Fazit:<\/strong><\/h4>\n\n\n\nDas Urteil best\u00e4tigt, dass eine Zwangsversteigerung<\/strong> als steuerpflichtige Ver\u00e4u\u00dferung<\/strong> gilt und die daraus entstehende Einkommensteuer eine Masseverbindlichkeit<\/strong> ist, wenn die Versteigerung nach der Insolvenzer\u00f6ffnung erfolgt.<\/p>\n\n\n\nLeits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n
1. Der Eigentumsverlust aufgrund einer Zwangsversteigerung ist als Ver\u00e4u\u00dferungsvorgang im Sinne des \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes zu werten.<\/p>\n\n\n\n
2. Wird ein zur Insolvenzmasse geh\u00f6rendes und mit einem Absonderungsrecht belastetes Grundst\u00fcck nach Insolvenzer\u00f6ffnung auf Betreiben eines Grundpfandgl\u00e4ubigers ohne Zutun des Insolvenzverwalters versteigert und durch die Zwangsversteigerung ein steuerpflichtiger Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn ausgel\u00f6st, ist die auf den Gewinn entfallende Einkommensteuer eine „in anderer Weise“ durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndete Masseverbindlichkeit im Sinne von \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 der Insolvenzordnung. Dies gilt auch dann, wenn das Grundst\u00fcck bereits vor der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens zwangsvollstreckungsrechtlich beschlagnahmt war.<\/p>\n\n\n\n
Tenor<\/h2>\n\n\n\n
Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 25.01.2024 – 10 K 1934\/21 E aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n
Die Klage wird abgewiesen.<\/p>\n\n\n\n
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n\n\n\n
Tatbestand<\/h2>\n\n\n\nI.<\/h3>\n\n\n\n- Die Beteiligten streiten um das Vorliegen eines privaten Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fts nach \u00a7 22 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und die Einordnung der daraus folgenden Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit nach \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 der Insolvenzordnung (InsO).<\/li>
- Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) ist Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren des Insolvenzschuldners [\u2026]. Der Insolvenzschuldner war seit November 2012 Eigent\u00fcmer einer Eigentumswohnung. Die Anschaffungskosten betrugen \u2026 \u20ac. Aufgrund von Steuerr\u00fcckst\u00e4nden beantragte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) aus einer auf diesem Grundst\u00fcck eingetragenen Zwangshypothek die Zwangsversteigerung beim zust\u00e4ndigen Amtsgericht (AG). Der Antrag auf Zwangsversteigerung wurde im Dezember 2018 vom AG positiv beschieden.<\/li>
- \u00dcber das Verm\u00f6gen des Insolvenzschuldners wurde im Mai 2020 das Insolvenzverfahren er\u00f6ffnet und der Kl\u00e4ger zum Insolvenzverwalter bestellt. Mit Zuschlagsbeschluss des AG im November 2020 wurde die Eigentumswohnung aufgrund eines Bargebots in H\u00f6he von \u2026 \u20ac ver\u00e4u\u00dfert. Es ergab sich ein zwischen den Beteiligten unstreitiger Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von \u2026 \u20ac.<\/li>
- Das FA vertrat die Auffassung, es handele sich bei der auf diesen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn entfallenden Einkommensteuer um eine Masseverbindlichkeit im Sinne des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO. Daher erlie\u00df das FA am 19.05.2021 einen an den Kl\u00e4ger gerichteten Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 2020. In diesem erfasste es den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von \u2026 \u20ac als sonstige Eink\u00fcnfte aus einem privaten Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft nach \u00a7 22 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG.<\/li>
- Der vom Kl\u00e4ger eingelegte Einspruch wurde als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/li>
- Die nachfolgend beim Finanzgericht (FG) erhobene Klage hatte mit Urteil vom 25.01.2024 – 10 K 1934\/21 E Erfolg.<\/li>
