{"id":77194,"date":"2024-11-10T13:44:48","date_gmt":"2024-11-10T11:44:48","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=77194"},"modified":"2024-11-10T13:44:48","modified_gmt":"2024-11-10T11:44:48","slug":"unentgeltliche-waermelieferungen-aus-unternehmerischen-gruenden-an-andere-unternehmer-fuer-deren-unternehmerische-taetigkeit-entnahmebesteuerung-bemessungsgrundlage-bfh-urteil-vom-04-september-20","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/unentgeltliche-waermelieferungen-aus-unternehmerischen-gruenden-an-andere-unternehmer-fuer-deren-unternehmerische-taetigkeit-entnahmebesteuerung-bemessungsgrundlage-bfh-urteil-vom-04-september-20\/","title":{"rendered":"Unentgeltliche W\u00e4rmelieferungen aus unternehmerischen Gr\u00fcnden an andere Unternehmer f\u00fcr deren unternehmerische T\u00e4tigkeit; Entnahmebesteuerung; Bemessungsgrundlage – BFH-Urteil vom 04. September 2024, XI R 15\/24 (XI R 17\/20)"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.040924.XIR15.24.0<\/p>\n\n\n\n

BFH XI. Senat<\/p>\n\n\n\n

EGRL 112\/2006 Art 16 S 1, UStG \u00a7 3 Abs 1b S 1, UStG \u00a7 3 Abs 1b S 2, UStG \u00a7 10 Abs 4, UStG \u00a7 15 Abs 4, UStG VZ 2008 , UStG \u00a7 3 Abs 1b S 1 Nr 3, EGRL 112\/2006 Art 74, AO \u00a7 162<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Nieders\u00e4chsisches Finanzgericht , 19. September 2019, Az: 11 K 195\/17<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Auch wenn W\u00e4rme unentgeltlich an andere Unternehmer f\u00fcr deren Unternehmen (wirtschaftliche T\u00e4tigkeit) abgegeben wird, handelt es sich um eine unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands im Sinne des \u00a7 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 UStG.<\/p>\n\n\n\n

2. Der Besteuerung der unentgeltlichen Zuwendung steht nicht entgegen, dass die Leistungsempf\u00e4nger die W\u00e4rme f\u00fcr Zwecke verwenden, die sie zum Vorsteuerabzug berechtigen.<\/p>\n\n\n\n

3. Die Selbstkosten im Sinne des \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG umfassen nicht nur die unmittelbaren Herstellungskosten oder Erzeugungskosten, sondern auch mittelbar zurechenbare Kosten wie Finanzierungsaufwendungen, wobei es keine Rolle spielt, ob es sich um vorsteuerbelastete Kosten handelt oder nicht.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revisionen des Beklagten und der Kl\u00e4gerin gegen das Urteil des Nieders\u00e4chsischen Finanzgerichts vom 19.09.2019 – 11 K 195\/17 werden als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben der Beklagte in H\u00f6he von 53 v.H. und die Kl\u00e4gerin in H\u00f6he von 47 v.H. zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin, Revisionsbeklagte und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) betreibt ein Blockheizkraftwerk (BHKW) zur dezentralen Strom- und W\u00e4rmeproduktion, das mit aus Biomasse selbst erzeugtem Biogas betrieben wird.<\/li>
  2. Der vom BHKW produzierte Strom wurde \u00fcberwiegend in das allgemeine Stromnetz eingespeist und von dem Stromnetzbetreiber verg\u00fctet. Die vom BHKW erzeugte W\u00e4rme diente zu einem Teil dem Produktionsprozess. Den \u00fcberwiegenden Teil der W\u00e4rme \u00fcberlie\u00df die Kl\u00e4gerin im Besteuerungszeitraum 2008 (Streitjahr) mit Vertrag vom 29.11.2007 dem Unternehmer A „kostenlos“ zur Trocknung von Holz in Containern und mit Vertrag vom 29.07.2008 der B GbR (B), die mit der W\u00e4rme ihre Spargelfelder beheizte. In beiden Vertr\u00e4gen ist geregelt, dass die H\u00f6he der Verg\u00fctung je nach wirtschaftlicher Lage des W\u00e4rmeabnehmers individuell vereinbart und in den Vertr\u00e4gen nicht festgelegt werde.<\/li>
  3. Im Streitjahr erhielt die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Lieferung von 6 714 247 kWh Strom vom Stromnetzbetreiber neben der sogenannten Mindest-Einspeiseverg\u00fctung nach \u00a7 8 Abs. 1 des Erneuerbare-Energien-Gesetzes i.d.F. vom 07.11.2006 \u2011\u2011EEG\u2011\u2011 (BGBl I 2006, 2550) in H\u00f6he von 1.054.337,85 \u20ac einen Erh\u00f6hungsbetrag nach \u00a7 8 Abs. 3 EEG (sogenannter Kraft-W\u00e4rme-Kopplung [KWK]-Bonus), weil es sich bei dem von ihr erzeugten Strom um solchen im Sinne von \u00a7 3 Abs. 4 des Kraft-W\u00e4rme-Kopplungsgesetzes i.d.F. vom 19.03.2002 (BGBl I 2002, 1092) handelte. Auch dieser KWK-Bonus in H\u00f6he von 85.070,66 \u20ac wurde entsprechend der Umsatzsteuererkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin vom Beklagten, Revisionskl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) in die Bemessungsgrundlage der steuerpflichtigen Ums\u00e4tze einbezogen.<\/li>
