{"id":77286,"date":"2024-12-08T13:40:26","date_gmt":"2024-12-08T11:40:26","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=77286"},"modified":"2024-12-08T13:40:26","modified_gmt":"2024-12-08T11:40:26","slug":"umsatzsteuerbefreiung-fuer-haarwurzeltransplantationen-bei-haarausfall-alopezie-bfh-urteil-vom-25-september-2024-xi-r-17-21","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/umsatzsteuerbefreiung-fuer-haarwurzeltransplantationen-bei-haarausfall-alopezie-bfh-urteil-vom-25-september-2024-xi-r-17-21\/","title":{"rendered":"Umsatzsteuerbefreiung f\u00fcr Haarwurzeltransplantationen bei Haarausfall (Alopezie) – BFH-Urteil vom 25. September 2024, XI R 17\/21"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.250924.XIR17.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH XI. Senat<\/p>\n\n\n\n

UStG \u00a7 4 Nr 14 Buchst a, EGRL 112\/2006 Art 132 Abs 1 Buchst c, UStG VZ 2010 , UStG VZ 2011 , UStG VZ 2012<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG D\u00fcsseldorf, 16. Juni 2021, Az: 5 K 2710\/17 U<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Ein therapeutischer Zweck im umsatzsteuerrechtlichen Sinne kann auch dann vorliegen, wenn eine Haarwurzeltransplantation nicht auf die Ursachen des Haarausfalls einwirkt, sondern lediglich ihre Folgen beseitigt.<\/p>\n\n\n\n

2. Bei heredit\u00e4rer und vernarbender Alopezie besteht eine tats\u00e4chliche Vermutung daf\u00fcr, dass ein behandlungsbed\u00fcrftiger Zustand vorliegt.<\/p>\n\n\n\n

3. Die Diagnose einer androgenetischen Alopezie rechtfertigt noch nicht die tats\u00e4chliche Vermutung, dass ein behandlungsbed\u00fcrftiger Zustand vorliegt.<\/p>\n\n\n\n

4. Zum Nachweis der Steuerbefreiung einer Haarwurzeltransplantation ist bei androgenetischer Alopezie eine qualifizierte \u00e4rztliche Bescheinigung vorzulegen; pauschale, nicht n\u00e4her substantiierte Erkl\u00e4rungen des transplantierenden Arztes gen\u00fcgen insoweit nicht.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Kl\u00e4gers wird das Urteil des Finanzgerichts D\u00fcsseldorf vom 16.06.2021 – 5 K 2710\/17 U aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht D\u00fcsseldorf zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Beteiligten streiten \u00fcber die Frage, inwieweit autologe Haarwurzeltransplantationen bei Patienten mit Alopezie (Haarausfall) umsatzsteuerbefreit sind.<\/li>
  2. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) ist niedergelassener Facharzt f\u00fcr Chirurgie. Er betreibt eine Praxis, die sich auf die Behandlung von Haarausfall spezialisiert hat. Seine \u00e4rztliche T\u00e4tigkeit besteht darin, die Patienten zun\u00e4chst dahingehend zu untersuchen, welche Erscheinungsform des Haarausfalls vorliegt. Bei androgenetischer, heredit\u00e4rer und vernarbender Alopezie beiderlei Geschlechts nimmt er anschlie\u00dfend Transplantationen patienteneigener Haarwurzeln vor.<\/li>
  3. F\u00fcr die Jahre 2010 bis 2012 (Streitjahre) erkl\u00e4rte der Kl\u00e4ger im Anschluss an eine tats\u00e4chliche Verst\u00e4ndigung f\u00fcr die Besteuerungszeitr\u00e4ume bis einschlie\u00dflich 2009 in den abgegebenen Umsatzsteuererkl\u00e4rungen, die Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung gleichstanden (\u00a7 168 der Abgabenordnung), 90 % seiner Ums\u00e4tze als steuerfrei; es handele sich um Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin im Sinne des \u00a7 4 Nr. 14 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG), die er in Aus\u00fcbung seiner T\u00e4tigkeit als Arzt durchgef\u00fchrt habe.<\/li>
  4. Nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung nahm der Pr\u00fcfer an, dass die vom Kl\u00e4ger in den Streitjahren erbrachten Haarverpflanzungen nur insoweit steuerfrei seien, als sie auf Patienten mit sogenannter narbiger Alopezie entfielen. Nur insoweit sei eine Krankheit im Sinne des \u00a7 27 Satz 1 Nr. 1 des F\u00fcnften Buches Sozialgesetzbuch ersichtlich. Die \u00fcbrigen Ums\u00e4tze seien hingegen steuerpflichtig. Eine \u00e4rztliche Heilbehandlung sei insoweit nicht gegeben.<\/li>
