{"id":77267,"date":"2024-11-30T13:51:15","date_gmt":"2024-11-30T11:51:15","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=77267"},"modified":"2024-11-30T13:51:15","modified_gmt":"2024-11-30T11:51:15","slug":"keine-schaetzungsbefugnis-bei-pauschaler-verbuchung-der-entnahme-von-non-food-artikeln-durch-einzelhaendler-in-den-jahren-2015-bis-2017-bfh-urteil-vom-16-september-2024-iii-r-28-22","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/keine-schaetzungsbefugnis-bei-pauschaler-verbuchung-der-entnahme-von-non-food-artikeln-durch-einzelhaendler-in-den-jahren-2015-bis-2017-bfh-urteil-vom-16-september-2024-iii-r-28-22\/","title":{"rendered":"Keine Sch\u00e4tzungsbefugnis bei pauschaler Verbuchung der Entnahme von Non-Food-Artikeln durch Einzelh\u00e4ndler in den Jahren 2015 bis 2017 – BFH-Urteil vom 16. September 2024, III R 28\/22"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.160924.IIIR28.22.0<\/p>\n\n\n\n

BFH III. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 118, AO \u00a7\u00a7 140ff, AO \u00a7 140, AO \u00a7 148, AO \u00a7 162, FVG \u00a7 21, UStG \u00a7 22 Abs 2 Nr 3, UStG \u00a7 22 Abs 2 Nr 1 S 2, UStG \u00a7 3 Abs 1b Nr 1, GG Art 108 Abs 3, GG Art 108 Abs 7, GG Art 85 Abs 3, GG Art 85 Abs 4, UStG VZ 2015 , UStG VZ 2016 , UStG VZ 2017<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 29. April 2022, Az: 10 K 1297\/20 G,U,F<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Eine Hinzusch\u00e4tzung wegen Versto\u00dfes gegen Aufzeichnungspflichten kommt nicht in Betracht, soweit der Steuerpflichtige darauf vertrauen durfte, dass er von einer ihm durch das Bundesministerium der Finanzen (BMF) einger\u00e4umten Aufzeichnungserleichterung Gebrauch gemacht hat.<\/p>\n\n\n\n

2. F\u00fcr die Auslegung von an bestimmte Gruppen von Steuerpflichtigen adressierte Regelungen des BMF \u00fcber Aufzeichnungserleichterungen ist der objektive Erkl\u00e4rungsinhalt der Regelung, wie ihn der objektivierte Betroffene nach den ihm bekannten Umst\u00e4nden unter Ber\u00fccksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte, ma\u00dfgebend; im Zweifel ist das die Betroffenen weniger belastende Auslegungsergebnis vorzuziehen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Die Revision des Finanzamts gegen das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 29.04.2022 – 10 K 1297\/20 G,U,F wird als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat das Finanzamt zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. In der Sache sind vom Beklagten und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) vorgenommene Hinzusch\u00e4tzungen (\u00a7 162 der Abgabenordnung \u2011\u2011AO\u2011\u2011) f\u00fcr Entnahmen des Kl\u00e4gers und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) f\u00fcr den Eigenbedarf aus den von ihm betriebenen Superm\u00e4rkten streitig. Dabei stellt sich die Frage, ob der Ansatz der vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) ver\u00f6ffentlichten Pauschbetr\u00e4ge f\u00fcr unentgeltliche Wertabgaben (Sachentnahmen) den Steuerpflichtigen in den Streitjahren 2015 bis 2017 von der Aufzeichnung der Entnahmen von sogenannten Non-Food-Artikeln befreite.<\/li>
