{"id":76957,"date":"2024-08-04T12:42:31","date_gmt":"2024-08-04T10:42:31","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=76957"},"modified":"2024-08-04T12:42:31","modified_gmt":"2024-08-04T10:42:31","slug":"zur-beruecksichtigung-von-verlusten-nach-%c2%a7-17-abs-4-estg-und-%c2%a7-20-abs-2-estg-kein-wahlrecht-bezueglich-der-bfh-vertrauensschutzregelung-bfh-urteil-vom-20-februar-2024-ix-r-12-23","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zur-beruecksichtigung-von-verlusten-nach-%c2%a7-17-abs-4-estg-und-%c2%a7-20-abs-2-estg-kein-wahlrecht-bezueglich-der-bfh-vertrauensschutzregelung-bfh-urteil-vom-20-februar-2024-ix-r-12-23\/","title":{"rendered":"Zur Ber\u00fccksichtigung von Verlusten nach \u00a7 17 Abs. 4 EStG und \u00a7 20 Abs. 2 EStG – Kein Wahlrecht bez\u00fcglich der BFH-Vertrauensschutzregelung – BFH-Urteil vom 20. Februar 2024, IX R 12\/23"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.200224.IXR12.23.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IX. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 17 Abs 1, EStG \u00a7 17 Abs 2, EStG \u00a7 17 Abs 4, EStG \u00a7 20 Abs 2, EStG \u00a7 20 Abs 8 S 1, EStG \u00a7 52 Abs 25a S 2, EStG \u00a7 17 Abs 2a S 3 Nr 2, EStG VZ 2016 , HGB \u00a7 255, GmbHG \u00a7 30, GmbHG \u00a7 31, MoMiG Art 1, EmoF\u00f6ua\u00c4ndG Art 2 Nr 10<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG D\u00fcsseldorf, 19. Januar 2023, Az: 14 K 1638\/20 E<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Die Existenz des mit dem Gesetz zur weiteren F\u00f6rderung der Elektromobilit\u00e4t und zur \u00c4nderung weiterer steuerlicher Vorschriften geschaffenen Wahlrechts des Steuerpflichtigen, auch f\u00fcr Ver\u00e4u\u00dferungen vor dem 31.07.2019 r\u00fcckwirkend die Neuregelung des \u00a7 17 Abs. 2a des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch zu nehmen (\u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG), l\u00e4sst die im Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) angeordnete befristete Fortgeltung der herk\u00f6mmlichen Rechtsgrunds\u00e4tze zur Behandlung von (ehemals) eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen im Rahmen des \u00a7 17 EStG nicht entfallen.<\/p>\n\n\n\n

2. Steuerpflichtige k\u00f6nnen im Fall der Nichtaus\u00fcbung des Wahlrechts nach \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG nicht auf die Anwendung dieser Fortgeltungsanordnung verzichten.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts D\u00fcsseldorf vom 19.01.2023 – 14 K 1638\/20 E aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht D\u00fcsseldorf zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Streitig ist die steuerliche Ber\u00fccksichtigung des Ausfalls von Darlehen im Zusammenhang mit der Aufl\u00f6sung einer Kapitalgesellschaft.<\/li>
  2. Die miteinander verheirateten Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) wurden im Streitjahr 2016 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kl\u00e4ger war Gesellschafter der \u2026 GmbH (GmbH) mit einem Gesch\u00e4ftsanteil im Nennbetrag von 20.000 \u20ac (entspricht 80 % des Stammkapitals). Der Kl\u00e4ger hatte die Beteiligung zum Nennbetrag erworben.<\/li>
  3. Die Kl\u00e4gerin hatte sich am 17.07.2013 selbstschuldnerisch gegen\u00fcber der \u2026 (Bank) zur Absicherung verschiedener Verbindlichkeiten der GmbH, unter anderem aus einem Kontokorrentkonto, verb\u00fcrgt. Der Kl\u00e4ger schloss mit der GmbH am 27.12.2015 zwei Darlehensvertr\u00e4ge \u00fcber insgesamt 150.000 \u20ac. Am xx.xx.2016 wurde das Insolvenzverfahren \u00fcber das Verm\u00f6gen der GmbH er\u00f6ffnet. In zeitlichem Zusammenhang mit dem Insolvenzantrag k\u00fcndigte die Bank das Kontokorrentverh\u00e4ltnis und stellte den auf dem Konto befindlichen Negativsaldo f\u00e4llig. Das Landgericht (LG) \u2026 hat mit Urteil vom 17.06.2020 festgestellt, dass der Bank gegen die Kl\u00e4gerin aus der B\u00fcrgschaft \u00fcber die hierauf erfolgte Zahlung von 18.500 \u20ac hinaus keine (weitere) Forderung zusteht.<\/li>
