{"id":77660,"date":"2025-05-16T15:38:42","date_gmt":"2025-05-16T13:38:42","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=77660"},"modified":"2025-05-16T15:38:42","modified_gmt":"2025-05-16T13:38:42","slug":"urteil-vom-18-dezember-2024-i-r-49-23-%c2%a7-1-abs-5-satz-1-astg-als-einkuenftekorrekturvorschrift","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/urteil-vom-18-dezember-2024-i-r-49-23-%c2%a7-1-abs-5-satz-1-astg-als-einkuenftekorrekturvorschrift\/","title":{"rendered":"Urteil vom 18. Dezember 2024, I R 49\/23: \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG als Eink\u00fcnftekorrekturvorschrift"},"content":{"rendered":"\n

Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 18.12.2024 I R 45\/22<\/p>\n\n\n\n

ECLI:DE:BFH:2024:U.181224.IR49.23.0<\/p>\n\n\n\n

BFH I. Senat<\/p>\n\n\n\n

AStG \u00a7 1 Abs 1, AStG \u00a7 1 Abs 4 S 1 Nr 2, AStG \u00a7 1 Abs 5 S 1, AStG \u00a7 1 Abs 6, BsGaV \u00a7 16<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnchen, 10. Juli 2023, Az: 7 K 1938\/22<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. NV: Bereits aus dem Wortlaut des \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 des Au\u00dfensteuergesetzes (AStG), wonach die Abs\u00e4tze 1, 3 und 4 \u00fcber die „Berichtigung von Eink\u00fcnften“ entsprechend anzuwenden sind, folgt, dass es sich bei \u00a7 1 Abs. 5 AStG um eine Eink\u00fcnftekorrekturnorm und gerade nicht um eine eigenst\u00e4ndige Regelung zur Betriebsst\u00e4ttengewinnermittlung handelt. Daher rechtfertigt \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 der Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV) nicht, eine veranlassungsbezogene Gewinnermittlung einer unselbst\u00e4ndigen Betriebsst\u00e4tte im Rahmen der beschr\u00e4nkten Steuerpflicht einer ausl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaft ohne weitere Ermittlungen zu verwerfen und an ihre Stelle eine Gewinnermittlung auf Basis einer kostenorientierten Verrechnungspreismethode (sogenannte Kostenaufschlagsmethode) zu setzen.<\/p>\n\n\n\n

2. NV: Die in \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG vorausgesetzte Eink\u00fcnfteminderung muss \u2011\u2011als kausale Bedingung\u2011\u2011 „durch“ die Vereinbarung nicht fremdvergleichsgerechter Bedingungen (Verrechnungspreise) entstehen und sie wird weder durch \u00a7 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG noch durch \u00a7 16 BsGaV fingiert.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnchen vom 10.07.2023 – 7 K 1938\/22 wegen gesonderter Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2018 aufgehoben und die Klage insoweit abgewiesen; im \u00dcbrigen wird die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) ist eine Kapitalgesellschaft ungarischen Rechts (Korl\u00e1tolt felel\u00f6ss\u00e9g\u00fc t\u00e1rsas\u00e1g [Kft.]), die auf der Grundlage eines Rechtstypenvergleichs einer GmbH deutschen Rechts entspricht; der Sitz und die Gesch\u00e4ftsleitung befinden sich in Ungarn. Gegenstand des Unternehmens ist die \u2026grob- und -feinzerlegung sowie \u2026verarbeitung.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4gerin unterhielt seit dem \u20262017 in X (Bundesrepublik Deutschland \u2011\u2011Deutschland\u2011\u2011) in einem von der ungarischen Firma \u2026 Kft. (A) angemieteten B\u00fcro eine unselbst\u00e4ndige Zweigstelle. Von dort aus leitete sie ihre T\u00e4tigkeit im Inland, insbesondere verwahrte sie dort ihre Belege und erstellte die zur Anfertigung von Lohnabrechnungen erforderlichen Aufzeichnungen.<\/li>