- Mit seiner Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Das FG habe verkannt, dass es sich bei der streitigen Einkommensteuer um eine Masseverbindlichkeit handele. Es komme weder auf den Zeitpunkt der Beschlagnahme des zur Insolvenzmasse geh\u00f6renden und mit einem Absonderungsrecht belasteten Grundst\u00fccks an noch auf die M\u00f6glichkeit f\u00fcr den Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter, das Grundst\u00fcck zu verwerten. Das Grundst\u00fcck sei bis zur Verwertung Teil der Insolvenzmasse gewesen. Der Insolvenzverwalter habe bis zum Versteigerungstermin die M\u00f6glichkeit gehabt, das Grundst\u00fcck aus der Insolvenzmasse freizugeben. Zudem m\u00fcsse ber\u00fccksichtigt werden, dass bei einem Versteigerungserl\u00f6s, der, wie hier, \u00fcber den an den absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger abzuf\u00fchrenden Betrag hinausgehe, ein Erl\u00f6s der Masse zuflie\u00dfe und diese bereichere. Es sei systemwidrig, wenn der zus\u00e4tzliche Erl\u00f6s der Masse zuflie\u00dfe, diese aber die Steuer nicht trage. Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14.02.1978 – VIII R 28\/73 (BFHE 124, 411, BStBl II 1978, 356) beruhe auf dem Umstand, dass nach den Regelungen in \u00a7\u00a7 57 ff. der Konkursordnung (KO) Masseverbindlichkeiten nur durch Handlungen des Konkursverwalters entstehen konnten. Das sei in der geltenden Rechtslage nach \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO nicht mehr der Fall. Danach k\u00f6nne eine Masseverbindlichkeit nicht mehr ausschlie\u00dflich durch eine Handlung des Insolvenzverwalters, sondern auch in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet werden. Der Wortlaut des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO unterscheide nicht zwischen den Zeitpunkten vor und nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens sowie nach Beschlagnahme des unbeweglichen Verm\u00f6gens. Zudem k\u00f6nne auch der Insolvenzverwalter eine Verwertung durch Zwangsversteigerung oder Zwangsverwaltung vornehmen. Der nach Befriedigung des Absonderungsgl\u00e4ubigers verbleibende Erl\u00f6s flie\u00dfe dann der Masse zu. In diesem Fall sei die Steuer ebenfalls als Masseverbindlichkeit zu behandeln.<\/li>
- Das FA beantragt sinngem\u00e4\u00df,das Urteil des FG vom 25.01.2024 – 10 K 1934\/21 E aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
- Der Kl\u00e4ger beantragt,die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
- Die Einkommensteuerschuld stelle keine Masseverbindlichkeit dar, sondern entweder eine Insolvenzforderung oder eine neue insolvenzfreie Verbindlichkeit des Insolvenzschuldners. Da die Beschlagnahme vor der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens wirksam geworden sei, werde sie von den Wirkungen des Insolvenzverfahrens nicht ber\u00fchrt. Er, der Kl\u00e4ger, habe als Insolvenzverwalter auch keine Ma\u00dfnahmen ergriffen, die daran etwas ge\u00e4ndert h\u00e4tten. Es sei von seiner Seite keine Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse im Sinne des \u00a7 55 InsO erfolgt. Das Grundst\u00fcck habe bereits vor der Er\u00f6ffnung des Verfahrens das Eigentum und damit die Sph\u00e4re des Insolvenzschuldners verlassen. Die Auffassung des FA f\u00fchre dazu, dass Werte, die nicht mehr Bestandteil der Insolvenzmasse seien, zum Schaden der \u00fcbrigen Gl\u00e4ubiger versteuert werden m\u00fcssten. Daher spiele es keine Rolle, ob bei der Verwertung des mit einem Absonderungsrecht belasteten Gegenstands ein \u00dcberschuss f\u00fcr die Masse erzielt werde oder nicht.<\/li><\/ol>\n\n\n\n
Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\nII.<\/h3>\n\n\n\n- Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt gem\u00e4\u00df \u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Abweisung der Klage.<\/li>
- Die Voraussetzungen des \u00a7 22 Nr. 2, \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG liegen hinsichtlich des zwangsversteigerten Objekts vor (dazu unter 1.). Das FG hat jedoch rechtsfehlerhaft nicht erkannt, dass der Kl\u00e4ger als Insolvenzverwalter nach \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO die auf das private Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft entfallende Einkommensteuer schuldet (dazu unter 2.). Das FA hat zu Recht die streitige Einkommensteuer gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger festgesetzt (dazu unter 3.). Die Entscheidung des FG war daher aufzuheben und die Klage abzuweisen (dazu unter 4.).<\/li>
