verdeckten Gewinnaussch\u00fcttung (vGA)<\/a>.<\/p>\n\n\n\n2. NV: Eine vGA kann aber anzunehmen sein, wenn die Gesellschaft ihrem Gesellschafter ein betriebliches Wirtschaftsgut unentgeltlich oder verbilligt auch zur privaten Nutzung \u00fcberlassen hat (Zuwendung).<\/p>\n\n\n\n
3. NV: Eine vGA kann auch vorliegen, wenn der Gesellschafter das betriebliche Wirtschaftsgut ohne Nutzungsvereinbarung oder entgegen einem Nutzungsverbot privat nutzt und sich so zulasten der Gesellschaft einen Vorteil verschafft, der ihm von der Gesellschaft nicht zugewendet worden ist.<\/p>\n\n\n\n
Tenor<\/h2>\n\n\n\n
Auf die Revision der Kl\u00e4ger wird das Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 14.12.2020 – 9 K 1266\/17 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n
Die Klage der Kl\u00e4gerin wird als unzul\u00e4ssig abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n
Im \u00dcbrigen wird die Sache an das Hessische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n
Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des gesamten Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n
Tatbestand<\/h2>\n\n\n\nI.<\/h3>\n\n\n\n- Die Beteiligten streiten \u00fcber den Ansatz einer verdeckten Gewinnaussch\u00fcttung (vGA) im Zusammenhang mit der Nutzung einer spanischen Immobilie.<\/li>
- Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) sind Eheleute, die in den Jahren 2010 bis 2012 (Streitjahre) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Bis 2007 lebten die Kl\u00e4ger mit ihren Kindern in A (Spanien). Die Immobilie bestand nach Angaben der Kl\u00e4ger aus drei Teilen. Ein Teil stand im Eigentum des Kl\u00e4gers. Die beiden anderen Teile geh\u00f6rten jeweils zwei spanischen Kapitalgesellschaften in der Rechtsform der Sociedad de responsabilidad limitada (S.L.), der B S.L. und der C S.L. An diesen Gesellschaften waren die Kl\u00e4ger jeweils zur H\u00e4lfte beteiligt. Die Kl\u00e4ger zahlten an die beiden Kapitalgesellschaften jeweils eine Miete in H\u00f6he von monatlich 1.000 \u20ac. Im Jahr 2007 verlegten die Kl\u00e4ger ihren Wohnsitz in die Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) und stellten die Mietzahlungen ein. In welchem Umfang und aus welchen Gr\u00fcnden die Kl\u00e4ger die Immobilie danach selbst nutzten, ist zwischen den Beteiligten streitig.<\/li>
- Einger\u00e4umt haben die Kl\u00e4ger gelegentliche Besuche (circa zwei Mal pro Quartal) von wenigen Tagen Dauer, die dazu gedient h\u00e4tten, die seit ihrem Umzug nach Deutschland zum Verkauf stehende Immobilie f\u00fcr Besichtigungen vorzubereiten und den Zustand zu \u00fcberwachen. Daf\u00fcr haben die Kl\u00e4ger im Wesentlichen einen Maklervertrag aus dem Jahr 2008, zwei E-Mails des Maklerunternehmens aus 2008 und 2013 sowie drei Flugtickets \u00fcber Aufenthalte in A vom 29.07. bis 01.08.2009, vom 08.03. bis 11.03.2010 und vom 27.05. bis 29.05.2013 vorgelegt.<\/li>
- Im Jahr 2013 ver\u00e4u\u00dferten die Kl\u00e4ger die Immobilie. Soweit sie im Eigentum der spanischen Kapitalgesellschaften stand, ver\u00e4u\u00dferten die Kl\u00e4ger die Gesellschaftsanteile.<\/li>
- Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) rechnete in den Einkommensteuerbescheiden der Kl\u00e4ger f\u00fcr die Streitjahre eine vGA in H\u00f6he einer markt\u00fcblichen Miete von jeweils 42.000 \u20ac (3.500 \u20ac x 12 Monate) hinzu. F\u00fcr das Streitjahr 2010 wurde die vGA vom FA aufgrund eines Antrags auf G\u00fcnstigerpr\u00fcfung nach \u00a7 32d Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG) mit dem pers\u00f6nlichen Steuersatz und in den Streitjahren 2011 und 2012 mit dem gesonderten Tarif gem\u00e4\u00df \u00a7 32d Abs. 1 EStG besteuert. Auf den dagegen erhobenen Einspruch des Kl\u00e4gers vom 18.01.2016 zog das FA die Kl\u00e4gerin zum Einspruchsverfahren des Kl\u00e4gers hinzu und wies den Einspruch des Kl\u00e4gers mit Einspruchsentscheidung vom 12.06.2017 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