  3. Am \u20262017 schloss die Kl\u00e4gerin mit A einen Dienstleistungsvertrag, mit dem sich A zur Erbringung von Verwaltungsarbeiten im Bereich der Betreuung der nach Deutschland entsandten Arbeitnehmer verpflichtete und daf\u00fcr 15 % (seit \u00c4nderungsvertrag vom \u20262017: 12 %) der Nettoums\u00e4tze erhalten sollte. Die Aufgaben der A umfassten insbesondere die Erstellung der Lohnabrechnungen, die An- und Abmeldung der Arbeitnehmer bei Versicherungen und die Organisation des Transports und der Urlaubsheimreisen. In den Jahren 2017 und 2018 (Streitjahre) zahlte die Kl\u00e4gerin Provisionen in H\u00f6he von \u2026 \u20ac (2017) und \u2026 \u20ac (2018) an A.<\/li>
  4. In den Streitjahren f\u00fchrte die Kl\u00e4gerin \u2026zerlegungsarbeiten aufgrund von Werkvertr\u00e4gen vom \u20262017 mit der ungarischen Firma \u2026 Kft. (B) aus, die unter derselben Adresse wie die Kl\u00e4gerin ebenfalls eine inl\u00e4ndische Betriebsst\u00e4tte unterhielt. Die geschuldeten Leistungen wurden unter anderem in den R\u00e4umlichkeiten der B in Y (Deutschland) beziehungsweise Z \u2011\u2011Deutschland\u2011\u2011 (unter Leitung der Verfahrensabl\u00e4ufe des Zerlegungsprozesses von einem inl\u00e4ndischen Betriebsleiter) erbracht. Dabei kamen Arbeitnehmer zum Einsatz, die von der Kl\u00e4gerin nach Deutschland entsandt worden waren. S\u00e4mtliche erzielten Ums\u00e4tze wurden dem Gesch\u00e4ftskonto der Kl\u00e4gerin in Deutschland gutgeschrieben. Von diesen Gutschriften wurden die in Deutschland entstandenen Kosten bezahlt, insbesondere Lohnsteuer, L\u00f6hne, Unterkunftskosten, Reisekosten und Werkzeugkosten. Die Kosten f\u00fcr die gesetzliche Sozialversicherung der Arbeitnehmer w\u00e4hrend ihrer Entsendung in Deutschland bezahlte die Kl\u00e4gerin von ihren Konten in Ungarn. Dabei verwendete sie die Ertr\u00e4ge, die sie aus anderen T\u00e4tigkeiten in Ungarn erwirtschaftet hatte.<\/li>
  5. Die Kl\u00e4gerin erstellte f\u00fcr die Betriebsst\u00e4tte in Deutschland eine Buchf\u00fchrung nach Ma\u00dfgabe der in Deutschland geltenden Vorschriften. Leistungen mit dem Stammhaus in Ungarn wurden in den Gewinn- und Verlustrechnungen der Streitjahre nicht abgerechnet. \u00dcber die Art und den Inhalt der Gesch\u00e4ftsbeziehungen mit dem Stammhaus in Ungarn wurden keine Aufzeichnungen erstellt.<\/li>
  6. Zum \u20262018 erkl\u00e4rte die Kl\u00e4gerin die Aufgabe ihres Betriebs.<\/li>
  7. F\u00fcr die Streitjahre nahm der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) zun\u00e4chst eine erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00dfe Veranlagung vor. In den unter Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung stehenden Bescheiden f\u00fcr 2017 vom 18.09.2018 beziehungsweise \u00c4nderungsbescheiden vom 02.07.2019 ber\u00fccksichtigte das FA einen Jahresfehlbetrag\/Verlust aus Gewerbebetrieb von .