- 1. Hinsichtlich der Eigentumswohnung des Insolvenzschuldners liegen die Voraussetzungen des \u00a7 22 Nr. 2, \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG vor.<\/li>
- a) Nach \u00a7 22 Nr. 2 EStG z\u00e4hlen zu den sonstigen Eink\u00fcnften (\u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG) auch solche aus privaten Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ften im Sinne des \u00a7 23 EStG. Diese umfassen gem\u00e4\u00df \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG unter anderem Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fte bei Grundst\u00fccken, soweit der Zeitraum zwischen Anschaffung und Ver\u00e4u\u00dferung nicht mehr als zehn Jahre betr\u00e4gt.<\/li>
- Die im Wortlaut des \u00a7 23 EStG verwendeten Begriffe „Anschaffung“ und „Ver\u00e4u\u00dferung“ erschlie\u00dfen sich aus den Bestimmungen des \u00a7 6 EStG, des \u00a7 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs und der \u00a7\u00a7 135, 136 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs. Unter Anschaffung beziehungsweise Ver\u00e4u\u00dferung im Sinne des \u00a7 23 EStG ist danach der entgeltliche Erwerb und die entgeltliche \u00dcbertragung eines Wirtschaftsguts auf eine andere Person zu verstehen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, s. u.a. zuletzt BFH-Urteile vom 08.11.2017 – IX R 25\/15, BFHE 260, 202, BStBl II 2018, 518, Rz 16 und vom 23.07.2019 – IX R 28\/18, BFHE 265, 258, BStBl II 2019, 701, Rz 18, m.w.N.).<\/li>
- Darunter fallen nicht nur Kaufvertr\u00e4ge, sondern auch wirtschaftlich gleichzustellende Vorg\u00e4nge, da nach Sinn und Zweck des \u00a7 23 EStG realisierte Wertver\u00e4nderungen eines bestimmten Wirtschaftsguts im Privatverm\u00f6gen des Steuerpflichtigen der Einkommensteuer unterworfen werden sollen, soweit sie auf der entgeltlichen Anschaffung und der entgeltlichen Ver\u00e4u\u00dferung des n\u00e4mlichen Wirtschaftsguts innerhalb der ma\u00dfgeblichen Haltefrist beruhen (vgl. BFH-Urteile vom 15.01.1974 – VIII R 63\/68, BFHE 112, 31, BStBl II 1974, 606; vom 13.12.1983 – VIII R 16\/83, BFHE 140, 238, BStBl II 1984, 311 und vom 08.11.2017 – IX R 25\/15, BFHE 260, 202, BStBl II 2018, 518, Rz 17).<\/li>
- Der entgeltliche Erwerb \u2011\u2011die Anschaffung\u2011\u2011 und die entgeltliche \u00dcbertragung des n\u00e4mlichen Wirtschaftsguts auf eine andere Person \u2011\u2011die Ver\u00e4u\u00dferung\u2011\u2011 m\u00fcssen wesentlich vom Willen des Steuerpflichtigen abh\u00e4ngen und mithin Ausdruck einer „wirtschaftlichen Bet\u00e4tigung“ sein (BFH-Urteil vom 23.07.2019 – IX R 28\/18, BFHE 265, 258, BStBl II 2019, 701, Rz 20, m.w.N.). An einem willentlichen Erwerb beziehungsweise einer willentlichen \u00dcbertragung auf eine andere Person fehlt es, wenn \u2011\u2011wie im Fall einer Enteignung oder Umlegung\u2011\u2011 die Begr\u00fcndung oder der Verlust des Eigentums am Grundst\u00fcck ohne ma\u00dfgeblichen Einfluss des Steuerpflichtigen stattfindet (vgl. BFH-Urteile vom 05.05.1961 – VI 107\/60 U, BFHE 73, 326, BStBl III 1961, 385; vom 29.03.1995 – X R 3\/92, BFHE 177, 418; vom 23.07.2019 – IX R 28\/18, BFHE 265, 258, BStBl II 2019, 701, Rz 22, m.w.N. und vom 14.02.2023 – IX R 11\/21, BFHE 280, 1, BStBl II 2023, 642, Rz 22). Von der Enteignung oder Umlegung sind jedoch die F\u00e4lle einer Ver\u00e4u\u00dferung unter Zwang zu unterscheiden, weil es f\u00fcr die Annahme eines privaten Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fts nicht darauf ankommt, aus welchem Beweggrund die Ver\u00e4u\u00dferung erfolgt (vgl. Schmidt\/Levedag, EStG, 43. Aufl., \u00a7 23 Rz 57; BeckOK EStG\/Trossen, 19. Ed. 01.07.2024, EStG \u00a7 23 Rz 108; Brandis\/Heuermann\/Ratschow, \u00a7 23 EStG Rz 188).<\/li>