  4. Da die Kl\u00e4gerin den W\u00e4rmeabnehmern kein Entgelt in Rechnung stellte, ging der Pr\u00fcfer im Rahmen einer bei der Kl\u00e4gerin durchgef\u00fchrten Au\u00dfenpr\u00fcfung von einer unentgeltlichen Zuwendung der W\u00e4rme im Sinne von \u00a7 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) an A und B aus. Mangels eines Einkaufspreises f\u00fcr W\u00e4rme berechnete er die Bemessungsgrundlage f\u00fcr diese Entnahme gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nach den Selbstkosten. Von den in der Gewinn- und Verlustrechnung aufgef\u00fchrten Gesamtkosten in H\u00f6he von 1.104.453,35 \u20ac entfielen nach der Berechnung des Pr\u00fcfers auf die abgegebene W\u00e4rme 384.791,55 \u20ac (= 34,84 v.H.), so dass er \u2011\u2011ausgehend von dieser Bemessungsgrundlage\u2011\u2011 insoweit Umsatzsteuer in H\u00f6he von 73.110,29 \u20ac ansetzte.<\/li>
  5. Das FA folgte dem Ergebnis der Pr\u00fcfung mit Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 2008 vom 17.11.2011. Den dagegen eingelegten Einspruch wies es mit Einspruchsentscheidung vom 01.08.2012 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
  6. Mit ihrer urspr\u00fcnglichen Klage machte die Kl\u00e4gerin unter anderem geltend, der KWK-Bonus sei ein Entgelt von dritter Seite. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage der Kl\u00e4gerin im ersten Rechtsgang statt. Auf die Revision des FA hob der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 31.05.2017 – XI R 2\/14 (BFHE 258, 191, BStBl II 2017, 1024) das Urteil des FG auf und verwies die Sache an das FG zur\u00fcck. Der sogenannte KWK-Bonus, den der Stromnetzbetreiber an die Kl\u00e4gerin gezahlt habe, sei nicht Entgelt f\u00fcr die „kostenlosen“ W\u00e4rmeabgaben der Kl\u00e4gerin. Es handele sich bei der Verg\u00fctung des Stromnetzbetreibers vielmehr um ein Entgelt f\u00fcr den von der Kl\u00e4gerin an ihn gelieferten Strom. Die Sache sei nicht spruchreif, da nicht entschieden werden k\u00f6nne, in welcher H\u00f6he die unentgeltlichen Wertabgaben der Kl\u00e4gerin versteuert werden m\u00fcssen. Dies richte sich nach \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG gem\u00e4\u00df den Grunds\u00e4tzen der BFH-Urteile vom 12.12.2012 – XI R 3\/10 (BFHE 239, 377, BStBl II 2014, 809) und vom 16.11.2016 – V R 1\/15 (BFHE 255, 354, BStBl II 2022, 777). Die dazu erforderlichen Feststellungen habe das FG nachzuholen.<\/li>
  7. Im zweiten Rechtsgang wendete sich die Kl\u00e4gerin unter anderem im Hinblick auf die Bemessungsgrundlage f\u00fcr die W\u00e4rmelieferungen gegen die Berechnung des FA, das diese Wertabgabe gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nach den Selbstkosten ermittelte (s. \u00c4nderungsbescheid vom 26.03.2019). Das FG gab der Klage im zweiten Rechtsgang teilweise statt. Die Umsatzsteuer f\u00fcr die unentgeltlichen Wertabgaben bemesse sich gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nach den Selbstkosten, die nach der sogenannten Marktwertmethode und nicht wie im \u00c4nderungsbescheid vom 26.03.2019 aus Vereinfachungsgr\u00fcnden nach dem bundeseinheitlichen durchschnittlichen Fernw\u00e4rmepreis zu berechnen seien. Es sei auf die Marktwerte f\u00fcr Strom und W\u00e4rme am konkreten Ort der Kl\u00e4gerin abzustellen.<\/li>
  8. Auf die Beschwerde des FA hat der Senat mit Beschluss vom 30.06.2020 – XI B 104\/19 (nicht ver\u00f6ffentlicht) die Revision zugelassen. Daraufhin hat auch die Kl\u00e4gerin Revision eingelegt.<\/li>