\/. \u2026 \u20ac und setzte die K\u00f6rperschaftsteuer 2017 sowie den Gewerbesteuermessbetrag 2017 jeweils auf 0 \u20ac fest. Der verbleibende Verlustabzug zur K\u00f6rperschaftsteuer zum 31.12.2017 und der vortragsf\u00e4hige Gewerbeverlust auf den 31.12.2017 wurden auf \u2026 \u20ac festgestellt. Der Gewerbesteuermessbetrag 2017 wurde jeweils in H\u00f6he von 0 \u20ac auf die betroffenen Gemeinden aufgeteilt. Ebenfalls am 02.07.2019 erlie\u00df das FA unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung stehende Bescheide f\u00fcr 2018. Der festgesetzten K\u00f6rperschaftsteuer 2018 von \u2026 \u20ac und dem Gewerbesteuermessbetrag 2018 von \u2026 \u20ac legte das FA einen Jahres\u00fcberschuss von \u2026 \u20ac beziehungsweise einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von \u2026 \u20ac zugrunde. Eine gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur K\u00f6rperschaftsteuer zum 31.12.2018 und eine gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2018 wurden nicht durchgef\u00fchrt, da kein festzustellender Betrag beziehungsweise vortragsf\u00e4higer Gewerbeverlust bestanden. Der Gewerbesteuermessbetrag 2018 wurde auf die betreffenden Gemeinden aufgeteilt.<\/li>
  8. Im Rahmen einer Au\u00dfenpr\u00fcfung f\u00fcr die Streitjahre kam das FA zu dem Ergebnis, dass zwischen dem Stammhaus in Ungarn und der Betriebsst\u00e4tte in Deutschland ein Leistungsaustausch im Sinne des \u00a7 1 Abs. 5 des Au\u00dfensteuergesetzes in der f\u00fcr die Streitjahre geltenden Fassung (AStG) erfolgt sei, der bei der Ermittlung der in Deutschland steuerpflichtigen Eink\u00fcnfte bislang nicht ber\u00fccksichtigt worden sei. Es sei nicht nachvollziehbar, dass keine Gesch\u00e4ftsbeziehungen zwischen der Betriebsst\u00e4tte und dem Stammhaus bestehen w\u00fcrden, da wesentliche unternehmerische Entscheidungen, insbesondere das Verhandeln und Unterschreiben von Vertr\u00e4gen mit dem Auftraggeber und mit Dienstleistern, durch die Gesch\u00e4ftsleitung in Ungarn erfolgt seien. Dies stelle eine wesentliche Gesch\u00e4ftsbeziehung dar. Aufgrund der vorgenommenen Zuordnung der Funktionen und Risiken des Gesamtunternehmens seien dem Stammhaus die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung (Vertragsrisiko, Kalkulation), die Einstellung\/F\u00fcrsorge der Arbeitnehmer, die Verwaltung (Beauftragung der A), das Rechnungswesen und der Zahlungsverkehr zuzuordnen. Die inl\u00e4ndische Betriebsst\u00e4tte habe lediglich die Personalfunktion „\u2026zerlegung“ ausgef\u00fchrt (Hinweis auf \u00a7 1 Abs. 2, \u00a7 2 Abs. 3, \u00a7 4 Abs. 1 der Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilungsverordnung \u2011\u2011BsGaV\u2011\u2011 vom 13.10.2014, BGBl I 2014, 1603, BStBl I 2014, 1378) und sei daher als „Routineunternehmen“ zu bezeichnen. Das \u00fcbrige Unternehmen in Ungarn stelle den „Strategietr\u00e4ger“ dar. Da die Kl\u00e4gerin ihre Aufzeichnungspflichten nach \u00a7 1 Abs. 4 AStG i.V.m. \u00a7 90 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO) nicht erf\u00fcllt habe und Fremdvergleichspreise f\u00fcr die vom Stammhaus erbrachten Dienstleistungen nicht festzustellen seien, sei der Gewinn der Betriebsst\u00e4tte nach der Kostenaufschlagsmethode unter Ber\u00fccksichtigung eines Aufschlags von 5 % unter Ber\u00fccksichtigung der von der Kl\u00e4gerin in ihrer Gewinn- und Verlustrechnung verzeichneten Aufwendungen wie folgt zu sch\u00e4tzen:  2017 (in \u20ac)2018 (in \u20ac)Personalaufwand\u2026 \u2026 Leasingaufwand\u2026 \u2026 Reisekosten Arbeitnehmer\u2026 \u2026 Aufwendungen Fuhrpark\u2026 \u2026 Rechts-\/Beratungskosten Inland\u2026 \u2026 Summe \u2026 \u2026 Davon 5 % Aufschlag = Gewinn<\/strong>\u2026<\/strong> \u2026<\/strong> <\/li>