- Eine dahingehende willentliche wirtschaftliche Bet\u00e4tigung als Merkmal eines Anschaffungs- und Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fts im Sinne des \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist auch der \u00dcbertragung eines Grundst\u00fccks im Wege der Zwangsversteigerung beizumessen. Die Abgabe des Meistgebots entspricht \u2011\u2011anders als die vorangegangene Beschlagnahme im Sinne von \u00a7 22 des Gesetzes \u00fcber die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung (ZVG)\u2011\u2011 in ihrer Wirkung wirtschaftlich dem Abschluss eines schuldrechtlichen Kaufvertrags \u00fcber ein Grundst\u00fcck. Dadurch erwirbt der Meistbietende nach \u00a7 81 Abs. 1, \u00a7 90 Abs. 1 ZVG den Anspruch, dass ihm das Eigentum an dem versteigerten Grundst\u00fcck durch Zuschlagsbeschluss des Versteigerungsgerichts \u00fcbertragen wird (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 28.06.1977 – VIII R 30\/74, BFHE 123, 27, BStBl II 1977, 827; vom 29.03.1989 – X R 4\/84, BFHE 156, 465, BStBl II 1989, 652, unter a; vom 27.08.1997 – X R 26\/95, BFHE 184, 385, BStBl II 1998, 135, unter II.1. und vom 23.07.2019 – IX R 28\/18, BFHE 265, 258, BStBl II 2019, 701, Rz 21; Schmidt\/Levedag, EStG, 43. Aufl., \u00a7 23 Rz 32; BeckOK EStG\/Trossen, 19. Ed. 01.07.2024, EStG \u00a7 23 Rz 209; KKB\/B\u00e4uml, \u00a7 23 EStG, 9. Aufl., Rz 222). Dabei ist der Meistbietende an sein Angebot gebunden und wird durch den nachfolgenden Zuschlag (origin\u00e4r) Eigent\u00fcmer des Grundst\u00fccks (\u00a7 90 Abs. 1 ZVG). Umgekehrt verliert in der Folge der Wirksamkeit des Zuschlags der Vollstreckungsschuldner das Eigentum an dem Grundst\u00fcck (vgl. Achenbach in Schneider, ZVG, 1. Aufl., \u00a7 90 Rz 2; Bachmann in Depr\u00e9, ZVG, 3. Aufl., \u00a7 90 Rz 2).<\/li>
- Die \u00dcbertragung eines Grundst\u00fccks in der Folge einer Zwangsversteigerung l\u00e4sst eine willentliche wirtschaftliche Bet\u00e4tigung des Steuerpflichtigen nicht entfallen und ist nicht mit dem Eigentumsverlust in der Folge einer Enteignung vergleichbar (so auch Brandis\/Heuermann\/Ratschow, \u00a7 23 EStG Rz 192; Hentschel in Herrmann\/Heuer\/Raupach \u2011\u2011HHR\u2011\u2011, \u00a7 23 EStG Rz 76). Daf\u00fcr spricht, dass der Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer und Vollstreckungsschuldner \u2011\u2011anders als im Fall der Enteignung\u2011\u2011 den Eigentumsverlust durch Befriedigung des die Zwangsversteigerung betreibenden Gl\u00e4ubigers abwenden kann. Ob er dazu wirtschaftlich in der Lage ist, spielt keine Rolle. Zudem steht dem Eigent\u00fcmer nach \u00a7 30a ZVG das Recht zu, eine einstweilige Einstellung der Zwangsversteigerung zu beantragen, um dadurch eine Fortf\u00fchrung der Zwangsversteigerung zu verhindern. Dies stellt nach Auffassung des Senats eine hinreichende Grundlage daf\u00fcr dar, eine Grundst\u00fccks\u00fcbertragung in der Folge eines Zwangsversteigerungsverfahrens durch Meistgebot und Zuschlagsbeschluss als Ver\u00e4u\u00dferungsvorgang im Sinne des \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu werten. An die Stelle des Ver\u00e4u\u00dferungspreises tritt der Versteigerungserl\u00f6s in Gestalt des Meistgebots (vgl. f\u00fcr \u00a7 17 EStG BFH-Urteil vom 10.12.1969 – I R 43\/67, BFHE 98, 30, BStBl II 1970, 310).<\/li>
- F\u00fcr die Berechnung der Ver\u00e4u\u00dferungsfristen ist das obligatorische Anschaffungsgesch\u00e4ft und nicht der dingliche Vollzug ma\u00dfgeblich (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Urteile vom 08.04.2014 – IX R 18\/13, BFHE 245, 323, BStBl II 2014, 826 und vom 23.07.2019 – IX R 28\/18, BFHE 265, 258, BStBl II 2019, 701, Rz 23). Dem liegt zugrunde, dass der Steuerpflichtige Werterh\u00f6hungen des Wirtschaftsguts innerhalb einer bestimmten Frist schon mit dem Abschluss des schuldrechtlichen Verpflichtungsgesch\u00e4fts wirtschaftlich realisiert. Der dingliche Vollzug muss zwar nachfolgen, aber nicht innerhalb der ma\u00dfgeblichen Fristen (vgl. Kube in Kirchhof\/Seer, EStG, 23. Aufl., \u00a7 23 Rz 17; HHR\/Hentschel, \u00a7 23 EStG Rz 54; Fuhrmann\/Rosner, Deutsche Steuer-Zeitung 2006, 152, 155). F\u00fcr den Fall der Zwangsversteigerung ist daher f\u00fcr die Fristberechnung und die Ermittlung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns oder -verlusts auf die Abgabe des Meistgebots abzustellen. Dieses erm\u00f6glicht die Ermittlung der Wertsteigerung oder des Wertverlusts (vgl. K\u00f6ster\/Jungen, Der Betrieb 2021, 2185, 2186). Der dem Meistgebot nachfolgende Zuschlag ist hingegen ein staatlicher Hoheitsakt, durch den nach \u00a7 90 Abs. 1 ZVG der (dingliche) Eigentums\u00fcbergang bewirkt wird (vgl. Achenbach in Schneider, ZVG, 1. Aufl., \u00a7 90 Rz 2; Bachmann in Depr\u00e9, ZVG, 3. Aufl., \u00a7 90 Rz 2; Hintzen in Dassler\/Schiffhauer\/Hintzen\/Engels\/Rellermeyer, ZVG, 16. Aufl., \u00a7 90 ZVG Rz 1).<\/li>
