    40. Auch wenn das BVerfG im Beschluss vom 15.01.2008 – 1 BvL 2\/04 (BVerfGE 120, 1) die in der sogenannten Bagatellgrenze zum Ausdruck kommende restriktive Auslegung des Gesetzes durch den BFH als ein Argument f\u00fcr die Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG a.F. angef\u00fchrt hat, folgt hieraus nicht, dass f\u00fcr alle im Gesetz genannten „Abf\u00e4rberegelungen“ eine Bagatellgrenze unverzichtbar ist. Dementsprechend hat das BVerfG im Beschluss vom 26.10.2004 – 2 BvR 246\/98 (BFH\/NV 2005, Beilage 3, 259) die Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1986 vom 19.12.1985 (BGBl I 1985, 2436) bejaht, ohne sich mit einer Bagatellgrenze zu befassen.<\/li>
    41. bb) Zudem kann die Schaffung nicht im Gesetz vorgesehener Bagatellgrenzen durch die Rechtsprechung (wie auch immer diese konkret ausgestaltet sein m\u00f6gen) nur ganz ausnahmsweise in Betracht kommen. Dies gilt erst recht in Ansehung der Neuregelung in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 EStG i.d.F. des WElektroMobF\u00f6rdG, der nunmehr vorsieht, dass die Seitw\u00e4rtsabf\u00e4rbung unabh\u00e4ngig davon eintritt, ob aus der T\u00e4tigkeit ein Gewinn oder Verlust erzielt wird, und dass die Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung unabh\u00e4ngig davon eintritt, ob die von der Obergesellschaft aus der Beteiligung bezogenen gewerblichen Eink\u00fcnfte positiv oder negativ sind. Dabei hat der Gesetzgeber im Rahmen der Neuregelung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 EStG zwar insgesamt auf die ausdr\u00fcckliche Kodifizierung einer Bagatellgrenze verzichtet. Er hat jedoch in der Begr\u00fcndung des Gesetzentwurfs deutlich gemacht, dass die von der Rechtsprechung entwickelte Bagatellgrenze bei Anwendung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 1 EStG n.F. \u2011\u2011und damit in den F\u00e4llen einer Seitw\u00e4rtsabf\u00e4rbung\u2011\u2011 weiterhin zu beachten ist (hierzu ausf\u00fchrlich BFH-Urteil vom 30.06.2022 – IV R 42\/19, BFHE 278, 42, BStBl II 2023, 118, Rz 40 ff.). Eine vergleichbare Aussage f\u00fcr die F\u00e4lle der Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung fehlt hingegen.<\/li>
    42. cc) Dar\u00fcber hinaus ist die Schaffung einer Bagatellgrenze vorliegend entbehrlich, weil die Folgen der vom Gesetz gewollten umfassenden steuerlichen Verstrickung des Gesellschaftsverm\u00f6gens der verm\u00f6gensverwaltenden Obergesellschaft durch die verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG begrenzt werden. Werden die Rechtswirkungen des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG durch eine solche Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG hinreichend beschr\u00e4nkt, bedarf es keiner zus\u00e4tzlichen Bagatellgrenze f\u00fcr „\u00e4u\u00dferst geringe Beteiligungen“ beziehungsweise „den Bezug \u00e4u\u00dferst geringer Eink\u00fcnfte aus einer solchen Beteiligung“ f\u00fcr den Bereich der einkommensteuerrechtlichen Abf\u00e4rbung.<\/li>
    43. 3. Die in \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 angeordnete zeitliche Anwendung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG 2007 auf Veranlagungszeitr\u00e4ume vor 2006, die in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG fortwirkt, unterliegt ebenfalls keinen durchgreifenden verfassungsrechtlichen Bedenken. Die Regelung verst\u00f6\u00dft insbesondere nicht gegen das verfassungsrechtliche R\u00fcckwirkungsverbot (so bereits BFH-Urteil vom 19.07.2018 – IV R 39\/10, BFHE 262, 149, BStBl II 2019, 77, Rz 18, zur Vorg\u00e4ngerregelung; noch offen gelassen in BFH-Urteil vom 26.06.2014 – IV R 5\/11, BFHE 246, 319, BStBl II 2014, 972, Rz 10, 28; so auch Blischke\/Desens in Kirchhof\/S\u00f6hn\/Mellinghoff, EStG, \u00a7 15 Rz E 23; zustimmend Schmidt\/Wacker, EStG, 42. Aufl., \u00a7 15 Rz 189; F\u00fcssenich in Bordewin\/Brandt, \u00a7 15 EStG Rz 3149; anderer Ansicht z.B. Niehus, Ubg 2018, 713, 718; HHR\/Stapperfend, \u00a7 15 EStG Rz 1400, Stand Mai 2013 \u2011\u2011Lfg. 257\u2011\u2011). Somit war auch keine Aussetzung des Verfahrens gem\u00e4\u00df \u00a7 74 FGO zwecks Vorlage an das BVerfG geboten.<\/li>
    44. a) Die in \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 angeordnete r\u00fcckwirkende Geltung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG 2007, die in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG fortwirkt, stellt \u2011\u2011jedenfalls f\u00fcr die Streitjahre vor 2006\u2011\u2011 eine „echte“ R\u00fcckwirkung dar.<\/li>
    45. Eine Rechtsnorm entfaltet „echte“ R\u00fcckwirkung, wenn ihre Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon f\u00fcr vor dem Zeitpunkt ihrer Verk\u00fcndung bereits abgeschlossene Tatbest\u00e4nde gelten soll (z.B. BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 07.07.2010 – 2 BvL 14\/02, 2 BvL 2\/04, 2 BvL 13\/05, BVerfGE 127, 1, Rz 56; vom 25.03.2021 – 2 BvL 1\/11, BVerfGE 157, 177, Rz 52; vom 30.06.2020 – 1 BvR 1679\/17, 1 BvR 2190\/17, BVerfGE 155, 238, Rz 129). Im Steuerrecht liegt eine „echte“ R\u00fcckwirkung vor, wenn der Gesetzgeber eine bereits entstandene Steuerschuld nachtr\u00e4glich ab\u00e4ndert (BVerfG-Beschluss vom 10.10.2012 – 1 BvL 6\/07, BVerfGE 132, 302, Rz 44, m.w.N.).<\/li>
    46. So verh\u00e4lt es sich im Streitfall. \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 ordnet die Geltung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG 2007 f\u00fcr Veranlagungszeitr\u00e4ume vor 2006 und damit (auch) f\u00fcr solche an, die im Zeitpunkt der Verk\u00fcndung des Jahressteuergesetzes 2007 am 18.12.2006 bereits abgeschlossen waren.<\/li>
    47. b) Diese „echte“ R\u00fcckwirkung ist ausnahmsweise verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.<\/li>
    48. aa) Gesetze mit „echter“ R\u00fcckwirkung sind verfassungsrechtlich grunds\u00e4tzlich unzul\u00e4ssig (st\u00e4ndige Rechtsprechung des BVerfG, z.B. Beschluss vom 07.07.2010 – 2 BvL 14\/02, 2 BvL 2\/04, 2 BvL 13\/05, BVerfGE 127, 1, Rz 56, m.w.N.). Nach der Rechtsprechung des BVerfG sind aber \u2011\u2011ohne dass dies abschlie\u00dfend w\u00e4re\u2011\u2011 Fallgruppen anerkannt, in denen das rechtsstaatliche R\u00fcckwirkungsverbot durchbrochen ist (BVerfG-Beschluss vom 15.10.2008 – 1 BvR 1138\/06, Kammerentscheidungen des Bundesverfassungsgerichts \u2011\u2011BVerfGK\u2011\u2011 14, 338, Rz 14, m.w.N.). Das R\u00fcckwirkungsverbot findet im Grundsatz des Vertrauensschutzes nicht nur seinen Grund, sondern auch seine Grenze. Es gilt nicht, soweit sich kein Vertrauen auf den Bestand des geltenden Rechts bilden konnte oder ein Vertrauen auf eine bestimmte Rechtslage sachlich nicht gerechtfertigt und daher nicht schutzw\u00fcrdig war (so zuletzt BVerfG-Beschluss vom 12.07.2023 – 2 BvR 482\/14, Rz 43, m.w.N.). So tritt das R\u00fcckwirkungsverbot namentlich dann zur\u00fcck, wenn sich kein sch\u00fctzenswertes Vertrauen auf den Bestand des geltenden Rechts bilden konnte, etwa weil die Rechtslage unklar und verworren war (z.B. BVerfG-Beschl\u00fcsse vom 15.10.2008 – 1 BvR 1138\/06, BVerfGK 14, 338, Rz 14 und vom 17.12.2013 – 1 BvL 5\/08, BVerfGE 135, 1, Rz 67, 72, m.w.N.) oder weil ein Zustand allgemeiner und erheblicher Rechtsunsicherheit eingetreten war und f\u00fcr eine Vielzahl Betroffener Unklarheit dar\u00fcber herrschte, was rechtens sei (z.B. BVerfG-Beschluss vom 02.05.2012 – 2 BvL 5\/10, BVerfGE 131, 20, Rz 77, m.w.N.). Dem Gesetzgeber ist es unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes erst recht verfassungsrechtlich nicht verwehrt, eine Rechtslage r\u00fcckwirkend festzuschreiben, die vor einer Rechtsprechungs\u00e4nderung einer gefestigten Rechtsprechung und einheitlichen Rechtspraxis entsprach (BVerfG-Beschluss vom 15.10.2008 – 1 BvR 1138\/06, BVerfGK 14, 338, Rz 19). Bei einer Rechtsprechungs\u00e4nderung kann sich ein berechtigtes Vertrauen auf eine von h\u00f6chstrichterlicher Rechtsprechung und damit allgemeiner Rechtsanwendungspraxis abweichende Rechtslage jedenfalls vor dieser \u00c4nderung nicht bilden, insbesondere wenn mit einer gesetzlichen Regelung keine Verschlechterung gegen\u00fcber dem Rechtszustand vor der Rechtsprechungs\u00e4nderung verbunden war (BVerfG-Beschluss vom 12.07.2023 – 2 BvR 482\/14, Rz 45, m.w.N.).<\/li>