  5. Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) in den Umsatzsteuerbescheiden f\u00fcr 2010 vom 24.11.2014, f\u00fcr 2011 vom 05.12.2014 und f\u00fcr 2012 vom 26.11.2014. Es erh\u00f6hte die Umsatzsteuer entsprechend.<\/li>
  6. Hiergegen legte der Kl\u00e4ger jeweils Einspruch ein. Er machte unter Vorlage von Gutachten, Behandlungsrichtlinien und medizinischer Fachliteratur geltend, die Transplantationen seien medizinisch indiziert, dienten der Behandlung oder Vorbeugung von Krankheiten oder anderen Gesundheitsst\u00f6rungen und verfolgten einen therapeutischen Zweck. Die androgenetische Alopezie werde durch pathologische Abweichungen im Sexualhormonstoffwechsel oder durch immunpathologische Vorg\u00e4nge verursacht; sie gehe mit bestimmten Begleiterkrankungen einher. Eine Indikation zur Haarwurzeltransplantation im Sinne einer Heilbehandlung h\u00e4nge von der Auspr\u00e4gung und der Lokalisation der androgenetischen Alopezie ab. Bei M\u00e4nnern sei eine Indikation zu bejahen f\u00fcr die Auspr\u00e4gungen M3, C2-3, V3 sowie U1-3 nach der sogenannten BASP-Klassifikation, bei Frauen mit den Auspr\u00e4gungen I-III nach der sogenannten Ludwig-Klassifikation beziehungsweise F1-3 nach der BASP-Klassifikation. Soweit eine medizinische Indikation vorliege, seien die Ums\u00e4tze steuerfrei.<\/li>
  7. Im Laufe des Einspruchsverfahrens erlie\u00df das FA am 06.03.2015 aus hier nicht streitigen Gr\u00fcnden Umsatzsteuer-\u00c4nderungsbescheide f\u00fcr die Jahre 2011 und 2012, die zu keiner \u00c4nderung der Steuerfestsetzung f\u00fchrten.<\/li>
  8. Mit Einspruchsentscheidung vom 22.09.2017 wies das FA die Einspr\u00fcche als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck. Es f\u00fchrte im Wesentlichen aus: Eine Steuerbefreiung komme \u2011\u2011\u00fcber die vernarbende Alopezie hinaus\u2011\u2011 nur insoweit in Betracht, als die medizinische Indikation im Einzelfall nachgewiesen werde. Dies sei schon mangels Vorlage anonymisierter Patientenakten nicht geschehen. Es sei davon auszugehen, dass die Transplantationen kosmetischen Zwecken gedient h\u00e4tten. Die blo\u00dfe Aufstellung der Behandlungsf\u00e4lle, in denen der Kl\u00e4ger selbst die medizinische Notwendigkeit der Haarwurzeltransplantationen bescheinige, reiche als Nachweis nicht aus. Den Entscheidungen des behandelnden Arztes komme keine Bindungswirkung f\u00fcr das Besteuerungsverfahren zu. Soweit die Ma\u00dfnahme auf den Schutz und die Pr\u00e4vention von Erkrankungen der Kopfhaut abziele, k\u00f6nne dies auch durch andere Ma\u00dfnahmen erreicht werden, die weniger kostenintensiv seien.<\/li>
  9. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 1680 ver\u00f6ffentlichten Urteil nur zu einem geringen Teil statt, indem es die Diagnoset\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers als steuerfrei ansah; im \u00dcbrigen wies es die Klage ab. Das FG lie\u00df dabei offen, ob es sich bei der androgenetischen Alopezie um eine Krankheit oder um einen k\u00f6rperlichen Mangel handele. Denn es fehle der Haarwurzeltransplantation jedenfalls an einer therapeutischen Zielsetzung, weil sie weder der Heilung noch der Behandlung der Ursachen der androgenetischen Alopezie diene. Der Auffassung, dass es sich um eine rekonstruktive Ma\u00dfnahme handele, die dazu f\u00fchre, dass eine erneute und dauerhafte Abdeckung der Kopfhaut erfolge, folge das FG nicht. Die Behandlungen h\u00e4tten in erster Linie zu einem kosmetisch-\u00e4sthetischen Ergebnis gef\u00fchrt. Allenfalls nachrangig, nicht als Hauptzweck, k\u00f6nne ihnen eine gewisse vorbeugende Funktion zum Schutz der Kopfhaut zugemessen werden.<\/li>