  2. Der Kl\u00e4ger ermittelte seinen Gewinn aus den von ihm als Einzelkaufmann betriebenen Supermarkt-Filialen, die dem Gewerbezweig Nahrungs- und Genussmittel \u2011\u2011Einzelhandel\u2011\u2011 zuzurechnen waren, durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 1 i.V.m. \u00a7 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Sein Warensortiment umfasste Lebensmittel und Getr\u00e4nke, Genussmittel sowie sogenannte Non-Food-Artikel, darunter insbesondere Wasch- und Putzmittel, Hygienepapiere, Kosmetik- und K\u00f6rperpflegeprodukte, Sonnen- und Insektenschutzmittel, Depotkosmetik und Parfum, Papier und Schreibwaren, B\u00fccher, Zeitschriften, Textilien, Hartwaren, Pflanzen und Blumen mit Zubeh\u00f6r. Sein Sortiment umfasste keine ungew\u00f6hnlichen und besonders hochwertigen Artikel (etwa Elektroartikel).<\/li>
  3. Der Kl\u00e4ger, der mit einer weiteren Person zusammen lebte, entnahm in den Streitjahren aus seinen Superm\u00e4rkten Nahrungs- und Genussmittel sowie Non-Food-Artikel, aber keine Tabakwaren. Er zeichnete die Warenentnahmen nicht einzeln auf. Daf\u00fcr setzte er bei den Gewinnermittlungen Betr\u00e4ge im Umfang der vom BMF im Bundessteuerblatt (BStBl) und auf seiner Homepage ver\u00f6ffentlichten Pauschbetr\u00e4ge f\u00fcr unentgeltliche Wertabgaben (Sachentnahmen) f\u00fcr den Gewerbezweig Nahrungs- und Genussmittel (Einzelhandel) vom 12.12.2014 (BStBl I 2014, 1575) f\u00fcr das Kalenderjahr 2015, vom 16.12.2015 (BStBl I 2015, 1084) f\u00fcr das Kalenderjahr 2016 und vom 15.12.2016 (BStBl I 2016, 1424) f\u00fcr das Kalenderjahr 2017 (im Folgenden als BMF-Regelung bezeichnet) f\u00fcr jeweils zwei Personen an. Die Bescheide ergingen insoweit zun\u00e4chst erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df.<\/li>
  4. Nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung kam das FA zu der Auffassung, dass die BMF-Regelung nur f\u00fcr die Entnahme von Nahrungs- und Genussmitteln ohne Tabakwaren gelte, Non-Food-Artikel hingegen nicht erfasse. Das FA sch\u00e4tzte die Entnahme der Non-Food-Artikel deshalb mit 1.680 \u20ac (2015 und 2016) und 1.667 \u20ac (2017) zuz\u00fcglich 319,20 \u20ac Umsatzsteuer je Kalenderjahr (vgl. \u00a7 3 Abs. 1b des Umsatzsteuergesetzes \u2011\u2011UStG\u2011\u2011). Es erh\u00f6hte die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb gem\u00e4\u00df \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG bzw. \u00a7 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes und die Umsatzsteuer entsprechend und erlie\u00df unter dem Datum 15.07.2019 ge\u00e4nderte Bescheide \u00fcber die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und den Gewerbesteuermessbetrag sowie ge\u00e4nderte Umsatzsteuerbescheide.<\/li>
  5. Gegen die \u00c4nderungsbescheide legte der Kl\u00e4ger erfolglos Einspruch ein (Einspruchsentscheidungen vom 02.04.2020). Das FA hielt betragsm\u00e4\u00dfig an seiner Hinzusch\u00e4tzung fest, begr\u00fcndete diese nun allerdings anders.<\/li>
  6. Das Finanzgericht (FG) gab der hierauf erhobenen Klage statt. Es urteilte, das FA sei dem Grunde nach berechtigt gewesen, die H\u00f6he der Sachentnahmen des Kl\u00e4gers aus seinem Betrieb nach \u00a7 162 AO zu sch\u00e4tzen, weil sie dieser nicht aufgezeichnet habe. Die Hinzusch\u00e4tzungen f\u00fcr die Entnahme sogenannter Non-Food-Artikel seien allerdings \u2011\u2011jedenfalls in dem vorliegenden Streitfall\u2011\u2011 unzul\u00e4ssig. Denn die Sch\u00e4tzung habe nicht \u00fcber die Pauschbetr\u00e4ge der BMF-Regelung beziehungsweise der jeweils einschl\u00e4gigen „amtlichen Richtsatzsammlungen“ f\u00fcr den Gewerbezweig Nahrungs- und Genussmittel (Einzelhandel) nach den f\u00fcr die Streitjahre jeweils einschl\u00e4gigen BMF-Schreiben hinausgehen d\u00fcrfen.<\/li>
  7. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 1381 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  8. Hiergegen wendet sich das FA mit der Revision.<\/li>
  9. Das FA beantragt,