- b) Daran gemessen liegen im Streitfall die Voraussetzungen des \u00a7 22 Nr. 2, \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG vor. Die Anschaffung der Eigentumswohnung erfolgte nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (\u00a7 118 Abs. 2 FGO) im November 2012. Die Abgabe des Meistgebots in H\u00f6he von \u2026 \u20ac erfolgte im Zwangsversteigerungsverfahren im November 2020. Der Zeitraum zwischen Anschaffung und Ver\u00e4u\u00dferung betrug daher nicht mehr als zehn Jahre.<\/li>
- 2. Der Kl\u00e4ger schuldet nach \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO als Insolvenzverwalter die auf das private Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft entfallende Einkommensteuer, da es sich um eine Masseverbindlichkeit handelt.<\/li>
- a) Nach \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO sind Masseverbindlichkeiten die Verbindlichkeiten, die in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu geh\u00f6ren. Voraussetzung daf\u00fcr ist, dass die Verbindlichkeiten entweder durch die Insolvenzverwaltung ausgel\u00f6st wurden oder jedenfalls einen Bezug zur Insolvenzmasse aufweisen (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs vom 28.11.2019 – IX ZR 239\/18, BGHZ 224, 177, Rz 31 und vom 28.04.2022 – IX ZR 69\/21, Rz 20, m.w.N.; BFH-Urteile vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 27 und vom 14.12.2022 – X R 9\/20, BFHE 279, 491, BStBl II 2024, 227, Rz 40; vgl. M\u00fcKOInso\/Hefermehl, 4. Aufl., \u00a7 55 Rz 67; Graf-Schlicker\/Bremen, InsO, 6. Aufl., \u00a7 55 Rz 20; BeckOK Insolvenzrecht\/Erdmann, 37. Ed. 15.07.2024, InsO \u00a7 55 Rz 26; Eichel in Jaeger, Insolvenzordnung, \u00a7 55 Rz 31; Lohmann in Kayser\/Thole, Insolvenzordnung, 11. Aufl., \u00a7 55 Rz 8). Anders als im Rahmen des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 InsO („durch Handlungen des Insolvenzverwalters“) ist im Fall des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO („in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet“) eine aktive Ma\u00dfnahme des Insolvenzverwalters nicht notwendig (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Urteile vom 03.08.2016 – X R 25\/14, Rz 29; vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 38 und vom 14.12.2022 – X R 9\/20, BFHE 279, 491, BStBl II 2024, 227, Rz 40; Eichel in Jaeger, Insolvenzordnung, \u00a7 55 Rz 33; Leithaus in Andres\/Leithaus, Insolvenzordnung, 4. Aufl., \u00a7 55 Rz 6).<\/li>
- Der verwertete Gegenstand muss zur Masse des Insolvenzverfahrens geh\u00f6ren. Nach \u00a7 35 Abs. 1 InsO umfasst die Insolvenzmasse das gesamte Verm\u00f6gen, das dem Insolvenzschuldner zur Zeit der Er\u00f6ffnung des Verfahrens geh\u00f6rt und das er w\u00e4hrend des Verfahrens erlangt. Grundst\u00fccke, an denen ein Absonderungsrecht (\u00a7 49 InsO) besteht, sind weiterhin Bestandteil der Insolvenzmasse (\u00a7 35 Abs. 1 InsO). Denn sie stehen weiterhin im Eigentum des Insolvenzschuldners. Daran \u00e4ndert auch die Beschlagnahme nach \u00a7 20 Abs. 1, \u00a7 22 ZVG nichts. Denn diese begr\u00fcndet allein die zwangsvollstreckungsrechtliche Verstrickung des Grundst\u00fccks (vgl. Hintzen in Dassler\/Schiffhauer\/Hintzen\/Engels\/Rellermeyer, ZVG, 16. Aufl., \u00a7 20 ZVG Rz 3; Goldbach\/Klos in Schneider, ZVG, 1. Aufl., \u00a7 20 Rz 13; Cranshaw in Depr\u00e9, ZVG, 3. Aufl., \u00a7 20 Rz 14). Durch das Absonderungsrecht gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 49 ff. InsO kann weiter die vorrangige Befriedigung aus bestimmten Gegenst\u00e4nden, die zur Haftungsmasse des Insolvenzschuldners geh\u00f6ren, beansprucht werden (vgl. BFH-Urteile vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 15 und vom 14.12.2022 – X R 9\/20, BFHE 279, 491, BStBl II 2024, 227, Rz 33; vgl. Lohmann in Kayser\/Thole, Insolvenzordnung, 11. Aufl., \u00a7 49 Rz 1; Pr\u00fctting in Pr\u00fctting\/Bork\/Jacoby, KPB – Kommentar zur Insolvenzordnung, \u00a7 49 Rz 1 und 3; Zapf in juris PraxisReport Steuerrecht \u2011\u2011jurisPR-SteuerR\u2011\u2011 17\/2024 Anm. 4, unter C.; a.A. Graf-Schlicker\/Bremen, InsO, 6. Aufl., \u00a7 55 Rz 24).<\/li>