  10. Jenseits des pauschalen Abstellens auf den Grad der Auspr\u00e4gung des Haarausfalls habe der Kl\u00e4ger weder dargelegt noch nachgewiesen, dass die Behandlungen im jeweiligen Einzelfall medizinisch erforderlich gewesen seien. Die Ausf\u00fchrungen zur androgenetischen Alopezie g\u00e4lten auch f\u00fcr die heredit\u00e4re Alopezie. Auch bei ihr werde durch die Haarwurzeltransplantation weder auf die Ursachen des Haarausfalls eingewirkt noch liege der Hauptzweck der Ma\u00dfnahme im Schutz der Gesundheit.<\/li>
  11. Mit der Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger die Verletzung materiellen und formellen Rechts.<\/li>
  12. Er bringt im Wesentlichen vor, das FG habe zu Unrecht angenommen, eine Behandlung im Sinne von \u00a7 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG und Art. 132 Nr. 1 Buchst. b und c der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) setze voraus, dass auf die Ursachen einer Krankheit eingewirkt werde. Ausreichend sei es, wenn die Krankheitsfolgen durch Linderung von Schmerzen und Beschwerden abgeschw\u00e4cht oder k\u00f6rperliche M\u00e4ngel umgangen oder kompensiert w\u00fcrden. Dies sei im Streitfall zu bejahen. Die nat\u00fcrliche Funktion der Kopfhaut werde bei der androgenetischen Alopezie wiederhergestellt, bei der heredit\u00e4ren erstmals herbeigef\u00fchrt.<\/li>
  13. Das FG sei au\u00dferdem von der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union (EuGH) abgewichen. So habe es angenommen, dass das Hauptziel und der Hauptzweck der Ma\u00dfnahme im Schutz der Gesundheit liegen m\u00fcsse. Dem Urteil des EuGH PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198 sei aber zu entnehmen, dass eine Steuerbefreiung nur dann ausscheide, wenn der Eingriff zu rein kosmetischen Zwecken erfolge. Soweit dies, wie im Streitfall, zu verneinen sei, m\u00fcsse von einer Heilbehandlung ausgegangen werden. Wollte man \u2011\u2011wie das FG\u2011\u2011 zus\u00e4tzlich auf ein bestimmtes Ausma\u00df der therapeutischen Zielsetzung oder auf einen vorrangigen Zweck der Ma\u00dfnahme abstellen, so w\u00e4re eine Vorlage der Rechtsfrage an den EuGH geboten.<\/li>
  14. Der Kl\u00e4ger beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG D\u00fcsseldorf zur\u00fcckzuverweisen.<\/li>
  15. Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet; sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung des Rechtsstreits an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011).<\/li>
    2. Das FG hat zwar zu Recht entschieden, dass die Diagnoset\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers steuerfrei ist. Es hat jedoch zu Unrecht den Transplantationen pauschal den therapeutischen Zweck abgesprochen und nicht hinreichend gepr\u00fcft, inwieweit es sich bei den verschiedenen vom Kl\u00e4ger behandelten Formen des Haarausfalls um einen behandlungsbed\u00fcrftigen Zustand handelt.<\/li>
    3. 1. Nach \u00a7 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG umsatzsteuerfrei sind Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Aus\u00fcbung der T\u00e4tigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut, Hebamme oder einer \u00e4hnlichen heilberuflichen T\u00e4tigkeit durchgef\u00fchrt werden. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL. Danach sind Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Aus\u00fcbung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten \u00e4rztlichen und arzt\u00e4hnlichen Berufe durchgef\u00fchrt werden, steuerfrei. \u00a7 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG ist im Lichte des Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL unionsrechtskonform auszulegen (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 11.10.2017 – XI R 23\/15, BFHE 259, 567, BStBl II 2018, 109, Rz 24 f., m.w.N.), wozu auch weiterhin die Rechtsprechung des EuGH zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie 77\/388\/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten \u00fcber die Umsatzsteuern herangezogen werden kann (vgl. EuGH-Urteile Future Health Technologies vom 10.06.2010 – C-86\/09, EU:C:2010:334, Rz 27; Peters vom 18.09.2019 – C-700\/17, EU:C:2019:753, Rz 18).<\/li>
