{"id":76932,"date":"2024-08-04T12:32:01","date_gmt":"2024-08-04T10:32:01","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76932"},"modified":"2024-08-04T12:32:01","modified_gmt":"2024-08-04T10:32:01","slug":"mitwirkungspflichten-des-leistenden-unternehmers-bei-abtretungen-in-bautraegerfaellen-bfh-urteil-vom-17-april-2024-xi-r-16-22","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/mitwirkungspflichten-des-leistenden-unternehmers-bei-abtretungen-in-bautraegerfaellen-bfh-urteil-vom-17-april-2024-xi-r-16-22\/","title":{"rendered":"Mitwirkungspflichten des leistenden Unternehmers bei Abtretungen in Bautr\u00e4gerf\u00e4llen – BFH-Urteil vom 17. April 2024, XI R 16\/22"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.170424.XIR16.22.0<\/p>\n\n\n\n

BFH XI. Senat<\/p>\n\n\n\n

UStG \u00a7 13b, UStG \u00a7 27 Abs 19 S 3, UStG \u00a7 27 Abs 19 S 4 Nr 4, AO \u00a7 37, AO \u00a7 47, AO \u00a7 218 Abs 2, BGB \u00a7 204, BGB \u00a7 215, BGB \u00a7 398, ZPO \u00a7 167, UStG \u00a7 27 Abs 19 S 4 Nr 1, UStG VZ 2012 , UStG VZ 2013<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Finanzgericht Berlin-Brandenburg , 25. April 2022, Az: 7 K 7239\/19<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Im Rahmen der dem leistenden Unternehmer gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 des Umsatzsteuergesetzes obliegenden Mitwirkungspflichten hat dieser alles ihm Zumutbare zu tun, um dem Finanzamt die Realisation des abzutretenden Anspruchs gegen den Leistungsempf\u00e4nger auf Zahlung der gesetzlich geschuldeten Umsatzsteuer zu erm\u00f6glichen.<\/p>\n\n\n\n

2. Eine Verletzung dieser Mitwirkungspflichten, die der Erf\u00fcllungswirkung der Abtretung dieser Anspr\u00fcche entgegensteht, liegt nicht vor, wenn das Finanzamt ein Abtretungsangebot des leistenden Unternehmers ermessensfehlerhaft ablehnt.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 25.04.2022 – 7 K 7239\/19 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 vom 24.08.2020 werden dahingehend ge\u00e4ndert, dass zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 ein Guthaben in H\u00f6he von \u2026 \u20ac und zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2013 ein Guthaben in H\u00f6he von \u2026 \u20ac festgestellt wird.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Beteiligten streiten dar\u00fcber, ob eine Abtretung gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) an Zahlungs statt wirkt.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist eine GmbH. Ihr Unternehmensgegenstand ist die Herstellung von Estrichen. Sie war in den Jahren 2012 und 2013 f\u00fcr verschiedene Bautr\u00e4ger t\u00e4tig. Diese meldeten die auf die Ums\u00e4tze der Kl\u00e4gerin entfallenden Umsatzsteuerbetr\u00e4ge als Leistungsempf\u00e4nger gem\u00e4\u00df \u00a7 13b UStG an und f\u00fchrten die Umsatzsteuer ab.<\/li>
  3. Nach Ergehen des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22.08.2013 – V R 37\/10 (BFHE 243, 20, BStBl II 2014, 128) beantragten mehrere Bautr\u00e4ger gegen\u00fcber den f\u00fcr sie zust\u00e4ndigen Finanz\u00e4mtern die Erstattung der f\u00fcr die Ums\u00e4tze der Kl\u00e4gerin jeweils angemeldeten und abgef\u00fchrten Umsatzsteuer. Hierbei handelte es sich unter anderem um die Umsatzsteuer aus den in den Jahren 2012 an die \u2026 GmbH & Co. KG (G) sowie 2013 an die \u2026 GmbH & Co. KG (F) ausgef\u00fchrten Ums\u00e4tzen der Kl\u00e4gerin in H\u00f6he von (netto) \u2026 \u20ac beziehungsweise \u2026 \u20ac und dementsprechende Steuerbetr\u00e4ge von \u2026 \u20ac beziehungsweise \u2026 \u20ac.<\/li>
  4. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) teilte der Kl\u00e4gerin im November 2014 mit, dass G und F die Erstattung der f\u00fcr Leistungen der Kl\u00e4gerin nach \u00a7 13b UStG einbehaltenen und abgef\u00fchrten Umsatzsteuern f\u00fcr 2012 und 2013 beantragt h\u00e4tten. Das FA forderte die Kl\u00e4gerin zugleich auf, berichtigte Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Jahre 2012 und 2013 einzureichen, und wies unter anderem darauf hin, dass sie berichtigte Rechnungen (mit Steuerausweis) erstellen und den sich gegen den jeweiligen Leistungsempf\u00e4nger zus\u00e4tzlich (in H\u00f6he der ausgewiesenen Umsatzsteuer) ergebenden Zahlungsanspruch abtreten k\u00f6nne.<\/li>