  9. Den Feststellungen der Au\u00dfenpr\u00fcfung folgend legte das FA der Steuerfestsetzung f\u00fcr die Streitjahre einen Gewinn von \u2026 \u20ac (2017) und \u2026 \u20ac (2018) zugrunde und setzte jeweils mit \u00c4nderungsbescheiden zuletzt vom 29.12.2021 die K\u00f6rperschaftsteuer 2017 mit \u2026 \u20ac, den Gewerbesteuermessbetrag 2017 mit \u2026 \u20ac sowie die K\u00f6rperschaftsteuer 2018 mit \u2026 \u20ac und den Gewerbesteuermessbetrag 2018 mit \u2026 \u20ac fest. Der Gewerbesteuermessbetrag der Streitjahre wurde auf die betreffenden Gemeinden aufgeteilt. Die Bescheide jeweils vom 02.07.2019 \u00fcber die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur K\u00f6rperschaftsteuer zum 31.12.2017 und die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2017 sowie \u00fcber die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur K\u00f6rperschaftsteuer zum 31.12.2018 und die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2018 wurden ebenfalls mit Bescheiden vom 29.12.2021 aufgehoben. Die \u2011\u2011mit Ausnahme der gesonderten Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2018\u2011\u2011 gegen die Bescheide vom 29.12.2021 eingelegten Einspr\u00fcche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 01.09.2022 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/li>
  10. Der dagegen erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) M\u00fcnchen mit Urteil vom 10.07.2023 – 7 K 1938\/22 (Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 2023, 1516) \u2011\u2011unter Klageabweisung wegen der Zerlegungsbescheide\u2011\u2011 statt.<\/li>
  11. Dagegen richtet sich die Revision des FA, mit der es die Verletzung von Bundesrecht r\u00fcgt.<\/li>
  12. Es beantragt, das Urteil des FG M\u00fcnchen vom 10.07.2023 – 7 K 1938\/22, soweit es der Klage stattgegeben hat, aufzuheben und die Klage insgesamt abzuweisen.<\/li>
  13. Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist hinsichtlich des Bescheids \u00fcber die gesonderte Feststellung des vortragsf\u00e4higen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2018 begr\u00fcndet und f\u00fchrt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Klageabweisung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011), weil es insoweit am nach \u00a7 44 Abs. 1 FGO erforderlichen Vorverfahren fehlt. Da das FA einer Sprungklage nicht nach \u00a7 45 Abs. 1 FGO zugestimmt hat, h\u00e4tte das FG die Klage folglich insoweit als unzul\u00e4ssig abweisen m\u00fcssen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

      III.<\/h3>\n\n\n\n
      1. Im \u00dcbrigen ist die Revision unbegr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass das FA die inl\u00e4ndischen Eink\u00fcnfte der in Deutschland belegenen Betriebsst\u00e4tte der Kl\u00e4gerin zu Unrecht unter Hinweis auf \u00a7 1 Abs. 5 AStG neu ermittelt und der Besteuerung zugrunde gelegt hat.<\/li>
