{"id":77621,"date":"2025-05-16T15:19:00","date_gmt":"2025-05-16T13:19:00","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=77621"},"modified":"2025-05-16T15:19:00","modified_gmt":"2025-05-16T13:19:00","slug":"bfh-urteil-vom-18-dezember-2024-i-r-14-21-gewinnfeststellung-bei-einmann-kgaa","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-18-dezember-2024-i-r-14-21-gewinnfeststellung-bei-einmann-kgaa\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 18. Dezember 2024, I R 14\/21: Gewinnfeststellung bei „Einmann“-KGaA"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.181224.IR14.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 3, KStG \u00a7 9 Abs 1 Nr 1, AO \u00a7 180 Abs 1 Nr 2 Buchst a, AO \u00a7 180 Abs 5 Nr 1, EStG VZ 2011 , KStG VZ 2011 , EStG VZ 2012 , KStG VZ 2012<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht , 10. Februar 2021, Az: 5 K 199\/18<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

NV: Die Grunds\u00e4tze des Senatsurteils vom 16.10.2024 – I R 24\/22 (Der Betrieb 2025, 773) zur Erforderlichkeit einer gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen der KGaA und ihrer pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter gelten auch dann, wenn die KGaA nur einen pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter hat, der zudem auch Inhaber s\u00e4mtlicher Kommanditaktien ist („Einmann“-KGaA).<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin wird das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 10.02.2021 – 5 K 199\/18 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist eine GmbH & Co. KG, an deren Gewinn und Verlust in den Jahren 2011 und 2012 (Streitjahre) ausschlie\u00dflich nat\u00fcrliche Personen als Kommanditisten beteiligt waren. Die Beigeladenen zu 1. und zu 2. sind ausgeschiedene Gesellschafter der Kl\u00e4gerin.<\/li>
  2. Gegr\u00fcndet wurde die Kl\u00e4gerin im September 2011, bevor im November 2011 der Gr\u00fcndungsgesellschafter ausschied und dessen Kommanditanteil von H \u00fcbernommen wurde.<\/li>
  3. Am 03.11.2011 gr\u00fcndete die Kl\u00e4gerin die G-KGaA mit einem Grundkapital von \u2026 \u20ac. Die Kl\u00e4gerin \u00fcbernahm sowohl deren s\u00e4mtliche Kommanditaktien (\u2026 auf den Inhaber lautende St\u00fcckaktien zu je \u2026 \u20ac) als auch die Funktion der pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafterin; als solche leistete sie eine nicht auf das Grundkapital bezogene Sondereinlage, mit der sie zu circa 99,7 % am Gewinn und Verlust der G-KGaA beteiligt war.<\/li>
  4. Die G-KGaA ihrerseits gr\u00fcndete am 18.11.2011 als alleinige Gesellschafterin die G-SARL, eine mit einer deutschen GmbH vergleichbare Kapitalgesellschaft luxemburgischen Rechts mit Sitz im Gro\u00dfherzogtum Luxemburg. Satzungsm\u00e4\u00dfiges Ziel der Gesellschaft war der Erwerb von Wertpapieren und Finanzinstrumenten in jeglicher Form.<\/li>
  5. Mit Vertrag vom 25.11.2011 gew\u00e4hrte die G-KGaA der G-SARL ein Darlehen \u00fcber \u2026 \u20ac. Mit Erlassvertrag vom 05.12.2011 verzichtete die G-KGaA gegen\u00fcber der G-SARL auf die R\u00fcckzahlung dieses Darlehens. Mit Darlehensvertrag vom 23.01.2012 gew\u00e4hrte die G-KGaA der G-SARL ein weiteres Darlehen \u00fcber \u2026 \u20ac. Mit Erlassvertrag vom 25.01.2012 verzichtete die G-KGaA auf die R\u00fcckzahlung auch dieses Darlehens.<\/li>
  6. Das Kapital f\u00fcr die Darlehensbetr\u00e4ge stammte jeweils aus Sondereinlagen der Kommanditisten der Kl\u00e4gerin. Diesen waren von H jeweils Investitionsvorschl\u00e4ge unterbreitet worden, welche sie durch eine vorformulierte Investitionserkl\u00e4rung unter Eintragung eines Einlagebetrags annehmen oder die sie ablehnen konnten.<\/li>