    das Urteil vom 29.04.2022 – 10 K 1297\/20 G,U,F aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  10. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist unbegr\u00fcndet. Die Vorentscheidung ist im Ergebnis richtig (\u00a7 126 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011).<\/li>
    2. 1. Die Vorentscheidung verst\u00f6\u00dft gegen Bundesrecht, weil das FG zu Unrecht davon ausgegangen ist, dass das FA wegen der Sachentnahmen des Kl\u00e4gers aus seinen Superm\u00e4rkten dem Grunde nach zur Sch\u00e4tzung der Besteuerungsgrundlagen gem\u00e4\u00df \u00a7 162 AO berechtigt war, und weil es (folgerichtig) f\u00fcr Sch\u00e4tzungen geltende Rechtsgrunds\u00e4tze angewandt hat. Im Streitfall lagen die Voraussetzungen f\u00fcr eine Sch\u00e4tzung nicht vor. Der Kl\u00e4ger hat nicht gegen Aufzeichnungspflichten versto\u00dfen, sondern in zul\u00e4ssiger Weise von einer Erleichterung von den durch die Steuergesetze begr\u00fcndeten Aufzeichnungspflichten Gebrauch gemacht.<\/li>
    3. Die Vorentscheidung ist dennoch im Ergebnis richtig, weil das FG im Ergebnis zu Recht hinsichtlich der Hinzusch\u00e4tzungen wegen der Entnahme von Non-Food-Artikeln der Klage stattgegeben hat.<\/li>
    4. a) Nach \u00a7 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbeh\u00f6rde zu sch\u00e4tzen, soweit sie die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann. Gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 2 Satz 2 AO ist insbesondere dann zu sch\u00e4tzen, wenn der Steuerpflichtige B\u00fccher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu f\u00fchren hat, nicht vorlegt. Gem\u00e4\u00df \u00a7 22 Abs. 2 Nr. 3, Nr. 1 Satz 2, \u00a7 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG, \u00a7\u00a7 140 ff. AO sind Aufzeichnungen \u00fcber die Entnahme von Gegenst\u00e4nden durch den Unternehmer aus seinem Unternehmen f\u00fcr Zwecke, die au\u00dferhalb des Unternehmens liegen, getrennt nach Steuers\u00e4tzen vorzunehmen. Bei Steuerpflichtigen, die ihren Aufzeichnungspflichten nicht nachkommen, sind die Sachentnahmen nach \u00a7 162 AO zu sch\u00e4tzen (Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 23.04.2015 – V R 32\/14, BFH\/NV 2015, 1106, Rz 9). In diesem Fall sind die Sachentnahmen nach \u00a7 162 AO auch f\u00fcr Zwecke der Einkommen- und der Gewerbesteuer zu sch\u00e4tzen (BFH-Beschluss vom 19.03.2007 – X B 191\/06, BFH\/NV 2007, 1134, unter 1.b, m.w.N.).<\/li>
    5. b) Eine (Hinzu-)Sch\u00e4tzung wegen Versto\u00dfes gegen Aufzeichnungspflichten scheidet allerdings aus, soweit der Steuerpflichtige von derartigen Pflichten entbunden war, zum Beispiel gem\u00e4\u00df \u00a7 22 Abs. 6 Nr. 1 UStG i.V.m. \u00a7\u00a7 63 ff. der Umsatzsteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung, oder weil ihm gem\u00e4\u00df \u00a7 148 Satz 1 AO eine Erleichterung bewilligt worden war, die er in Anspruch genommen hat. Im Streitfall kommt aufgrund von Satz 2 der zweiten Vorbemerkung der BMF-Regelung eine erleichterte Art der Aufzeichnung von Entnahmen in Betracht. Danach wird dem Steuerpflichtigen die M\u00f6glichkeit geboten, die Warenentnahmen monatlich pauschal zu verbuchen, sofern er sich an die vom BMF j\u00e4hrlich bekanntgegebenen, nach Erfahrungswerten festgelegten Jahreswerte h\u00e4lt. Die vom BMF festgelegten Jahreswerte sehen dabei entsprechend der Verpflichtung zur nach Steuers\u00e4tzen getrennten Aufzeichnung pauschale Werte sowohl f\u00fcr Waren mit erm\u00e4\u00dfigtem Steuersatz als auch f\u00fcr solche mit vollem Steuersatz vor.<\/li>