- Dagegen haben sowohl der Kl\u00e4ger als auch die Kl\u00e4gerin Klage erhoben. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage der Kl\u00e4gerin als unzul\u00e4ssig abgewiesen und der Klage des Kl\u00e4gers teilweise stattgegeben. Zwar habe das FA in den Streitjahren 2011 und 2012 (wie auch im Streitjahr 2010) zu Recht eine vGA in der veranlagten H\u00f6he angesetzt, sie jedoch in den Streitjahren 2011 und 2012 zu Unrecht dem gesonderten Tarif unterworfen. Die Begr\u00fcndung des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 377 wiedergegeben.<\/li>
- Mit ihrer Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger Verfahrensm\u00e4ngel und Verst\u00f6\u00dfe gegen materielles Bundesrecht.<\/li>
- Das FG habe den Sachvortrag der Kl\u00e4ger, dass eine (kurzfristige) Vermietung der Immobilie an Dritte gegen das in A geltende Recht versto\u00dfen h\u00e4tte, nicht ber\u00fccksichtigt und dadurch gegen den Grundsatz der Gew\u00e4hrung rechtlichen Geh\u00f6rs versto\u00dfen. Das FG habe au\u00dferdem die Klage der Kl\u00e4gerin zu Unrecht als unzul\u00e4ssig abgewiesen. Soweit das FG die Klage des Kl\u00e4gers abgewiesen habe, versto\u00dfe das angefochtene Urteil gegen \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG. Es liege keine vGA vor. Die Kl\u00e4ger h\u00e4tten die Immobilie, soweit sie im Eigentum der spanischen Kapitalgesellschaften stand, in den Streitjahren nur im Interesse der Kapitalgesellschaften genutzt. Die blo\u00dfe M\u00f6glichkeit, die seit ihrem Auszug leerstehende Immobilie auch privat nutzen zu k\u00f6nnen, reiche f\u00fcr die Annahme einer vGA nicht aus. Die Annahme einer vGA versto\u00dfe auch gegen den Grundsatz der Kapitalverkehrsfreiheit.<\/li>
- Die Kl\u00e4ger beantragen sinngem\u00e4\u00df,
das Urteil des Hessischen FG vom 14.12.2020 – 9 K 1266\/17 aufzuheben sowie die ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheide f\u00fcr 2010, 2011 und 2012 vom 01.03.2021 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Einkommensteuer ohne die Eink\u00fcnfte aus Kapitalverm\u00f6gen aus der streitigen vGA festgesetzt wird.<\/li> - Das FA beantragt sinngem\u00e4\u00df,
die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li> - W\u00e4hrend des Revisionsverfahrens hat das FA am 01.03.2021 ge\u00e4nderte Einkommensteuerbescheide f\u00fcr die Streitjahre erlassen und f\u00fcr 2011 und 2012 die vGA der tariflichen Einkommensteuer unterworfen. Dabei ergab sich keine Auswirkung auf die Steuerfestsetzung von jeweils 0 \u20ac wegen h\u00f6herer Verlustabz\u00fcge in beiden Jahren.<\/li>
- Die spanische Finanzverwaltung hat keine der vGA entsprechenden Korrekturen auf Ebene der Kapitalgesellschaften f\u00fcr die Streitjahre durchgef\u00fchrt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n
Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\nII.<\/h3>\n\n\n\n- Die Revision ist bereits aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden begr\u00fcndet. Die Klage der Kl\u00e4gerin wird als unzul\u00e4ssig abgewiesen. Die Revision des Kl\u00e4gers ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Rechtsfehlerhaft ist das FG davon ausgegangen, dass allein die tats\u00e4chliche M\u00f6glichkeit, die im Eigentum der spanischen Kapitalgesellschaften stehende(n) Immobilie(n) jederzeit auch privat nutzen zu k\u00f6nnen, f\u00fcr die Annahme einer vGA ausreicht. Auf der Grundlage der bisher vom FG getroffenen tats\u00e4chlichen Feststellungen kann der Senat nicht abschlie\u00dfend beurteilen, ob eine vGA vorliegt und wie sie gegebenenfalls zu bewerten w\u00e4re.<\/li>