    49. bb) Ausgehend von diesen Grunds\u00e4tzen hat der Gesetzgeber mit \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 i.V.m. \u00a7 52 Abs. 32a EStG 2007 in zul\u00e4ssiger Weise eine Rechtslage festgeschrieben, die vor dem BFH-Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) einer gefestigten Rechtsprechung und einheitlichen Rechtspraxis entsprochen hat. Die Kl\u00e4gerin konnte bis zum BFH-Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) nicht auf eine Rechtslage vertrauen, nach der eine Abf\u00e4rbewirkung gewerblicher Beteiligungseink\u00fcnfte bei einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft ausgeschlossen war. Ein sch\u00fctzenswertes Vertrauen auf den Fortbestand der erstmals in dem BFH-Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) niedergelegten Rechtsauffassung konnte sich ebenfalls nicht bilden (vgl. dazu BVerfG-Beschluss vom 15.10.2008 – 1 BvR 1138\/06, BVerfGK 14, 338, unter III.1.).<\/li>
    50. aaa) Nach der durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 mit Wirkung vom 25.12.1985 eingef\u00fcgten Vorschrift des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 galt als Gewerbebetrieb in vollem Umfang die mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht unternommene T\u00e4tigkeit einer OHG, einer KG oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine T\u00e4tigkeit im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG aus\u00fcbt. Die Regelung f\u00fchrte dazu, dass die mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht unternommene T\u00e4tigkeit einer Personengesellschaft in vollem Umfang als Gewerbebetrieb galt, auch wenn sie nur teilweise gewerblich war. Die Vorschrift sollte ohne materielle Rechts\u00e4nderung die zuvor in \u00a7 2 Abs. 2 Nr. 1 GewStG enthaltene gleichartige Regelung ersetzen (BTDrucks 10\/3663, S. 8).<\/li>
    51. bbb) \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 wurde mit dem Jahressteuergesetz 2007 durch die Anf\u00fcgung eines weiteren Halbsatzes („oder gewerbliche Eink\u00fcnfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht“) erg\u00e4nzt. \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Alternative 2 EStG 2007 wurde angef\u00fcgt, nachdem der BFH mit Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) \u2011\u2011entgegen der bis dahin geltenden h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteile vom 08.12.1994 – IV R 7\/92, BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264; vom 13.11.1997 – IV R 67\/96, BFHE 184, 512, BStBl II 1998, 254; vom 18.04.2000 – VIII R 68\/98, BFHE 192, 100, BStBl II 2001, 359)\u2011\u2011 entschieden hatte, dass eine Umqualifizierung der gesamten Eink\u00fcnfte einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft in gewerbliche Eink\u00fcnfte allein aufgrund gewerblicher Beteiligungseink\u00fcnfte mangels origin\u00e4rer gewerblicher T\u00e4tigkeit ausscheide. Nach der Begr\u00fcndung der Regierungsvorlage sollte mit der Gesetzes\u00e4nderung „die bisherige Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung wiederhergestellt und gesetzlich abgesichert werden“ (BTDrucks 16\/2712, S. 44). Dabei habe (bereits) \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG a.F. verhindern sollen, dass bei einer Personengesellschaft neben gewerblichen Eink\u00fcnften solche weiterer Einkunftsarten entstehen. Dieses Ziel werde verfehlt, wenn die Obergesellschaft neben ihren gewerblichen Eink\u00fcnften als Mitunternehmerin noch Eink\u00fcnfte aus einer anderen Einkunftsart erziele (BTDrucks 16\/2712, S. 45; vgl. BFH-Urteil vom 26.06.2014 – IV R 5\/11, BFHE 246, 319, BStBl II 2014, 972, Rz 23).<\/li>
    52. ccc) Die h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung vertrat bereits im Zeitpunkt des Abschlusses des Gesellschaftsvertrags der A-KG am xx.07.1995 zu \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 die Auffassung, dass die Beteiligung einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft (Obergesellschaft) an einer gewerblich t\u00e4tigen anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) zur Folge habe, dass die gesamten Eink\u00fcnfte der Obergesellschaft zu Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb werden (vgl. BFH-Urteil vom 08.12.1994 – IV R 7\/92, BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264). Dass jenes \u2011\u2011am 27.04.1995 (Leits\u00e4tze) beziehungsweise am 08.06.1995 (Leits\u00e4tze und vollst\u00e4ndige Entscheidung) im Betriebs-Berater ver\u00f6ffentlichte\u2011\u2011 Urteil die Beteiligung einer landwirtschaftlich t\u00e4tigen Personengesellschaft an einer gewerblich t\u00e4tigen anderen Personengesellschaft betraf, steht dem \u2011\u2011anders als die Kl\u00e4gerin meint\u2011\u2011 nicht entgegen. Denn die Entscheidungsgr\u00fcnde des Urteils beziehen ausdr\u00fccklich auch die verm\u00f6gensverwaltende Obergesellschaft in die Erw\u00e4gungen zur Umqualifizierung nicht gewerblicher Eink\u00fcnfte durch gewerbliche Beteiligungseink\u00fcnfte ein (so auch BFH-Beschluss vom 06.11.2003 – IV ER-S 3\/03, BFHE 207, 462, BStBl II 2005, 376, unter 1.).<\/li>
    53. In den nachfolgenden Urteilen vom 13.11.1997 – IV R 67\/96 (BFHE 184, 512, BStBl II 1998, 254, unter 2.c) und vom 18.04.2000 – VIII R 68\/98 (BFHE 192, 100, BStBl II 2001, 359, unter II.5.d) hat der BFH seine Rechtsprechung best\u00e4tigt. Die dortigen Aussagen zur Abf\u00e4rbewirkung durch das Halten einer Beteiligung an einer gewerblich t\u00e4tigen (Innen-)Personengesellschaft konnten \u2011\u2011hierauf hat das FG zutreffend hingewiesen\u2011\u2011 nur in dem Sinne verstanden werden, dass auch gewerbliche Beteiligungseink\u00fcnfte einer verm\u00f6gensverwaltenden Obergesellschaft nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 zu einer Umqualifizierung ihrer \u00fcbrigen Eink\u00fcnfte in gewerbliche Eink\u00fcnfte f\u00fchren. Dass diese Aussagen zur Abf\u00e4rbewirkung nicht tragend waren, hat zwar Einfluss auf die Bindungswirkung der Erw\u00e4gungen des BFH f\u00fcr den seinerzeit entschiedenen Streitfall, nicht aber auf deren Aussagegehalt zu der Frage, welche Auffassung die Rechtsprechung seinerzeit zur Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung von Beteiligungseink\u00fcnften bei verm\u00f6gensverwaltenden Gesellschaften vertreten hat. Dementsprechend hat auch der IX. Senat in seinem Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383, unter II.4.) ausdr\u00fccklich festgestellt, dass seine Entscheidung, nach der eine Abf\u00e4rbung gewerblicher Beteiligungseink\u00fcnfte einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft ausgeschlossen ist, eine Abweichung von den genannten Urteilen darstelle (vgl. auch HHR\/R\u00e4tke, \u00a7 15 EStG Rz 615). Dies ergibt sich auch aus dem im ersten Rechtsgang ergangenen Urteil des IX. Senats vom 27.06.1995 – IX R 11\/93, IX R 12\/93 (BFH\/NV 1996, 319, unter II. [Rz 13]), in dem dieser unter Bezug auf das Urteil des IV. Senats vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) ausgef\u00fchrt hat, dass gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 die Beteiligung einer nicht gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft grunds\u00e4tzlich dazu f\u00fchre, dass die Eink\u00fcnfte der Obergesellschaft insgesamt als gewerbliche Eink\u00fcnfte einzuordnen seien.<\/li>