    6. c) Das BMF hat damit f\u00fcr die Streitjahre eine Erleichterung der Aufzeichnungspflicht geschaffen, auf die sich der Kl\u00e4ger berufen kann.<\/li>
    7. (1) Gem\u00e4\u00df \u00a7 148 Satz 1 AO k\u00f6nnen die Finanzbeh\u00f6rden f\u00fcr einzelne F\u00e4lle oder f\u00fcr bestimmte Gruppen von F\u00e4llen Erleichterungen bewilligen, wenn die Einhaltung der durch die Steuergesetze begr\u00fcndeten Buchf\u00fchrungs-, Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten H\u00e4rten mit sich bringt und die Besteuerung durch die Erleichterung nicht beeintr\u00e4chtigt wird. Die Bewilligung von Erleichterungen nach \u00a7 148 AO bezieht sich nicht nur auf die in der Abgabenordnung geregelten Pflichten, sondern auf alle durch Steuergesetze geregelten Buchf\u00fchrungs-, Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten (Baum\/Grammes in AO – eKommentar, \u00a7 148 AO, Rz 3). Das Vorliegen einer solchen von den Finanzbeh\u00f6rden bewilligten Erleichterung erscheint im Hinblick auf die Zust\u00e4ndigkeit des BMF und die vom BMF gew\u00e4hlte Handlungsform problematisch.<\/li>
    8. (2) Die BMF-Regelung ist unter Ber\u00fccksichtigung der Aufgabenverteilung zwischen dem BMF und den Landesfinanzbeh\u00f6rden als allgemeine fachliche Weisung zu qualifizieren.<\/li>
    9. (a) Erleichterungen gem\u00e4\u00df \u00a7 148 Satz 1 AO k\u00f6nnen durch die Finanzbeh\u00f6rden (\u00a7 6 Abs. 2 AO) durch Einzelverwaltungsakt oder f\u00fcr bestimmte Gruppen von F\u00e4llen durch Allgemeinverf\u00fcgung (\u00a7 118 Satz 2 AO) gew\u00e4hrt werden (vgl. z.B. Baum\/Grammes in AO – eKommentar, \u00a7 148 AO, Rz 5; Dr\u00fcen in Tipke\/Kruse, \u00a7 148 AO Rz 15 ff., 23; Klein\/R\u00e4tke, AO, 17. Aufl., \u00a7 148 Rz 8; Koenig\/Haselmann, Abgabenordnung, 5. Aufl., \u00a7 148 Rz 7; Mues in Gosch, AO \u00a7 148 Rz 11; Trzaskalik in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, \u00a7 148 AO Rz 8). Eine Vorschrift, wonach das BMF f\u00fcr den Erlass einer Allgemeinverf\u00fcgung sachlich zust\u00e4ndig ist, mit der Erleichterungen nach \u00a7 148 Satz 1 AO bewilligt werden, fehlt jedoch in \u00a7 148 Satz 1 AO (s. etwa \u00a7 367 Abs. 2b Satz 2 und 3 AO f\u00fcr die der Verwaltungshoheit des Bundes unterfallenden Steuern). Auch der Umstand, dass die Einkommensteuer und die Umsatzsteuer als Gemeinschaftsteuern (Art. 106 Abs. 3 Satz 1 des Grundgesetzes \u2011\u2011GG\u2011\u2011) in den Bereich der Bundesauftragsverwaltung fallen, begr\u00fcndet keine Wahrnehmungskompetenz des Bundes (Seer in: Kahl\/Waldhoff\/Walter (Hg.), BK, Art. 108 Rz 105, m.w.N.).<\/li>
    10. (b) Als im Rahmen der finanzverfassungsrechtlichen Kompetenzverteilung problematisch w\u00fcrde sich auch die Einordnung der BMF-Regelung als allgemeine Verwaltungsvorschrift erweisen. Denn Art. 108 Abs. 7 GG weist die Zust\u00e4ndigkeit f\u00fcr den Erlass allgemeiner Verwaltungsvorschriften nicht dem BMF, sondern der Bundesregierung zu, wobei deren Regelungskompetenz an die Zustimmung des Bundesrates gebunden wird.<\/li>
    11. (c) Allerdings verweist Art. 108 Abs. 3 Satz 2 GG f\u00fcr den Bereich der Bundesauftragsverwaltung auf die Geltung des Art. 85 Abs. 3 und 4 GG und erkl\u00e4rt anstelle der Bundesregierung den Bundesminister der Finanzen f\u00fcr zust\u00e4ndig. Danach unterstehen die Landesfinanzbeh\u00f6rden den Weisungen des BMF (Art. 85 Abs. 3 Satz 1 GG), wobei sich die Bundesaufsicht auf die Gesetzm\u00e4\u00dfigkeit und Zweckm\u00e4\u00dfigkeit der Ausf\u00fchrung erstreckt (Art. 85 Abs. 4 Satz 1 GG). Ob das Weisungsrecht des Bundes insoweit nicht nur Einzelweisungen, sondern auch allgemeine fachliche Weisungen abdeckt, ist zwar