    4. a) Der autonome unionsrechtliche Begriff „Heilbehandlung(en) im Bereich der Humanmedizin“ (vgl. EuGH-Urteile Unterpertinger vom 20.11.2003 – C-212\/01, EU:C:2003:625, Rz 35; D’Ambrumenil und Dispute Resolution Services vom 20.11.2003 – C-307\/01, EU:C:2003:627, Rz 53) erfasst Leistungen, die der Diagnose, der Behandlung und, soweit m\u00f6glich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsst\u00f6rungen dienen (vgl. z.B. EuGH-Urteile Peters vom 18.09.2019 – C-700\/17, EU:C:2019:753, Rz 20; X-GmbH vom 05.03.2020 – C-48\/19, EU:C:2020:169, Rz 28). Eine Heilbehandlung in diesem Sinne erfordert einen therapeutischen Zweck (vgl. EuGH-Urteil Frenetikexito vom 04.03.2021 – C-581\/19, EU:C:2021:167, Rz 25, m.w.N.). Daraus folgt jedoch nicht zwangsl\u00e4ufig, dass die therapeutische Zielsetzung einer Leistung in einem besonders engen Sinne zu verstehen ist; so fallen medizinische Leistungen, die zum Schutz einschlie\u00dflich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit erbracht werden, unter die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL vorgesehene Steuerbefreiung (vgl. z.B. EuGH-Urteile Future Health Technologies vom 10.06.2010 – C-86\/09, EU:C:2010:334, Rz 41 f.; PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 27; X-GmbH vom 05.03.2020 – C-48\/19, EU:C:2020:169, Rz 29). Der Begriff des therapeutischen Zwecks ist unter Ber\u00fccksichtigung des Zwecks der Steuerbefreiung auszulegen, der darin besteht, die Kosten \u00e4rztlicher Heilbehandlungen zu senken (EuGH-Urteile Kommission\/Frankreich vom 11.01.2001 – C-76\/99, EU:C:2001:12, Rz 23; Unterpertinger vom 20.11.2003 – C-212\/01, EU:C:2003:625, Rz 40; D’Ambrumenil und Dispute Resolution Services vom 20.11.2003 – C-307\/01, EU:C:2003:627, Rz 58; L.u.P. vom 08.06.2006 – C-106\/05, EU:C:2006:380, Rz 29; CopyGene vom 10.06.2010 – C-262\/08, EU:C:2010:328, Rz 29; Verigen Transplantation Service International vom 18.11.2010 – C-156\/09, EU:C:2010:695, Rz 24, 27; PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 26; BFH-Urteile vom 18.08.2011 – V R 27\/10, BFHE 235, 58, Rz 21; vom 19.03.2015 – V R 60\/14, BFHE 249, 562, BStBl II 2015, 946, Rz 13; BFH-Beschl\u00fcsse vom 11.10.2017 – XI R 23\/15, BFHE 259, 567, BStBl II 2018, 109, Rz 27; vom 27.02.2018 – XI B 97\/17, BFH\/NV 2018, 738, Rz 11).<\/li>
    5. b) Dagegen sind Leistungen, die zu einem anderen Zweck als dem der Diagnose, der Behandlung und, soweit m\u00f6glich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsst\u00f6rungen durchgef\u00fchrt werden und keinem solchen therapeutischen Ziel dienen, keine Heilbehandlungen (vgl. EuGH-Urteil D. vom 14.09.2000 – C-384\/98, EU:C:2000:444, Rz 18 f.; BFH-Urteile vom 15.07.2004 – V R 27\/03, BFHE 206, 471, BStBl II 2004, 862, unter II.c; vom 30.06.2005 – V R 1\/02, BFHE 210, 188, BStBl II 2005, 675, unter II.a). Das gilt insbesondere f\u00fcr Leistungen, die lediglich den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern oder das allgemeine Wohlbefinden steigern sollen (vgl. BFH-Urteile vom 26.09.2007 – V R 54\/05, BFHE 219, 241, BStBl II 2008, 262, unter II.2.; vom 30.01.2008 – XI R 53\/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647, unter II.2.a bb).<\/li>
    6. 2. Hiervon ausgehend hat das FG zu Unrecht entschieden, eine Haartransplantation habe keinen therapeutischen Zweck.<\/li>