  9. Mit der Revision r\u00fcgt das FA die Berechnung der Bemessungsgrundlage f\u00fcr die unentgeltliche Fernw\u00e4rmeabgabe. Das FA bringt im Wesentlichen vor, es m\u00fcsse eine Aufteilung nach energetischer Methode erfolgen. Eine Aufteilung nach der Marktwertmethode trage nicht dem Verursacherprinzip Rechnung. Es w\u00fcrde zudem f\u00fcr das Produkt W\u00e4rme f\u00fcr das Streitjahr an Marktwerten fehlen. Es w\u00fcrden nur Referenzpreise als Grundlage genommen und anfallende Beschaffungskosten (zum Beispiel Leitungsbau, Transport, Lieferkosten) nicht ber\u00fccksichtigt. Die r\u00e4umliche N\u00e4he der feststellbaren Preise lasse sich nicht feststellen. Es sei daher die Vereinfachungsregelung des Abschn. 2.5 Abs. 22 Satz 8 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses anzuwenden.<\/li>
  10. Bez\u00fcglich der Revision der Kl\u00e4gerin h\u00e4lt es das FA nach den Grunds\u00e4tzen des BFH im Streitfall f\u00fcr erforderlich, die Selbstkosten als Grundlage der Ermittlung der Bemessungsgrundlage f\u00fcr die unentgeltlichen W\u00e4rmelieferungen anzusetzen, da sich ein Einkaufspreis f\u00fcr den Gegenstand oder f\u00fcr einen gleichartigen Gegenstand nicht ermitteln lasse. Die Kl\u00e4gerin sei nicht an ein Fernw\u00e4rmenetz angeschlossen gewesen. Bundeseinheitliche Listenpreise w\u00fcrden f\u00fcr die Anwendung der Vereinfachungsregelung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses bei der Ermittlung der Selbstkosten sprechen.<\/li>
  11. Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 2008 vom 26.03.2019 dahingehend zu best\u00e4tigen, dass die festgesetzte Umsatzsteuer 150.686,93 \u20ac betr\u00e4gt (darin Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen W\u00e4rmeabgabe 216.163 \u20ac), und die Revision der Kl\u00e4gerin zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  12. Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid f\u00fcr 2008 vom 26.03.2019 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Umsatzsteuer unter Ber\u00fccksichtigung unentgeltlicher Wertabgaben f\u00fcr 2008 in H\u00f6he von 17.432,51 \u20ac (3 486 502 kWh x 0,005 \u20ac\/kWh) festgesetzt wird und die Revision des FA zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  13. Mit ihrer Revision vertritt die Kl\u00e4gerin die Ansicht, dass es m\u00f6glich sei, einen Einkaufspreis zu ermitteln. Es sei ein (fiktiver) Einkaufspreis f\u00fcr einen vergleichbaren Gegenstand zu bestimmen. Es komme dabei nicht auf die Frage nach dem Vorhandensein eines tats\u00e4chlichen Fernw\u00e4rmeanschlusses an.<\/li>
  14. Die Marktpreisermittlung des FG im Rahmen der Ermittlung der Selbstkosten versto\u00dfe gegen Denkgesetze und allgemeine Erfahrungss\u00e4tze. Es gebe f\u00fcr den Bereich der Holztrocknung einen vom Fachverband Biogas e.V. ermittelten Mittelwert von unter 1 ct\/kWh. Die W\u00e4rmeliefervertr\u00e4ge ab dem Jahr 2010 halte das FG f\u00fcr das Streitjahr zu Unrecht nicht f\u00fcr marktgerecht. Der Grund f\u00fcr die geringeren Werte sei die Notwendigkeit von W\u00e4rmelieferungen, um den erh\u00f6hten KWK-Bonus zu erlangen. Deshalb werde auch heute kaum ein Entgelt f\u00fcr solche W\u00e4rmenutzungen gezahlt. Daher sei die Heranziehung von Entgelten \u00f6rtlicher Stadtwerke nicht m\u00f6glich. Dies gelte auch deshalb, weil ein hoher Anteil von Netzerrichtungskosten und Kosten f\u00fcr Instandhaltung bei den Stadtwerken zu ber\u00fccksichtigen sei.<\/li>
  15. Bez\u00fcglich der Revision des FA wendet sich die Kl\u00e4gerin gegen die Behauptung des FA, dass es f\u00fcr die Ermittlung der Bemessungsgrundlage eine gefestigte h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung gebe. Es sei auch nicht ein tats\u00e4chlicher Fernw\u00e4rmeanschluss notwendig, um einen (fiktiven) Einkaufspreis zugrunde zu legen. Jedenfalls k\u00f6nnten die Selbstkosten nach Marktpreisen aufgeteilt werden. Der Begriff der Selbstkosten sei \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FA\u2011\u2011 im Umsatzsteuer-Anwendungserlass definiert. Die Begriffe Selbstkosten und (fiktiver) Einkaufspreis seien nicht vergleichbar. Es sei ein Markt f\u00fcr Fernw\u00e4rme vorhanden. Die Infrastrukturaufwendungen, die das FA ber\u00fccksichtigen wolle, fielen bei der Holztrocknung beziehungsweise Spargelfeldbeheizung wegen der unmittelbaren N\u00e4he der W\u00e4rmeabnehmer nicht ins Gewicht. Die Vereinfachungsregelung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses sei daher nicht anzuwenden. Es k\u00e4me sonst zu einer \u00dcberma\u00dfbesteuerung.<\/li>