    54. ddd) Die Finanzverwaltung vertrat schon vor dem Urteil des IV. Senats vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) unter Verweis auf den Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 25.02.1991 – GrS 7\/89 (BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691) die Auffassung, dass die verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft, die sich an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft beteiligt, \u00fcber \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 in vollem Umfang Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb erzielt (Verf\u00fcgung der Oberfinanzdirektion \u2011\u2011OFD\u2011\u2011 D\u00fcsseldorf vom 11.02.1993 – S 2241 A – St 11 H, Der Betrieb \u2011\u2011DB\u2011\u2011 1993, 510).<\/li>
    55. Sie hat sich im BMF-Schreiben vom 13.05.1996 (BStBl I 1996, 621) sodann dem BFH-Urteil vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) angeschlossen und festgestellt, der BFH habe entschieden, dass (auch) eine verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft, die sich an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft beteilige, nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 in vollem Umfang gewerbliche Eink\u00fcnfte erziele. Erg\u00e4nzend klargestellt hat die Finanzverwaltung zudem, dass die Abf\u00e4rberegelung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 nur in den F\u00e4llen eingreife, in denen die Beteiligung an der Untergesellschaft zum Gesamthandsverm\u00f6gen einer ansonsten land- und forstwirtschaftlich, freiberuflich oder verm\u00f6gensverwaltend t\u00e4tigen Obergesellschaft geh\u00f6re. Diese Auffassung spiegelte sich auch in den Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) wider: Im Amtlichen Einkommensteuer-Handbuch (EStH) 1995 R 138 (5) hie\u00df es, dass eine verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft, die sich an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft beteiligt, in vollem Umfang gewerbliche Eink\u00fcnfte bezieht. In EStH 2003 R 138 (5), EStH 2004 R 138 (5) und EStH 2005 R 15.8 (5) war geregelt, dass eine land- und forstwirtschaftlich, freiberuflich oder verm\u00f6gensverwaltend t\u00e4tige Personengesellschaft, zu deren Gesamthandsverm\u00f6gen eine Beteiligung an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft geh\u00f6rt, in vollem Umfang gewerbliche Eink\u00fcnfte bezieht (jeweils Satz 4).<\/li>
    56. eee) Danach bestand in der Folge des BFH-Urteils vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) bereits zum Zeitpunkt des Abschlusses des Gesellschaftsvertrags der A-KG eine Rechtslage, nach der auch verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaften, die sich an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft beteiligen, davon ausgehen mussten, dass es zur Abf\u00e4rbung kommt. Dementsprechend konnte auch die Kl\u00e4gerin nicht annehmen, dass ihre Beteiligungsertr\u00e4ge aus der A-KG nicht zu einer Abf\u00e4rbung f\u00fchren w\u00fcrden.<\/li>
    57. Dem steht nicht entgegen, dass der IV. Senat in seinem Urteil vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) selbst angenommen hat, von der im Schrifttum vertretenen herrschenden Meinung abzuweichen, und dass er seine Entscheidung mit systematischen Erw\u00e4gungen begr\u00fcndet hat. Auch der Umstand, dass dieses Urteil, wie der Prozessbevollm\u00e4chtigte der Kl\u00e4gerin vortr\u00e4gt, in der Fachliteratur umstritten gewesen sei, f\u00fchrt zu keinem anderen Ergebnis. Denn die Kl\u00e4gerin musste aufgrund dieses Urteils gleichwohl davon ausgehen, dass ihre Beteiligungsertr\u00e4ge aus der A-KG zu einer Abf\u00e4rbung f\u00fchren w\u00fcrden.<\/li>
    58. Auch der Umstand, dass das BFH-Urteil vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) erst im Jahr 1996 \u2011\u2011und damit nach der Gr\u00fcndung der A-KG\u2011\u2011 im Bundessteuerblatt ver\u00f6ffentlicht wurde, hat \u2011\u2011anders als die Kl\u00e4gerin meint\u2011\u2011 keine Relevanz. Die dortige Ver\u00f6ffentlichung bringt lediglich zum Ausdruck, dass die Finanzverwaltung das entsprechende Urteil in gleichgelagerten F\u00e4llen allgemein zur Anwendung bringen will; sie verleiht dem Urteil jedoch keine andere Qualit\u00e4t oder Wirkung. Dies gilt erst recht vor dem Hintergrund, dass die Finanzverwaltung bereits vor Ergehen des BFH-Urteils vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) der Meinung war, dass die verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft, die sich an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft beteiligt, \u00fcber \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 in vollem Umfang Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb erzielt (Verf\u00fcgung der OFD D\u00fcsseldorf vom 11.02.1993 – S 2241 A – St 11 H, DB 1993, 510).<\/li>
    59. Anders als die Kl\u00e4gerin meint, ist es auch nicht erforderlich, dass bereits im Zeitpunkt der Gr\u00fcndung der A-KG im Jahr 1995 eine gefestigte langj\u00e4hrige Rechtsprechung und einheitliche Rechtspraxis in Bezug auf die streitige Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung bestanden hat. Es reicht vielmehr aus, dass die Kl\u00e4gerin infolge des BFH-Urteils vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) und der damit \u00fcbereinstimmenden Verwaltungsauffassung nicht annehmen konnte, dass der Bezug von Beteiligungsertr\u00e4gen aus der A-KG bei ihr nicht zu einer Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung f\u00fchren w\u00fcrde. Damit konnte kein sch\u00fctzenswertes Vertrauen der Kl\u00e4gerin entstehen.<\/li>
    60. fff) Ein schutzw\u00fcrdiges Vertrauen der Kl\u00e4gerin dahin, dass es infolge der Beteiligungsertr\u00e4ge aus der A-KG nicht zu einer Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung kommt, h\u00e4tte sich erstmals mit der Rechtsprechungs\u00e4nderung im Jahr 2004 bilden und l\u00e4ngstens bis zum Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2007 Bestand haben k\u00f6nnen.<\/li>
    61. Allerdings war das Urteil des IX. Senats des BFH vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383), das am 17.11.2004 ver\u00f6ffentlicht worden ist, nicht geeignet, schutzw\u00fcrdiges Vertrauen dahingehend zu begr\u00fcnden, dass sich eine verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft (Obergesellschaft) mit Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung an einer gewerblich t\u00e4tigen anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligen kann, ohne dass es zu einer Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung kommt. Das Urteil stellt eine Einzelfallentscheidung des BFH dar, auf die die Finanzverwaltung im Mai 2005 mit einem Nichtanwendungserlass (BMF-Schreiben vom 18.05.2005, BStBl I 2005, 698) und der Gesetzgeber mit der \u00c4nderung des \u00a7 15 EStG durch das Jahressteuergesetz 2007 reagiert hat. In der Begr\u00fcndung zum Gesetzentwurf des Jahressteuergesetzes 2007 (BTDrucks 16\/2712, S. 44) vom 25.09.2006 hei\u00dft es dementsprechend, mit der gesetzlichen Neuregelung solle die vor der Entscheidung des BFH vom 06.10.2004 bestehende Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung (R 15.8 Abs. 5 Satz 4 EStR 2005) wiederhergestellt werden.<\/li>