  5. Die Kl\u00e4gerin bezweifelte zun\u00e4chst die Authentizit\u00e4t dieses Anschreibens, berief sich auf Vertrauensschutz gem\u00e4\u00df \u00a7 176 der Abgabenordnung (AO) und brachte gegen\u00fcber dem FA ferner vor, \u00a7 27 Abs. 19 UStG sei m\u00f6glicherweise nicht verfassungskonform. Zugleich erkl\u00e4rte die Kl\u00e4gerin ihre Bereitschaft, nach einer einvernehmlichen L\u00f6sung zu suchen. Das FA \u00fcbersandte unter dem 08.12.2014 sein Anschreiben an die Kl\u00e4gerin erneut. Die Kl\u00e4gerin teilte dem FA hierauf mit, dass sie sich auf Vertrauensschutz gem\u00e4\u00df \u00a7 176 AO berufe.<\/li>
  6. Im M\u00e4rz 2015 stellte die Kl\u00e4gerin, die grunds\u00e4tzlich an ihrer bisher vertretenen Rechtsauffassung festhielt, gegen\u00fcber dem FA in Aussicht, ge\u00e4nderte Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis zu erstellen und einen Abtretungsvertrag zu unterzeichnen. Eine Erkl\u00e4rung, dass die Umsatzsteuerbetr\u00e4ge nicht streitbefangen seien, k\u00f6nne sie jedoch nicht abgeben. Ihrer Bitte, einen Termin f\u00fcr ein Gespr\u00e4ch zu vereinbaren, kam das FA nicht nach.<\/li>
  7. Das FA k\u00fcndigte der Kl\u00e4gerin an, ge\u00e4nderte Umsatzsteuerbescheide f\u00fcr 2012 und 2013 zu erlassen. Es legte ferner dar, entsprechende Abtretungen anzunehmen, wenn die Kl\u00e4gerin korrigierte Rechnungen vorlege, den Leistungsempf\u00e4nger informiere und die abgetretenen Forderungen nicht streitbefangen seien. Die Kl\u00e4gerin teilte dem FA hierauf wiederum mit, sie k\u00f6nne nicht unterzeichnen, dass die Forderungen nicht streitbefangen seien. Zugleich wies die Kl\u00e4gerin erneut auf ihre Bereitschaft, eine einvernehmliche L\u00f6sung zu suchen, hin und bat abermals, ohne Erfolg, um ein Gespr\u00e4ch an Amtsstelle.<\/li>
  8. Die Umsatzsteuerbescheide f\u00fcr 2012 und 2013 wurden am 15.09.2015 unter Ber\u00fccksichtigung der Ums\u00e4tze der Kl\u00e4gerin, f\u00fcr die die Steuerschuldnerschaft der Bautr\u00e4ger nach \u00a7 13b UStG r\u00fcckg\u00e4ngig zu machen war, ge\u00e4ndert.<\/li>
  9. Im Mai 2016 teilte das FA der Kl\u00e4gerin unter anderem mit, dass es gehalten sei, das landeseinheitliche Muster eines Abtretungsvertrags zu verwenden. Abtretungen w\u00fcrden grunds\u00e4tzlich angenommen, wenn die in den einzelnen Abtretungsvertr\u00e4gen aufgelisteten Voraussetzungen erf\u00fcllt seien. Die Kl\u00e4gerin \u00fcbersandte hierauf einen nicht diesem Muster entsprechenden Abtretungsvertrag und erl\u00e4uterte, weshalb sie nicht erkl\u00e4ren k\u00f6nne, dass die Forderungen nicht streitbefangen seien.<\/li>
  10. Am 08.08.2016 erlie\u00df das FA erneut Umsatzsteuer-\u00c4nderungsbescheide f\u00fcr 2012 und 2013, die weitere Ums\u00e4tze, f\u00fcr die die Steuerschuldnerschaft nach \u00a7 13b UStG r\u00fcckg\u00e4ngig zu machen war, ber\u00fccksichtigten. Das FA teilte anschlie\u00dfend auf die den Verbleib des von der Kl\u00e4gerin zuvor \u00fcbersandten Abtretungsvertrags betreffende Nachfrage dieser mit, dass es nur Abtretungsvertr\u00e4ge anerkennen k\u00f6nne, die seinem Muster entspr\u00e4chen. Die Kl\u00e4gerin erwiderte, diese Vertr\u00e4ge aufgrund der Klausel, die Forderungen seien nicht streitbefangen, nicht unterschreiben zu k\u00f6nnen.<\/li>
  11. Das FA setzte die Kl\u00e4gerin im M\u00e4rz 2017 und Juni 2017 davon in Kenntnis, dass es das zust\u00e4ndige Ministerium zwecks Abweichung vom landeseinheitlichen Abtretungsvertrag kontaktiert habe, und legte im Oktober 2017 der Kl\u00e4gerin ge\u00e4nderte Muster von Abtretungsvertr\u00e4gen vor. Zugleich teilte das FA mit, dass f\u00fcr einen Teil der Sachverhalte eine Abtretung mit Wirkung an Zahlungs statt aus seiner Sicht nicht mehr m\u00f6glich sei, weil die Kl\u00e4gerin ihre Mitwirkungspflichten verletzt habe.<\/li>
  12. Die Kl\u00e4gerin \u00e4nderte am 19.12.2017 die Rechnungen gegen\u00fcber G und F und reichte am 21.12.2017 die erforderlichen Unterlagen sowie Abtretungen beim FA ein. Das FA nahm die Abtretungen am 22.12.2017 an, verweigerte aber die Anerkennung an Zahlungs statt. Am 11.01.2018 erlie\u00df das FA Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013, gegen die die Kl\u00e4gerin Einspruch einlegte.<\/li>
  13. Das FA setzte nach mehreren \u00c4nderungen die Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 zuletzt mit \u00c4nderungsbescheiden vom 14.08.2018 und 10.07.2019 fest. Die Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 vom 11.01.2018 wurden ebenfalls mehrfach ge\u00e4ndert. Die verbleibende Zahllast (nicht getilgter R\u00fcckstand) betrug \u2026 \u20ac beziehungsweise \u2026 \u20ac. Das FA lehnte die Erf\u00fcllungswirkung der erfolgten Abtretungen dabei endg\u00fcltig ab (Einspruchsentscheidung vom 29.11.2019).<\/li>