      2. 1. Gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG (zum zeitlichen Anwendungsbereich s. \u00a7 21 Abs. 20 Satz 3 AStG und z.B. Kaeser in Wassermeyer MA Art. 7 Rz 696; Andresen in Wassermeyer\/Andresen\/Ditz, Betriebsst\u00e4tten-Handbuch, 2. Aufl., Rz 4.31) sind die Abs\u00e4tze 1, 3 und 4 der Norm \u00fcber die Berichtigung von Eink\u00fcnften entsprechend anzuwenden, wenn f\u00fcr eine Gesch\u00e4ftsbeziehung im Sinne des \u00a7 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG die Bedingungen, insbesondere die Verrechnungspreise, die der Aufteilung der Eink\u00fcnfte zwischen einem inl\u00e4ndischen Unternehmen und seiner ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte oder der Ermittlung der Eink\u00fcnfte der inl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte eines ausl\u00e4ndischen Unternehmens steuerlich zugrunde gelegt werden, nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen und dadurch (zum Beispiel) die inl\u00e4ndischen Eink\u00fcnfte eines beschr\u00e4nkt Steuerpflichtigen gemindert werden. Zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes ist eine Betriebsst\u00e4tte wie ein eigenst\u00e4ndiges und unabh\u00e4ngiges Unternehmen zu behandeln, es sei denn, die Zugeh\u00f6rigkeit der Betriebsst\u00e4tte zum Unternehmen erfordert eine andere Behandlung (\u00a7 1 Abs. 5 Satz 2 AStG). Um die Betriebsst\u00e4tte wie ein eigenst\u00e4ndiges und unabh\u00e4ngiges Unternehmen zu behandeln, sind ihr nach \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 AStG in einem ersten Schritt die Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausge\u00fcbt werden (Personalfunktionen), die Verm\u00f6genswerte des Unternehmens, die sie zur Aus\u00fcbung der ihr zugeordneten Funktionen ben\u00f6tigt, die Chancen und Risiken des Unternehmens, die sie aufgrund der ausge\u00fcbten Funktionen und zugeordneten Verm\u00f6genswerte \u00fcbernimmt, sowie ein angemessenes Eigenkapital (Dotationskapital) zuzuordnen. Auf der Grundlage dieser Zuordnung sind in einem zweiten Schritt die Art der Gesch\u00e4ftsbeziehungen zwischen dem Unternehmen und seiner Betriebsst\u00e4tte und die Verrechnungspreise f\u00fcr diese Gesch\u00e4ftsbeziehungen zu bestimmen (\u00a7 1 Abs. 5 Satz 4 AStG). Die Einzelheiten des Fremdvergleichsgrundsatzes und dessen einheitliche Anwendung werden in der auf Grundlage des \u00a7 1 Abs. 6 AStG ergangenen Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilungsverordnung geregelt.<\/li>
      3. 2. Gesch\u00e4ftsbeziehungen nach \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG sind Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4lle zwischen einem Unternehmen eines Steuerpflichtigen und seiner in einem anderen Staat gelegenen Betriebsst\u00e4tte (anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen). Relevant sind insoweit ausschlie\u00dflich tats\u00e4chliche Handlungen (sogenannte dealings, vgl. van der Ham\/Retzer, Internationales Steuerrecht \u2011\u2011IStR\u2011\u2011 2023, 213), das hei\u00dft, es muss ein wirtschaftlicher Vorgang, also ein tats\u00e4chliches und identifizierbares Ereignis vorliegen, das eine gewisse \u00f6konomische Relevanz hat, sodass fremde Dritte deswegen eine schuldrechtliche Vereinbarung getroffen h\u00e4tten oder eine Rechtsposition geltend machen w\u00fcrden (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 22.12.2016, Verwaltungsgrunds\u00e4tze Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilung, BStBl I 2017, 182, Rz 165). Dies wird, wie das FG zutreffend erkannt hat, durch \u00a7 1 Abs. 4 Satz 2 AStG gesetzlich vermutet, wenn der Steuerpflichtige nicht im Einzelfall etwas Anderes nachweist.<\/li>