  7. Mit dem Verzicht auf die Darlehensforderungen buchte die G-KGaA jeweils den urspr\u00fcnglichen Forderungsbetrag gegen\u00fcber der G-SARL auf die Anschaffungskosten der Beteiligung um. Hierdurch erh\u00f6hten sich die urspr\u00fcnglichen Anschaffungskosten in den Streitjahren um \u2026 \u20ac (2011) und \u2026 \u20ac (2012).<\/li>
  8. Die G-SARL l\u00f6ste die Verbindlichkeiten in beiden Jahren auf und erfasste die Betr\u00e4ge in ihrer Handelsbilanz jeweils als Ertrag. Sie erstellte auf den 12.12.2011 eine Zwischenbilanz, aus der sich ein Jahres\u00fcberschuss in H\u00f6he von \u2026 \u20ac ergab. Auf der Grundlage dieser Zwischenbilanz sch\u00fcttete sie per Gesellschafterbeschluss vom 19.12.2011 am 23.12.2011 den Betrag von \u2026 \u20ac an die G-KGaA aus. Auf den 15.02.2012 erstellte die G-SARL eine Zwischenbilanz, die einen Jahres\u00fcberschuss von \u2026 \u20ac aufwies. Aufgrund eines Gesellschafterbeschlusses vom 20.02.2012 sch\u00fcttete sie sodann am 24.02.2012 \u2026 \u20ac an die G-KGaA aus. Diese erfasste die Aussch\u00fcttungen jeweils als Ertrag aus Beteiligung.<\/li>
  9. Die G-SARL schloss das Jahr 2011 mit einem handelsrechtlichen Gewinn in H\u00f6he von \u2026 \u20ac ab; steuerlich erkl\u00e4rte sie einen Verlust von .\/. \u2026 \u20ac. Das Jahr 2012 schloss sie mit einem handelsrechtlichen Gewinn von \u2026 \u20ac ab; steuerlich erkl\u00e4rte sie einen Verlust von .\/. \u2026 \u20ac. Die luxemburgische Finanzbeh\u00f6rde \u00fcbernahm jeweils die erkl\u00e4rten Verluste.<\/li>
  10. Da die G-SARL nach vollzogener Aussch\u00fcttung zum Bilanzstichtag 31.12.2011 \u00fcber kein nennenswertes Kapital mehr verf\u00fcgte, korrigierte die G-KGaA den Beteiligungsansatz und verbuchte eine entsprechende Teilwertabschreibung.<\/li>
  11. Am 30.11.2012 ver\u00e4u\u00dferte die G-KGaA sodann die Beteiligung an der G-SARL f\u00fcr \u2026 \u20ac. Sie buchte die Beteiligung als Abgang aus dem Anlageverm\u00f6gen mit einem Wert von \u2026 \u20ac aus (Ver\u00e4u\u00dferungsverlust).<\/li>
  12. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) behandelte die Aussch\u00fcttungen steuerlich wie folgt: Der auf die G-KGaA entfallende Anteil in H\u00f6he von circa 0,3 % (\u2026 \u20ac im Jahr 2011 und \u2026 \u20ac im Jahr 2012) wurde bei der K\u00f6rperschaftsteuer jeweils nach \u00a7 8b Abs. 1 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes in der f\u00fcr die Streitjahre geltenden Fassung (KStG) steuerfrei gestellt. Den auf die Kl\u00e4gerin als Komplement\u00e4rin f\u00fcr das Feststellungsjahr 2011 entfallenden Gewinnanteil von 99,7 % (\u2026 \u20ac) behandelte das FA im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen der Kl\u00e4gerin (Bescheid vom 17.12.2012) als nach dem sogenannten Schachtelprivileg des Art. 20 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. Satz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Gro\u00dfherzogtum Luxemburg zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und \u00fcber gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 23.08.1958 (BGBl II 1959, 1270, BStBl I 1959, 1023), zuletzt ge\u00e4ndert durch das Protokoll vom 11.12.2009 (BGBl II 2010, 1151, BStBl I 2011, 838) \u2011\u2011DBA-Luxemburg 1958\/2009\u2011\u2011 steuerfreie Dividende.<\/li>
  13. F\u00fcr das Feststellungsjahr 2012 erkannte das FA aufgrund der mit dem Gesetz zur \u00c4nderung des Gemeindefinanzreformgesetzes und von steuerlichen Vorschriften vom 08.05.2012 (BGBl I 2012, 1030) geschaffenen Regelung des \u00a7 50d Abs. 11 des Einkommensteuergesetzes (EStG) die Geltung des abkommensrechtlichen Schachtelprivilegs f\u00fcr die Gesellschafter der Kl\u00e4gerin nicht mehr an. Es behandelte folglich den der Kl\u00e4gerin zuzuordnenden Gewinnanteil von circa 99,7 % (\u2026 \u20ac) im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen der Kl\u00e4gerin (Bescheid vom 16.07.2014) als in H\u00f6he von 60 % steuerpflichtige Dividende. Die Kl\u00e4gerin legte gegen den Feststellungsbescheid f\u00fcr 2012 Einspruch ein, weil sie die r\u00fcckwirkende Geltung des \u00a7 50d Abs. 11 EStG f\u00fcr verfassungswidrig hielt.<\/li>