- 1. Die Vorentscheidung ist bereits aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden aufzuheben, denn das FG hat \u00fcber mittlerweile nicht mehr wirksame Bescheide entschieden. Das FA hat die streitigen Einkommensteuerbescheide mit Bescheiden vom 01.03.2021 ge\u00e4ndert. Damit liegen dem FG-Urteil in ihrer Wirkung suspendierte Bescheide zugrunde, mit der Folge, dass auch das FG-Urteil keinen Bestand haben kann (vgl. Senatsurteil vom 12.09.2007 – VIII R 38\/04, BFH\/NV 2008, 37, unter II., m.w.N.).<\/li>
- Der Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG gem\u00e4\u00df \u00a7 127 FGO bedarf es nicht. Die Bescheide vom 01.03.2021 sind nach \u00a7 68 Satz 1 i.V.m. \u00a7 121 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden (vgl. Senatsurteil vom 12.09.2007 – VIII R 38\/04, BFH\/NV 2008, 37, unter II., m.w.N.). Das Streitprogramm ist unver\u00e4ndert. Die vom FG getroffenen tats\u00e4chlichen Feststellungen bilden deshalb nach wie vor die Grundlage f\u00fcr die Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH). Sie fallen durch die Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils nicht weg, da das finanzgerichtliche Urteil nicht an einem Verfahrensmangel leidet (vgl. BFH-Urteil vom 26.05.2020 – VII R 58\/18, BFHE 268, 70, Rz 14, m.w.N.).<\/li>
- Insbesondere hat das FG den Anspruch des Kl\u00e4gers auf rechtliches Geh\u00f6r nicht verletzt. Das FG hat die Behauptung des Kl\u00e4gers, dass eine (kurzfristige) Vermietung der Immobilie(n) an Dritte nach in A geltendem Recht nicht erlaubt gewesen w\u00e4re, weder \u00fcbergangen noch in diesem Zusammenhang seine gerichtlichen Hinweispflichten verletzt. Vielmehr lassen die Ausf\u00fchrungen des FG, dass es sich bei den vom Kl\u00e4ger vorgebrachten Einw\u00e4nden nicht um absolute rechtliche Hindernisse handele und dass diese nicht nachgewiesen seien, erkennen, dass das FG den Vortrag des Kl\u00e4gers zur Kenntnis genommen und erwogen hat. Im \u00dcbrigen hat der Senat die Verfahrensr\u00fcgen gepr\u00fcft und f\u00fcr nicht durchgreifend erachtet (\u00a7 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).<\/li>
- 2. Die Klage der Kl\u00e4gerin ist unzul\u00e4ssig. Es fehlt an einem erfolglos durchgef\u00fchrten au\u00dfergerichtlichen Vorverfahren (vgl. \u00a7 44 Abs. 1 FGO).<\/li>
- a) Die Kl\u00e4gerin hat gegen die urspr\u00fcnglichen Steuerbescheide f\u00fcr die Streitjahre keine Einspr\u00fcche eingelegt. Die Steuerbescheide sind gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin daher formell bestandskr\u00e4ftig geworden. Die formelle Bestandskraft hindert daran, in die Sachpr\u00fcfung der Klage einzutreten (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.1990 – I R 156\/86, BFHE 160, 123, BStBl II 1990, 696, unter II.A.1.a).<\/li>
- Ein Einspruch der Kl\u00e4gerin ist insbesondere nicht darin zu sehen, dass der Kl\u00e4ger die Steuerbescheide der Streitjahre bei Zusammenveranlagung mit dem Einspruch angefochten hat (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.1990 – I R 165\/85, BFH\/NV 1991, 75, unter II.B.2.a, m.w.N.). Nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des BFH muss sich aus der Rechtsbehelfsschrift hinreichend klar ergeben, wer die Verwaltungsentscheidung angreift. Bei Zusammenveranlagung muss auch feststehen, welcher Ehegatte sich beschwert f\u00fchlt und die Nachpr\u00fcfung