  16. Mit Beschluss vom 22.11.2022 – XI R 17\/20 (BFHE 279, 262, BStBl II 2023, 601) hatte der Senat dem Gerichtshof der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) gem\u00e4\u00df Art. 267 Abs. 3 des Vertrags \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:“1. Handelt es sich um die ‚Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen … als unentgeltliche Zuwendung‘ i.S. von Art. 16 [der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem] MwStSystRL, wenn ein Steuerpflichtiger W\u00e4rme aus seinem Unternehmen unentgeltlich an einen anderen Steuerpflichtigen f\u00fcr dessen wirtschaftliche T\u00e4tigkeit abgibt (hier: Zuwendung von W\u00e4rme aus dem Blockheizkraftwerk eines Stromlieferanten an ein landwirtschaftliches Unternehmen zum Beheizen von Spargelfeldern)? Kommt es hierf\u00fcr darauf an, ob der steuerpflichtige Empf\u00e4nger die W\u00e4rme f\u00fcr Zwecke verwendet, die ihn zum Vorsteuerabzug berechtigen?2. Schr\u00e4nkt der Tatbestand der Entnahme (Art. 16 MwStSystRL) den Selbstkostenpreis i.S. des Art. 74 MwStSystRL in der Weise ein, dass bei seiner Berechnung nur vorsteuerbelastete Kosten einzubeziehen sind?3. Geh\u00f6ren zum Selbstkostenpreis nur die unmittelbaren Herstellungs- oder Erzeugungskosten oder auch nur mittelbar zurechenbare Kosten wie z.B. Finanzierungsaufwendungen?“<\/li>
  17. Der EuGH hat mit seinem Urteil Finanzamt X vom 25.04.2024 – C-207\/23, EU:C:2024:352 \u00fcber das Vorabentscheidungsersuchen entschieden und die Vorlagefragen wie folgt beantwortet:“1. Art. 16 Abs. 1 der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28. November 2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem ist dahin auszulegen, dass es sich um eine einer Lieferung von Gegenst\u00e4nden gegen Entgelt gleichgestellte Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen als unentgeltliche Zuwendung im Sinne dieser Bestimmung handelt, wenn der Steuerpflichtige von ihm erzeugte W\u00e4rme unentgeltlich an andere Steuerpflichtige f\u00fcr deren wirtschaftliche T\u00e4tigkeit abgibt, wobei es hierf\u00fcr nicht darauf ankommt, ob diese anderen Steuerpflichtigen die W\u00e4rme f\u00fcr Zwecke verwenden, die sie zum Vorsteuerabzug berechtigen.2. Art. 74 der Richtlinie 2006\/112 ist dahin auszulegen, dass der Selbstkostenpreis im Sinne dieser Bestimmung nicht nur die unmittelbaren Herstellungs- oder Erzeugungskosten umfasst, sondern auch mittelbar zurechenbare Kosten wie Finanzierungsaufwendungen, wobei es keine Rolle spielt, ob es sich um vorsteuerbelastete Kosten handelt oder nicht.“<\/li>
  18. Die Kl\u00e4gerin tr\u00e4gt daraufhin vor, dass nach dem Wortlaut des EuGH-Urteils in Rz 55 die Ermittlung des Selbstkostenpreises der Steuerbeh\u00f6rde obliege. Wie die Finanzverwaltung dieses in der Praxis umsetzen solle, bleibe v\u00f6llig offen. Denn grunds\u00e4tzlich m\u00fcsse der Unternehmer im Rahmen seiner Umsatzsteuererkl\u00e4rungen die Bemessungsgrundlage mitteilen. Der Senat m\u00f6ge sich dazu positionieren.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revisionen des FA und der Kl\u00e4gerin sind unbegr\u00fcndet und daher jeweils gem\u00e4\u00df \u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur\u00fcckzuweisen. Die W\u00e4rmeabgabe an A und B ist als unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands im Sinne des \u00a7 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG zu erfassen (dazu 1.). Das FG hat zutreffend als Bemessungsgrundlage f\u00fcr die W\u00e4rmelieferungen an A und B die anteiligen Selbstkosten angesetzt (dazu 2. und 3.). Es hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise den abziehbaren Anteil nach der Marktwertmethode ermittelt (dazu 4. und 5.). Die Berechnung der Selbstkosten begegnet keinen Bedenken. Zu den Selbstkosten geh\u00f6ren auch nicht vorsteuerbelastete Kosten (dazu 6.).<\/li>