    7. a) Das FG hat angenommen, dass es an einem therapeutischen Zweck der Transplantationen fehle, weil sie weder der Heilung noch der Behandlung der Ursachen der Alopezie dienten. Die androgenetische Auspr\u00e4gung werde durch eine St\u00f6rung des Androgenstoffwechsels verursacht, die zu einer lokalen Anh\u00e4ufung von Dihydrotestosteron f\u00fchre, gegen die wiederum die terminalen Haarfollikel empfindlich seien. Daneben spielten andere, androgenunabh\u00e4ngige und weitgehend unbekannte Faktoren eine Rolle. Die Transplantation greife in diesen immunpathologischen Vorgang nicht ein; sie halte auch den weiteren Fortschritt des Haarausfalls nicht auf. F\u00fcr die heredit\u00e4re Alopezie gelte Entsprechendes, auch hier werde mit einer Transplantation auf die Ursachen des Haarausfalls nicht eingewirkt.<\/li>
    8. b) Damit hat das FG ein zu enges Verst\u00e4ndnis des therapeutischen Zwecks zugrunde gelegt. Aufgrund der Ausf\u00fchrungen unter II.1.a kann ein therapeutischer Zweck im umsatzsteuerrechtlichen Sinne auch dann vorliegen, wenn nicht auf die Ursachen einer Krankheit eingewirkt wird. So kann zum Beispiel nach der Rechtsprechung des BFH eine Fruchtbarkeitsbehandlung einem therapeutischen Zweck dienen, obwohl sie die Unfruchtbarkeit nicht heilt (BFH-Urteile vom 07.07.2022 – V R 10\/20, BFHE 276, 445, Rz 11 f.; vom 29.07.2015 – XI R 23\/13, BFHE 251, 86, BStBl II 2017, 733, Rz 24 ff.). Gleiches gilt f\u00fcr andere Ma\u00dfnahmen, die eine Krankheit zwar nicht heilen, aber die damit verbundenen M\u00e4ngel ausgleichen (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.2010 – VI R 43\/10, BFHE 232, 179, BStBl II 2011, 414, Rz 13). Daher hat zum Beispiel die Ersetzung oder Wiederherstellung eines von Geburt an fehlenden oder im Laufe des Lebens verlorengegangenen Teils des menschlichen K\u00f6rpers nach Auffassung des Senats einen therapeutischen Zweck, wenn und soweit der sich aus dem Fehlen ergebende Zustand behandlungsbed\u00fcrftig (das hei\u00dft eine Krankheit oder sonstige Gesundheitsst\u00f6rung) ist. Hingegen k\u00f6nnen fehlende oder verlorengegangene Teile des K\u00f6rpers nicht umsatzsteuerfrei ersetzt werden, wenn ihr Fehlen oder Verlust keinen Krankheitswert aufweist und auch nicht zu (gegebenenfalls auch psychischen) Folgeerkrankungen f\u00fchrt, weil dann die Ma\u00dfnahme kosmetischen Zwecken dient.<\/li>
    9. 3. Da das FG somit von falschen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen ist, ist sein Urteil aufzuheben. Die Sache ist indes nicht spruchreif; der Senat vermag den Streitfall auf Grundlage der bisherigen tats\u00e4chlichen Feststellungen im angefochtenen Urteil nicht abschlie\u00dfend zu entscheiden. Das FG hat nicht festgestellt, in welchem Umfang der Kl\u00e4ger in den Streitjahren Patienten behandelt hat, bei denen der Alopezie Krankheitswert zukommt.<\/li>
    10. a) \u00c4sthetische Behandlungen wie Haartransplantationen kommen als steuerfreie Heilbehandlungen in Betracht, wenn die Leistungen dazu dienen, Personen zu behandeln oder zu heilen, bei denen aufgrund einer Krankheit, Verletzung oder eines angeborenen k\u00f6rperlichen Mangels ein Eingriff \u00e4sthetischer Natur erforderlich ist (EuGH-Urteil PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 29; vgl. auch BFH-Urteil vom 04.12.2014 – V R 33\/12, BFHE 248, 424, Rz 14). Die gesundheitlichen Probleme, die zu einer steuerfreien Heilbehandlung f\u00fchren, k\u00f6nnen auch psychologischer Art sein (EuGH-Urteil PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 33). Erfolgt der Eingriff jedoch zu rein kosmetischen Zwecken, reicht dies nicht aus (EuGH-Urteil PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 29).<\/li>