      4. 3. Nach \u00a7 16 Abs. 1 BsGaV liegt eine anzunehmende schuldrechtliche Beziehung im Sinne des \u00a7 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG vor, wenn wirtschaftliche Vorg\u00e4nge festgestellt werden, die im Verh\u00e4ltnis zwischen der Betriebsst\u00e4tte und dem \u00fcbrigen Unternehmen eine \u00c4nderung der Zuordnung von materiellen Wirtschaftsg\u00fctern, Beteiligungen, Finanzanlagen und \u00e4hnlichen Verm\u00f6genswerten, sonstigen Verm\u00f6genswerten, Chancen, Risiken oder Sicherungsgesch\u00e4ften nach den \u00a7\u00a7 5 bis 11 BsGaV erforderlich machen (Nr. 1), oder die \u2011\u2011w\u00e4ren die Betriebsst\u00e4tte und das \u00fcbrige Unternehmen voneinander unabh\u00e4ngige Unternehmen\u2011\u2011 durch schuldrechtliche Vereinbarungen geregelt w\u00fcrden (Nr. 2 Buchst. a) oder zur Geltendmachung von Rechtspositionen f\u00fchren w\u00fcrden (Nr. 2 Buchst. b). Die Personalfunktionen stellen dabei, was auch der Auffassung des FG entspricht, den wesentlichen Ankn\u00fcpfungspunkt f\u00fcr die Zuordnung von Verm\u00f6genswerten, Chancen und Risiken und Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4llen zur Betriebsst\u00e4tte beziehungsweise dem \u00fcbrigen Unternehmen sowie f\u00fcr die Identifizierung von anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehungen zwischen beiden Unternehmensteilen dar.<\/li>
      5. Nach \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 AStG sind Personalfunktionen „Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausge\u00fcbt werden“. Dies konkretisiert \u00a7 2 Abs. 3 Satz 1 BsGaV als Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, die von eigenem Personal des Unternehmens und f\u00fcr das Unternehmen ausge\u00fcbt wird. Nach \u00a7 2 Abs. 4 BsGaV ist eigenes Personal jede nat\u00fcrliche Person, die aufgrund einer gesellschaftsvertraglichen oder arbeitsvertraglichen Vereinbarung mit dem Unternehmen f\u00fcr das Unternehmen t\u00e4tig wird. Nach \u00a7 2 Abs. 5 Satz 1 BsGaV ist die Personalfunktion einer Betriebsst\u00e4tte f\u00fcr die Zuordnung von Verm\u00f6genswerten, von Chancen und Risiken oder von Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4llen ma\u00dfgeblich, wenn der Aus\u00fcbung dieser Personalfunktion im \u00fcblichen Gesch\u00e4ftsbetrieb im Verh\u00e4ltnis zu den Personalfunktionen, die in anderen Betriebsst\u00e4tten des Unternehmens ausge\u00fcbt werden, die gr\u00f6\u00dfte Bedeutung f\u00fcr den jeweiligen Zuordnungsgegenstand zukommt.<\/li>
      6. 4. Obwohl die Kl\u00e4gerin ihren Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Streitjahre eine eigenst\u00e4ndige veranlassungsbezogene Gewinnermittlung f\u00fcr ihre inl\u00e4ndische Betriebsst\u00e4tte zugrunde gelegt hat (zu diesem grundlegenden Rechtsma\u00dfstab einer Eink\u00fcnftezuordnung nach nationalem Recht [\u00a7 2 Nr. 1 des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes i.V.m. \u00a7 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes in der f\u00fcr die Streitjahre geltenden Fassung \u2011\u2011EStG\u2011\u2011; sinnentsprechend zur Ermittlung des Gewerbeertrags] und nach Abkommensrecht z.B. Senatsbeschluss vom 24.11.2021 – I B 44\/21 (AdV), BFHE 275, 136, BStBl II 2022, 431; s.a. Schaumburg\/Puls in Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 