    62. Insoweit hat der Gesetzgeber durch die Neuregelung verfassungskonform die durch das BFH-Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) erfolgte Rechtsprechungs\u00e4nderung r\u00fcckwirkend beseitigt, indem er die im Zeitpunkt der Rechtsprechungs\u00e4nderung 2004 bestehende gefestigte h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung und einheitliche Rechtspraxis durch die Erg\u00e4nzung des \u00a7 15 Abs. 3 EStG best\u00e4tigt hat. Die Rechte der Kl\u00e4gerin, die im Zeitraum zwischen der Rechtsprechungs- und Gesetzes\u00e4nderung keine wirtschaftlichen Dispositionen in Bezug auf die Beteiligungseink\u00fcnfte aus der A-KG getroffen hat, wurden dadurch nicht verletzt. Denn die Situation der Kl\u00e4gerin hat sich infolge der Erg\u00e4nzung des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 durch das Jahressteuergesetz 2007 gegen\u00fcber dem Rechtszustand vor der Rechtsprechungs\u00e4nderung nicht verschlechtert.<\/li>
    63. Dass der Gesetzgeber erst etwa zwei Jahre nach der Ver\u00f6ffentlichung des BFH-Urteils vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) reagiert hat, f\u00fchrt \u2011\u2011entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 zu keinem anderen Ergebnis. Denn die Betroffenen konnten aufgrund des BMF-Schreibens vom 18.05.2005 (BStBl I 2005, 698) weder davon ausgehen, dass die Finanzverwaltung die ge\u00e4nderte Rechtsauffassung des BFH akzeptieren wird, noch konnten sie annehmen, der Gesetzgeber werde nicht auf die ge\u00e4nderte BFH-Rechtsprechung reagieren. Dabei ist auch zu beachten, dass nach der Rechtsprechung des BVerfG bereits die Einbringung eines Gesetzentwurfs im Deutschen Bundestag (hier am 25.09.2006) das Vertrauen in den zuk\u00fcnftigen Bestand einer Rechtslage in Frage stellt (z.B. BVerfG-Beschluss vom 10.10.2012 – 1 BvL 6\/07, BVerfGE 132, 302, Rz 55 ff.). Die Ausf\u00fchrungen des BVerfG im Beschluss vom 15.10.2008 – 1 BvR 1138\/06 (BVerfGK 14, 338, Rz 16) stehen dem \u2011\u2011anders als die Kl\u00e4gerin meint\u2011\u2011 nicht entgegen.<\/li>
    64. Der Auffassung der Kl\u00e4gerin, dass der Gesetzgeber erst nach drei Jahren auf die Rechtsprechungs\u00e4nderung reagiert habe, kann sich der Senat nicht anschlie\u00dfen. Ma\u00dfgebend ist insoweit die Ver\u00f6ffentlichung des BFH-Urteils vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) am 17.11.2004, nicht hingegen bereits der Anfragebeschluss des IX. Senats vom 22.07.2003 oder die Ver\u00f6ffentlichung des hierzu ergangenen Beschlusses des IV. Senats vom 06.11.2003 – IV ER-S 3\/03 (BFHE 207, 462, BStBl II 2005, 376). Denn eine \u00c4nderung der Rechtsprechung ergibt sich allein durch das Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383).<\/li>
    65. cc) Die Ausf\u00fchrungen des IV. Senats im Beschluss vom 06.11.2003 – IV ER-S 3\/03 (BFHE 207, 462, BStBl II 2005, 376, unter 5.b) f\u00fchren ebenfalls zu keinem anderen Ergebnis. Selbst wenn der Gesetzeswortlaut des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 verlangt h\u00e4tte, dass die Personengesellschaft auch eine T\u00e4tigkeit im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 1985 aus\u00fcbt und es nicht gen\u00fcgt h\u00e4tte, dass sie Eink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bezieht und auch die Entstehungsgeschichte des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG m\u00f6glicherweise darauf hindeuten k\u00f6nnte, dass die damalige Abf\u00e4rberegelung nicht auch verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaften erfassen sollte (vgl. hierzu BFH-Beschluss vom 06.11.2003 – IV ER-S 3\/03, BFHE 207, 462, BStBl II 2005, 376, unter 2. und 5.b), so \u00e4ndert dies nichts daran, dass der BFH seit dem Urteil vom 08.12.1994 – IV R 7\/92 (BFHE 176, 555, BStBl II 1996, 264) bis zur Rechtsprechungs\u00e4nderung durch das Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) angenommen hat, dass die Beteiligung einer verm\u00f6gensverwaltenden Personenobergesellschaft an einer gewerblich t\u00e4tigen Personenuntergesellschaft zur Folge hat, dass die gesamten Eink\u00fcnfte der Personenobergesellschaft zu Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb werden. Vor diesem Hintergrund kann sich die Kl\u00e4gerin nicht mit Erfolg \u2011\u2011unter Verweis auf den vermeintlich eindeutigen Wortlaut des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 1985 oder dessen Gesetzeszweck\u2011\u2011 darauf berufen, sie habe darauf vertrauen k\u00f6nnen, eine Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung infolge ihrer Beteiligung an der A-KG sei ausgeschlossen.<\/li>
    66. dd) Der Einwand der Kl\u00e4gerin, es habe keine einheitliche Verwaltungspraxis gegeben, nach der es auch bei verm\u00f6gensverwaltenden GbR infolge der Beteiligung an einer gewerblichen Personengesellschaft zu einer Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung gekommen sei, greift ebenfalls nicht durch. In Anbetracht des BMF-Schreibens vom 13.05.1996 (BStBl I 1996, 621) sieht der Senat keinen Anlass, das Vorliegen einer entsprechenden einheitlichen Verwaltungspraxis in Frage zu stellen. Verwaltungsanweisungen binden kraft der sich aus dem Beh\u00f6rdenaufbau ergebenden Weisungsbefugnisse die nachgeordneten Verwaltungsdienststellen (vgl. Klein\/Gersch, AO, 16. Aufl., \u00a7 4 Rz 21; Wernsmann in HHSp, \u00a7 5 AO Rz 189; vgl. auch BFH-Urteil vom 17.12.1959 – V 251\/58 U, BFHE 70, 264, BStBl III 1960, 97, unter II. [Rz 17]). Dementsprechend besteht eine tats\u00e4chliche Vermutung daf\u00fcr, dass die weisungsgebundene \u00f6ffentliche Verwaltung die Verwaltungsvorschriften in ihrer Praxis beachtet hat (vgl. auch Wernsmann in HHSp, \u00a7 5 AO Rz 201; BGH-Urteil vom 28.09.1995 – IX ZR 158\/94, unter II.1.a [Rz 8], m.w.N.).<\/li>
    67. Diese Vermutung hat die Kl\u00e4gerin nicht ersch\u00fcttert oder widerlegt. Hierzu reicht es nicht aus, dass ihr Prozessbevollm\u00e4chtigter ausgef\u00fchrt hat, ihm sei aus seiner Praxis kein einziger Fall bekannt, in dem 1995 ein Finanzamt bei einer origin\u00e4r verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft, die an einer gewerblichen Mitunternehmerschaft beteiligt sei, aufgrund von \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG 1985 ausschlie\u00dflich gewerbliche Eink\u00fcnfte angesetzt habe. Auch die Darlegungen der Kl\u00e4gerin zum Verwaltungshandeln im konkreten Streitfall sind nicht geeignet, hinreichende Anhaltspunkte daf\u00fcr zu liefern, dass \u2011\u2011entgegen dem BMF-Schreiben vom 13.05.1996 (BStBl I 1996, 621)\u2011\u2011 die Verwaltungspraxis f\u00fcr verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaften, die an gewerblichen Personengesellschaften beteiligt waren, keine Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung angenommen hat. Im Streitfall hat das FA im Schreiben vom 28.05.1997 das Problem der „gewerblichen Pr\u00e4gung“ der Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin infolge der Beteiligung an der A-KG angesprochen, auch wenn es hieraus zun\u00e4chst noch keine Konsequenzen gezogen hat. F\u00fcr die Jahre 1998 bis 2000, 2002 sowie in den Streitjahren erfasste das FA die Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin als solche aus Gewerbebetrieb. Dass es 2001 erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df eine Aufteilung in Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung sowie aus Gewerbebetrieb vornahm, kann die Vermutung, dass die Verwaltungspraxis sich an die Vorgaben des BFM-Schreibens vom 13.05.1996 (BStBl I 1996, 621) gehalten hat, nicht ersch\u00fcttern. Hieraus folgt zwar, dass es in der Veranlagungspraxis in Einzelf\u00e4llen zu Veranlagungen beziehungsweise Feststellungen kommen kann, die mit den (verbindlichen) Verwaltungsanweisungen nicht in Einklang stehen. Hieraus kann jedoch nicht der Schluss gezogen werden, dass die im BMF-Schreiben vom 13.05.1996 (BStBl I 1996, 621) niedergelegte Verwaltungsauffassung grunds\u00e4tzlich keine Anwendung gefunden hat.<\/li>