    2. 1. Die W\u00e4rmeabgabe an A und B ist als unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands im Sinne des \u00a7 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG zu ber\u00fccksichtigen.<\/li>
    3. a) Nach \u00a7 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG, der auf Art. 16 der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) beruht, werden einer Lieferung gegen Entgelt unter anderem gleichgestellt die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands. Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (\u00a7 3 Abs. 1b Satz 2 UStG).<\/li>
    4. b) Wird \u2011\u2011wie im Streitfall\u2011\u2011 W\u00e4rme unentgeltlich an andere Unternehmer f\u00fcr deren Unternehmen (wirtschaftliche T\u00e4tigkeit) abgegeben, handelt es sich nach Auffassung des EuGH um eine unentgeltliche Zuwendung im Sinne dieser Vorschriften beziehungsweise Bestimmungen. Der EuGH hat dies wie folgt begr\u00fcndet:Rz 33 „Aus dem Wortlaut von Art. 16 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie geht hervor, dass in diesem 3. Fall die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen einer Lieferung von Gegenst\u00e4nden gegen Entgelt gleichgestellt wird, wenn zum einen die Entnahme eine unentgeltliche Zuwendung bewirkt hat und zum anderen der entnommene Gegenstand oder seine Bestandteile diesen Steuerpflichtigen zu einem vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt haben.“Rz 34 „Dagegen ergibt sich aus der Pr\u00fcfung des Wortlauts dieser Bestimmung nicht, dass eine zus\u00e4tzliche Voraussetzung im Zusammenhang mit dem steuerlichen Status des Empf\u00e4ngers dieser Zuwendung insofern best\u00fcnde, als der Empf\u00e4nger den zugewandten Gegenstand f\u00fcr Ums\u00e4tze verwenden m\u00fcsste, die zum Abzug der Mehrwertsteuer berechtigen.“Rz 35 „Im vorliegenden Fall l\u00e4sst sich dem Vorabentscheidungsersuchen zum einen entnehmen, dass Y [gemeint ist die Kl\u00e4gerin], eine mehrwertsteuerpflichtige Gesellschaft, ihrem Unternehmen W\u00e4rme entnommen hat, bei der es sich um einen k\u00f6rperlichen Gegenstand im Sinne von Art. 15 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie handelt, den sie im Rahmen ihrer T\u00e4tigkeiten erzeugt hat. Zudem geht aus dem Vorabentscheidungsersuchen hervor, dass die W\u00e4rme von Y unentgeltlich an A und B zur Aus\u00fcbung von deren wirtschaftlichen T\u00e4tigkeiten zugewandt wurde.“Rz 36 „Zum anderen f\u00fchrt das vorlegende Gericht aus, dass Y angesichts dessen, dass die entgeltlichen Lieferungen des vom Blockheizkraftwerk von Y erzeugten Stroms der Mehrwertsteuer unterlegen h\u00e4tten, berechtigt gewesen sei, die gesamte Vorsteuer f\u00fcr dieses Kraftwerk abzuziehen, das auch die an A und B unentgeltlich zugewandte W\u00e4rme erzeugt habe.“…Rz 44 „Zudem ergibt sich aus Art. 16 Abs. 2 der Mehrwertsteuerrichtlinie, dass nicht nach dem steuerlichen Status des Empf\u00e4ngers von Warenmustern differenziert wird und dass dieser Status folglich f\u00fcr die Anwendung dieser Bestimmung nicht relevant ist (vgl. in diesem Sinne zu Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Sechsten Richtlinie 77\/388 Urteil vom 30. September 2010, EMI Group, C-581\/08, EU:C:2010:559, Rn. 51 und 52).“Rz 45 „Im \u00dcbrigen k\u00f6nnte eine Auslegung von Art. 16 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin, dass der steuerliche Status des Empf\u00e4ngers des entnommenen und unentgeltlich zugewandten Gegenstands zu ber\u00fccksichtigen w\u00e4re, zu praktischen Schwierigkeiten f\u00fchren auf die sowohl vom vorlegenden Gericht als auch von der Europ\u00e4ischen Kommission in ihren schriftlichen Erkl\u00e4rungen hingewiesen wurde, da der Steuerpflichtige, der einen Gegenstand entnimmt und unentgeltlich zuwendet, gezwungen w\u00e4re, Nachforschungen anzustellen, um diesen Status zu pr\u00fcfen.