  4. In ihrer Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr den Veranlagungszeitraum 2016 erkl\u00e4rten die Kl\u00e4ger einen Verlust nach \u00a7 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in H\u00f6he von 170.000 \u20ac vor Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens. Dieser setzte sich zusammen aus dem Verlust des Stammkapitals an der GmbH in H\u00f6he von 20.000 \u20ac sowie dem Ausfall der R\u00fcckzahlungsanspr\u00fcche aus den Darlehen in H\u00f6he von 150.000 \u20ac.<\/li>
  5. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) ber\u00fccksichtigte mit Einkommensteuerbescheid 2016 vom 02.03.2018 lediglich den Stammkapitalverlust (12.000 \u20ac nach Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens).<\/em><\/li>
  6. Mit Schreiben vom 05.09.2019 teilte der Insolvenzverwalter mit, dass eine R\u00fcckzahlung der Darlehen in H\u00f6he von 150.000 \u20ac bis zur Insolvenzer\u00f6ffnung nicht ersichtlich gewesen sei. Mit weiterem Schreiben vom 27.01.2020 best\u00e4tigte der Insolvenzverwalter, dass bereits bei Insolvenzer\u00f6ffnung nicht damit zu rechnen gewesen sei, dass an den Kl\u00e4ger im Rahmen des Insolvenzverfahrens Zahlungen flie\u00dfen w\u00fcrden. Laut Zwischenbericht des Insolvenzverwalters vom 22.08.2022 entfiel auf die Insolvenzgl\u00e4ubiger eine Quote von rund 17,9 %. Ein Verfahrensabschluss sei noch nicht absehbar.<\/li>
  7. Der gegen den Einkommensteuerbescheid vom 02.03.2018 eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg und f\u00fchrte nach erfolgtem Verb\u00f6serungshinweis zu einer Heraufsetzung der Einkommensteuer (Einspruchsentscheidung vom 05.06.2020). Das FA erkannte keinen Verlust aus \u00a7 17 EStG mehr an.<\/li>
  8. Die hiergegen erhobene Klage hat aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2023, 1457 abgedruckten Gr\u00fcnden zu einer \u00c4nderung der Einkommensteuerfestsetzung dahingehend gef\u00fchrt, dass bei den Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers gem\u00e4\u00df \u00a7 17 Abs. 4 EStG ein Verlust in H\u00f6he von 12.000 \u20ac nach Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens sowie bei den Eink\u00fcnften des Kl\u00e4gers aus Kapitalverm\u00f6gen ein Verlust aus dem Ausfall von Darlehensforderungen in H\u00f6he von 150.000 \u20ac, der nach \u00a7 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG der tariflichen Einkommensteuer unterf\u00e4llt, ber\u00fccksichtigt wurden (Finanzgericht D\u00fcsseldorf \u2011\u2011FG\u2011\u2011, Urteil vom 19.01.2023 – 14 K 1638\/20 E).<\/li>
  9. Mit der vom FG zugelassenen Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Der Aufl\u00f6sungsverlust k\u00f6nne nicht im Streitjahr, sondern erst bei Abschluss des Insolvenzverfahrens ber\u00fccksichtigt werden. Der Darlehensausfall sei nicht bei den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen zu ber\u00fccksichtigen, sondern dem Anwendungsbereich des \u00a7 17 EStG zuzuordnen.<\/li>
  10. Das FA beantragt,
    das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage als unbegr\u00fcndet abzuweisen.<\/li>