    68. ee) Anders als die Kl\u00e4gerin meint, liegt es auch nicht in der Hand der Finanzverwaltung, den Vertrauensschutz des B\u00fcrgers durch den Erlass von Richtlinien und Erlassen entfallen zu lassen. Vorliegend hat die Verwaltung keinen aufgrund der Rechtsprechung zugunsten des Steuerpflichtigen bestehenden Vertrauensschutz durch eine die Rechtsprechung ablehnende Verwaltungsanweisung in Frage gestellt. Vielmehr konnte aufgrund der seit 1994 bestehenden h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung und der dieser folgenden Verwaltungspraxis bis zur \u00c4nderung der Rechtsprechung im Jahr 2004 kein Vertrauen des B\u00fcrgers dahin entstehen, dass die von einer verm\u00f6gensverwaltenden GbR erzielten gewerblichen Beteiligungseink\u00fcnfte nicht zur Abf\u00e4rbung f\u00fchren w\u00fcrden.<\/li>
    69. Auch in Bezug auf die Rechtsprechungs\u00e4nderung durch das BFH-Urteil vom 06.10.2004 – IX R 53\/01 (BFHE 207, 466, BStBl II 2005, 383) gilt nichts anderes. Das der Rechtsprechungs\u00e4nderung nachfolgende Handeln der Finanzverwaltung hat insoweit kein Vertrauen des Steuerpflichtigen in jene neue, ge\u00e4nderte Rechtsprechung zerst\u00f6rt, sondern lediglich \u2011\u2011gemeinsam mit der nachfolgenden Gesetzes\u00e4nderung durch das Jahressteuergesetz 2007\u2011\u2011 verhindert, dass Vertrauen in die neue, ge\u00e4nderte Rechtsprechung begr\u00fcndet werden konnte.<\/li>
    70. ff) Aufgrund der bereits im Zeitpunkt der Beteiligung der Kl\u00e4gerin an der A-KG bestehenden Rechtslage sieht der Senat keinen Anlass, die aus seiner Sicht verfassungskonforme echte R\u00fcckwirkung des \u00a7 52 Abs. 32a EStG i.d.F. des JStG 2007 zeitlich in dem von der Kl\u00e4gerin begehrten Umfang einzuschr\u00e4nken.<\/li>
    71. 4. Aus den dargelegten Erw\u00e4gungen folgt auch, dass das FG die Klage in Bezug auf das Streitjahr 2006 ebenfalls zutreffend als unbegr\u00fcndet angesehen hat.<\/li>
    72. Die AfA f\u00fcr die an die Z-KG vermieteten und f\u00fcr die Zeit vom 01.01. bis zum 31.12.2005 im Sonderbetriebsverm\u00f6gen bei der Z-KG bilanzierten Grundst\u00fccksanteile des D und des G sowie die seit dem 01.01.2006 im Gesamthandsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin bilanzierten fremdvermieteten Grundst\u00fccksanteile aller Gesellschafter waren auf der Grundlage der fortgef\u00fchrten Anschaffungs- und Herstellungskosten zu ermitteln. Denn die Grundst\u00fccke der Kl\u00e4gerin geh\u00f6rten infolge der Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG seit 1995 schon zu ihrem Betriebsverm\u00f6gen. Ein Ausweis von Mehrwerten in Erg\u00e4nzungsbilanzen f\u00fcr die Gesellschafter G und D kam somit nicht in Betracht, so dass kein Erg\u00e4nzungsbilanzverlust festzustellen war. Auch war \u2011\u2011anders als von der Kl\u00e4gerin begehrt\u2011\u2011 keine geminderte AfA und hieraus folgend kein erh\u00f6hter laufender Gesamthandsgewinn festzustellen, so dass die Frage, ob eine solche \u00c4nderung zulasten der Kl\u00e4gerin verfahrensrechtlich \u00fcberhaupt noch m\u00f6glich w\u00e4re, offen bleiben kann.<\/li>
    73. C. Die Revision des FA ist ebenfalls unbegr\u00fcndet.<\/li>
    74. Das FG hat \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG zutreffend verfassungskonform dahin ausgelegt, dass ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG n.F. nicht als nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG der Gewerbesteuer unterliegender Gewerbebetrieb gilt und folgerichtig die Gewerbesteuermessbescheide 2003 bis 2005 und die in den Gewinnfeststellungsbescheiden 2003 bis 2005 enthaltenen gesonderten und einheitlichen Feststellungen des Gewerbesteuermessbetrags der Gesellschaft und die Feststellungen der auf die einzelnen Mitunternehmer der Kl\u00e4gerin entfallenden Anteile am Gewerbesteuermessbetrag (vgl. zur Rechtsqualit\u00e4t der Feststellungen BFH-Urteile vom 14.01.2016 – IV R 5\/14, BFHE 253, 67, BStBl II 2016, 875, Rz 26; vom 22.09.2011 – IV R 8\/09, BFHE 235, 287, BStBl II 2012, 183, Rz 21) aufgehoben.<\/li>
    75. I. Nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird, der Gewerbesteuer. Als Gewerbebetrieb definiert \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes.<\/li>
    76. 1. Ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Alternative 2 EStG gilt hingegen nicht als nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG der Gewerbesteuer unterliegender Gewerbebetrieb (BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 19, 40; zustimmend Brandis\/Heuermann\/Dr\u00fcen, \u00a7 2 GewStG Rz 111; vgl. auch Steinhauff, juris PraxisReport Steuerrecht 39\/2019, Anm. 3; Schreiber, Neue Zeitschrift f\u00fcr Gesellschaftsrecht 2019, 1172; Adrian, Steuern und Bilanzen 2019, 817; Schiffers, Ubg 2019, 529; Trossen, Ubg 2019, 531; Brandis\/Heuermann\/Bode, \u00a7 15 EStG Rz 230; kritisch z.B. Franke in Wendt\/Suchanek\/M\u00f6llmann\/Heinemann, GewStG, 2. Aufl., \u00a7 2 Rz 30a; Pohl, Ubg 2019, 533; Krumm in Kirchhof\/Seer, EStG, 22. Aufl., \u00a7 15 Rz 150b; Schmidt\/Wacker, EStG, 42. Aufl., \u00a7 15 Rz 188; anderer Ansicht Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder vom 01.10.2020, BStBl I 2020, 1032). An diesem Verst\u00e4ndnis des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG h\u00e4lt der Senat aus den im Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16 (BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649) dargelegten Gr\u00fcnden, auf die er zur Vermeidung von Wiederholungen verweist, fest.<\/li>
    77. 2. Danach gilt auch die Kl\u00e4gerin \u2011\u2011bezogen auf die Streitjahre 2003 bis 2005\u2011\u2011 nicht als Gewerbebetrieb im Sinne des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG.<\/li>
    78. II. Die gegen dieses Normverst\u00e4ndnis erhobenen Einwendungen des FA sowie des BMF greifen \u2011\u2011auch in ihrer Gesamtschau\u2011\u2011 nicht durch. Die verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG ist \u2011\u2011anders als das FA und das BMF meinen\u2011\u2011 nicht unzul\u00e4ssig, sondern aus den im BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16 (BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649) dargelegten Gr\u00fcnden geboten.<\/li>
    79. 1. Die Grenzen verfassungskonformer Auslegung ergeben sich grunds\u00e4tzlich aus dem ordnungsgem\u00e4\u00dfen Gebrauch der anerkannten Auslegungsmethoden. Eine Norm ist nur dann als verfassungswidrig zu erachten, wenn keine nach den anerkannten Auslegungsgrunds\u00e4tzen zul\u00e4ssige und mit der Verfassung vereinbare Auslegung m\u00f6glich ist. Lassen der Wortlaut, die Entstehungsgeschichte, der Gesamtzusammenhang der einschl\u00e4gigen Regelung und deren Sinn und Zweck mehrere Deutungen zu, von denen eine zu einem verfassungsgem\u00e4\u00dfen Ergebnis f\u00fchrt, so ist diese geboten. Die M\u00f6glichkeit einer verfassungskonformen Auslegung endet allerdings dort, wo sie mit dem Wortlaut und dem klar erkennbaren Willen des Normgebers in Widerspruch tr\u00e4te. Das Ergebnis einer verfassungskonformen Auslegung muss demnach nicht nur vom Wortlaut des Gesetzes gedeckt sein, sondern auch die prinzipielle Zielsetzung des Normgebers wahren. Das gesetzgeberische Ziel darf nicht in einem wesentlichen Punkt verfehlt oder verf\u00e4lscht werden (vgl. z.B. BVerfG-Beschluss vom 31.10.2016 – 1 BvR 871\/13, 1 BvR 1833\/13, Rz 34, m.w.N.).<\/li>
    80. 2. Danach ist die vom Senat vorgenommene verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG geboten, da es ansonsten zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung (Art. 3 Abs. 1 GG) k\u00e4me.<\/li>