    11. b) Bei \u00e4sthetischen Behandlungen, die \u2011\u2011wie die Haartransplantationen des Kl\u00e4gers\u2011\u2011 sowohl Heilbehandlungszwecken als auch blo\u00df kosmetischen Zwecken oder der Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands dienen k\u00f6nnen und insofern einem Grenzbereich zuzuordnen sind, liegt \u2011\u2011anders als der Kl\u00e4ger wohl meint\u2011\u2011 nicht in jedem Fall eine Heilbehandlung vor, sondern es kommt auf eine Pr\u00fcfung anhand der Umst\u00e4nde des Einzelfalls an (vgl. BFH-Urteile vom 01.10.2024 – XI R 13\/14, BFHE 248, 367, Rz 29 f.; vom 04.12.2014 – V R 33\/12, BFHE 248, 424, Rz 15; BFH-Beschl\u00fcsse vom 06.06.2008 – XI B 11\/08, BFH\/NV 2008, 1547; vom 29.10.2013 – V B 58\/13, BFH\/NV 2014, 192; vom 11.12.2014 – XI B 49\/14, BFH\/NV 2015, 363, Rz 8; vom 27.02.2024 – XI B 97\/17, BFH\/NV 2018, 738, Rz 13). Da es um die Beurteilung einer medizinischen Frage geht, muss sie auf medizinischen Feststellungen beruhen, die von dem entsprechenden Fachpersonal getroffen worden sind (BFH-Beschluss vom 19.06.2013 – V S 20\/13, BFH\/NV 2013, 1643, Rz 17; BFH-Urteil vom 01.10.2024 – XI R 13\/14, BFHE 248, 367, Rz 19). Die rein subjektive Vorstellung, die der Patient von der Leistung hat, ist als solche f\u00fcr die Beurteilung nicht ma\u00dfgeblich (EuGH-Urteil PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 34 f.; BFH-Beschluss vom 19.06.2013 – V S 20\/13, BFH\/NV 2013, 1643, Rz 17; BFH-Urteile vom 01.10.2024 – XI R 13\/14, BFHE 248, 367, Rz 19; vom 04.12.2014 – V R 16\/12, BFHE 248, 416, Rz 12; vom 04.12.2014 – V R 33\/12, BFHE 248, 424, Rz 14).<\/li>
    12. c) Eine Krankheit liegt nach der ertragsteuerrechtlichen Rechtsprechung des BFH, deren Anwendung auf den Streitfall unionsrechtliche Erw\u00e4gungen nicht entgegenstehen, bei einem anormalen k\u00f6rperlichen, geistigen oder seelischen Zustand vor, der den Betroffenen in der Aus\u00fcbung normaler psychischer oder k\u00f6rperlicher Funktionen derart beeintr\u00e4chtigt, dass er nach herrschender Auffassung einer medizinischen Behandlung bedarf (vgl. BFH-Urteile vom 18.06.1997 – III R 84\/96, BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805, unter II.2.a; vom 10.05.2007 – III R 47\/05, BFHE 218, 141, BStBl II 2007, 871, unter II.2.; vom 05.07.2012 – III R 80\/09, BFHE 238, 76, BStBl II 2012, 816, Rz 15; vom 14.04.2015 – VI R 89\/13, BFHE 249, 483, BStBl II 2015, 703, Rz 10), wobei es im Bereich der Umsatzsteuer nicht auf die Zwangsl\u00e4ufigkeit von Aufwendungen ankommt, sondern auf die unter II.3.a und b genannte Abgrenzung.<\/li>
    13. d) Alopezie kann daher einen behandlungsbed\u00fcrftigen Zustand darstellen, wenn der Verlust oder Mangel an Haaren bereits f\u00fcr sich betrachtet Krankheitswert hat (e), objektiv entstellend wirkt (f) oder zu Folgeerkrankungen f\u00fchrt (g). Derjenige, der sich so auf die Steuerfreiheit der Ums\u00e4tze beruft, muss dies in jedem Einzelfall nachweisen (h).<\/li>
    14. e) Der Verlust oder Mangel an Haaren kann, muss aber nicht f\u00fcr sich betrachtet Krankheitswert haben.<\/li>
    15. aa) Der Senat teilt nicht die Auffassung des Kl\u00e4gers, der Mangel an Haupthaar f\u00fchre ab einem bestimmten Grad der Alopezie generell zu einer Beeintr\u00e4chtigung von K\u00f6rperfunktionen, so dass in diesen F\u00e4llen stets eine behandlungsbed\u00fcrftige Krankheit oder Gesundheitsst\u00f6rung vorliege. Soweit der Kl\u00e4ger dazu anf\u00fchrt, dass die fehlenden Haare nicht mehr als nat\u00fcrlicher Schutz vor Sonne, K\u00e4lte und Hitze zur Verf\u00fcgung st\u00fcnden, reicht dies nicht aus; denn auch andere Teile des K\u00f6rpers sind nicht behaart und m\u00fcssen deshalb vor Sonne, K\u00e4lte und Hitze gesch\u00fctzt werden, ohne dass deshalb ein behandlungsbed\u00fcrftiger Zustand vorl\u00e4ge. Der Umstand, dass es sich bei Alopezie nach der „International Classification of Diseases (ICD)“ der Weltgesundheitsorganisation um eine Krankheit handeln mag, \u00e4ndert daran nach der Rechtsprechung des BFH nichts (ausf\u00fchrlich Beschl\u00fcsse vom 18.02.2008 – V B 35\/06, BFH\/NV 2008, 1001, unter II.4.a bb; vom 01.07.2010 – V B 62\/09, BFH\/NV 2010, 2136, Rz 13; vom 24.10.2011 – XI B 54\/11, BFH\/NV 2012, 279, Rz 13). Um eine behandlungsbed\u00fcrftige Krankheit oder Gesundheitsst\u00f6rung annehmen zu k\u00f6nnen, muss das Fehlen der Haare vielmehr als anormaler Zustand anzusehen sein, der den Betroffenen derart beeintr\u00e4chtigt, dass er nach herrschender Auffassung einer medizinischen Behandlung bedarf.<\/li>