- Sonstige Masseverbindlichkeiten im Sinne des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO sind von den Insolvenzforderungen (\u00a7 38 InsO) abzugrenzen. Die Abgrenzung zwischen Masseschulden und Insolvenzforderungen richtet sich ausschlie\u00dflich nach dem Zeitpunkt der insolvenzrechtlichen Begr\u00fcndung. Entscheidend ist dabei, ob und wann ein Besteuerungstatbestand nach seiner Art und H\u00f6he tatbestandlich verwirklicht ist und damit die Steuerforderung insolvenzrechtlich begr\u00fcndet ist. Dies richtet sich allein nach steuerlichen Grunds\u00e4tzen. F\u00fcr die insolvenzrechtliche Begr\u00fcndung des Einkommensteueranspruchs kommt es deshalb darauf an, ob der einzelne unselbst\u00e4ndige Besteuerungstatbestand vor oder nach Insolvenzer\u00f6ffnung verwirklicht wurde. Entscheidend ist, wann der Tatbestand, an den die Besteuerung kn\u00fcpft, vollst\u00e4ndig verwirklicht ist (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Urteile vom 03.08.2016 – X R 25\/14, Rz 27; vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 22 und vom 14.12.2022 – X R 9\/20, BFHE 279, 491, BStBl II 2024, 227, Rz 36, jeweils m.w.N.).<\/li>
- Wird daher ein zur Insolvenzmasse geh\u00f6render und mit einem Absonderungsrecht belasteter Gegenstand nach Insolvenzer\u00f6ffnung auf Betreiben eines Grundpfandgl\u00e4ubigers ohne Zutun des Insolvenzverwalters versteigert und durch die Zwangsversteigerung ein steuerpflichtiger Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn ausgel\u00f6st, ist die auf den Gewinn entfallende Einkommensteuer „in anderer Weise“ durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet. Die Massezugeh\u00f6rigkeit des mit dem Absonderungsrecht belasteten Gegenstands sowie die fehlende Freigabe durch den Insolvenzverwalter f\u00fchren dazu, dass eine Masseverbindlichkeit vorliegt (vgl. BFH-Urteile vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 24, 28 und vom 14.12.2022 – X R 9\/20, BFHE 279, 491, BStBl II 2024, 227, Rz 42 f.; Karsten Schmidt\/Schmittmann, InsO, 20. Aufl., Anhang Steuerrecht Rz 120; Lohmann in Kayser\/Thole, Insolvenzordnung, 11. Aufl., \u00a7 55 Rz 10). Dies gilt unabh\u00e4ngig davon, ob nach Vorwegbefriedigung der absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubiger aus dem Verwertungserl\u00f6s der tats\u00e4chlich zur Masse gelangte Erl\u00f6s ausreicht, um die aus der Verwertungshandlung folgende Einkommensteuerforderung zu befriedigen (vgl. BFH-Urteil vom 16.05.2013 – IV R 23\/11, BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759; BeckOK InsR\/Erdmann, 37. Ed. 15.07.2024, InsO \u00a7 55 Rz 28; B\u00e4uerle\/Miglietti in Braun, Insolvenzordnung, 10. Aufl., \u00a7 55 Rz 44).<\/li>
- b) Im Streitfall sind die Tatbestandsmerkmale des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO erf\u00fcllt. Nach den nicht mit Verfahrensr\u00fcgen angegriffenen und daher den Senat nach \u00a7 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelte es sich bei der in Rede stehenden Eigentumswohnung des Insolvenzschuldners um Privatverm\u00f6gen, das in die Insolvenzmasse fiel. Denn die Eigentumswohnung geh\u00f6rte dem Insolvenzschuldner im Zeitpunkt der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens im Mai 2020. Eine Freigabe durch den Insolvenzverwalter war nicht erfolgt. Der Umstand, dass die Eigentumswohnung mit einer Zwangshypothek und damit einem Absonderungsrecht belastet war, \u00e4ndert an der Massezugeh\u00f6rigkeit nichts (vgl. Zapf, jurisPR-SteuerR 17\/2024 Anm. 4, unter C.).<\/li>
- Da im Streitfall die Ver\u00e4u\u00dferung der Eigentumswohnung durch Meistgebot in H\u00f6he von \u2026 \u20ac nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens erfolgte und damit (erst) zu diesem Zeitpunkt alle Tatbestandsvoraussetzungen des Besteuerungstatbestands des \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erf\u00fcllt waren, handelt es sich um eine Masseverbindlichkeit und nicht um eine Insolvenzforderung. Zwar ist vorliegend der Besteuerungstatbestand nicht durch eine Ver\u00e4u\u00dferung des Kl\u00e4gers als Insolvenzverwalter selbst, sondern durch das Verhalten eines absonderungsberechtigten Gl\u00e4ubigers \u2011\u2011des FA\u2011\u2011 ausgel\u00f6st worden, der aus seinem Grundpfandrecht die Vollstreckung betrieb. Erst mit dem Zuschlag an den Meistbietenden kam es zum Eigentums\u00fcbergang (vgl. \u00a7 90 Abs. 1 ZVG). Damit endete die Zugeh\u00f6rigkeit zur Insolvenzmasse. Die Einkommensteuerschuld betreffend die Eink\u00fcnfte aus einem privaten Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft ist daher „in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse“ begr\u00fcndet worden. Die Einkommensteuerschuld geh\u00f6rt nach den Feststellungen des FG auch nicht zu den Kosten des Insolvenzverfahrens im Sinne des \u00a7 54 InsO.<\/li>