    81. a) Infolge der Umqualifizierung der Eink\u00fcnfte einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft in solche aus Gewerbebetrieb unterfiele deren insgesamt erzielter Gewinn nach Ma\u00dfgabe der Bestimmungen \u00fcber die Ermittlung des Gewerbeertrags (\u00a7\u00a7 7 ff. GewStG) der Gewerbesteuer. So w\u00fcrden auch die an sich nicht gewerblichen Eink\u00fcnfte mit Gewerbesteuer belastet, woraus sich eine Schlechterstellung von Personengesellschaften gegen\u00fcber Einzelunternehmern erg\u00e4be.<\/li>
    82. b) Die durch eine gewerbesteuerrechtliche Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung verursachte Ungleichbehandlung w\u00e4re sachlich nicht gerechtfertigt und daher verfassungswidrig. Der Zweck der Sicherung des Gewerbesteueraufkommens kann nicht als Rechtfertigung dienen, da die Eink\u00fcnfte aus der gewerblichen Untergesellschaft nach dem System des Gewerbesteuergesetzes bereits auf der Ebene der Untergesellschaft der Gewerbesteuer unterliegen. Sie werden zur Vermeidung einer Doppelbelastung mit Gewerbesteuer aus dem Gewerbeertrag der Obergesellschaft nach \u00a7 9 Nr. 2 GewStG gek\u00fcrzt. Ohne eine einschr\u00e4nkende Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG k\u00e4me es folglich dazu, dass ausschlie\u00dflich dem Grunde nach nicht gewerbliche Eink\u00fcnfte der Gewerbesteuer unterworfen w\u00fcrden (BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 40).<\/li>
    83. c) Das unter Verweis auf das BVerfG-Urteil vom 10.04.2018 – 1 BvR 1236\/11 (BVerfGE 148, 217, zu \u00a7 7 Satz 2 GewStG) vom BMF reklamierte weite gesetzgeberische Ermessen des demokratisch legitimierten Gesetzgebers f\u00fchrt zu keinem anderen Ergebnis. Denn bei der Einf\u00fchrung des \u00a7 7 Satz 2 GewStG ging es um das legitime Ziel des Gesetzgebers, Steuergestaltungen zur Umgehung der Gewerbesteuerpflicht zu bek\u00e4mpfen, und um die insoweit an eine Rechtfertigung der Ungleichbehandlung von Mitunternehmerschaften zu stellenden Anforderungen. Im Streitfall kann jedoch \u2011\u2011wie dargelegt\u2011\u2011 der Schutz des Gewerbesteueraufkommens nicht als Rechtfertigung der Ungleichbehandlung dienen.<\/li>
    84. d) Der Hinweis darauf, die Ungleichbehandlung von Personengesellschaften und Einzelunternehmern k\u00f6nne im Hinblick auf die M\u00f6glichkeit legaler Ausweichgestaltung (Ausgliederung) gerechtfertigt werden, f\u00fchrt ebenfalls zu keinem anderen Ergebnis. Ein verfassungswidriges Gesetz kann nicht deshalb als verfassungskonform angesehen werden, weil man seiner Anwendung durch eine Ausweichgestaltung h\u00e4tte entgehen k\u00f6nnen (vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16, BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649, Rz 28). Gibt es f\u00fcr die durch \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG ausgel\u00f6sten gewerbesteuerrechtlichen Folgen, die sich bei dem von der Finanzverwaltung favorisierten Verst\u00e4ndnis des \u00a7 2 GewStG ergeben w\u00fcrden, keine hinreichend gewichtigen Gr\u00fcnde, die die erhebliche Schlechterstellung von Personengesellschaften gegen\u00fcber Einzelunternehmern rechtfertigen, so kann die M\u00f6glichkeit einer Ausweichgestaltung eine entsprechende Rechtfertigung nicht ersetzen (vgl. BVerfG-Urteil vom 10.04.2018 – 1 BvR 1236\/11, BVerfGE 148, 217, Rz 111).<\/li>
    85. e) Soweit die Finanzverwaltung aus der zul\u00e4ssigen pauschalen Erfassung der Eink\u00fcnfte als gewerblich im Bereich der Kapitalgesellschaften folgert, dass auch die gewerbesteuerrechtliche Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung zul\u00e4ssig sein m\u00fcsse, kann der Senat dem nicht folgen. Insoweit \u00fcberzeugt auch der Verweis auf die Ann\u00e4herung der Besteuerung der Personengesellschaften an die Besteuerung der Kapitalgesellschaften nicht. Denn trotz jener Ann\u00e4herung unterscheidet das Gesetz zwischen Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften. Die Kapitalgesellschaft ist Gewerbebetrieb kraft Rechtsform (\u00a7 2 Abs. 2 GewStG) und \u00a7 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG fingiert f\u00fcr Gewerbesteuerzwecke die T\u00e4tigkeit einer Kapitalgesellschaft als Gewerbebetrieb, soweit die Gesellschaft t\u00e4tig ist (BFH-Urteil vom 22.08.1990 – I R 67\/88, BFHE 162, 439, BStBl II 1991, 250 [Rz 10]). Demgegen\u00fcber fehlt eine entsprechende gewerbesteuerliche Fiktion f\u00fcr Personengesellschaften. Stattdessen begn\u00fcgt sich das Gewerbesteuergesetz mit der Ankn\u00fcpfung an das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG). Auch die in \u00a7 1a KStG mit Wirkung f\u00fcr Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2021 beginnen (\u00a7 34 Abs. 1a KStG i.d.F. des Gesetzes zur Modernisierung des K\u00f6rperschaftsteuerrechts vom 25.06.2021, BGBl I 2021, 2050), eingef\u00fchrte Optionsm\u00f6glichkeit f\u00fchrt \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FA\u2011\u2011 zu keinem anderen Ergebnis. Dies folgt bereits aus der Tatsache, dass die Regelung f\u00fcr den vorliegenden Streitzeitraum keine Relevanz haben kann. Im \u00dcbrigen setzt sie die unterschiedliche Besteuerung von Personenhandels-\/Partnerschaftsgesellschaften und Kapitalgesellschaften gerade voraus.<\/li>
    86. 3. Die verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG durch den Senat \u00fcberschreitet die von Wortlaut, Entstehungsgeschichte und Gesetzeszweck der Norm gezogenen Grenzen nicht.<\/li>
    87. a) \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG kn\u00fcpft \u2011\u2011worauf das FA und das BMF zutreffend hinweisen\u2011\u2011 ausdr\u00fccklich an das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes und damit an \u00a7 15 EStG an. F\u00fcr die sachliche Gewerbesteuerpflicht im Sinne des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 und 2 GewStG ist demnach grunds\u00e4tzlich der einkommensteuerrechtliche Begriff des Gewerbebetriebs ma\u00dfgeblich (z.B. Franke in Wendt\/Suchanek\/M\u00f6llmann\/Heinemann, GewStG, 2. Aufl., \u00a7 2 Rz 12, 20), der auch die F\u00e4lle des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 und 2 EStG umfasst.<\/li>
    88. b) Dementsprechend unterliegen gewerblich gepr\u00e4gte Personengesellschaften, deren T\u00e4tigkeit infolge der einkommensteuerrechtlichen Fiktion des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als Gewerbebetrieb gilt, der Gewerbesteuer, obwohl sie keine origin\u00e4r gewerblichen Eink\u00fcnfte erzielen (z.B. BFH-Urteile vom 20.11.2003 – IV R 5\/02, BFHE 204, 471, BStBl II 2004, 464; vom 20.09.2012 – IV R 36\/10, BFHE 238, 429, BStBl II 2013, 498, Rz 15). Ebenso unterliegt nach der Rechtsprechung des Senats die mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht ausge\u00fcbte T\u00e4tigkeit einer nur zum Teil gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft der Gewerbesteuer, weil eine solche T\u00e4tigkeit nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 1 EStG in vollem Umfang als gewerblich gilt (vgl. BFH-Urteil vom 30.08.2001 – IV R 43\/00, BFHE 196, 511, BStBl II 2002, 152, unter 1.; vgl. auch Franke in Wendt\/Suchanek\/M\u00f6llmann\/Heinemann, GewStG, 2. Aufl., \u00a7 2 Rz 30, 30a; Ke\u00df in Lenski\/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, \u00a7 2 Rz 2000).<\/li>