des Steuerbescheids begehrt. Dabei hat ein von dem einen Ehegatten eingelegter Rechtsbehelf nicht ohne weiteres die Wirkung eines auch von dem anderen Ehegatten eingelegten Rechtsbehelfs. Unerheblich ist, ob der Kl\u00e4ger Vollmacht hatte, f\u00fcr die Kl\u00e4gerin Einspr\u00fcche einzulegen. Erforderlich ist jedenfalls, dass der den Rechtsbehelf einlegende Ehegatte bei Abgabe der Willenserkl\u00e4rung unmissverst\u00e4ndlich zum Ausdruck bringt, er lege den Rechtsbehelf auch f\u00fcr den anderen Ehegatten ein (Handeln in fremdem Namen; vgl. BFH-Urteil vom 20.12.2006 – X R 38\/05, BFHE 216, 297, BStBl II 2007, 823, unter B.I.1., m.w.N.; vgl. auch Senatsurteil vom 27.11.1984 – VIII R 73\/82, BFHE 143, 32, BStBl II 1985, 296, unter I.1.c; BFH-Urteil vom 30.10.1997 – III R 27\/93, BFH\/NV 1998, 942, unter 1.).<\/li>
- Das ist hier nicht der Fall. Aus dem Einspruchsschreiben vom 18.01.2016 geht nicht hervor, dass der Kl\u00e4ger den Einspruch auch f\u00fcr die Kl\u00e4gerin einlegen wollte. Der Kopf des Schreibens, die Ich-Form sowie die Namensangabe unter dem Schreiben sprechen im Gegenteil daf\u00fcr, dass der (im \u00dcbrigen fachkundige) Kl\u00e4ger den Einspruch nur f\u00fcr sich eingelegt hat (vgl. BFH-Urteil vom 27.11.1984 – VIII R 73\/82, BFHE 143, 32, BStBl II 1985, 296).<\/li>
- b) Die Zul\u00e4ssigkeit der Klage der Kl\u00e4gerin ergibt sich auch nicht daraus, dass die Kl\u00e4gerin vom FA zum Einspruchsverfahren des Kl\u00e4gers hinzugezogen worden ist.<\/li>
- Die Hinzuziehung begr\u00fcndet nicht die Klagebefugnis des Hinzugezogenen. Daf\u00fcr gen\u00fcgt insbesondere nicht, dass dem Einspruchsbegehren des Hauptbeteiligten nicht entsprochen worden ist (vgl. BFH-Urteil vom 04.03.2015 – II R 1\/14, BFHE 248, 525, BStBl II 2015, 595, Rz 17, m.w.N.). Sieht die Finanzbeh\u00f6rde den angefochtenen Steuerbescheid als rechtm\u00e4\u00dfig an und weist sie daher den Einspruch des Hauptbeteiligten als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck, beschwert die Einspruchsentscheidung den hinzugezogenen Dritten materiell-rechtlich nicht. Die Beschwer des Hinzugezogenen im Sinne des \u00a7 40 Abs. 2 FGO muss sich aus der Einspruchsentscheidung selbst ergeben (vgl. BFH-Urteil vom 04.03.2015 – II R 1\/14, BFHE 248, 525, BStBl II 2015, 595, Rz 19).<\/li>
- Daran gemessen kann die Kl\u00e4gerin eine eigene Rechtsverletzung nicht mit Erfolg geltend machen. Das FA hat lediglich den Einspruch des Kl\u00e4gers als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen. Daraus ergibt sich weder eine formelle noch eine materiell-rechtliche eigene Beschwer der Kl\u00e4gerin.<\/li>
- 3. Die Revision des Kl\u00e4gers ist auch in der Sache begr\u00fcndet. Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass eine vGA anzusetzen ist.<\/li>
- a) Die Klage des Kl\u00e4gers ist zul\u00e4ssig. Dies gilt auch, soweit sie sich gegen die w\u00e4hrend des Revisionsverfahrens ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheide f\u00fcr die Streitjahre 2011 und 2012 richtet. Das Rechtsschutzbed\u00fcrfnis des Kl\u00e4gers fehlt insbesondere nicht deshalb, weil sich die nun dem allgemeinen Steuertarif unterworfene vGA in beiden Jahren auf die H\u00f6he der festgesetzten Steuer von 0 \u20ac nicht ausgewirkt habe. Wegen der inhaltlichen Bindungswirkung der im Steuerbescheid zugrunde gelegten Besteuerungsgrundlagen f\u00fcr die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs (\u00a7 10d Abs. 4 Satz 4 EStG) ist der Kl\u00e4ger auch durch eine Steuerfestsetzung auf 0 \u20ac beschwert (vgl. Senatsurteil vom 09.05.2017 – VIII R 40\/15, BFHE 258, 335, BStBl II 2017, 1049).<\/li>