  11. Die Kl\u00e4ger beantragen,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  12. Zutreffend sei der Aufl\u00f6sungsverlust bereits im Streitjahr ber\u00fccksichtigt worden, da nach den bindenden Feststellungen des FG bereits in 2016 festgestanden habe, dass eine R\u00fcckzahlung des Gesellschaftsverm\u00f6gens ausscheide und nicht mehr mit einer \u00c4nderung des Aufl\u00f6sungsverlusts zu rechnen gewesen sei. Im \u00dcbrigen sei der Darlehensausfall nicht bei den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb zu ber\u00fccksichtigen. Soweit dies allenfalls auf der Grundlage der Fortgeltungsanordnung der Senatsentscheidung vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 40) m\u00f6glich sei, k\u00f6nne sich diese Fortgeltungsanordnung als Vertrauensschutzregelung nicht zu Ungunsten des Steuerpflichtigen auswirken.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben, und die Sache ist zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011).<\/li>
    2. Das FG hat mit rechtsfehlerhafter Begr\u00fcndung den Ausfall der Darlehensr\u00fcckzahlungsanspr\u00fcche des Kl\u00e4gers den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG zugeordnet. Es ist nicht auszuschlie\u00dfen, dass dieser Verlust ganz oder zumindest teilweise den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb gem\u00e4\u00df \u00a7 17 Abs. 4 Satz 1 EStG zuzuordnen ist, sodass das Urteil aufzuheben und an die Vorinstanz zur\u00fcckzuverweisen ist.<\/li>
    3. 1. Zu Unrecht geht das FG davon aus, dass eine Ber\u00fccksichtigung der Darlehensverluste bei den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb gem\u00e4\u00df \u00a7 17 Abs. 4 Satz 1 EStG nicht in Betracht kommt.<\/li>
    4. a) Der Kl\u00e4ger hat im Streitjahr 2016 einen Verlust aus der insolvenzbedingten Aufl\u00f6sung der GmbH gem\u00e4\u00df \u00a7 17 Abs. 4 Satz 1, Abs. 1 Satz 1 EStG realisiert.<\/li>
    5. aa) Nach \u00a7 17 Abs. 1 und 4 EStG geh\u00f6rt zu den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb unter den dort genannten Voraussetzungen der Gewinn aus der Aufl\u00f6sung von Kapitalgesellschaften. Steuerbar ist auch ein aus der Aufl\u00f6sung einer Kapitalgesellschaft entstehender Verlust (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 20.08.2013 – IX R 1\/13, Rz 13, m.w.N.).<\/li>
    6. Ein Aufl\u00f6sungsverlust kann im Sinne von \u00a7 17 Abs. 4 EStG nach der st\u00e4ndigen Senatsrechtsprechung bereits in dem Jahr erfasst werden, in dem mit einer wesentlichen \u00c4nderung des bereits feststehenden Verlusts nicht mehr zu rechnen ist (Senatsurteil vom 19.11.2019 – IX R 7\/19, Rz 16, m.w.N.). Ein Aufl\u00f6sungsverlust steht fest, wenn der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zur\u00fcckgezahlten Verm\u00f6gens einerseits (\u00a7 17 Abs. 4 Satz 2 EStG) und die Liquidations- und Anschaffungskosten des Gesellschafters andererseits (\u00a7 17 Abs. 2 Satz 1 EStG) feststehen. Gleiches gilt, wenn sicher ist, dass eine Zuteilung oder Zur\u00fcckzahlung von Gesellschaftsverm\u00f6gen an die Gesellschafter ausscheidet und wenn die durch die Beteiligung veranlassten Aufwendungen feststehen (Senatsurteil vom 19.11.2019 – IX R 7\/19, Rz 17, m.w.N.). Bei der Aufl\u00f6sung einer Gesellschaft infolge der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens ist dies regelm\u00e4\u00dfig erst bei Beendigung der Liquidation der Fall (vgl. Senatsurteil vom 19.11.2019 – IX R 7\/19, Rz 32). Etwas anderes kommt ausnahmsweise dann in Betracht, wenn aufgrund des Inventars und der Insolvenz\u00f6ffnungsbilanz des Insolvenzverwalters (\u00a7\u00a7 151, 153  der Insolvenzordnung \u2011\u2011InsO\u2011\u2011) oder einer Zwischenrechnungslegung (\u00a7 66 Abs. 3 InsO) ohne weitere Ermittlungen und mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit damit zu rechnen ist, dass das Verm\u00f6gen der Gesellschaft zu Liquidationswerten die Schulden nicht mehr decken wird und ein Zwangsvergleich ausgeschlossen erscheint (vgl. Senatsurteil vom 19.11.2019 – IX R 7\/19, Rz 19).<\/li>
    7. bb) Unter Anwendung dieser Grunds\u00e4tze ist das FG in nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gekommen, dass der Verlust des Kl\u00e4gers aus seiner Beteiligung an der GmbH im Streitjahr bereits feststand.<\/li>