umstritten (dies wohl bejahend zur in Art. 108 Abs. 4 Satz 2 Halbsatz 2 GG a.F. geregelten Bundesauftragsverwaltung Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 21.10.1971 – 2 BvL 6\/69 u.a., BVerfGE 32, 145, BStBl II 1972, 48, unter B.III.2.b); dies ablehnend dagegen Seer in: Kahl\/Waldhoff\/Walter (Hg.), BK, Art. 108 Rz 111 ff., 120 ff., m.w.N.). Da jedoch \u00a7 21a Abs. 1 Satz 1 des Finanzverwaltungsgesetzes dem BMF zur Verbesserung und Erleichterung des Vollzugs von Steuergesetzen und im Interesse des Zieles der Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung ausdr\u00fccklich die Kompetenz zuweist, mit Zustimmung der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder einheitliche Verwaltungsgrunds\u00e4tze und Regelungen zur Zusammenarbeit des Bundes mit den L\u00e4ndern zu bestimmen sowie allgemeine fachliche Weisungen zu erteilen, ist davon auszugehen, dass sich das BMF beim Erlass der hier zu beurteilenden BMF-Regelung dieser Handlungsform bedienen wollte.<\/li>
    12. (3) Trotz der gew\u00e4hlten Handlungsform der allgemeinen fachlichen Weisung entfaltet die BMF-Regelung eine Vertrauensschutzwirkung gegen\u00fcber den in ihr bezeichneten Gruppen von Steuerpflichtigen.<\/li>
    13. Allgemeine fachliche Weisungen richten sich zwar zun\u00e4chst an den Weisungsempf\u00e4nger, im Streitfall die zust\u00e4ndigen Landesfinanzbeh\u00f6rden (vgl. Art. 85 Abs. 3 Satz 2 GG). Zu ber\u00fccksichtigen ist bei der BMF-Regelung allerdings, dass sie den Finanz\u00e4mtern \u2011\u2011entgegen der Annahme des FG\u2011\u2011 nicht lediglich Sch\u00e4tzungshilfen f\u00fcr den Fall an die Hand gibt, dass das Finanzamt nach Ablauf des Besteuerungszeitraums eine Nichterf\u00fcllung oder nicht ordnungsgem\u00e4\u00dfe Erf\u00fcllung der Aufzeichnungspflichten durch den Steuerpflichtigen feststellt. Vielmehr er\u00f6ffnet sie dem Steuerpflichtigen in der zweiten Vorbemerkung f\u00fcr den laufenden Besteuerungszeitraum eine pauschale Verbuchungsm\u00f6glichkeit und spricht insoweit eine Entbindung von der Verpflichtung zur Aufzeichnung einer Vielzahl von Einzelentnahmen aus. Dies wird vor allem daran deutlich, dass die Regelung in der zweiten Vorbemerkung die laufende monatliche Verbuchung der Warenentnahmen erlaubt. Insoweit sieht das BMF inhaltlich f\u00fcr bestimmte Gruppen von Steuerpflichtigen Erleichterungen f\u00fcr die Einhaltung der durch die Steuergesetze begr\u00fcndeten Aufzeichnungspflichten vor, wie dies auch \u00a7 148 AO erm\u00f6glicht. Die Ankn\u00fcpfung an das Regelungskonzept des \u00a7 148 AO wird dadurch best\u00e4tigt, dass das BMF ab der f\u00fcr das Jahr 2018 ma\u00dfgeblichen Fassung \u2011\u2011bei ansonsten unver\u00e4ndertem Wortlaut\u2011\u2011 selbst auf \u00a7 148 Satz 1 AO Bezug nimmt (s. zweite Vorbemerkung des BMF-Schreibens vom 13.12.2017, BStBl I 2017, 1618). Da die n\u00e4her bezeichneten Gruppen von Steuerpflichtigen durch die nicht nur verwaltungsintern, sondern im BStBl I und auf der Internetseite des BMF ver\u00f6ffentlichte BMF-Regelung unmittelbar adressiert werden, legt das BMF der allgemeinen fachlichen Weisung eine konkret generelle Wirkung bei und n\u00e4hert sie damit der Allgemeinverf\u00fcgung an. Denn die erfassten Gruppen von Steuerpflichtigen m\u00fcssen sich schon bei der laufenden Erf\u00fcllung ihrer Aufzeichnungspflichten entscheiden, ob sie eine Einzelaufzeichnung der Warenentnahmen durchf\u00fchren oder von der aus der BMF-Regelung ersichtlichen Erleichterung in Form der monatlichen pauschalen Aufzeichnung Gebrauch machen. Bei dieser Entscheidung m\u00fcssen sie auf die Gew\u00e4hrung der Erleichterung vertrauen k\u00f6nnen. Anderenfalls w\u00fcrde die BMF-Regelung ihre Vereinfachungswirkung verfehlen, da der Steuerpflichtige immer vorsichtshalber ordnungsgem\u00e4\u00dfe Einzelaufzeichnungen f\u00fchren m\u00fcsste.<\/li>