- b) Die Revision des Kl\u00e4gers ist auch in der Sache begr\u00fcndet. Rechtsfehlerhaft ist das FG davon ausgegangen, dass allein die tats\u00e4chliche M\u00f6glichkeit, die im Eigentum der spanischen Kapitalgesellschaften stehende(n) Immobilie(n) jederzeit privat nutzen zu k\u00f6nnen, f\u00fcr die Annahme einer vGA gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG ausreiche. Die Annahme einer vGA scheidet derzeit mangels anderweitiger tats\u00e4chlicher Feststellungen, die diese W\u00fcrdigung tragen k\u00f6nnten, aus.<\/li>
- aa) Gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG geh\u00f6ren zu den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen als sonstige Bez\u00fcge aus Anteilen an einer GmbH auch vGA. Zwischen den Beteiligten ist zu Recht nicht streitig, dass die Beteiligung an einer spanischen S.L. der Beteiligung an einer GmbH nach deutschem Recht vergleichbar ist. Ob und in welcher H\u00f6he eine vGA vorliegt, ist auf der Gesellschaftsebene einerseits und der Gesellschafterebene andererseits jeweils eigenst\u00e4ndig zu entscheiden (vgl. z.B. Senatsurteil vom 16.12.2014 – VIII R 30\/12, BFHE 248, 325, BStBl II 2015, 858, Rz 42, m.w.N.).<\/li>
- bb) Eine vGA im Sinne des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt beim Gesellschafter vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter au\u00dferhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverh\u00e4ltnis hat (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 14.02.2022 – VIII R 29\/18, BFHE 276, 49, BStBl II 2022, 544, Rz 12; vom 10.12.2019 – VIII R 2\/17, BFHE 267, 361, BStBl II 2020, 679, Rz 24). Daf\u00fcr bedarf es bei der Kapitalgesellschaft weder der Absicht, den Gewinn verdeckt auszusch\u00fctten noch des Bewusstseins, dass Gewinn verdeckt ausgesch\u00fcttet wird (vgl. Senatsurteil vom 28.01.1992 – VIII R 207\/85, BFHE 167, 90, BStBl II 1992, 605, unter 1.f, m.w.N.).<\/li>
- (1) Ein Verm\u00f6gensvorteil liegt beim Gesellschafter vor, wenn dieser \u00fcber ein bestimmtes, messbares Gut in Geld oder Geldwert verf\u00fcgen kann (\u00a7 8 Abs. 1 EStG; st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsurteil vom 25.05.2004 – VIII R 4\/01, BFHE 207, 103, unter II.2.b cc aaa [Rz 25]). Eine vGA ist beim Gesellschafter zu erfassen, sobald ihm der Verm\u00f6gensvorteil zuflie\u00dft (vgl. Senatsurteil vom 19.06.2007 – VIII R 54\/05, BFHE 218, 244, BStBl II 2007, 830, unter II.1.).<\/li>
- (2) Eine gesellschaftliche Veranlassung ist gegeben, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer den Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet h\u00e4tte (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. Senatsbeschluss vom 05.09.2023 – VIII R 2\/20, BFH\/NV 2024, 9, Rz 17, m.w.N.).<\/li>
- (3) Die blo\u00df tats\u00e4chliche M\u00f6glichkeit, auf ein betriebliches Wirtschaftsgut der Kapitalgesellschaft zugreifen zu k\u00f6nnen, um dieses auch privat zu nutzen, f\u00fchrt f\u00fcr sich genommen beim Gesellschafter noch nicht zu einer vGA. Dem entspricht die bisherige Rechtsprechung zur vGA, die an einen tats\u00e4chlichen Nutzungsvorteil ankn\u00fcpft (vgl. beispielsweise zur privaten Nutzung eines Betriebs-Personenkraftwagens ohne entsprechende Gestattung BFH-Urteil vom 17.07.2008 – I R 83\/07, BFH\/NV 2009, 417; zur privaten Nutzung eines Flugzeugs BFH-Urteil vom 22.12.2010 – I R 47\/10, BFH\/NV 2011, 1019, Rz 18). Andernfalls m\u00fcssten Kapitalgesellschaften vorsorglich Nutzungsverbote gegen\u00fcber ihren Gesellschaftern aussprechen, um eine vGA zu vermeiden. Einem Nutzungsverbot eines Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers gegen sich selbst k\u00e4me allerdings nur ein geringer Beweiswert zu. In letzter Konsequenz m\u00fcsste ein beherrschender Gesellschafter-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer ein Nutzungsentgelt an die Gesellschaft entrichten, um die Annahme einer vGA abzuwenden, obwohl eine private Nutzung tats\u00e4chlich nicht stattfindet.<\/li>