  14. Mit ihrer Klage machte die Kl\u00e4gerin unter anderem geltend, dass durch die Abtretung ihrer Forderungen die Anspr\u00fcche aus den entsprechenden Umsatzsteuerfestsetzungen jeweils zum F\u00e4lligkeitstag getilgt worden seien. Im Laufe des Klageverfahrens hat das FA unter dem 24.08.2020 die Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 erneut ge\u00e4ndert. Nunmehr wurde f\u00fcr 2012 und 2013 jeweils eine verbleibende Zahllast (nicht getilgter R\u00fcckstand) in H\u00f6he von \u2026 \u20ac ausgewiesen.<\/li>
  15. Das Finanzgericht (FG) gab der darauf gerichteten Klage, in den zuletzt am 24.08.2020 ge\u00e4nderten Abrechnungsbescheiden zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 ein Guthaben in H\u00f6he von \u2026 \u20ac beziehungsweise \u2026 \u20ac festzustellen, mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2022, 1717 ver\u00f6ffentlichten Urteil aus anderen Gr\u00fcnden teilweise statt, wies die Klage aber im hier ma\u00dfgeblichen Streitpunkt ab. Es war der Ansicht, dass die Kl\u00e4gerin ihren Mitwirkungspflichten im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG, zu denen auch der zeitgerechte Abschluss der Abtretungsvereinbarung geh\u00f6re, nicht in der gebotenen Weise nachgekommen sei. Aufgrund der Verz\u00f6gerung des Abschlusses der Abtretungsvereinbarung durch die Kl\u00e4gerin sei von einer Verletzung der Mitwirkungspflichten auszugehen, die dem Eintritt der Erf\u00fcllungswirkung entgegenstehe.<\/li>
  16. Mit Beschluss vom heutigen Tag – XI B 66\/22 hat der erkennende Senat \u00fcber die Beschwerde des FA wegen Urteilsberichtigung entschieden und das FG-Urteil nach \u00a7 107 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dahin ge\u00e4ndert, dass es auf Seite 7 in Absatz 9 hei\u00dfen muss „Am 07.10.2019 \u00e4nderte der Beklagte die Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer 2012 und 2013 erneut“.<\/li>
  17. Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung materiellen und formellen Rechts.<\/li>
  18. Der Gesetzgeber habe in \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG keine Regelungen zur Mitwirkungspflicht getroffen. Aus der Vorschrift sei nicht zu entnehmen, in welchem Zeitraum die Abtretung der Forderung ohne Versto\u00df gegen die Mitwirkungspflicht zu erfolgen habe. Auch zum Inhalt eines Abtretungsvertrags sei in \u00a7 27 Abs. 19 UStG nichts geregelt. Jedenfalls habe sie, die Kl\u00e4gerin, nicht versichern k\u00f6nnen, dass \u2011\u2011wie es das FA urspr\u00fcnglich gefordert habe\u2011\u2011 die Forderungen gegen\u00fcber den Bautr\u00e4gern nicht streitbefangen seien. Da das FA erst nach Ver\u00f6ffentlichung des BFH-Urteils vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16 (BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760) unter dem 27.10.2017 ge\u00e4nderte Muster von Abtretungsvertr\u00e4gen \u00fcbersandt habe, habe eine Abtretung auch erst Ende 2017 nach Pr\u00fcfung und Zusammenstellung aller notwendigen und geforderten Unterlagen erfolgen k\u00f6nnen. Au\u00dferdem habe sie, die Kl\u00e4gerin, dem FA st\u00e4ndig angeboten, \u00fcber eine einvernehmliche L\u00f6sung zu sprechen. Das FG habe bei seiner Urteilsfindung die als beh\u00f6rdliche Pflichtverletzung zu wertende Verweigerung des FA nicht ber\u00fccksichtigt.<\/li>
  19. Die Kl\u00e4gerin beantragt, <\/em>die Vorentscheidung aufzuheben und die zuletzt am 24.08.2020 ge\u00e4nderten Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 dahingehend zu \u00e4ndern, dass zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 ein Guthaben in H\u00f6he von \u2026 \u20ac beziehungsweise \u2026 \u20ac festgestellt wird.<\/li>