    8. Die f\u00fcr den Senat nach \u00a7 118 Abs. 2 FGO bindende Feststellung des FG, bereits bei Insolvenzer\u00f6ffnung im Jahr 2016 sei nicht damit zu rechnen gewesen, dass an den Kl\u00e4ger als Gesellschafter der GmbH im Rahmen des Insolvenzverfahrens Zahlungen flie\u00dfen w\u00fcrden, ist vor dem Hintergrund des vom FG angef\u00fchrten Berichts des Insolvenzverwalters vom 18.08.2016, wonach einer freien Masse in H\u00f6he von 1.418.869,89 \u20ac prognostizierte Masseverbindlichkeiten von rund 225.000 \u20ac, Verfahrenskosten in H\u00f6he von rund 240.000 \u20ac und Insolvenzforderungen in H\u00f6he von 4.010.418,21 \u20ac gegen\u00fcberst\u00fcnden, plausibel und verst\u00f6\u00dft nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungss\u00e4tze.<\/li>
    9. Auch standen im Jahr 2016 nach den Feststellungen des FG bereits die durch die Beteiligung des Kl\u00e4gers veranlassten Aufwendungen fest. Soweit das FA darauf hinweist, dass erst am 17.06.2020 ein Verfahren vor dem LG \u2026 wegen einer Inanspruchnahme aufgrund der B\u00fcrgschaft f\u00fcr Verbindlichkeiten der GmbH geendet habe, \u00fcbersieht es, dass B\u00fcrgin nur die Kl\u00e4gerin war. Die Inanspruchnahme der Kl\u00e4gerin aus der von ihr eingegangenen B\u00fcrgschaft f\u00fchrt nicht zu Aufwendungen des Kl\u00e4gers auf seine Beteiligung an der GmbH.<\/li>
    10. b) Bei der Ermittlung des Aufl\u00f6sungsverlusts gem\u00e4\u00df \u00a7 17 Abs. 4 Satz 1, Abs. 2 EStG ist der Verlust des Kl\u00e4gers aus seinen Stammeinlagen in H\u00f6he von 20.000 \u20ac zu ber\u00fccksichtigen. Nach Anwendung des Teileink\u00fcnfteverfahrens nach \u00a7 3 Nr. 40 Buchst. c Satz 1 und 2 i.V.m. \u00a7 3c Abs. 2 Satz 1 EStG sind insoweit 12.000 \u20ac (20.000 \u20ac x 60 %) abziehbar. Da dies zwischen den Beteiligten unstreitig ist, verzichtet der Senat auf weitere Erl\u00e4uterungen.<\/li>
    11. c) Die Auffassung der Vorinstanz und der Kl\u00e4ger, der Verlust aus dem Ausfall der Darlehensr\u00fcckzahlungsanspr\u00fcche gegen die GmbH m\u00fcsse nicht als nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten den Eink\u00fcnften aus \u00a7 17 Abs. 4 EStG, sondern k\u00f6nne wahlweise \u2011\u2011steuerlich g\u00fcnstiger\u2011\u2011 den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG zugeordnet werden, sofern kein Antrag nach \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG gestellt werde, ist unzutreffend.<\/li>
    12. aa) Die bisherige Rechtsprechung nahm auf der Grundlage des Eigenkapitalersatzrechts, das durch eine weitgehende Gleichbehandlung der eigenkapitalersetzenden Finanzierungsleistungen mit dem nach \u00a7\u00a7 30, 31 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschr\u00e4nkter Haftung i.d.F. bis zum Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bek\u00e4mpfung von Missbr\u00e4uchen vom 23.10.2008 (BGBl I 2008, 2026) \u2011\u2011GmbHG a.F.\u2011\u2011 gebundenen Kapital gekennzeichnet war, unter anderem beim Ausfall eines Gesellschafters mit seinem Anspruch auf R\u00fcckzahlung eines der Gesellschaft gew\u00e4hrten Darlehens bei \u00a7 17 Abs. 4 EStG zu ber\u00fccksichtigende nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten an, wenn die Hingabe des Darlehens durch das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis veranlasst war (Senatsurteil vom 19.08.2008 – IX R 63\/05, BFHE 222, 474, BStBl II 2009, 5, unter II.1.a, m.w.N.). F\u00fcr die Beurteilung, ob eine Finanzierungshilfe durch das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis veranlasst war, stellte der BFH darauf ab, ob sie eigenkapitalersetzend war (z.B. BFH-Urteil vom 23.05.2000 – VIII R 3\/99, BFH\/NV 2001, 23, unter 2., m.w.N.). Er bejahte dies, wenn der Gesellschafter