    14. (4) Bei der Auslegung der im Streitfall zu beurteilenden allgemeinen fachlichen Weisung in Gestalt der jeweiligen BMF-Regelung ist ein objektivierter Ma\u00dfstab zugrunde zu legen.<\/li>
    15. Da den im vorliegenden Zusammenhang zu beurteilenden allgemeinen fachlichen Weisungen f\u00fcr die betreffenden Gruppen von Steuerpflichtigen die Bedeutung einer Vertrauensschutz begr\u00fcndenden Dispositionsgrundlage zukommt, ist prim\u00e4r eine objektivierende Auslegung geboten (vgl. Englisch in Tipke\/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl., Kap. 5 Rz 31) und nicht nur auf das Verst\u00e4ndnis der Verwaltung, des BMF oder eines einzelnen Finanzamts abzustellen. Dabei kommt es nicht darauf an, wie der konkrete Empf\u00e4nger die Regelung tats\u00e4chlich verstanden hat, was die Finanzbeh\u00f6rde erkl\u00e4ren wollte oder wie ein au\u00dfenstehender Dritter die Erleichterung auffassen konnte. F\u00fcr die Auslegung von Erleichterungen ist der objektive Erkl\u00e4rungsinhalt der Regelung, wie ihn der objektivierte Betroffene nach den ihm bekannten Umst\u00e4nden unter Ber\u00fccksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte, ma\u00dfgebend. Dabei ist nicht allein auf den Tenor abzustellen, sondern auch auf den materiellen Regelungsgehalt einschlie\u00dflich der Begr\u00fcndung (zur Parallelproblematik bei Verwaltungsakten vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11.07.2006 – VIII R 10\/05, BFHE 214, 18, BStBl II 2007, 96, unter II.3.b, und vom 26.11.2009 – III R 87\/07, BFHE 227, 466, BStBl II 2010, 429, unter II.2., jeweils m.w.N.). Dar\u00fcber hinaus sind die beigef\u00fcgten Erkl\u00e4rungen und die dem oder den Betroffenen bekannten Umst\u00e4nde \u2011\u2011wie zum Beispiel fr\u00fchere Bescheide oder die Verwaltungspraxis\u2011\u2011 zu ber\u00fccksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 16.01.2020 – V R 56\/17, BFHE 268, 107, Rz 17, m.w.N.). Im Zweifel ist das die Betroffenen weniger belastende Auslegungsergebnis vorzuziehen, da die von einer Erleichterung Beg\u00fcnstigten durch etwaige Unklarheiten aus der Sph\u00e4re der Verwaltung nicht benachteiligt werden d\u00fcrfen (f\u00fcr einen Einzelverwaltungsakt vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27.10.2015 – VIII R 59\/13, BFH\/NV 2016, 726, Rz 25, m.w.N.; f\u00fcr eine Allgemeinverf\u00fcgung z.B. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 28.11.2019 – 5 A 4.18, BVerwGE 167, 163, Rz 21 ff.). Dies gilt insbesondere in den F\u00e4llen, in denen die Inanspruchnahme der Erleichterung insofern faktisch irreversibel ist, als die unterlassenen Aufzeichnungen nicht nachgeholt werden k\u00f6nnen.<\/li>
    16. (5) Gem\u00e4\u00df der in den Streitjahren geltenden Fassung der BMF-Regelung galt die Erleichterung unter Ber\u00fccksichtigung der Regel, dass im Zweifel das den Betroffenen weniger belastende Auslegungsergebnis vorzuziehen ist, nicht nur f\u00fcr die Entnahme von Nahrungs- und Genussmitteln, sondern auch f\u00fcr die Entnahme von Non-Food-Produkten (jeweils ohne Tabakwaren), soweit es sich um Waren aus dem im jeweiligen in der BMF-Regelung genannten Gewerbezweig \u2011\u2011hier dem Einzelhandel mit Nahrungs- und Genussmitteln\u2011\u2011 allgemein \u00fcblichen Warensortiment handelte.<\/li>