  14. Nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung vertrat das FA die Auffassung, bei den Aussch\u00fcttungen der G-SARL an die G-KGaA handele es sich nicht um Dividenden im Sinne des Schachtelprivilegs des DBA-Luxemburg 1958\/2009. Die Aussch\u00fcttungen unterl\u00e4gen daher in beiden Streitjahren zu 60 % der Besteuerung bei den Gesellschaftern der Kl\u00e4gerin. Das FA erlie\u00df am 17.01.2017 einen entsprechend ge\u00e4nderten Bescheid f\u00fcr 2011,im Hinblick auf den Feststellungsbescheid f\u00fcr 2012 hob das FA mit Bescheid vom 17.01.2017 den Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung auf. Nachdem die Kl\u00e4gerin Einspruch auch gegen den ge\u00e4nderten Feststellungsbescheid f\u00fcr 2011 eingelegt hatte, wies das FA beide Einspr\u00fcche mit Einspruchsentscheidung vom 02.11.2017 zur\u00fcck.<\/li>
  15. Die dagegen erhobene Klage hat das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht (FG) als unbegr\u00fcndet abgewiesen (Urteil vom 10.02.2021 – 5 K 199\/18, Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 1648). Nach Auffassung des FG unterfielen die Aussch\u00fcttungen der G-SARL an die G-KGaA zwar als Dividenden dem Schachtelprivileg des DBA-Luxemburg 1958\/2009. Jedoch liege in der rechtlichen Gestaltung der Darlehensvergabe mit anschlie\u00dfendem Erlass der Darlehensforderung und unmittelbar folgender Gewinnaussch\u00fcttung ein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsm\u00f6glichkeiten im Sinne von \u00a7 42 der Abgabenordnung in der f\u00fcr die Streitjahre geltenden Fassung (AO), weil sie ausschlie\u00dflich dem Zweck gedient habe, in wirtschaftlich unangemessener Weise k\u00fcnstliche, steuerlich nutzbare Verluste realisieren zu k\u00f6nnen. Eine den wirtschaftlichen Vorg\u00e4ngen angemessene Gestaltung h\u00e4tte in einer Kapitaleinlage\/Kapitalerh\u00f6hung mit anschlie\u00dfender (steuerneutraler) Kapitalr\u00fcckf\u00fchrung bestanden, wodurch es weder zu einer steuerwirksamen Teilwertabschreibung noch zu einem steuerwirksamen Ver\u00e4u\u00dferungsverlust gekommen w\u00e4re. Auf die Verfassungsm\u00e4\u00dfigkeit des \u00a7 50d Abs. 11 EStG komme es somit f\u00fcr das Streitjahr 2012 nicht an.<\/li>
  16. Gegen das FG-Urteil richtet sich die auf Verletzung materiellen Rechts gest\u00fctzte Revision der Kl\u00e4gerin.<\/li>
  17. Die Kl\u00e4gerin beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und den Bescheid f\u00fcr 2011 \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG vom 17.12.2012, zuletzt ge\u00e4ndert mit Bescheid vom 17.01.2017, sowie den Bescheid f\u00fcr 2012 \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG vom 16.07.2014, zuletzt ge\u00e4ndert durch den Bescheid vom 17.01.2017, beide in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 02.11.2017, dahin zu \u00e4ndern, dass der Gewinn unter Minderung der auf alle Gesellschafter entfallenden steuerlichen Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb in H\u00f6he von \u2026 \u20ac f\u00fcr 2011 und in H\u00f6he von \u2026 \u20ac f\u00fcr 2012 jeweils neu festgestellt wird.<\/li>