    16. bb) Ausgehend davon stellt die heredit\u00e4re Alopezie nach Auffassung des Senats typischerweise einen behandlungsbed\u00fcrftigen Zustand dar. Menschen, die darunter leiden, mangelt es nach den tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG bereits ab ihrer Geburt an Haaren, was sich im Laufe des Lebens teilweise verst\u00e4rkt. Dies weicht ersichtlich vom Normalzustand ab. Der Senat geht daher davon aus, dass in solchen F\u00e4llen eine tats\u00e4chliche Vermutung daf\u00fcr besteht, dass eine Behandlungsbed\u00fcrftigkeit zu bejahen ist. M\u00f6gliche Ausnahmen hiervon w\u00e4ren gegebenenfalls in Bezug auf den jeweiligen Patienten von der Finanzverwaltung konkret nachzuweisen, wobei der Steuerpflichtige zur Sachverhaltsaufkl\u00e4rung heranzuziehen (\u00a7 76 Abs. 1 Satz 2 FGO) und dabei zu beachten ist, dass es um Umst\u00e4nde geht, die in seiner Sph\u00e4re liegen (vgl. dazu grundlegend BFH-Urteil vom 15.02.1989 – X R 16\/86, BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 462).<\/li>
    17. cc) Ebenfalls als behandlungsbed\u00fcrftiger Zustand ist aus Sicht des Senats die \u2011\u2011zwischen den Beteiligten nicht (mehr) im Streit stehende\u2011\u2011 vernarbende Alopezie einzuordnen. Der Grund des Haarausfalls besteht hier in einer Entz\u00fcndung, welche die Haarfollikel vernarben und so die Haare ausfallen l\u00e4sst. Eine Krankheit ist deshalb ohne Weiteres anzunehmen. Entsprechendes gilt f\u00fcr Situationen, in denen Unf\u00e4lle, Verletzungen oder entz\u00fcndliche Prozesse im K\u00f6rper zum Verlust der Haare gef\u00fchrt haben.<\/li>
    18. dd) Im Bereich der androgenetischen Alopezie hingegen, die kennzeichnet, dass die Haare im Laufe der Jahre bei M\u00e4nnern im Wesentlichen an Stirn und oberem Hinterkopf und bei Frauen \u2011\u2011wenn auch deutlich seltener\u2011\u2011 am Scheitel ausfallen, folgt der Senat der Sichtweise anderer oberster Gerichtsh\u00f6fe des Bundes (vgl. etwa Urteil des Bundessozialgerichts \u2011\u2011BSG\u2011\u2011 vom 22.04.2015 – B 3 KR 3\/14 R, Neue Zeitschrift f\u00fcr Sozialrecht \u2011\u2011NZS\u2011\u2011 2015, 662; Urteil des Bundesgerichtshofs vom 26.09.2002 – I ZR 101\/00, Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht 2003, 478). Anlagebedingter Haarausfall kann typischerweise nicht als krankhaft angesehen werden, weil er \u2011\u2011abh\u00e4ngig vom Alter\u2011\u2011 die Mehrheit der Menschen betrifft und daher kein anormaler, sondern ein normaler Zustand ist. Ein dem Alter entsprechendes \u2011\u2011wenn mitunter vom Betroffenen auch nicht als \u00e4sthetisch wahrgenommenes\u2011\u2011 Aussehen ist nicht regelwidrig. Die Diagnose einer androgenetischen Alopezie rechtfertigt daher f\u00fcr sich genommen noch nicht die tats\u00e4chliche Vermutung, dass eine therapiebed\u00fcrftige Krankheit vorliegt. Vielmehr ist \u2011\u2011umgekehrt\u2011\u2011 tats\u00e4chlich zu vermuten, dass eine Haarverpflanzung in diesen F\u00e4llen regelm\u00e4\u00dfig aus kosmetischen Zwecken und nicht zur Behandlung einer Krankheit erfolgt.<\/li>
    19. f) Dem Haarverlust kann aber (auch) im Bereich der androgenetischen Alopezie Krankheitswert beigemessen werden, soweit er entstellend wirkt (vgl. dazu auch BSG-Urteil vom 22.04.2015 – B 3 KR 3\/14 R, NZS 2015, 662). Dies kann sowohl bei M\u00e4nnern als auch bei Frauen, die von androgenetischer Alopezie seltener betroffen sind als M\u00e4nner, wenn auch nicht g\u00e4nzlich verschont bleiben, ausnahmsweise zu bejahen sein. Ma\u00dfgeblich hierf\u00fcr sind \u2011\u2011als vom FG festzustellende Tatfrage\u2011\u2011 die Umst\u00e4nde des jeweiligen Einzelfalls.<\/li>
    20. g) Davon unabh\u00e4ngig kann ein behandlungsbed\u00fcrftiger Zustand anzunehmen sein, wenn der Haarausfall bei dem Betroffenen im Einzelfall zu Folgeerkrankungen \u2011\u2011insbesondere zu solchen psychischer Natur\u2011\u2011 f\u00fchrt.<\/li>