- (4) Eine vGA kann aber anzunehmen sein, wenn die Gesellschaft ihrem Gesellschafter ein betriebliches Wirtschaftsgut (unentgeltlich oder verbilligt) auch zur privaten Nutzung \u00fcberlassen hat (Zuwendung). Dann liegt der Vorteil des Gesellschafters bereits in der M\u00f6glichkeit der privaten Nutzung; einer tats\u00e4chlichen Nutzung bedarf es nicht. In diesem Zusammenhang hat der BFH bereits entschieden, dass die unentgeltliche, ganzj\u00e4hrige Nutzungs\u00fcberlassung einer spanischen (Ferien-)Immobilie beim nutzungsberechtigten Gesellschafter zu einer vGA nach \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG f\u00fchren kann (BFH-Urteil vom 12.06.2013 – I R 109-111\/10, BFHE 241, 549, BStBl II 2013, 1024, Rz 12 f.). In dem zugrundeliegenden Sachverhalt hatte eine spanische S.L. ihren in Deutschland ans\u00e4ssigen Gesellschaftern eine in Spanien belegene (Ferien-)Immobilie ganzj\u00e4hrig zur jederzeitigen Nutzung \u00fcberlassen. Die Gesellschafter bewohnten die Immobilie bei verschiedenen Aufenthalten. Ein Entgelt mussten sie daf\u00fcr nicht entrichten. Dritten wurde das Objekt nicht \u00fcberlassen. Die Kapitalgesellschaft verzichtete dadurch gegen\u00fcber ihren Gesellschaftern auf eine Verm\u00f6gensmehrung in Gestalt der markt\u00fcblichen Entgelte f\u00fcr die dauerhafte \u00dcberlassung der Immobilie zur Nutzung. Dies f\u00fchrte bei den Gesellschaftern zu entsprechenden Kapitaleink\u00fcnften (vgl. BFH-Urteil vom 12.06.2013 – I R 109-111\/10, BFHE 241, 549, BStBl II 2013, 1024, Rz 13).<\/li>
- (5) Eine vGA kann auch vorliegen, wenn der Gesellschafter das betriebliche Wirtschaftsgut ohne Nutzungsvereinbarung oder entgegen einem Nutzungsverbot privat nutzt und sich so zulasten der Gesellschaft einen Vorteil verschafft, der ihm von der Gesellschaft nicht zugewendet worden ist. Der Vorteil des Gesellschafters liegt dann in der tats\u00e4chlichen privaten Nutzung, f\u00fcr die ein (angemessenes) Entgelt nicht entrichtet worden ist. Dem entspricht auf Ebene der Kapitalgesellschaft eine verhinderte Verm\u00f6gensmehrung in Gestalt der f\u00fcr die tats\u00e4chliche Nutzung entstandenen Anspr\u00fcche gegen den Gesellschafter. In einem solchen Fall muss die Nutzung zu privaten Zwecken festgestellt werden.<\/li>
- cc) Das FG ist von anderen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen. Gemessen an den dargestellten Grunds\u00e4tzen erweist sich das angefochtene Urteil als rechtsfehlerhaft.<\/li>
- (1) Das FG hat ausgef\u00fchrt, es komme nicht darauf an, ob die Kl\u00e4ger die Immobilie(n) der spanischen Kapitalgesellschaften in den Streitjahren auch zu privaten Zwecken genutzt h\u00e4tten, weil sie jederzeit die M\u00f6glichkeit dazu gehabt h\u00e4tten. Das gen\u00fcge f\u00fcr die Annahme einer vGA. Wie dargelegt, reicht die blo\u00dfe M\u00f6glichkeit des jederzeitigen Zugriffs auf die Immobilie ohne eine tats\u00e4chliche Nutzung f\u00fcr sich genommen jedoch nicht aus, um einen sonstigen Bezug (hier: vGA) in Gestalt eines Nutzungsvorteils beim Gesellschafter annehmen zu k\u00f6nnen.<\/li>