  18. Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  19. Der Beigeladene zu 1. unterst\u00fctzt die Rechtsauffassung der Kl\u00e4gerin, hat jedoch keinen Antrag gestellt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision erweist sich als im Ergebnis begr\u00fcndet und f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). In den streitgegenst\u00e4ndlichen Verfahren \u00fcber die gesonderten und einheitlichen Feststellungen der Eink\u00fcnfte und mit ihnen im Zusammenhang stehende Besteuerungsgrundlagen der Kl\u00e4gerin ist derzeit \u2011\u2011wegen bislang fehlender Durchf\u00fchrung vorrangiger Verfahren der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb und deren Verteilung auf die G-KGaA und die Kl\u00e4gerin sowie mit ihnen im Zusammenhang stehender anderer Besteuerungsgrundlagen\u2011\u2011 eine Entscheidung \u00fcber die H\u00f6he der der Kl\u00e4gerin aus der Beteiligung an der G-KGaA zuzurechnenden Gewinnanteile nicht m\u00f6glich.<\/li>
    2. 1. Gegenstand der Feststellungen der streitbefangenen Bescheide und der verfahrensgegenst\u00e4ndlichen Anfechtungsklage ist die H\u00f6he der der Kl\u00e4gerin zuzurechnenden Gewinnanteile als pers\u00f6nlich haftende Gesellschafterin der G-KGaA, soweit diese nicht auf ihre Anteile am Grundkapital entfallen (\u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG). Wie der erkennende Senat jedoch mit Urteil vom 16.10.2024 – I R 24\/22 (Der Betrieb \u2011\u2011DB\u2011\u2011 2025, 773) entschieden hat, sind die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb der KGaA sowie ihre Verteilung auf die KGaA (Anwendung des \u00a7 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG) und auf deren pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter (Anwendung des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) sowie mit ihnen im Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen entsprechend den f\u00fcr Mitunternehmerschaften geltenden Grunds\u00e4tzen Gegenstand eines vorzuschaltenden eigenst\u00e4ndigen Verfahrens zur gesonderten und einheitlichen Feststellung nach \u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO, das vorliegend noch f\u00fcr jedes der Streitjahre durchzuf\u00fchren ist. Entsprechendes gilt f\u00fcr die gesonderte und einheitliche Feststellung der nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage ausgenommenen Eink\u00fcnfte nach Ma\u00dfgabe von \u00a7 180 Abs. 5 Nr. 1 AO. Zur n\u00e4heren Begr\u00fcndung wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Gr\u00fcnde des vorgenannten Senatsurteils Bezug genommen. Gegenstand der in den vorrangigen Verfahren zu treffenden Feststellungen ist auch die vorliegend streitige Frage, inwieweit das Schachtelprivileg des DBA-Luxemburg 1958\/2009 auf die Aussch\u00fcttungen der G-SARL Anwendung findet.<\/li>
    3. 2. Die im Senatsurteil vom 16.10.2024 – I R 24\/22 (DB 2025, 773) entwickelten Grunds\u00e4tze gelten auch dann, wenn es sich \u2011\u2011wie im Streitfall\u2011\u2011 um eine „Einmann“-KGaA handelt, bei der der pers\u00f6nlich haftende Gesellschafter zugleich Inhaber s\u00e4mtlicher Kommanditaktien ist. Auch in dieser Konstellation ist zwischen dem Gewinnanteil des pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafters einerseits und dem auf die KGaA entfallenden Teil andererseits zu unterscheiden. Da es sich bei der KGaA und dem jeweiligen pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter um verschiedene Personen und unterschiedliche Steuersubjekte handelt, liegen die Voraussetzungen des \u00a7 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO („wenn an den Eink\u00fcnften mehrere Personen beteiligt sind und die Eink\u00fcnfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind“) gleicherma\u00dfen vor.<\/li>
    4. 3. Das FG hat das Verfahren im zweiten Rechtsgang zun\u00e4chst gem\u00e4\u00df \u00a7 74 FGO auszusetzen, um dem \u2011\u2011offenbar auch f\u00fcr die G-KGaA sachlich und \u00f6rtlich zust\u00e4ndigen\u2011\u2011 FA Gelegenheit zu geben, die vorrangigen Feststellungsverfahren nachzuholen.<\/li>
    5. 4. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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