    21. h) Das FG wird die zur Einordnung der Ums\u00e4tze in diese Kategorien erforderlichen Feststellungen im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.<\/li>
    22. aa) Der Kl\u00e4ger, der sich auf die Steuerbefreiung beruft, tr\u00e4gt insoweit die Feststellungslast (vgl. BFH-Urteil vom 01.10.2014 – XI R 13\/14, BFHE 248, 367, Rz 29 f.; BFH-Beschl\u00fcsse vom 11.01.2019 – XI R 29\/17, BFH\/NV 2019, 440, Rz 31; vom 11.12.2014 – XI B 49\/14, BFH\/NV 2015, 363, Rz 8; vom 27.02.2018 – XI B 97\/17, BFH\/NV 2018, 738, Rz 13). Er hat, soweit keine entsprechende tats\u00e4chliche Vermutung (II.3.e aa bis cc) besteht, das Vorliegen eines Ausnahmefalls f\u00fcr jeden einzelnen Patienten durch von medizinischem Fachpersonal zu treffende Feststellungen zu dokumentieren und nachzuweisen (vgl. schon EuGH-Urteil PFC Clinic vom 21.03.2013 – C-91\/12, EU:C:2013:198, Rz 35; BFH-Urteile vom 01.10.2014 – XI R 13\/14, BFHE 248, 367, Rz 19; vom 04.12.2014 – V R 33\/12, BFHE 248, 424, Rz 14).<\/li>
    23. bb) Der Senat weist in diesem Zusammenhang das FG und die Beteiligten darauf hin, dass der Kl\u00e4ger zwar als Arzt zu dem medizinischen Fachpersonal geh\u00f6rt, das medizinische Feststellungen treffen kann, aber nicht n\u00e4her substantiierte, pauschale Erkl\u00e4rungen des behandelnden Arztes, wie sie bisher vorliegen, jedenfalls im Grenzbereich von rekonstruktiven Heilbehandlungen und \u00e4sthetischen Behandlungen zu kosmetischen Zwecken nicht gen\u00fcgen; sonst h\u00e4tte es der leistende Unternehmer selbst in der Hand, allein mit der Behauptung, es liege eine Heilbehandlung vor, die sachlichen Voraussetzungen der Steuerbefreiung nachzuweisen, ohne dass das FA und das FG dies nachpr\u00fcfen k\u00f6nnten. Zu verlangen ist daher eine qualifizierte \u00e4rztliche Bescheinigung, die Angaben insbesondere dazu enthalten soll, auf welcher tats\u00e4chlichen Grundlage die fachliche Beurteilung erfolgt ist, welche Methode der Tatsachenerhebung angewandt wurde, wie die fachlich-medizinische Beurteilung des Krankheitsbildes (Diagnose) lautet, welchen Schweregrad die Erkrankung aufweist und welche (entstellenden oder psychischen) Folgen sich aus ihr ergeben. Zu beachten ist vom FG und den Beteiligten dabei auch, dass die Feststellung einer entstellenden Wirkung oder einer psychischen Erkrankung typischerweise nicht durch einen Chirurgen (wie den Kl\u00e4ger), sondern durch einen daf\u00fcr zust\u00e4ndigen Facharzt erfolgt.<\/li>
    24. 4. Da die Revision des Kl\u00e4gers bereits mit der Sachr\u00fcge Erfolg hat, muss der erkennende Senat \u00fcber die ebenfalls erhobenen Verfahrensr\u00fcgen nicht mehr befinden (vgl. BFH-Urteile vom 23.01.2019 – XI R 15\/16, BFHE 263, 543, Rz 89; vom 13.12.2023 – VI R 3\/22, BFH\/NV 2024, 867, Rz 65).<\/li>
    25. 5. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung auf das FG folgt aus \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2024:U.250924.XIR17.21.0 BFH XI. Senat UStG \u00a7 4 Nr 14 Buchst a, EGRL 112\/2006 Art 132 Abs 1 Buchst c, UStG VZ 2010 , UStG VZ 2011 , UStG VZ 2012 vorgehend FG D\u00fcsseldorf, 16. Juni 2021, Az: 5 K 2710\/17 U Leits\u00e4tze 1. Ein therapeutischer Zweck im umsatzsteuerrechtlichen Sinne kann auch dann vorliegen, wenn eine … Umsatzsteuerbefreiung f\u00fcr Haarwurzeltransplantationen bei Haarausfall (Alopezie) – BFH-Urteil vom 25. September 2024, XI R 17\/21<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77286","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77286","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77286"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77286\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77286"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77286"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77286"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}