    17. (a) Zwar deuten Teile der BMF-Regelung \u2011\u2011worauf das FA zutreffend hinweist\u2011\u2011 auch schon in der in den Streitjahren ma\u00dfgeblichen Fassung darauf hin, dass sich die Erleichterung (Pauschbetr\u00e4ge statt Einzelaufzeichnung) nur auf die Entnahme von Nahrungsmitteln und Getr\u00e4nken bezieht.<\/li>
    18. So hei\u00dft es in der ersten Vorbemerkung, dass die Pauschbetr\u00e4ge f\u00fcr unentgeltliche Wertabgaben auf der Grundlage der vom Statistischen Bundesamt ermittelten Aufwendungen privater Haushalte f\u00fcr Nahrungsmittel und Getr\u00e4nke festgesetzt werden. Aufwendungen privater Haushalte f\u00fcr Non-Food-Produkte werden nicht erw\u00e4hnt. Die dritte Vorbemerkung, wonach von den Pauschalen keine Zu- und Abschl\u00e4ge zur Anpassung an individuelle pers\u00f6nliche Ess- und Trinkgewohnheiten, Krankheiten oder Urlaub zu machen sind, betrifft gleichfalls in erster Linie die Entnahme von Nahrungsmitteln und Getr\u00e4nken.<\/li>
    19. (b) Hingegen spricht vor allem die f\u00fcnfte Vorbemerkung der BMF-Regelung in der in den Streitjahren jeweils ma\u00dfgeblichen Fassung, wonach die pauschalen Werte im jeweiligen Gewerbezweig das allgemein \u00fcbliche Warensortiment ber\u00fccksichtigen, daf\u00fcr, dass auch die Aufzeichnung der Entnahme von Non-Food-Artikeln durch die Verbuchung der Pauschalen entbehrlich wird. Wie das FG in der Vorentscheidung zutreffend ausgef\u00fchrt hat, werden \u00fcblicherweise auch Non-Food-Produkte (zum Beispiel Kosmetika, Reinigungs- und Waschmittel) im Einzelhandel mit Nahrungs- und Genussmitteln angeboten.<\/li>
    20. (c) Die bestehenden Zweifel, ob die Erleichterung (Ansatz der Pauschbetr\u00e4ge statt Einzelaufzeichnung) nach der BMF-Regelung in der in den Streitjahren geltenden Fassung f\u00fcr die dort genannten Gewerbezweige auch die Entnahme von Non-Food-Produkten umfasste, werden nicht durch weitere Bestimmungen der BMF-Regelung oder sonstige Umst\u00e4nde beseitigt.<\/li>
    21. (aa) Der Umstand, dass in der in den Streitjahren geltenden BMF-Regelung lediglich die Entnahme von Tabakwaren ausdr\u00fccklich aus den Pauschalen ausgenommen worden war, deutet zwar, wie der Kl\u00e4ger vortr\u00e4gt, darauf hin, dass alle anderen Non-Food-Artikel von den Pauschalen umfasst werden. Zwingend ist das aber nicht, da Tabakwaren regelm\u00e4\u00dfig den Genussmitteln zugeordnet werden, andere Non-Food-Artikel hingegen nicht, und deshalb m\u00f6glicherweise nur f\u00fcr Tabakwaren eine Klarstellung erforderlich erschien.<\/li>
    22. (bb) Soweit das FA als Argument daf\u00fcr, dass sich die streitgegenst\u00e4ndlichen Pauschbetr\u00e4ge nur auf Nahrungsmittel und Getr\u00e4nke beziehen, anf\u00fchrt, dass die Erleichterung nur Betrieben gew\u00e4hrt wird, die Nahrungs- und Genussmittel vertreiben, bedeutet auch dies nicht zwingend, dass die Entnahme von Non-Food-Artikeln durch den Ansatz der Pauschalen nicht abgedeckt wird. Denn das allgemein \u00fcbliche Warensortiment derartiger Betriebe umfasst auch Non-Food-Produkte.<\/li>
    23. (cc) Auch die Klassifikation der Wirtschaftszweige durch das Statistische Bundesamt betrifft nicht die Frage, ob die Entnahme von Non-Food-Produkten ohne Tabakwaren in den Streitjahren von der Erleichterung (Ansatz der Pauschbetr\u00e4ge statt Einzelaufzeichnung der Entnahmen) umfasst war. F\u00fcr Betriebe, die im Hinblick auf ihr umfangreiches Angebot an Non-Food-Produkten nicht den in der BMF-Regelung genannten Betrieben zugeordnet werden k\u00f6nnen, gilt die dortige Erleichterung ohnehin nicht.<\/li>