  20. Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  21. Es verteidigt die angefochtene Vorentscheidung. Das FG habe zu Recht angenommen, dass die Kl\u00e4gerin ihre Mitwirkungspflichten im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG verletzt habe. Die betreffenden Abtretungen seien erst am 21.12.2017 und damit erhebliche Zeit nach Anh\u00f6rung am 17.11.2014 sowie 08.12.2014 und Festsetzung der Steuerbetr\u00e4ge am 15.09.2015 angeboten worden. Obgleich die Abtretungen noch am 22.12.2017 an das Bautr\u00e4gerfinanzamt weitergeleitet worden seien, sei diesem keine ausreichende Zeit mehr zur Verf\u00fcgung gestanden, noch im Jahr 2017 eine Pr\u00fcfung in der Sache vorzunehmen. Am 09.01.2018 habe das Bautr\u00e4gerfinanzamt mitgeteilt, dass nach Guthabenauszahlung an die Bautr\u00e4ger am 24.09.2015 kein Guthaben mehr zur Aufrechnung zur Verf\u00fcgung gestanden habe. Die nachfolgende zivilrechtliche Geltendmachung der Forderungen gegen die Bautr\u00e4ger sei am Eintritt der zivilrechtlichen Verj\u00e4hrung zum 31.12.2017, auf die sich die Bautr\u00e4ger berufen h\u00e4tten, gescheitert. Die erfolgreiche Geltendmachung der Forderungen gegen die Bautr\u00e4ger sei letztlich durch das nicht zeitgerechte Handeln der Kl\u00e4gerin verhindert worden.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Das FG ist rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass den am 22.12.2017 erfolgten Abtretungen der gegen F und G bestehenden Anspr\u00fcche auf Zahlung der gesetzlichen Umsatzsteuer keine Erf\u00fcllungswirkung zukomme, weil die Kl\u00e4gerin ihre Mitwirkungspflichten im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 und 4 Nr. 4 UStG nicht erf\u00fcllt habe. Da diese Abtretungen an Zahlungs statt wirken, sind die betreffenden Steueranspr\u00fcche dadurch bereits getilgt worden, so dass durch \u00dcberweisung und Umbuchung vom 07.01.2020 beziehungsweise 05.03.2020 ein Guthaben zur Umsatzsteuer f\u00fcr 2012 und 2013 in H\u00f6he von \u2026 \u20ac beziehungsweise \u2026 \u20ac entstanden ist. Die angefochtenen Abrechnungsbescheide zur Umsatzsteuer 2012 und 2013 vom 24.08.2020, die nach \u00a7 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden sind, sind dementsprechend zu \u00e4ndern.<\/li>
    2. 1. Das FG hat zu Recht angenommen, dass das FA zum Erlass eines Abrechnungsbescheids berechtigt und verpflichtet war.<\/li>
    3. a) \u00dcber Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis (\u00a7 37 Abs. 1 AO) betreffen, entscheidet die Finanzbeh\u00f6rde nach \u00a7 218 Abs. 2 Satz 1 AO durch Abrechnungsbescheid. Dies gilt nach \u00a7 218 Abs. 2 Satz 2 AO auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch (\u00a7 37 Abs. 2 AO) betrifft. Ein Abrechnungsbescheid ergeht unter anderem dann, wenn die Verwirklichung von Anspr\u00fcchen aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis (\u00a7 37 AO) und ihr Erl\u00f6schen (\u00a7 47 AO) streitig sind (vgl. BFH-Urteile vom 19.03.2019 – VII R 27\/17, BFHE 263, 483, BStBl II 2020, 31, Rz 14; vom 18.02.2020 – VII R 39\/18, BFHE 268, 391, BStBl II 2023, 224, Rz 22; vom 24.05.2023 – XI R 45\/20, BFHE 281, 185, BStBl II 2023, 1082, Rz 17). Anspr\u00fcche aus dem Steuerschuldverh\u00e4ltnis erl\u00f6schen nach \u00a7 47 AO insbesondere durch Zahlung (\u00a7\u00a7 224, 224a, 225 AO). Ein Schuldverh\u00e4ltnis erlischt auch, wenn der Gl\u00e4ubiger eine andere als die geschuldete Leistung an Erf\u00fcllungs statt annimmt (\u00a7 364 Abs. 1 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs \u2011\u2011BGB\u2011\u2011). Einer Zahlung im Sinne des \u00a7 47 AO steht die Wirkung eines Vorgangs an Zahlungs statt gleich, wie sie \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG f\u00fcr die Abtretung des Anspruchs des Leistenden gegen den Leistungsempf\u00e4nger auf Nachzahlung der Umsatzsteuer ausdr\u00fccklich vorsieht. Die Kl\u00e4rung, ob eine solche Abtretung Erf\u00fcllungswirkung entfaltet, erfolgt im Festsetzungsverfahren nicht (vgl. zur Kl\u00e4rung der Wirksamkeit der Aufrechnung gegen\u00fcber Bautr\u00e4gern BFH-Urteile vom 23.01.2019 – XI R 21\/17, BFHE 264, 60, BStBl II 2019, 354, Rz 26; vom 24.05.2023 – XI R 45\/20, BFHE 281, 185, BStBl II 2023, 1082, Rz 18). Hier\u00fcber ist durch Abrechnungsbescheid nach \u00a7 218 Abs. 2 Satz 1 AO zu entscheiden (vgl. dazu auch BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz 47).<\/li>
    4. b) Im Streitfall liegen die Voraussetzungen f\u00fcr den Erlass eines Abrechnungsbescheids vor. Zwischen den Beteiligten ist im Revisionsverfahren allein noch streitig, ob \u2011\u2011was das Erhebungsverfahren betrifft\u2011\u2011 die vom FA am 22.12.2017 angenommenen Abtretungen der Kl\u00e4gerin vom 21.12.2017 der gegen F und G bestehenden zivilrechtlichen Anspr\u00fcche auf Zahlung der gesetzlichen Umsatzsteuer gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG an Zahlungs statt wirken.<\/li>