“Rz 46 „Schlie\u00dflich hat der Gerichtshof zwar in Rn. 68 des Urteils vom 16. September 2020, Mitteldeutsche Hartstein-Industrie (C-528\/19, EU:C:2020:712), auf das sich insbesondere Y beruft, entschieden, dass zugunsten einer Gemeinde durchgef\u00fchrte Arbeiten zum Ausbau einer Gemeindestra\u00dfe, die der \u00d6ffentlichkeit offensteht, aber im Rahmen der wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit des Steuerpflichtigen, der diese Arbeiten unentgeltlich durchgef\u00fchrt hat, von ihm sowie von der \u00d6ffentlichkeit genutzt wird, keinen Umsatz darstellen, der einer Lieferung von Gegenst\u00e4nden gegen Entgelt im Sinne von Art. 5 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie 77\/388 (entspricht Art. 16 der Mehrwertsteuerrichtlinie) gleichzustellen ist.“Rz 47 „Zum einen jedoch kamen diese Arbeiten dem die Zuwendung vornehmenden Steuerpflichtigen zugute und wiesen einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit seiner gesamten wirtschaftlichen T\u00e4tigkeit auf. Zum anderen waren die Kosten der erhaltenen Eingangsleistungen, die mit diesen Arbeiten in Zusammenhang standen, Kostenelemente der von diesem Steuerpflichtigen get\u00e4tigten Ausgangsums\u00e4tze. Dagegen gibt es keinen Anhaltspunkt daf\u00fcr, dass die von Y entnommene und unentgeltlich zugewandte W\u00e4rme auch von Y genutzt worden w\u00e4re.“<\/li>
    5. 2. Als Bemessungsgrundlage dieser Ums\u00e4tze sind die Selbstkosten anzusetzen, da kein Einkaufspreis existiert.<\/li>
    6. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG wird der Umsatz bei Lieferungen im Sinne des \u00a7 3 Abs. 1b UStG nach dem Einkaufspreis zuz\u00fcglich der Nebenkosten f\u00fcr den Gegenstand oder f\u00fcr einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten, jeweils zum Zeitpunkt des Umsatzes, bemessen. Unionsrechtlich beruht \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG auf Art. 74 MwStSystRL. Bemessungsgrundlage ist danach der Einkaufspreis f\u00fcr den entnommenen oder einen gleichartigen Gegenstand, hilfsweise der Selbstkostenpreis. Sowohl der EuGH (Urteile Property Development Company vom 23.04.2015 – C-16\/14, EU:C:2015:265; Het Oudeland Beheer vom 28.04.2016 – C-128\/14, EU:C:2016:306) als auch der BFH (Urteil vom 12.12.2012 – XI R 3\/10, BFHE 239, 377, BStBl II 2014, 809) setzen auch bei selbst hergestellten Wirtschaftsg\u00fctern den Einkaufspreis, gegebenenfalls einen fiktiven Einkaufspreis an, sofern ein solcher am Markt zu ermitteln ist. Die Selbstkosten sind daher nur dann als Bemessungsgrundlage anzusetzen, wenn ein Einkaufspreis f\u00fcr den entnommenen oder f\u00fcr einen gleichartigen Gegenstand am Markt nicht zu ermitteln ist (BFH-Urteil vom 12.12.2012 – XI R 3\/10, BFHE 239, 377, BStBl II 2014, 809, Rz 22, 28).<\/li>
    7. b) Im Streitfall ist die Entscheidung des FG, dass kein Einkaufspreis am Markt f\u00fcr einen gleichartigen Gegenstand ermittelt werden k\u00f6nne, weil die Kl\u00e4gerin nicht an ein Fernw\u00e4rmenetz angeschlossen ist, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden; denn von einem Fernw\u00e4rmeversorger produzierte und angebotene Fernw\u00e4rme kann nur dann als „gleichartiger Gegenstand“ im Sinne der Vorschrift angesehen werden, wenn sie f\u00fcr den jeweiligen Verbraucher (hier: die Kl\u00e4gerin) zum Zeitpunkt des Umsatzes grunds\u00e4tzlich ebenso erreichbar und einsetzbar ist wie die selbst erzeugte W\u00e4rme (vgl. BFH-Urteil vom 15.03.2022 – V R 34\/20, BFHE 276, 369, Rz 16). Eine Anbindung an ein Fernw\u00e4rmenetz ist Voraussetzung f\u00fcr den Ansatz eines (fiktiven) Einkaufspreises (vgl. BFH-Urteil vom 25.11.2021 – V R 45\/20, BFHE 275, 392, Rz 31). Existiert kein (fiktiver) Einkaufspreis, sind Bemessungsgrundlage f\u00fcr die unentgeltlichen W\u00e4rmeums\u00e4tze die darauf entfallenden Selbstkosten f\u00fcr die Errichtung und den Betrieb des BHKW.<\/li>
    8. 3. Die Aufteilung der Selbstkosten auf Strom und W\u00e4rme ist nach der Marktwertmethode vorzunehmen.<\/li>