    24. (d) Eine sp\u00e4tere Erg\u00e4nzung best\u00e4tigt, dass die BMF-Regelung zuvor nicht zweifelsfrei in der Weise zu verstehen war, wie das FA sie verstanden hat. So hat das BMF nach dem FG-Urteil mit Wirkung ab dem Jahr 2023 in der f\u00fcnften Vorbemerkung folgenden Satz 2 angef\u00fcgt: „Unentgeltliche Wertabgaben, die weder Nahrungsmittel noch Getr\u00e4nke (…) sind, m\u00fcssen einzeln aufgezeichnet werden.“ Dass das BMF zugleich die Pauschale f\u00fcr Entnahmen von Artikeln, auf die der volle Umsatzsteuersatz anzuwenden ist, ann\u00e4hernd halbiert hat (vgl. BMF-Schreiben vom 21.12.2022, BStBl I 2023, 52, s.a. BMF-Schreiben vom 12.02.2024, BStBl I 2024, 286), deutet \u2011\u2011vor dem Hintergrund, dass das Jahr 2023 eher durch eine erh\u00f6hte Inflation gepr\u00e4gt war\u2011\u2011 darauf hin, dass die Erleichterung zuvor \u2011\u2011wie vom Kl\u00e4ger vorgetragen\u2011\u2011 auch die Entnahme von Non-Food-Produkten betraf.<\/li>
    25. (e) Im Hinblick auf die jedenfalls bestehenden Zweifel ist f\u00fcr die Auslegung nach dem objektivierten Empf\u00e4ngerhorizont aus Vertrauensschutzgr\u00fcnden das die Betroffenen weniger belastende Auslegungsergebnis ma\u00dfgeblich. Hiernach umfasste die Erleichterung gem\u00e4\u00df Satz 2 der zweiten Vorbemerkung der BMF-Regelung in den Streitjahren (anders als in den ab dem Jahr 2023 anzuwendenden Regelungen) auch die Entnahme von Non-Food-Produkten aus dem im jeweiligen Gewerbezweig allgemein \u00fcblichen Warensortiment.<\/li>
    26. 2. Nach diesen Grunds\u00e4tzen kommt im Streitfall eine (Hinzu-)Sch\u00e4tzung wegen der Entnahme von Non-Food-Produkten (\u00a7 162 AO) nicht in Betracht, da der Kl\u00e4ger auch seine Sachentnahmen im Non-Food-Bereich zul\u00e4ssigerweise in pauschalierter Form aufgezeichnet hat. Die angefochtenen Bescheide wurden vom FG im Ergebnis zu Recht korrigiert.<\/li>
    27. Die Superm\u00e4rkte des Kl\u00e4gers geh\u00f6rten zum Gewerbezweig Nahrungs- und Genussmittel (Einzelhandel). Der Kl\u00e4ger hat in den Streitjahren die in der jeweiligen BMF-Regelung angegebenen Pauschbetr\u00e4ge f\u00fcr zwei Personen angesetzt. Dass mehr Personen in seinem Haushalt lebten, hat das FG nicht festgestellt. Damit hat der Kl\u00e4ger die Bedingung f\u00fcr die Gew\u00e4hrung der Erleichterung nach Satz 2 der zweiten Vorbemerkung der BMF-Regelung erf\u00fcllt. Da der Kl\u00e4ger nach den Feststellungen des FG ausschlie\u00dflich Waren aus dem im Gewerbezweig Nahrungs- und Genussmittel (Einzelhandel) allgemein \u00fcblichen Warensortiment f\u00fchrte und keine Tabakwaren entnahm, war das FA zu einer (Hinzu-)Sch\u00e4tzung f\u00fcr Non-Food-Produkte nicht befugt.<\/li>
    28. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2024:U.160924.IIIR28.22.0 BFH III. Senat AO \u00a7 118, AO \u00a7\u00a7 140ff, AO \u00a7 140, AO \u00a7 148, AO \u00a7 162, FVG \u00a7 21, UStG \u00a7 22 Abs 2 Nr 3, UStG \u00a7 22 Abs 2 Nr 1 S 2, UStG \u00a7 3 Abs 1b Nr 1, GG Art 108 Abs 3, GG Art 108 Abs 7, … Keine Sch\u00e4tzungsbefugnis bei pauschaler Verbuchung der Entnahme von Non-Food-Artikeln durch Einzelh\u00e4ndler in den Jahren 2015 bis 2017 – BFH-Urteil vom 16. September 2024, III R 28\/22<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77267","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77267","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77267"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77267\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77267"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77267"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77267"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}