    5. 2. Das FG hat allerdings zu Unrecht angenommen, dass den im Revisionsverfahren noch im Streit stehenden Abtretungen nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG keine Erf\u00fcllungswirkung zukomme, weil die Kl\u00e4gerin ihre Mitwirkungspflichten verletzt habe. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.<\/li>
    6. a) Nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG wirkt die Abtretung an Zahlungs statt, wenn der leistende Unternehmer dem Leistungsempf\u00e4nger eine erstmalige oder ge\u00e4nderte Rechnung mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer ausstellt (Nr. 1), die Abtretung an das FA wirksam bleibt (Nr. 2), der Leistende dem Leistungsempf\u00e4nger diese Abtretung unverz\u00fcglich mit dem Hinweis anzeigt, dass eine Zahlung an den leistenden Unternehmer keine schuldbefreiende Wirkung mehr hat (Nr. 3) und der Leistende seiner Mitwirkungspflicht nachkommt (Nr. 4).<\/li>
    7. b) Die Wirkung der Abtretung an Zahlungs statt ist \u2011\u2011anders als das FG angenommen hat\u2011\u2011 nicht wegen Verletzung von Mitwirkungspflichten im Sinne von \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG ausgeschlossen.<\/li>
    8. Was im Einzelnen Inhalt der in \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG genannten Mitwirkungspflichten ist, ist weder dem Gesetzestext noch der Gesetzesbegr\u00fcndung (BTDrucks 18\/1995, S. 111) zu entnehmen. Die in \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG bezeichneten Mitwirkungspflichten beziehen sich auf \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG, in dessen Rahmen der leistende Unternehmer alles ihm Zumutbare zu tun hat, um dem FA die Realisation des abgetretenen zivilrechtlichen Anspruchs zu erm\u00f6glichen. Der leistende Unternehmer muss ihnen nachgekommen sein, damit die Abtretung seiner Forderung auf Umsatzsteuernachzahlung Erf\u00fcllungswirkung entfalten kann. Dem Fiskus soll die M\u00f6glichkeit gegeben werden, die nachtr\u00e4gliche Steuererstattung an den Leistungsempf\u00e4nger zu kompensieren, indem die Finanzbeh\u00f6rde der Steuererstattung in gleicher H\u00f6he einen Gegenanspruch entgegenhalten kann (vgl. dazu FG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 04.09.2019 – 7 K 7194\/18, EFG 2019, 1797, Rz 45 ff.; vom 07.12.2020 – 7 K 7211\/18, EFG 2021, 891, Rz 42 ff.; FG M\u00fcnster, Urteil vom 01.07.2021 – 5 K 3578\/18 AO, EFG 2021, 1856, Rz 91; jeweils m.w.N.). Es soll mithin die Situation herbeigef\u00fchrt werden, die bestanden h\u00e4tte, wenn alle Beteiligten von Anfang an von der zutreffenden materiellen Rechtslage ausgegangen w\u00e4ren. Dann h\u00e4tte der Leistungsempf\u00e4nger die Umsatzsteuer zus\u00e4tzlich zur vereinbarten Nettoverg\u00fctung an den leistenden Unternehmer gezahlt und der Leistende sie an den Fiskus abgef\u00fchrt (vgl. dazu FG M\u00fcnster, Urteil vom 01.07.2021 – 5 K 3578\/18 AO, EFG 2021, 1856, Rz 91, m.w.N.). Der leistende Unternehmer hat daher im Rahmen seiner Mitwirkungspflichten die Informationen und vertraglichen Unterlagen, insbesondere die H\u00f6he des m\u00f6glichen Umsatzsteuernachforderungsanspruchs betreffend, dem FA bereitzustellen, damit es die Umsatzsteuer vom Bautr\u00e4ger nachfordern kann (vgl. dazu FG M\u00fcnster, Urteile vom 15.03.2016 – 15 K 3669\/15 U, EFG 2016, 849, Rz 24, Revisionen der Kl\u00e4gerin und des FA durch BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen; vom 01.07.2021 – 5 K 3578\/18 AO, EFG 2021, 1856, Rz 91).<\/li>
    9. c) Gemessen daran ist die Kl\u00e4gerin ihren Mitwirkungspflichten in der nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG gebotenen Weise nachgekommen.<\/li>
    10. aa) Es trifft zwar zu, dass sich die Kl\u00e4gerin zun\u00e4chst auf Vertrauensschutz berufen hat. Allerdings hat die Kl\u00e4gerin ihre Haltung bereits im Jahr 2015 ge\u00e4ndert. Vor allem aber hat die Kl\u00e4gerin dem FA bereits im Jahr 2016 einen Abtretungsvertrag \u00fcbersandt. Dieses Angebot auf Abschluss eines Abtretungsvertrags im Sinne des \u00a7 398 Satz 1 BGB hat das FA ermessenswidrig nicht angenommen. Das FA war verpflichtet, die ihm von der Kl\u00e4gerin angebotene Abtretung anzunehmen, obwohl die Kl\u00e4gerin nicht versichern konnte, dass die gegen\u00fcber G und F bestehenden Anspr\u00fcche auf Zahlung der gesetzlichen Umsatzsteuer nicht streitbefangen waren.<\/li>