der Gesellschaft zu einem Zeitpunkt, in dem ihr die Gesellschafter als ordentliche Kaufleute nur noch Eigenkapital zugef\u00fchrt h\u00e4tten (Krise der Gesellschaft), stattdessen ein Darlehen gew\u00e4hrt, eine B\u00fcrgschaft zur Verf\u00fcgung gestellt oder eine wirtschaftlich entsprechende andere Rechtshandlung im Sinne des \u00a7 32a Abs. 1 und 3 GmbHG a.F. vorgenommen hatte (sogenanntes funktionelles Eigenkapital). Lagen diese Voraussetzungen nicht vor, hatte die Finanzierungshilfe (auch gesellschaftsrechtlich) nicht die Funktion von Eigenkapital und der Gesellschafter war insofern wie jeder Drittgl\u00e4ubiger zu behandeln \u2011\u2011Fremdkapital\u2011\u2011 (Senatsurteile vom 07.12.2010 – IX R 16\/10, Rz 24, m.w.N. und vom 11.07.2017 – IX R 36\/15, BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 18).<\/li>
    13. Mit der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts zum 01.11.2008 durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bek\u00e4mpfung von Missbr\u00e4uchen ist die Grundlage der bisherigen Rechtsprechung weggefallen. Es wurde deshalb erforderlich, neue Ma\u00dfst\u00e4be f\u00fcr die steuerliche Ber\u00fccksichtigung von Aufwendungen des Gesellschafters aus bisher eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen zu entwickeln (Senatsurteile vom 11.07.2017 – IX R 36\/15, BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 32 sowie vom 20.07.2018 – IX R 5\/15, BFHE 262, 135, BStBl II 2019, 194, Rz 19).<\/li>
    14. Die bisherigen Grunds\u00e4tze zur Ber\u00fccksichtigung von nachtr\u00e4glichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen sind nach dem Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208) allerdings weiter anzuwenden, wenn der Gesellschafter eine eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum Tag der Ver\u00f6ffentlichung dieses Urteils (27.09.2017) geleistet hat oder wenn eine Finanzierungshilfe des Gesellschafters bis zu diesem Tag eigenkapitalersetzend geworden ist (Senatsurteile vom 11.07.2017 – IX R 36\/15, BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 40 und 41; vom 02.07.2019 – IX R 13\/18, BFHE 265, 333, BStBl II 2020, 89, Rz 17; vom 14.01.2020 – IX R 9\/18, BFHE 268, 61, BStBl II 2020, 490, Rz 23 sowie vom 18.07.2023 – IX R 21\/21, BFHE 281, 472, BStBl II 2024, 169, Rz 19). Dem schloss sich im Ergebnis auch die Finanzverwaltung an (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen \u2011\u2011BMF\u2011\u2011 vom 05.04.2019, BStBl I 2019, 257).<\/li>
    15. Der Gesetzgeber reagierte auf die Senatsurteile vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208) sowie vom 20.07.2018 – IX R 5\/15 (BFHE 262, 135, BStBl II 2019, 194) mit dem Gesetz zur weiteren F\u00f6rderung der Elektromobilit\u00e4t und zur \u00c4nderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451). Er f\u00fchrte in \u00a7 17 EStG mit Abs. 2a eine Definition der Anschaffungskosten von Anteilen an Kapitalgesellschaften im Sinne von \u00a7 17 EStG in Anlehnung an \u00a7 255 des Handelsgesetzbuchs ein (BRDrucks 356\/19, S. 122). Der in diesem Kontext eingef\u00fcgte \u00a7 17 Abs. 2a Satz 3 Nr. 2 EStG regelt, unter welchen Voraussetzungen auch nach der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts Darlehensverluste als nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten bei den Eink\u00fcnften im Sinne von \u00a7 17 EStG zu ber\u00fccksichtigen sind.<\/li>
    16. \u00a7 17 Abs. 2a EStG ist nach \u00a7 52 Abs. 25a Satz 1 EStG erstmals f\u00fcr Ver\u00e4u\u00dferungen im Sinne von \u00a7 17 Abs. 1, 4 oder 5 EStG nach dem 31.07.2019 anzuwenden. Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist \u00a7 17 Abs. 2a Satz 1 bis 4 EStG nach \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG auch f\u00fcr Ver\u00e4u\u00dferungen vor diesem Datum anzuwenden.<\/li>