    89. Der Wortlaut des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG lie\u00dfe es zwar auch zu, ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG als einen der Gewerbesteuer unterliegenden Gewerbebetrieb anzusehen. Hiervon ist auch der Senat in seinem Urteil vom 06.06.2019 – IV R 30\/16 (BFHE 265, 157, BStBl II 2020, 649) ausgegangen, denn anderenfalls h\u00e4tte es keiner verfassungskonformen (einschr\u00e4nkenden) Auslegung bedurft. Allerdings ist der weit gefasste, nicht spezifizierte Wortlaut des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FA und des BMF\u2011\u2011 einer einschr\u00e4nkenden verfassungskonformen Auslegung dahin, dass ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG nicht als nach \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG der Gewerbesteuer unterliegender Gewerbebetrieb gilt, zug\u00e4nglich. Der Wortlaut ist keinesfalls so eindeutig, dass er eine Auslegung ausschlie\u00dft. Auch das Zur\u00fcckbleiben hinter dem durch den Wortlaut des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG er\u00f6ffneten Anwendungsbereich der Regelung stellt keinen Versto\u00df gegen die Wortlautgrenze verfassungskonformer Auslegung dar. Vielmehr liegt es in der Natur einer verfassungskonformen einschr\u00e4nkenden Normauslegung, den vom Wortlaut er\u00f6ffneten Anwendungsbereich einer Regelung nicht auszusch\u00f6pfen und einer hinter dem Wortlaut zur\u00fcckbleibenden Auslegung den Vorzug zu geben, weil (nur) diese als verfassungskonform angesehen wird. Vor diesem Hintergrund erachtet der Senat sein Normverst\u00e4ndnis \u2011\u2011anders als das BMF\u2011\u2011 nicht als dogmatisch widerspr\u00fcchlich.<\/li>
    90. c) Die verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG durch den Senat widerspricht nicht dem gesetzlichen Regelungsgef\u00fcge.<\/em><\/li>
    91. Die Ankn\u00fcpfung an den im Einkommensteuerrecht definierten Begriff des Gewerbebetriebs bildet lediglich den Ausgangspunkt f\u00fcr die Bestimmung des Gewerbebetriebs im Sinne des \u00a7 2 GewStG. Entgegen der Auffassung des FA und des BMF sind die Vorgaben des Einkommensteuerrechts f\u00fcr das Gewerbesteuerrecht aber weder verfahrensrechtlich bindend, noch ist der Begriff des Gewerbebetriebs im Einkommensteuerrecht stets deckungsgleich mit dem Begriff des Gewerbebetriebs im Gewerbesteuerrecht. Dies gilt ungeachtet des Umstands, dass \u00a7 2 Abs. 1 GewStG seit 1936 unver\u00e4ndert geblieben ist, w\u00e4hrend die Regelung des einkommensteuerrechtlichen Gewerbebetriebs in \u00a7 15 Abs. 3 EStG im Laufe der Jahre erweitert worden ist.<\/li>
    92. So weisen zum Beispiel die Begriffe des gewerblichen Unternehmens (\u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) und des Gewerbebetriebs (\u00a7 2 Abs. 1 GewStG) bereits in zeitlicher Hinsicht Unterschiede auf. Einkommensteuerrechtlich relevante Unternehmen \u2011\u2011und damit das Erzielen gewerblicher Eink\u00fcnfte\u2011\u2011 k\u00f6nnen fr\u00fcher beginnen und sp\u00e4ter enden als der Gewerbebetrieb im Sinne des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG (Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 25.06.1984 – GrS 4\/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.III.3.b aa (1); BFH-Urteile vom 30.08.2022 – X R 17\/21, BFHE 278, 327, BStBl II 2023, 396, Rz 18; vom 30.08.2012 – IV R 54\/10, BFHE 238, 198, BStBl II 2012, 927, Rz 20).<\/li>
    93. Die fehlende Deckungsgleichheit jener Begriffe zeigt sich auch in der Rechtsprechung des BFH, nach der nicht gewerbliche Eink\u00fcnfte, die einkommensteuerrechtlich als gewerblich gelten, nicht gewerbesteuerpflichtig sind, wenn dies gewerbesteuerrechtlich nicht geboten ist. So hat der BFH eine gewerbesteuerrechtliche Abf\u00e4rbung von T\u00e4tigkeiten verneint, aus denen gewerbesteuerfreie Gewinne erzielt werden (BFH-Urteil vom 30.08.2001 – IV R 43\/00, BFHE 196, 511, BStBl II 2002, 152). Ebenso hat der BFH entschieden, dass sich in den F\u00e4llen der Betriebsaufspaltung die Gewerbesteuerbefreiung einer Betriebsgesellschaft auf die Besitzgesellschaft erstrecken kann (BFH-Urteil vom 20.08.2015 – IV R 26\/13, BFHE 251, 53, BStBl II 2016, 408, zu \u00a7 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG).<\/li>
    94. d) Auch der Hinweis des BMF, dem Gesetzgeber sei es mit der Regelung in \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG darum gegangen, Personengesellschaften, die sich an gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaften beteiligen, insgesamt als einheitliches gewerbliches Unternehmen anzusehen und der Gewerbesteuer zu unterwerfen, \u00fcberzeugt nicht. Denn der Einwand l\u00e4sst den Widerspruch zur Wertung der K\u00fcrzungsregelung in \u00a7 9 Nr. 2 Satz 1 GewStG unber\u00fccksichtigt. Diese sieht vor, dass eben jene gewerblichen Beteiligungseink\u00fcnfte, die bei der Obergesellschaft einkommensteuerrechtlich dazu f\u00fchren, dass ihre gesamten Eink\u00fcnfte in solche aus Gewerbebetrieb umqualifiziert werden, bei der Obergesellschaft nicht mit Gewerbesteuer belastet werden. Ihnen gleichwohl \u2011\u2011dem Einkommensteuerrecht folgend\u2011\u2011 zwingend eine gewerbesteuerrechtliche Abf\u00e4rbewirkung zuzuschreiben mit der Folge, dass nur die „abgef\u00e4rbten“, nicht hingegen die origin\u00e4r gewerblichen Eink\u00fcnfte der Gewerbesteuer unterfallen, widerspricht der Wertung des \u00a7 9 Nr. 2 Satz 1 GewStG, nach der wegen des Objektsteuercharakters der Gewerbesteuer eine Gewerbesteuerbelastung jeweils auf der Ebene der Gesellschaft und nicht auf der ihrer Gesellschafter eintreten soll (vgl. Wendt, FR 2022, 473, 476).<\/li>
    95. Den Regelungscharakter des \u00a7 9 Nr. 2 Satz 1 GewStG verkennt der Senat dabei nicht. Die K\u00fcrzungsvorschrift kann \u2011\u2011hierauf weist das BMF zutreffend hin\u2011\u2011 erst eingreifen, wenn der Anwendungsbereich des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG er\u00f6ffnet ist. Unabh\u00e4ngig von dieser Wirkungsweise bringt die Norm jedoch zugleich zum Ausdruck \u2011\u2011und dies ist aus Sicht des Senats ausschlaggebend\u2011\u2011, dass in den F\u00e4llen der einkommensteuerrechtlichen Aufw\u00e4rtsabf\u00e4rbung die Gewerbesteuerbelastung allein auf der Ebene der Untergesellschaft erfolgen soll. Diese Wertung steht nicht im Widerspruch, sondern im Einklang mit dem die verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG tragenden Gedanken, dass die Belastung nicht gewerblicher Eink\u00fcnfte mit Gewerbesteuer nicht geboten ist, wenn das Gewerbesteueraufkommen nicht gef\u00e4hrdet ist.<\/li>
    96. Auch wenn die Ankn\u00fcpfung von \u00a7 2 GewStG an \u00a7 15 EStG \u2011\u2011wie die Finanzverwaltung meint\u2011\u2011 grunds\u00e4tzlich eine steuerart\u00fcbergreifende, einheitliche steuerliche Behandlung von gewerblichen Eink\u00fcnften sicherstellen will, so findet der angestrebte Gleichlauf dort seine Grenze, wo er eine Belastung nicht gewerblicher Eink\u00fcnfte mit Gewerbesteuer bewirkt, obwohl das Gewerbesteueraufkommen nicht gef\u00e4hrdet ist.<\/li>
    97. e) Die Auslegung des Begriffs des Gewerbebetriebs in \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG durch den Senat stellt entgegen der Auffassung des FA und des BMF keinen Versto\u00df gegen den Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung dar. Auch bei der Auslegung gesetzlich einheitlicher Begriffe kann nicht unber\u00fccksichtigt bleiben, welchem (unterschiedlichen) Ziel die jeweiligen Gesetze dienen. Es ist daher sachgerecht, bei der Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG die auf unterschiedlichen Systemen aufsetzenden gesetzlichen Wertungen des Gewerbesteuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes (vgl. Wendt, FR 2022, 473, 477) ebenso zu beachten wie das Gebot der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit, dem gerade dann besondere Bedeutung zukommt, wenn eine Gewerbesteuerbelastung nicht gewerblicher Eink\u00fcnfte in Frage steht.<\/li>