    11. F\u00fcr den Fall, dass ein ordnungsgem\u00e4\u00dfes Abtretungsangebot vorliegt, ist das Ermessen des FA, ob es die Abtretung nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG annimmt, bereits aus Gr\u00fcnden des Unionsrechts auf null reduziert, so dass der leistende Unternehmer f\u00fcr die in \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG umschriebene Fallgestaltung (Annahme einer Steuerschuld des Leistungsempf\u00e4ngers im Vertrauen auf eine Verwaltungsanweisung und Mitwirkung des leistenden Unternehmers bei der Durchsetzung des abgetretenen Anspruchs) einen Rechtsanspruch auf Annahme seines Abtretungsangebots hat (vgl. BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz 65).<\/li>
    12. bb) Das Angebot der Kl\u00e4gerin war ordnungsgem\u00e4\u00df, obwohl die Kl\u00e4gerin zu diesem Zeitpunkt noch keine ge\u00e4nderten Rechnungen mit Steuerausweis gegen\u00fcber G und F erteilt hatte, weil die Rechnungserteilung mit Steuerausweis nicht Voraussetzung f\u00fcr die Abtretung nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG ist, sondern nur Bedingung f\u00fcr die besondere Erf\u00fcllungswirkung nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 1 UStG (vgl. BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz 68).<\/li>
    13. cc) Das FA durfte die Annahme der Abtretung auch nicht mit der Begr\u00fcndung ablehnen, dass die Kl\u00e4gerin nicht versichert hat, dass die gegen\u00fcber G und F bestehenden Anspr\u00fcche auf Zahlung der gesetzlichen Umsatzsteuer nicht streitbefangen waren. Da der einfachgesetzliche Ausschluss des abgabenrechtlichen Vertrauensschutzes nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 2 UStG nur dann mit den unionsrechtlichen Vorgaben im Einklang steht, wenn dem leistenden Unternehmer hieraus keine Nachteile entstehen (vgl. BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz 37), ist das Realisationsrisiko letztlich dem Fiskus zuzuweisen. Es darf nicht zu Lasten des leistenden Unternehmers gehen, wenn die Realisation scheitert, weil keine wirksame Aufrechnung vorgenommen werden kann und eine Durchsetzung der Forderung auf anderem Wege scheitert (vgl. auch FG M\u00fcnster, Urteil vom 01.07.2021 – 5 K 3578\/18 AO, EFG 2021, 1856, Rz 94). Steht dem leistenden Unternehmer kein abtretbarer Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer gegen den Leistungsempf\u00e4nger zu, darf das FA die Steuerfestsetzung nicht nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 1 UStG \u00e4ndern (vgl. BFH-Urteile vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760; vom 31.01.2024 – V R 24\/21, BFH\/NV 2024, 742).<\/li>
    14. Daher reduzierte sich das dem FA nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG einger\u00e4umte Ermessen auf null, so dass seine Entscheidung, dieses zun\u00e4chst von der Kl\u00e4gerin abgegebene Abtretungsangebot nicht anzunehmen, ermessensfehlerhaft war (vgl. BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16, BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz 66).<\/li>
    15. dd) Weiter ber\u00fccksichtigt der Senat zu Lasten des FA, dass gem\u00e4\u00df \u00a7 215 BGB die Verj\u00e4hrung die Aufrechnung nicht ausschlie\u00dft, wenn der Anspruch in dem Zeitpunkt noch nicht verj\u00e4hrt war, in dem erstmals aufgerechnet werden konnte (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichtshofs vom 08.11.2011 – XI ZR 341\/10, Monatsschrift f\u00fcr Deutsches Recht 2012, 110, Rz 10 f; BFH-Urteil vom 31.01.2024 – V R 24\/21, BFH\/NV 2024, 742, Rz 18; Urteil des FG M\u00fcnster vom 17.06.2020 – 15 K 3839\/17 AO, EFG 2020, 1288, Rz 62 ff.). Die Vorschrift l\u00e4sst die Aufrechnung auch mit verj\u00e4hrten Anspr\u00fcchen zu, wenn die Aufrechnungslage in noch unverj\u00e4hrter Zeit bestanden hat. Dass es dazu im Streitfall nicht gekommen ist, beruht nach Mitteilung des Bautr\u00e4gerfinanzamts darauf, dass nach Guthabenauszahlung an die Bautr\u00e4ger am 24.09.2015 kein Guthaben mehr zur Aufrechnung zur Verf\u00fcgung gestanden habe.<\/li>