- Das FG hat zwar nicht festgestellt, in welchem Umfang der mit der Ver\u00e4u\u00dferung erzielte Erl\u00f6s in H\u00f6he von \u2026 \u20ac im Wege der Vorwegbefriedigung dem absonderungsberechtigten FA als Gl\u00e4ubiger zugeflossen und in welchem Umfang der Insolvenzmasse und damit den \u00fcbrigen Gl\u00e4ubigern zugutegekommen ist. Darauf kommt es aber nicht an (vgl. BFH-Urteil vom 16.05.2013 – IV R 23\/11, BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759). Die Tatsache, dass ein den Absonderungsbetrag \u00fcbersteigender Betrag insolvenzrechtlich der Masse zuflie\u00dft und diese bereichert, verdeutlicht zudem, dass die damit zusammenh\u00e4ngende Steuerlast als Masseverbindlichkeit einzuordnen ist (so auch BFH-Urteil vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 39).<\/li>
- c) Die dagegen vom Kl\u00e4ger erhobenen Einw\u00e4nde, die zum Teil auch der Entscheidung des FG zugrunde liegen, greifen nicht durch.<\/li>
- aa) Auf die Frage, ob der Insolvenzverwalter das mit einem Grundpfandrecht belastete Grundst\u00fcck nach der Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens freigeben kann oder nicht, kommt es nicht an (zu den Voraussetzungen einer Freigabe vgl. BFH-Urteil vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 34, m.w.N.). Unabh\u00e4ngig davon, dass nach den Feststellungen des FG eine Freigabe nicht erfolgt ist, kommt es f\u00fcr die Abgrenzung zwischen Masseschuld und Insolvenzforderung bei Steuerforderungen allein auf den Bezug zur Insolvenzmasse und den Zeitpunkt der Entstehung der Steuerforderung vor oder nach der Insolvenzer\u00f6ffnung an. Dies gilt auch dann, wenn das verwertete Wirtschaftsgut mit Absonderungsrechten belastet war (vgl. BFH-Urteil vom 16.05.2013 – IV R 23\/11, BFHE 241, 233, BStBl II 2013, 759 f\u00fcr den Fall der freih\u00e4ndigen Ver\u00e4u\u00dferung durch den Insolvenzverwalter). Weitere Voraussetzungen lassen sich dem Gesetz nicht entnehmen. Es kommt daher auch nicht darauf an, ob der Insolvenzverwalter den dem Insolvenzschuldner zugerechneten Erl\u00f6s zur Masse ziehen konnte oder nicht (vgl. BFH-Urteile vom 03.08.2016 – X R 25\/14, Rz 33 und vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 44) oder ob der Insolvenzverwalter hinsichtlich des mit einem Absonderungsrecht belasteten Gegenstands \u00fcber die allgemeine Verwaltung der Insolvenzmasse hinausgehende Schritte ergriffen hat oder nicht (vgl. BFH-Urteile vom 10.07.2019 – X R 31\/16, BFHE 265, 300, BStBl II 2022, 488, Rz 47 und vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 27 und 31).<\/li>
- bb) Entgegen der Ansicht des FG und des Kl\u00e4gers spielt es f\u00fcr die Einordnung der streitigen Einkommensteuerschuld als Masseverbindlichkeit oder Insolvenzforderung keine Rolle, ob die Beschlagnahme im Sinne des \u00a7 22 ZVG zeitlich vor oder nach Er\u00f6ffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt war (so im Ergebnis auch BFH-Urteil vom 07.07.2020 – X R 13\/19, BFHE 270, 24, BStBl II 2021, 174, Rz 28). Zwar wirkt eine bei der Zwangsvollstreckung in das unbewegliche Verm\u00f6gen erfolgte Beschlagnahme auch f\u00fcr das Insolvenzverfahren (\u00a7 80 Abs. 2 Satz 2 InsO). F\u00fcr die Anwendung des Tatbestands des \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG kommt es jedoch auf die Verwirklichung s\u00e4mtlicher Besteuerungsmerkmale und damit die Vollendung des Steuertatbestands an. Dies war nicht bereits mit der Beschlagnahme des Grundst\u00fccks im Sinne des \u00a7 22 ZVG, sondern erst mit der Abgabe des Meistgebots im Zwangsversteigerungsverfahren im November 2020 der Fall. Da Letzteres der ma\u00dfgebliche Zeitpunkt f\u00fcr die vollst\u00e4ndige Verwirklichung des Steuertatbestands und damit die Abgrenzung zwischen Masseverbindlichkeit und Insolvenzforderung ist, scheidet eine Zuordnung der streitigen Einkommensteuer zu den Insolvenzforderungen aus.<\/li>