    17. bb) Allein die Existenz des Wahlrechts des Steuerpflichtigen, auch f\u00fcr Ver\u00e4u\u00dferungen vor dem 31.07.2019 r\u00fcckwirkend die Neuregelung des \u00a7 17 Abs. 2a EStG in Anspruch nehmen zu k\u00f6nnen, hat die im Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 40 und 41) angeordnete befristete Fortgeltung der herk\u00f6mmlichen Rechtsgrunds\u00e4tze zur Behandlung von (ehemals) eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen im Rahmen des \u00a7 17 EStG nicht \u00fcberholt.<\/li>
    18. Wie der Senat bereits entschieden hat, sind die bis zum Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208) anerkannten Grunds\u00e4tze zur Ber\u00fccksichtigung von nachtr\u00e4glichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen weiter anzuwenden, wenn der Gesellschafter eine eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum 27.09.2017 geleistet hatte oder wenn eine Finanzierungshilfe des Gesellschafters bis zu diesem Tag eigenkapitalersetzend geworden war und er keinen Antrag auf Anwendung der Neuregelung in \u00a7 17 Abs. 2a EStG i.V.m. \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG gestellt hat (Senatsurteil vom 14.01.2020 – IX R 9\/18, BFHE 268, 61, BStBl II 2020, 490). Der Regelung des \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG ist nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber die mit Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) entschiedene Fortgeltung beseitigen wollte. Auch in den Gesetzesmaterialien finden sich hierf\u00fcr keine Anhaltspunkte. Aufgrund der Kenntnis des Gesetzgebers vom Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) h\u00e4tte es jedoch f\u00fcr eine Abkehr von der entschiedenen Fortgeltung der alten Rechtsgrunds\u00e4tze einer ausdr\u00fccklichen Verlautbarung des Gesetzgebers bedurft.<\/li>
    19. Ziel der Einf\u00fcgung von \u00a7 17 Abs. 2a EStG als Reaktion auf die vorgenannte Senatsrechtsprechung war es sicherzustellen, dass Darlehensverluste als nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten ber\u00fccksichtigt werden, wenn bereits die Gew\u00e4hrung des Darlehens oder das Stehenlassen bei einer Krise der Kapitalgesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, selbst wenn das Darlehen nach den Grunds\u00e4tzen des Gesetzes zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bek\u00e4mpfung von Missbr\u00e4uchen zu behandeln ist (BRDrucks 356\/19, S. 122). Dementsprechend sollte durch die Einf\u00fchrung des Wahlrechts f\u00fcr eine r\u00fcckwirkende Anwendung von \u00a7 17 Abs. 2a EStG sichergestellt werden, dass der Steuerpflichtige Darlehensverluste weiterhin unbeschr\u00e4nkt nach \u00a7 17 EStG gewinnmindernd ber\u00fccksichtigen kann und diese bei Beteiligungen von unter 10 % nicht im Rahmen der Eink\u00fcnfte aus Kapitalverm\u00f6gen in einem gesonderten Verlustverrechnungskreis eingesperrt werden (BRDrucks 356\/19, S. 134). Hingegen kommt in den Gesetzesmaterialien nicht zum Ausdruck, dass der Gesetzgeber mit \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG die mit dem Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) ausgesprochene Fortgeltung entfallen lassen wollte. Vielmehr tritt das Wahlrecht aus \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG neben die mit Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) ausgesprochene zeitlich befristete Fortgeltung der alten Rechtsgrunds\u00e4tze.<\/li>
    20. Der Kl\u00e4ger hat keinen Antrag nach \u00a7 52 Abs. 25a Satz 2 EStG gestellt. Infolgedessen findet die bis dahin g\u00fcltige Rechtslage, mithin auch die Grunds\u00e4tze zur Ber\u00fccksichtigung von nachtr\u00e4glichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen nach der bisherigen Rechtsprechung, Anwendung.<\/li>