    98. f) Ebenso wenig greift der Einwand durch, die vom Senat vorgenommene Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG f\u00fchre zu gewerbesteuerlichen Wertungswiderspr\u00fcchen, da sie \u00a7 7 Satz 2 GewStG die Grundlage entziehe. Dies ist nicht der Fall. \u00a7 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG stellt eine gewerbesteuerliche Sonderregelung f\u00fcr Mitunternehmerschaften zur (ausnahmsweisen) Einbeziehung von Ver\u00e4u\u00dferungs- beziehungsweise Aufgabegewinnen in den Gewerbeertrag dar. Die Norm ist nicht dahin auszulegen, dass eine als Mitunternehmerin an einer anderen Personengesellschaft beteiligte, im \u00dcbrigen ihrerseits nur „verm\u00f6gensverwaltend“ t\u00e4tige Personengesellschaft nicht vom Regelungsgehalt dieser Norm erfasst wird (BFH-Urteil vom 19.07.2018 – IV R 39\/10, BFHE 262, 149, BStBl II 2019, 77). Dementsprechend ist \u2011\u2011trotz fehlender gewerbesteuerrechtlicher Abf\u00e4rbung auf die laufenden Eink\u00fcnfte der verm\u00f6gensverwaltenden Obergesellschaft\u2011\u2011 der Gewinn der Obergesellschaft aus der Ver\u00e4u\u00dferung ihres Mitunternehmeranteils an der Untergesellschaft gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG dem Gewerbeertrag der Untergesellschaft zuzurechnen, wenn die Obergesellschaft nur infolge ihrer gewerblichen Beteiligungseink\u00fcnfte insgesamt gewerbliche Eink\u00fcnfte erzielt (BFH-Urteil vom 19.07.2018 – IV R 39\/10, BFHE 262, 149, BStBl II 2019, 77). Demnach verhindert die verfassungsrechtlich gebotene einschr\u00e4nkende Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG zwar die gewerbesteuerrechtliche Abf\u00e4rbung der Beteiligungseink\u00fcnfte auf der Ebene der verm\u00f6gensverwaltenden Obergesellschaft, sie \u00e4ndert aber nichts daran, dass die Obergesellschaft gewerbliche Beteiligungseink\u00fcnfte im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG n.F. bezieht und der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der Beteiligung an der Untergesellschaft, den die Obergesellschaft erzielt, nach \u00a7 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG zum Gewerbeertrag der Untergesellschaft geh\u00f6rt. \u00a7 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG ordnet den Ver\u00e4u\u00dferungs- beziehungsweise Aufgabegewinn nicht dem betreffenden Gesellschafter zu, der den Ver\u00e4u\u00dferungs- oder Aufgabegewinn erzielt, sondern erweitert den Gewerbeertrag, nach dem sich die vom Gewerbesteuerschuldner geschuldete Gewerbesteuer bemisst, der H\u00f6he nach um bestimmte Ver\u00e4u\u00dferungs- beziehungsweise Aufgabegewinne (BFH-Urteil vom 19.09.2019 – IV R 50\/16, BFHE 265, 399, BStBl II 2020, 57, Rz 22). Dass sich infolge der verfassungskonformen Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG im Einzelfall gegebenenfalls die M\u00f6glichkeit zu Umgehungsgestaltungen ergeben k\u00f6nnte, f\u00fchrt zu keinem anderen Ergebnis. Denn hieraus folgt nicht, dass die vom Senat f\u00fcr geboten erachtete Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 GewStG der prinzipiellen Zielsetzung des Normgebers widerspricht.<\/li>
    99. g) Anders als das BMF meint, ergibt sich aus dem Normverst\u00e4ndnis des Senats auch kein Widerspruch zur vorliegenden Rechtsprechung des BFH.<\/li>
    100. aa) In seinem Urteil vom 08.12.2016 – IV R 8\/14 (BFHE 256, 175, BStBl II 2017, 538, Rz 27) hat der Senat entschieden, dass die Personengesellschaft, an der ein atypisch stilles Beteiligungsverh\u00e4ltnis besteht, und die atypisch stille Gesellschaft zwei (unterschiedliche) Gewerbebetriebe im Sinne des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG darstellen, f\u00fcr die jeweils eine eigene Gewerbesteuererkl\u00e4rung abzugeben ist. Soweit der Senat in diesem Kontext ausgef\u00fchrt hat, dass dann, wenn als Mitunternehmer eine Personengesellschaft beteiligt ist, auch deren T\u00e4tigkeit nach \u00a7 15 Abs. 3 EStG in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt und auch sie damit einen Gewerbebetrieb im Sinne des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG unterh\u00e4lt, der der Gewerbesteuer unterliegt, spricht dies nicht gegen die verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG im Streitfall. Das Urteil zeigt lediglich auf, dass die atypisch stille Gesellschaft im Ergebnis wie eine doppelst\u00f6ckige Personengesellschaft zu behandeln ist: Sowohl die atypisch stille Gesellschaft, der das von der Personengesellschaft als Inhaberin des Handelsgewerbes betriebene Unternehmen f\u00fcr die Dauer des Bestehens der atypisch stillen Gesellschaft zugeordnet wird, als auch die Personengesellschaft unterhalten jeweils einen selbst\u00e4ndigen Gewerbebetrieb. Es ordnet mithin die besondere Situation der atypisch stillen Gesellschaft ein, trifft jedoch keine Aussage zur vorliegend streitigen gewerbesteuerrechtlichen Abf\u00e4rbung von Beteiligungseink\u00fcnften gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 EStG.<\/li>
    101. bb) Schlie\u00dflich ergibt sich auch keine Abweichung zur Rechtsprechung des BFH zum Begriff des gewerblichen Betriebs im Sinne des \u00a7 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG (BFH-Urteil vom 29.11.2017 – I R 58\/15, BFHE 260, 209, Rz 25). Soweit das BMF den Erw\u00e4gungen des I. Senats die Aussage entnimmt, es obliege grunds\u00e4tzlich dem Gesetzgeber, bestimmte Sachverhalte aus dem Tatbestand der Gewerblichkeit auszunehmen, so schlie\u00dft dies eine einschr\u00e4nkende verfassungskonforme Auslegung des \u00a7 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG zur Vermeidung einer verfassungswidrigen \u2011\u2011weil sachlich nicht gerechtfertigten\u2011\u2011 Ungleichbehandlung von Personengesellschaften und Einzelunternehmern im Streitfall nicht aus.<\/li>
    102. D. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus \u00a7 135 Abs. 2 i.V.m. \u00a7 136 Abs. 1 Satz 1 und \u00a7 139 Abs. 4 FGO.<\/li>
    103. Legen \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 beide Beteiligte Revision ein, ist die Kostenentscheidung nach dem Grundsatz der einheitlichen Kostenverteilung nach Quoten der Gesamtkosten zu treffen (z.B. BFH-Urteile vom 27.09.2012 – III R 70\/11, BFHE 239, 116, BStBl II 2013, 544; vom 23.08.2017 – X R 7\/15, Rz 50). Demnach tragen die Kl\u00e4gerin zu 59 % und das FA zu 41 % die Kosten.<\/li>
    104. Den Beigeladenen sind keine Kosten aufzuerlegen, da sie keine Antr\u00e4ge gestellt haben. Etwaige au\u00dfergerichtliche Kosten der Beigeladenen sind nicht aus Billigkeitsgr\u00fcnden zu erstatten, da sie keine Sachantr\u00e4ge gestellt oder anderweitig das Verfahren wesentlich gef\u00f6rdert haben.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2023:U.050923.IVR24.20.0 BFH IV. Senat AO \u00a7 41, EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 1 S 1 Alt 2, EStG \u00a7 52 Abs 32a, GewStG \u00a7 2 Abs 1 S 1, EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 1 Alt 2, JStG 2007 , EmoF\u00f6ua\u00c4ndG , EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 1, EStG \u00a7 52 Abs … Zur Mitunternehmerstellung einer GbR; Abf\u00e4rbung gewerblicher Beteiligungseink\u00fcnfte: Keine Geringf\u00fcgigkeitsgrenze, keine Gewerbesteuerpflicht der aufw\u00e4rts abgef\u00e4rbten Obergesellschaft – BFH-Urteil vom 05. September 2023, IV R 24\/20<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76301","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76301","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76301"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76301\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76301"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76301"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76301"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}