    16. Das Bautr\u00e4gerfinanzamt hat bei der Auszahlung schlicht die seinerzeit bestehende Weisung nicht beachtet, dass eine Entscheidung \u00fcber den (anteiligen) Erstattungsanspruch des Leistungsempf\u00e4ngers bis zur R\u00fcckmeldung des jeweils f\u00fcr den leistenden Unternehmer zust\u00e4ndigen Finanzamts \u00fcber das Vorliegen einer (wirksamen) Abtretung nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG zur\u00fcckgestellt werden soll (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen \u2011\u2011BMF\u2011\u2011 vom 31.07.2014, BStBl I 2014, 1073, Rz 15). Sp\u00e4ter hat das BMF die Weisung dadurch erg\u00e4nzt, dass Leistungsempf\u00e4ngern beantragte Umsatzsteuererstattungen \u2011\u2011unter Berufung auf den Grundsatz von Treu und Glauben und des unionsrechtlichen Neutralit\u00e4tsgebots\u2011\u2011 nur gew\u00e4hrt werden, soweit sie die nachtr\u00e4gliche Zahlung der fraglichen Umsatzsteuer an den leistenden Unternehmer nachweisen oder mit dem Erstattungsanspruch gegen nach \u00a7 27 Abs. 19 UStG vom leistenden Unternehmer an die Finanzbeh\u00f6rde abgetretene (zivilrechtliche) Forderungen aufgerechnet werden kann; im \u00dcbrigen bestand die Weisung, die Umsatzsteuererstattung abzulehnen (BMF-Schreiben vom 26.07.2017, BStBl I 2017, 1001, Rz 15a). Soweit sich die Finanzverwaltung durch Auszahlung der Guthaben nicht an die Weisung vom 31.07.2014 gehalten und sich dadurch des m\u00f6glichen Schutzes des \u00a7 215 BGB freiwillig selbst begeben hat, obwohl die Kl\u00e4gerin eine Abtretung nicht endg\u00fcltig abgelehnt hatte, kann dies nicht zu Lasten der Kl\u00e4gerin gehen.<\/li>
    17. ee) Auch konnte im Hinblick auf den mit der Abtretung verbundenen Zweck des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG, es dem Fiskus grunds\u00e4tzlich zu erm\u00f6glichen, dem Erstattungsbegehren des Leistungsempf\u00e4ngers eine Gegenforderung in gleicher H\u00f6he entgegenzusetzen oder ein bereits erstattetes Guthaben zur\u00fcckzuverlangen, selbst noch mit der von der Kl\u00e4gerin am 21.12.2017 abgegebenen Erkl\u00e4rung, die mit Ablauf des 31.12.2017 verj\u00e4hrten Forderungen gegen G und F abzutreten, erreicht werden.<\/li>
    18. Das FA hat dieses Abtretungsangebot am 22.12.2017 angenommen und am selben Tag das Bautr\u00e4gerfinanzamt hiervon in Kenntnis gesetzt. Dem Bautr\u00e4gerfinanzamt w\u00e4re es daher noch m\u00f6glich und auch unter Ber\u00fccksichtigung der bevorstehenden Weihnachtsfeiertage und des Jahreswechsels zumutbar gewesen, diese Anspr\u00fcche gegen\u00fcber G und F noch vor dem 31.12.2017 geltend zu machen und verj\u00e4hrungshemmende Ma\u00dfnahmen im Sinne des \u00a7 204 BGB zu ergreifen, zum Beispiel eine Klage gegen G und F zu erheben (\u00a7 204 Abs. 1 Nr. 1 BGB) oder einen Mahnbescheid zu beantragen (\u00a7 204 Abs. 1 Nr. 3 BGB). Die Hemmung der Verj\u00e4hrung w\u00e4re auch eingetreten, wenn die Klage oder der Mahnbescheid erst im Jahr 2018 zugestellt worden w\u00e4ren, da in diesen F\u00e4llen die Hemmung der Verj\u00e4hrung nach \u00a7 167 der Zivilprozessordnung bereits mit Eingang des Antrags oder der Erkl\u00e4rung eintritt, wenn die Zustellung demn\u00e4chst erfolgt.<\/li>
    19. Die Tatsache, dass die Kl\u00e4gerin die Forderungen erst am 21.12.2017 an das FA abgetreten hat, hatte daher nicht zwingend zur Folge, dass die Forderungen gegen\u00fcber G und F nicht mehr h\u00e4tten realisiert werden k\u00f6nnen. Der Kl\u00e4gerin kann daher auch nicht der Vorwurf gemacht werden, nicht im gebotenen Ma\u00dfe an der Durchsetzung des abgetretenen Anspruchs im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG mitgewirkt zu haben. Es ist ihr nicht zuzurechnen, wenn das Bautr\u00e4gerfinanzamt an den im Jahr 2017 verbleibenden Arbeitstagen organisatorisch nicht mehr in der Lage war, unverz\u00fcglich verj\u00e4hrungshemmende Ma\u00dfnahmen zu ergreifen.<\/li>
    20. ff) Au\u00dferdem musste der Kl\u00e4gerin als Bauleistender zugestanden werden, dass sie die anfangs vielfach rechtlich in Zweifel gezogene Norm des \u00a7 27 Abs. 19 UStG bis zur Kl\u00e4rung ihrer Verfassungs- und Unionsrechtm\u00e4\u00dfigkeit durch das BFH-Urteil vom 23.02.2017 – V R 16\/16, V R 24\/16 (BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760) zun\u00e4chst kritisch hinterfragte. Eine Verletzung der Mitwirkungspflichten im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG kann jedenfalls ebenso wenig darin gesehen werden, dass die Kl\u00e4gerin die Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit dieser Rechtsnorm und ihrer Anwendung teilte. Es konnte von der Kl\u00e4gerin nicht erwartet werden, dass \u2011\u2011wie es das FG dagegen angenommen hat\u2011\u2011 sie unmittelbar nach Kenntniserlangung \u00fcber die Erstattungsantr\u00e4ge der G und F und deren Rechtsfolgen mit Schreiben des FA vom November 2014 die Abtretung erkl\u00e4rte und ge\u00e4nderte Rechnungen ausstellte.<\/li>