- cc) Die BFH-Entscheidung vom 14.02.1978 – VIII R 28\/73 (BFHE 124, 411, BStBl II 1978, 356) ist auf den vorliegenden Fall nicht \u00fcbertragbar, da ihr \u2011\u2011wie schon das FG erkannt hat\u2011\u2011 eine andere Rechtslage zugrunde liegt. Die Entscheidung bezieht sich entscheidungserheblich auf die Regelungen in \u00a7 58 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 59 Abs. 1 Nr. 1 KO, die sich vom Wortlaut und Regelungsinhalt her von \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO unterscheiden. Die „Ausgaben f\u00fcr die Verwaltung, Verwertung oder Verteilung der Masse“ im Sinne des \u00a7 58 Nr. 2 KO als Massekosten umfassten nur Verpflichtungen, die durch die Amtst\u00e4tigkeit des Konkursverwalters ausgel\u00f6st wurden. Eine Masseschuld lag nach \u00a7 59 Abs. 1 Nr. 1 KO nur vor, wenn sie durch ein Gesch\u00e4ft oder eine Handlung des Konkursverwalters innerhalb seines gesetzlichen Wirkungskreises entstand (vgl. BFH-Urteile vom 07.11.1963 – IV 210\/62 S, BFHE 78, 172, BStBl III 1964, 70, unter II. und vom 14.02.1978 – VIII R 28\/73, BFHE 124, 411, BStBl II 1978, 356, unter 2.a; Kilger\/Karsten Schmidt, Insolvenzgesetze KO\/VglO\/GesO, 17. Aufl., \u00a7 59 KO Anm. 1; Kuhn\/Uhlenbrock, Konkursordnung, 11. Aufl., \u00a7 58 Rz 9f, \u00a7 59 Rz 1; Hess, KO, 4. Aufl., \u00a7 58 Rz 26, \u00a7 59 Rz 7). W\u00e4hrend \u00a7 59 Abs. 1 Nr. 1 KO damit nur Gesch\u00e4fte oder Handlungen des Konkursverwalters erw\u00e4hnte und damit die Verwertungsbefugnis als der entscheidende Gesichtspunkt angesehen werden konnte, erfasst die nunmehr geltende Regelung in \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO auch Verbindlichkeiten, die neben den Handlungen des Insolvenzverwalters nach \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 1 InsO „in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begr\u00fcndet werden“ (vgl. Zapf, jurisPR-SteuerR 17\/2024 Anm. 4, unter C.).<\/li>
- 3. Die als Masseverbindlichkeit im Sinne des \u00a7 55 Abs. 1 Nr. 1 Alternative 2 InsO einzuordnende Einkommensteuerforderung hat das FA zu Recht mit Einkommensteuerbescheid vom 19.05.2021 festgesetzt und gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger in seiner Eigenschaft als Inhalts- und Bekanntgabeadressat geltend gemacht (vgl. BFH-Urteile vom 16.07.2015 – III R 32\/13, BFHE 251, 102, BStBl II 2016, 251, Rz 20; vom 03.08.2016 – X R 25\/14, Rz 25 und vom 11.04.2018 – X R 39\/16, Rz 23; Anwendungserlass zur Abgabenordnung zu \u00a7 251 Tz. 4.3.2 und 4.3.3; Roth\/Meyer im Hagen in Roth\/Meyer im Hagen, Insolvenzsteuerrecht, 4. Aufl., Rz 3.192). Da dies zwischen den Beteiligten unstreitig ist, sieht der Senat von weiteren Ausf\u00fchrungen ab.<\/li>
- 4. Die Sache ist spruchreif. Das FA hat im angefochtenen Einkommensteuerbescheid vom 19.05.2021 und der nachfolgenden Einspruchsentscheidung den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn aus der Eigentumswohnung zutreffend erfasst. Die Entscheidung des FG ist daher aufzuheben und die Klage als unbegr\u00fcndet abzuweisen.<\/li>
- 5. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 135 Abs. 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
ECLI:DE:BFH:2024:U.121124.IXR6.24.0 BFH IX. Senat EStG \u00a7 23 Abs 1 S 1 Nr 1, EStG \u00a7 22 Nr 2, InsO \u00a7 49, InsO \u00a7 55 Abs 1 Nr 1 Alt 2, InsO \u00a7 35 Abs 1, InsO \u00a7 38, InsO \u00a7 80 Abs 2 S 2, ZVG \u00a7 22, ZVG \u00a7 81 Abs 1, ZVG \u00a7 … BFH-Urteil vom 12. November 2024, IX R 6\/24: Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit bei Zwangsversteigerung eines Grundst\u00fccks durch einen absonderungsberechtigten Grundpfandgl\u00e4ubiger<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77427","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77427","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77427"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77427\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77427"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77427"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77427"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}