    9. a) \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG enth\u00e4lt keine ausdr\u00fcckliche Aufteilungsregelung f\u00fcr Selbstkosten, die gleicherma\u00dfen f\u00fcr die entgeltliche Lieferung (von Strom) und die unentgeltliche Zuwendung (von W\u00e4rme) anfallen. F\u00fcr die gleichwohl erforderliche Aufteilung kann \u2011\u2011wie der Senat bereits im ersten Rechtsgang entschieden hat (vgl. BFH-Urteil vom 31.05.2017 – XI R 2\/14, BFHE 258, 191, BStBl II 2017, 1024, Rz 44)\u2011\u2011 der Rechtsgedanke des \u00a7 15 Abs. 4 UStG heranzuziehen sein. Dies hat die Rechtsprechung sp\u00e4ter dahingehend weiter pr\u00e4zisiert, dass sie die von der Finanzverwaltung angewendete, ausschlie\u00dflich energetische Methode als nicht sachgerecht verworfen hat und stattdessen eine zweistufige, ausschlie\u00dflich umsatzbezogene Sch\u00e4tzung (ohne Ber\u00fccksichtigung der nicht genutzten W\u00e4rme) als sachgerecht angesehen hat (vgl. BFH-Urteile vom 15.03.2022 – V R 34\/20, BFHE 276, 369, Rz 22; vom 09.11.2022 – XI R 31\/19, BFHE 279, 227, Rz 15 und 25). Daran h\u00e4lt der Senat weiter fest.<\/li>
    10. b) Auf der Grundlage dieser Sch\u00e4tzungsmethode ist die Sch\u00e4tzung des FG revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.<\/li>
    11. aa) Das FG ist, wie die Berechnung in Rz 57, 62 der Vorentscheidung zeigt, von der zutreffenden Sch\u00e4tzungsmethode des BFH ausgegangen. Im Rahmen der Berechnung hat es Verkaufspreise von zwei Anbietern von Fernw\u00e4rme in der N\u00e4he der Anlage der Kl\u00e4gerin (Stadtwerke X und Stadtwerke Y) herangezogen.<\/li>
    12. bb) Diese Sch\u00e4tzung h\u00e4lt den Angriffen der beiden Revisionen stand.<\/li>
    13. (1) Entgegen der Auffassung des FA ist die vom FG gew\u00e4hlte, der Methode des BFH entsprechende, Sch\u00e4tzungsmethode sachgerecht. Die Heranziehung der Verkaufspreise von zwei Anbietern von Fernw\u00e4rme in der N\u00e4he der Anlage der Kl\u00e4gerin begegnet ebenfalls keinen Bedenken, da das FG im Rahmen seiner eigenen Sch\u00e4tzungsbefugnis auf Grundlage speziellerer Wertermittlungen Werte f\u00fcr die Lieferung von W\u00e4rme ermitteln darf (vgl. BFH-Urteil vom 09.11.2022 – XI R 31\/19, BFHE 279, 227, Rz 15).<\/li>
    14. (2) Entgegen dem Vortrag des FA und der Kl\u00e4gerin hat das FG sehr wohl im Rahmen des Abschlags ber\u00fccksichtigt, dass die Abnehmer die Kosten der Installation eines Leitungsnetzes tragen mussten. Der Abschlag war auch nicht unangemessen.<\/li>
    15. (3) Es handelte sich des Weiteren bei den zwei Vergleichsanbietern \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FA\u2011\u2011 um in r\u00e4umlicher N\u00e4he liegende Marktanbieter. Beide Marktanbieter befanden sich im regionalen Umfeld der Kl\u00e4gerin.<\/li>
    16. (4) Es ist auch nicht zu beanstanden, dass das FG die anderen im finanzgerichtlichen Verfahren ermittelten Marktpreise f\u00fcr Fernw\u00e4rme nicht in die Berechnung der Bemessungsgrundlage hat mit einflie\u00dfen lassen. Denn entweder betrafen sie andere Zeitr\u00e4ume (2010; 2016) als das Streitjahr (2008) oder wurden vom FG nicht als marktgerecht beurteilt, da sie im Vergleich zum ermittelten Durchschnittswert gering waren. Auch diese m\u00f6gliche tats\u00e4chliche W\u00fcrdigung ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden; sie bindet daher den Senat (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/li>
    17. 4. Die Berechnung der Selbstkosten begegnet ebenfalls keinen Bedenken.<\/li>
    18. a) Das FG hat als Selbstkosten auch nicht unmittelbar mit der Herstellung oder Erzeugung zusammenh\u00e4ngende Kosten ber\u00fccksichtigt, die nicht mit Vorsteuer belastet sind (zum Beispiel Finanzierungskosten).<\/li>
    19. b) Dies hat der EuGH auf Vorlage des Senats als unionsrechtlich zutreffend best\u00e4tigt (vgl. Urteil Finanzamt X vom 25.04.2024 – C-207\/23, EU:C:2024:352, Tenor Ziffer 2): Art. 74 MwStSystRL ist dahin auszulegen, dass der Selbstkostenpreis im Sinne dieser Bestimmung nicht nur die unmittelbaren Herstellungskosten oder Erzeugungskosten umfasst, sondern auch mittelbar zurechenbare Kosten wie Finanzierungsaufwendungen, wobei es keine Rolle spielt, ob es sich um vorsteuerbelastete Kosten handelt oder nicht.<\/li>