- (2) Auf diesem Rechtsfehler beruht das Urteil des FG. Denn das FG hat im \u00dcbrigen noch keine ausreichenden tats\u00e4chlichen Feststellungen getroffen, um eine Zuwendung in Form einer (fortdauernden) Nutzungs\u00fcberlassung seitens der spanischen Kapitalgesellschaften oder eine tats\u00e4chliche private Nutzung der den Kapitalgesellschaften geh\u00f6renden Teile der Immobilie durch die Kl\u00e4ger annehmen zu k\u00f6nnen. Wenn das FG den (schl\u00fcssigen) Vortrag des Kl\u00e4gers, die Immobilie sei seit dem Umzug der Familie nach Deutschland nur noch zu Verkaufszwecken aufgesucht worden, mit der Begr\u00fcndung abtut, die Kl\u00e4ger h\u00e4tten f\u00fcr ihren Vortrag keine ausreichenden Beweise geliefert, ergibt sich daraus weder, worauf das FG seine Zweifel an der Richtigkeit des kl\u00e4gerischen Vortrags st\u00fctzt noch, welchen Sachverhalt es seiner Entscheidung stattdessen zugrunde gelegt hat.<\/li>
- 4. Die Sache ist nicht spruchreif. Auf der Grundlage der tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG kann der Senat derzeit nicht abschlie\u00dfend beurteilen, ob eine vGA anzunehmen ist und wie sie gegebenenfalls zu bewerten w\u00e4re.<\/li>
- a) Es gibt keinen allgemeinen Erfahrungssatz, dass ein Gesellschafter einer Eigent\u00fcmer-Kapitalgesellschaft, der eine in A gelegene Immobilie zum Zweck des Verkaufs der Immobilie aufsucht, diese Immobilie auch privat nutzt, weil er jederzeit tats\u00e4chlich auf sie zugreifen k\u00f6nnte. Ob die Kl\u00e4ger die Immobilie in den Streitjahren tats\u00e4chlich auch privat genutzt haben, muss letztlich indiziell beurteilt werden. Es kommt darauf an, ob die Umst\u00e4nde des Einzelfalls eine solche Nutzung hinreichend wahrscheinlich erscheinen lassen. Dazu bedarf es der Feststellung tats\u00e4chlicher Anhaltspunkte (sogenannte Indiztatsachen), die einen hinreichend sicheren Schluss auf die Haupttatsache erlauben.<\/li>
- b) Insofern fehlen vor allem tats\u00e4chliche Feststellungen zu Gr\u00f6\u00dfe, Lage und Ausstattung der Immobilie in den Streitjahren. Im Hinblick auf die Annahme des FG, dass die Immobilie aus drei Teilen bestand, ist schon nicht nachvollziehbar, in welchem Verh\u00e4ltnis die Teile der Immobilie zueinander standen, ob sie alle bewohnbar waren, ob sie, wie der Kl\u00e4ger behauptet, (durch Umbau) ein gro\u00dfes Ganzes bildeten und ob sie von der Familie des Kl\u00e4gers bis zu deren Umzug nach Deutschland auch tats\u00e4chlich bewohnt wurden. In diesem Zusammenhang stellt sich auch die Frage, ob die Vielheit an Eigent\u00fcmern \u2011\u2011wie nach deutschem Sachenrecht\u2011\u2011 nicht auch nach spanischem Recht voraussetzt, dass es sich (nach wie vor) um abgeschlossene Wohneinheiten handelt. F\u00fcr die Annahme einer vGA bed\u00fcrfte es dann belastbarer tats\u00e4chlicher Anhaltspunkte, dass gerade die im Eigentum der spanischen Kapitalgesellschaften stehenden Teile der Immobilie vom Kl\u00e4ger oder seiner Ehefrau in den Streitjahren anl\u00e4sslich der kurzen Aufenthalte in A (tats\u00e4chlich) auch zu privaten Zwecken genutzt worden sind. Dazu geh\u00f6rt auch die Feststellung, ob diese Teile der Immobilie nach dem Umzug der Familie nach Deutschland noch m\u00f6bliert und jederzeit bewohnbar waren.<\/li>
- c) Entsprechende Feststellungen w\u00e4ren m\u00f6glicherweise auch f\u00fcr die Bewertung einer vGA gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Abs. 2 EStG erforderlich. Gelangt das FG erneut zu der \u00dcberzeugung, dass von einer dauerhaften Nutzungs\u00fcberlassung auszugehen ist, bemisst sich die anzusetzende vGA nach der Kostenmiete einschlie\u00dflich einer angemessenen Kapitalverzinsung und zuz\u00fcglich eines angemessenen Gewinnaufschlags (vgl. BFH-Urteil vom 27.07.2016 – I R 12\/15, BFHE 255, 39, BStBl II 2017, 217). Diese Entscheidung ist zwar zur Bewertung der vGA auf Gesellschaftsebene gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Abs. 3 Satz 2 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes ergangen. F\u00fcr die Bewertung der vGA gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG beim Gesellschafter kann jedoch nichts anderes gelten. Sollte sich dagegen herausstellen, dass eine dauerhafte Nutzungs\u00fcberlassung nicht anzunehmen ist, sondern dass die vGA nur in der tageweisen tats\u00e4chlichen Nutzung der Immobilie gesehen werden kann, ergeben sich die Ma\u00dfst\u00e4be zur Bewertung der vGA aus dem BFH-Urteil vom 22.12.2010 – I R 47\/10 (BFH\/NV 2011, 1019, Rz 10 ff.). Ma\u00dfgeblich ist dann in der Regel der gemeine Wert der Leistung einschlie\u00dflich eines angemessenen Gewinnaufschlags.<\/li>
- d) Das FG wird im zweiten Rechtsgang die noch fehlenden Feststellungen zur Art und Beschaffenheit der Immobilie, zum zeitlichen Umfang der Aufenthalte der Kl\u00e4ger in der Immobilie und den jeweiligen Anl\u00e4ssen f\u00fcr diese Aufenthalte nach M\u00f6glichkeit nachholen (gegebenenfalls durch die Anforderung weiterer Unterlagen aus den Streitjahren wie weiterer Flugtickets, Fotos der Immobilie, Verkaufsprospekt, Verbrauchsrechnungen et cetera). Dabei k\u00f6nnte es auch darauf ankommen, ob die Kl\u00e4ger, wie sie behauptet haben, ihre Urlaube in den Jahren nach 2008 nicht in A verbracht haben.<\/li>
- Der Senat verkennt nicht, dass die Tatsachenfeststellung allein in Anbetracht des Zeitablaufs und des zwischenzeitlichen Verkaufs der Immobilie an Grenzen sto\u00dfen wird. Allerdings ist, wie das FG zu Recht angenommen hat, auch nicht ohne weiteres davon auszugehen, dass bei den Kl\u00e4gern keinerlei Unterlagen aus dieser Zeit mehr vorhanden sind. Erst nach entsprechenden Aufkl\u00e4rungsbem\u00fchungen wird das FG den Sachverhalt gegebenenfalls auch unter Ber\u00fccksichtigung der kl\u00e4gerischen Mitwirkung bei der Sachverhaltsaufkl\u00e4rung (und unter Ber\u00fccksichtigung des \u00a7 90 Abs. 2 der Abgabenordnung) erneut zu w\u00fcrdigen haben.<\/li>
- 5. Der Senat entscheidet mit Einverst\u00e4ndnis der Beteiligten ohne m\u00fcndliche Verhandlung (\u00a7 121 Satz 1 i.V.m. \u00a7 90 Abs. 2 FGO).<\/li>
- 6. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO. Das FG hat dabei mit R\u00fccksicht auf den Grundsatz der Einheitlichkeit der Kostenentscheidung auch \u00fcber die Kosten zu entscheiden, die den durch das Durcherkennen des Senats bereits rechtskr\u00e4ftig abgeschlossenen Teil des Verfahrens betreffen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 13.06.2013 – III R 10\/11, BFHE 241, 562, BStBl II 2014, 706, Rz 46, m.w.N.).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
ECLI:DE:BFH:2024:U.011024.VIIIR4.21.0 BFH VIII. Senat EStG \u00a7 20 Abs 1 Nr 1 S 2, EStG \u00a7 8 Abs 2, AO \u00a7 90 Abs 2, EStG VZ 2010 , EStG VZ 2011 , EStG VZ 2012 vorgehend Hessisches Finanzgericht , 14. Dezember 2020, Az: 9 K 1266\/17 Leits\u00e4tze 1. NV: Die blo\u00df tats\u00e4chliche M\u00f6glichkeit des Gesellschafters einer … Keine vGA wegen blo\u00df tats\u00e4chlicher Nutzungsm\u00f6glichkeit einer spanischen Immobilie – BFH-Urteil vom 01. Oktober 2024, VIII R 4\/21<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77272","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77272","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77272"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77272\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77272"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77272"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77272"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}