    21. cc) Verluste aus dem Ausfall von Finanzierungshilfen eines relevant im Sinne von \u00a7 17 Abs. 1 Satz 1 EStG beteiligten Gesellschafters \u2011\u2011was auf den Kl\u00e4ger zutrifft\u2011\u2011 sind nur insoweit dessen Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen zuzuweisen, als sie nicht gesellschaftsrechtlich veranlasst sind; im \u00dcbrigen greift die Sperrwirkung des \u00a7 20 Abs. 8 Satz 1 EStG (Senatsurteil vom 20.06.2023 – IX R 2\/22, BFHE 280, 531, Rz 37). Dies gilt \u2011\u2011abweichend zur Rechtsansicht des FG und der Kl\u00e4ger\u2011\u2011 auch, wenn sich f\u00fcr Zeitr\u00e4ume, f\u00fcr die die in dem Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) angeordnete Fortgeltung der bisherigen Rechtslage noch anwendbar war, ein steuerlich g\u00fcnstigeres Ergebnis bei Zuweisung des Verlusts zu den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen erg\u00e4be (so im Ergebnis auch BMF-Schreiben vom 05.04.2019, BStBl I 2019, 257; Brandis\/Heuermann\/Vogt, \u00a7 17 EStG Rz 646; Brandis\/Heuermann\/Ratschow, \u00a7 20 EStG Rz 479a; Krumm, Finanz-Rundschau \u2011\u2011FR\u2011\u2011 2020, 197, 204; Brombach-Kr\u00fcger, Die Unternehmensbesteuerung \u2011\u2011Ubg\u2011\u2011 2018, 172, 180; a.A. Schmidt\/Levedag, EStG, 43. Aufl., \u00a7 17 Rz 195; Werth, FR 2020, 530, 532; F\u00f6rster\/von C\u00f6lln\/Lentz, Der Betrieb \u2011\u2011DB\u2011\u2011 2020, 353, 359; Desens, Deutsches Steuerrecht 2019, 1071, 1072 und 1074; Ott, Deutsche Steuer-Zeitung 2020, 189, 198 f.; Neyer, DB 2019, 1640, 1644; Jachmann-Michel, Betriebs-Berater 2018, 2329, 2331; Stenert\/Selle, Ubg 2018, 172, 183; F\u00f6rster, DB 2018, 336, 340; Korn\/Strahl, K\u00f6lner Steuerdialog 2018, 20973, 21000; Deutschl\u00e4nder, Neue Wirtschafts-Briefe 2018, 3531, 3532; Uhl\u00e4nder, DB 2017, 2761, 2764; Schie\u00dfl, Steuern und Bilanzen 2017, 765, 770).<\/li>
    22. Der Senat h\u00e4lt an seiner Rechtsprechung zur Fortgeltung der bisherigen Rechtslage im Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) fest. Die bisherigen Grunds\u00e4tze zur Ber\u00fccksichtigung von nachtr\u00e4glichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen sind weiter anzuwenden, wenn der Gesellschafter eine eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum Tag der Ver\u00f6ffentlichung dieses Urteils geleistet hat oder wenn eine Finanzierungshilfe des Gesellschafters bis zu diesem Tag eigenkapitalersetzend geworden ist (dort Rz 40). Dem steht nicht entgegen, dass es im Einzelfall f\u00fcr den Steuerpflichtigen \u2011\u2011wie im vorliegenden Fall\u2011\u2011 g\u00fcnstiger sein m\u00f6ge, auf die Fortgeltung der bisherigen Grunds\u00e4tze zur Ber\u00fccksichtigung von nachtr\u00e4glichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen zu verzichten, da der Darlehensausfall dann bei den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen nach \u00a7 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG ber\u00fccksichtigt werden kann. Bei seiner Entscheidungsfindung im Verfahren IX R 36\/15 musste der Senat davon ausgehen, dass der Ausfall eines im Privatverm\u00f6gen befindlichen Gesellschafterdarlehens allenfalls bei den Eink\u00fcnften aus \u00a7 17 EStG steuerliche Ber\u00fccksichtigung finden und sich ansonsten nicht steuerlich auswirken kann. Demnach wirkte sich die Fortgeltung regelm\u00e4\u00dfig vorteilhaft f\u00fcr den Steuerpflichtigen aus. Erst zeitlich nach dem Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208) hat der VIII. Senat entschieden, dass der endg\u00fcltige Ausfall einer Kapitalforderung im Sinne von \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG in der privaten Verm\u00f6genssph\u00e4re nach der Einf\u00fchrung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich anzuerkennenden Verlust nach \u00a7 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG f\u00fchren kann (BFH-Urteil vom 24.10.2017 – VIII R 13\/15, BFHE 259, 535, BStBl II 2020, 831, Rz 10). Mithin war es das Ziel der Fortgeltung, \u00fcbergangsweise den Rechtszustand vor der Abschaffung des Eigenkapitalersatzrechts zu konservieren, um Steuerpflichtige vor\u00fcbergehend vor der Situation zu sch\u00fctzen, dass ihre Finanzierungsverluste keine steuerliche Ber\u00fccksichtigung finden. Die in dem Senatsurteil vom 11.07.2017 – IX R 36\/15 (BFHE 258, 427, BStBl II 2019, 208, Rz 41) aufgestellten Rechtsgrunds\u00e4tze beruhen auf Vertrauensschutzgesichtspunkten.<\/li>
    23. 2. Die Sache ist nicht spruchreif. Der erkennende Senat kann auf Grundlage der bisherigen Feststellungen des FG nicht abschlie\u00dfend befinden, in welcher H\u00f6he f\u00fcr den Kl\u00e4ger aus der insolvenzbedingten Aufl\u00f6sung der GmbH im Streitjahr Verluste anzuerkennen sind. Feststellungen hierzu wird das FG im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.<\/li>
    24. a) Zun\u00e4chst wird die Vorinstanz zu ermitteln haben, wann der Eintritt der Krise der GmbH erfolgte. Sollte die Krise vor der Gew\u00e4hrung der streitgegenst\u00e4ndlichen Darlehen eingetreten sein, w\u00e4ren diese als krisenbedingte Darlehen mit ihrem Nennbetrag als nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten bei den Eink\u00fcnften aus \u00a7 17 EStG zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil vom 24.04.1997 – VIII R 16\/94, BFHE 183, 402, BStBl II 1999, 339, unter II.3.b, m.w.N.).<\/li>
    25. b) Sofern die Krise dagegen erst nach der Darlehensgew\u00e4hrung eingetreten sein sollte, h\u00e4tte die Vorinstanz auch zu ermitteln, inwiefern die Darlehen f\u00fcr die Krise bestimmt gewesen w\u00e4ren und somit eine Ber\u00fccksichtigung als nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten als krisenbestimmte Darlehen zu erfolgen h\u00e4tte (vgl. BFH-Urteil vom 24.04.1997 – VIII R 16\/94, BFHE 183, 402, BStBl II 1999, 339, unter II.3.c, m.w.N.).<\/li>
    26. c) Sollte das FG nicht zu der Feststellung gelangen, dass die Darlehen vor Eintritt der Krise gew\u00e4hrt worden und die Darlehen nicht krisenbestimmt gewesen w\u00e4ren, m\u00fcsste es den Wert der R\u00fcckzahlungsanspr\u00fcche der Darlehen in dem Zeitpunkt, in dem der Kl\u00e4ger sie mit R\u00fccksicht auf das Gesellschaftsverh\u00e4ltnis nicht abgezogen h\u00e4tte (stehengelassenes Darlehen), ermitteln. Mit diesem Wert w\u00e4re der Ausfall als nachtr\u00e4gliche Anschaffungskosten im Rahmen des \u00a7 17 EStG zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil vom 24.04.1997 – VIII R 16\/94, BFHE 183, 402, BStBl II 1999, 339, unter II.3.b, m.w.N.).<\/li>
    27. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2024:U.200224.IXR12.23.0 BFH IX. Senat EStG \u00a7 17 Abs 1, EStG \u00a7 17 Abs 2, EStG \u00a7 17 Abs 4, EStG \u00a7 20 Abs 2, EStG \u00a7 20 Abs 8 S 1, EStG \u00a7 52 Abs 25a S 2, EStG \u00a7 17 Abs 2a S 3 Nr 2, EStG VZ 2016 , HGB \u00a7 255, GmbHG … Zur Ber\u00fccksichtigung von Verlusten nach \u00a7 17 Abs. 4 EStG und \u00a7 20 Abs. 2 EStG – Kein Wahlrecht bez\u00fcglich der BFH-Vertrauensschutzregelung – BFH-Urteil vom 20. Februar 2024, IX R 12\/23<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-76957","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76957","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=76957"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/76957\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=76957"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=76957"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=76957"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}