    21. gg) Ferner ist zu ber\u00fccksichtigen, dass die Kl\u00e4gerin seit 2015 wiederholt erkl\u00e4rt hat, an einer einvernehmlichen L\u00f6sung interessiert zu sein, und hierzu mehrfach sowohl das FA als auch den Abteilungsleiter Umsatzsteuer des Ministeriums der Finanzen des Landes um ein Gespr\u00e4ch an Amtsstelle ersucht hat, was ihr jeweils verwehrt wurde. Dies zeigt, dass die Kl\u00e4gerin ihrer Pflicht, im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 4 UStG mitzuwirken, nachgekommen ist. F\u00fcr eine Verletzung ihrer Mitwirkungspflichten bleibt im Hinblick auf die beh\u00f6rdliche Gespr\u00e4chsverweigerung insoweit kein Raum.<\/li>
    22. 3. Da das Urteil des FG danach keinen Bestand haben kann, bedarf es vorliegend keiner Entscheidung dar\u00fcber, ob \u2011\u2011was die Kl\u00e4gerin mit ihrer Revision ferner als Verfahrensfehler r\u00fcgt\u2011\u2011 das FG bei seiner Urteilsfindung es unterlassen habe, die aus ihrer Sicht als beh\u00f6rdliche Pflichtverletzung zu wertende Gespr\u00e4chsverweigerung des FA zu ber\u00fccksichtigen.<\/li>
    23. 4. Die Sache ist spruchreif.<\/li>
    24. a) Die weiteren Voraussetzungen des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 UStG liegen vor.<\/li>
    25. aa) Die Kl\u00e4gerin hat gem\u00e4\u00df \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 1 UStG als leistende Unternehmerin gegen\u00fcber den Leistungsempf\u00e4ngern G und F am 19.12.2017 ge\u00e4nderte Rechnungen mit offenem Umsatzsteuerausweis erteilt.<\/li>
    26. bb) Die gegen\u00fcber G und F bestehenden Anspr\u00fcche auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer hat die Kl\u00e4gerin am 21.12.2017 dem FA nach \u00a7 27 Abs. 19 Satz 3 UStG zur Abtretung angeboten. Das FA hat diese Abtretungen am 22.12.2017 angenommen. Die Abtretungen sind nach \u00a7 398 Satz 1 BGB wirksam erfolgt und im Sinne des \u00a7 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 2 UStG auch wirksam geblieben. Gegenteiliges ist weder vom FG festgestellt noch vorgetragen oder ersichtlich.<\/li>
    27. cc) Au\u00dferdem steht zwischen den Beteiligten nicht im Streit, dass die Abtretungen gegen\u00fcber G und F unverz\u00fcglich mit dem Hinweis angezeigt wurden, dass eine Zahlung an die Kl\u00e4gerin als die leistende Unternehmerin keine schuldbefreiende Wirkung mehr hat. Aus den Akten ergibt sich, dass die Kl\u00e4gerin die unter dem 19.12.2017 ge\u00e4nderten Rechnungen jeweils mit Schreiben vom 20.12.2017 an G und F versendet hat mit dem Hinweis, dass die jeweilige Forderung aus der ge\u00e4nderten Rechnung an das zust\u00e4ndige FA abgetreten ist und eine Zahlung an sie, die Abtretende, keine schuldbefreiende Wirkung mehr hat. Die Kl\u00e4gerin hat das FA mit Schreiben vom 21.12.2017 auch dar\u00fcber in Kenntnis gesetzt, dass es diese Hinweise gegen\u00fcber G und F erteilt hat. Gegenteiliges ist auch insoweit weder vom FG festgestellt noch vorgetragen oder ersichtlich.<\/li>
    28. b) Der Senat kann aufgrund der vom FG getroffenen tats\u00e4chlichen Feststellungen in der Sache selbst entscheiden (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Der Klage ist in vollem Umfang stattzugeben.<\/li>
    29. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li>
    30. 6. Der Senat entscheidet mit Einverst\u00e4ndnis der Beteiligten ohne m\u00fcndliche Verhandlung durch Urteil (\u00a7 90 Abs. 2, \u00a7 121 Satz 1 FGO).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2024:U.170424.XIR16.22.0 BFH XI. Senat UStG \u00a7 13b, UStG \u00a7 27 Abs 19 S 3, UStG \u00a7 27 Abs 19 S 4 Nr 4, AO \u00a7 37, AO \u00a7 47, AO \u00a7 218 Abs 2, BGB \u00a7 204, BGB \u00a7 215, BGB \u00a7 398, ZPO \u00a7 167, UStG \u00a7 27 Abs 19 S 4 Nr 1, … Mitwirkungspflichten des leistenden Unternehmers bei Abtretungen in Bautr\u00e4gerf\u00e4llen – BFH-Urteil vom 17. April 2024, XI R 16\/22<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76932","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76932","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76932"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76932\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76932"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76932"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76932"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}