    20. c) Dies ist im Wege einer richtlinienkonformen Auslegung von \u00a7 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG in das nationale Recht zu \u00fcbertragen; die Begriffe „Selbstkostenpreis“ und „Selbstkosten“ sind identisch auszulegen und synonym zu verwenden (vgl. bereits BFH-Urteil vom 12.12.2012 – XI R 3\/10, BFHE 239, 377, BStBl II 2014, 809, Rz 42). Soweit die gesetzgebenden K\u00f6rperschaften die Begriffe zun\u00e4chst nicht synonym verstanden haben sollten, weil sie den Unternehmergewinn nicht in die Selbstkosten einbeziehen wollten (BTDrucks 11\/5970, S. 45), ist dies nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 10.03.1994 – V R 91\/91, BFH\/NV 1995, 451) weder bei den Selbstkosten noch nach der Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteil Finanzamt X vom 25.04.2024 – C-207\/23, EU:C:2024:352, Rz 59) beim Selbstkostenpreis der Fall. Der Senat h\u00e4lt daher an seinem synonymen Verst\u00e4ndnis der Begriffe im BFH-Urteil vom 12.12.2012 – XI R 3\/10 (BFHE 239, 377, BStBl II 2014, 809, Rz 42) fest.<\/li>
    21. d) Soweit die Kl\u00e4gerin darauf verweist, dass nach Rz 55 des EuGH-Urteils Finanzamt X vom 25.04.2024 – C-207\/23, EU:C:2024:352 der Steuerbeh\u00f6rde die Ermittlung des Selbstkostenpreises obliegt, versteht der Senat dies in der Weise, dass bei der \u00dcberpr\u00fcfung der Steueranmeldungen das FA als „Steuerbeh\u00f6rde“ die genannten Umst\u00e4nde zu beachten hat. Entgegen den Bedenken der Kl\u00e4gerin bleibt es jedoch die Aufgabe des Steuerpflichtigen, die Steuer gem\u00e4\u00df den Regelungen in \u00a7 16 UStG selbst zu berechnen (\u00a7 18 Abs. 1 Satz 1, Abs. 3 Satz 1 UStG) und die selbst berechnete Steuer anzumelden (\u00a7 150 Abs. 1 Satz 3, \u00a7 167 Satz 1, \u00a7 168 Satz 1 und 2 der Abgabenordnung). Er muss folglich dazu auch die erforderlichen Ermittlungen selbst vornehmen. Da au\u00dferdem bei der Ermittlung der Selbstkosten die bestehende Regelungsl\u00fccke entsprechend \u00a7 15 Abs. 4 UStG durch sachgerechte Sch\u00e4tzung nach dem Kriterium der wirtschaftlichen Zurechnung zu schlie\u00dfen ist (vgl. BFH-Urteil vom 15.03.2022 – V R 34\/20, BFHE 276, 369, Rz 19), ist die Sch\u00e4tzung grunds\u00e4tzlich Sache des Unternehmers, der zu entscheiden hat, welche Sch\u00e4tzungsmethode er w\u00e4hlt, wobei die Steuerbeh\u00f6rde (und damit auch das FG) nachpr\u00fcfen kann, ob diese Sch\u00e4tzung sachgerecht ist (vgl. BFH-Urteil vom 09.11.2022 – XI R 31\/19, BFHE 279, 227, Rz 12). Hieran \u00e4ndert sich durch Rz 55 des EuGH-Urteils Finanzamt X vom 25.04.2024 – C-207\/23, EU:C:2024:352 aufgrund des nationalen Verfahrensrechts nichts; denn bei fehlenden Unionsregeln zu einer verfahrensrechtlichen Frage ist es nach dem Grundsatz der Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung jedes Mitgliedstaats, entsprechende Regeln festzulegen, wobei diese dem \u00c4quivalenzgrundsatz und dem Effektivit\u00e4tsgrundsatz gen\u00fcgen m\u00fcssen (vgl. z.B. EuGH-Urteil Farkas vom 26.04.2017 – C-564\/15, EU:C:2017:302, Rz 31), was hier der Fall ist.<\/li>
    22. 5. Die Kostenentscheidung ist nach dem Grundsatz der einheitlichen Kostenverteilung nach Quoten der Gesamtkosten zu treffen, wenn \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 beide Beteiligte Revision eingelegt haben (vgl. BFH-Urteil vom 26.06.1997 – VII R 10-11\/97, BFH\/NV 1997, 906, unter II.3.). Die Kostenverteilung ergibt sich nach dem Ma\u00dfe des Obsiegens beziehungsweise Unterliegens (\u00a7 136 Abs. 1 Satz 1 FGO).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2024:U.040924.XIR15.24.0 BFH XI. Senat EGRL 112\/2006 Art 16 S 1, UStG \u00a7 3 Abs 1b S 1, UStG \u00a7 3 Abs 1b S 2, UStG \u00a7 10 Abs 4, UStG \u00a7 15 Abs 4, UStG VZ 2008 , UStG \u00a7 3 Abs 1b S 1 Nr 3, EGRL 112\/2006 Art 74, AO \u00a7 162 vorgehend … Unentgeltliche W\u00e4rmelieferungen aus unternehmerischen Gr\u00fcnden an andere Unternehmer f\u00fcr deren unternehmerische T\u00e4tigkeit; Entnahmebesteuerung; Bemessungsgrundlage – BFH-Urteil vom 04. September 2024, XI R 15\/24 (XI R 17\/20)<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77194","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77194","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77194"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77194\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77194"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77194"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77194"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}