5. Aufl., Rz 21.20 f.; Korschan in Greil\/Hummel, \u00a7 1 AStG, Rz 40 ff.; Brandis\/Heuermann\/Reimer, \u00a7 49 EStG Rz 63, 105; Glatz, Abgrenzungsma\u00dfst\u00e4be im Abkommensrecht: Veranlassungsprinzip und Fremdvergleich bei der Betriebsst\u00e4ttengewinnabgrenzung, 2021, S. 79 ff., m.w.N.), die bezogen auf Au\u00dfentransaktionen weiterhin und bezogen auf Innentransaktionen letztlich auch Grundlage f\u00fcr den in \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 AStG angef\u00fchrten „ersten (Ermittlungs-)Schritt“ \u2011\u2011wenn auch nun nach den in \u00a7 1 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 bis 4 AStG angef\u00fchrten Parametern\u2011\u2011 darstellt (z.B. Schwenke in L\u00fcdicke\/Mellinghoff\/R\u00f6dder [Hrsg.], Nationale und internationale Unternehmensbesteuerung in der Rechtsordnung, Festschrift f\u00fcr Dietmar Gosch, 2016, S. 377, 385; Andresen in Wassermeyer\/Andresen\/Ditz, Betriebsst\u00e4tten-Handbuch, 2. Aufl., Rz 4.33; Kudert, Praxis Internationale Steuerberatung \u2011\u2011PIStB\u2011\u2011 2024, 191, 194; Ku\u00dfmaul\/Linster\/Lang, Der Steuerberater 2024, 121, 124 ff.), hat das FA diese Ermittlung ohne weitergehende Pr\u00fcfung allein unter Hinweis auf \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG und \u00a7 16 BsGaV verworfen und den anzusetzenden Gewinn auf Basis der in \u00a7 16 Abs. 2 BsGaV geregelten kostenorientierten Verrechnungspreismethode („cost plus“ mit 5 % bezogen auf den Personalaufwand im weiteren Sinne) bestimmt. Der Senat kann insoweit offenlassen, ob die in der Betriebsst\u00e4ttengewinnaufteilungsverordnung geregelten Einzelheiten zur Gewinnabgrenzung uneingeschr\u00e4nkt von der Erm\u00e4chtigungsnorm des \u00a7 1 Abs. 6 AStG gedeckt sind. Denn jedenfalls ist \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG i.V.m. \u00a7 16 Abs. 2 BsGaV im Streitfall keine ausreichende Rechtsgrundlage daf\u00fcr, eine veranlassungsbezogene Gewinnermittlung vollst\u00e4ndig zu verwerfen und an ihre Stelle ausschlie\u00dflich eine „Gewinnermittlung“ auf Basis der sogenannten Kostenaufschlagsmethode als einer kostenorientierten Verrechnungspreismethode (Betriebsst\u00e4tte als „Routineunternehmen“, obgleich insoweit das operative Kerngesch\u00e4ft der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber dem Kunden des Gesamtunternehmens erbracht wird [zutreffend Kudert, PIStB 2024, 191, 198]), f\u00fcr die beschr\u00e4nkte Steuerpflicht zu setzen.<\/li>
      7. a) Bereits aus dem Wortlaut des \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG, wonach die Abs\u00e4tze 1, 3 und 4 \u00fcber die „Berichtigung von Eink\u00fcnften“ entsprechend anzuwenden sind, folgt, dass es sich bei \u00a7 1 Abs. 5 AStG um eine Eink\u00fcnftekorrekturnorm und gerade nicht um eine \u2011\u2011systematisch dem Regelungsbereich der \u00a7\u00a7 4 ff. EStG zuzuordnende\u2011\u2011 eigenst\u00e4ndige Regelung zur Betriebsst\u00e4ttengewinnermittlung handelt (s. z.B. Wassermeyer, IStR 2012, 277, 278 ff.; Schnitger, IStR 2012, 633, 638; Kaeser in Wassermeyer MA Art. 7 Rz 693; Gosch in Dr\u00fcen\/Hey\/Mellinghoff [Hrsg.], 100 Jahre Steuerrechtsprechung in Deutschland 1918-2018, Festschrift f\u00fcr den Bundesfinanzhof, 2018, S. 1027, 1041 = Internationale Steuer-Rundschau \u2011\u2011ISR\u2011\u2011 2018, 404, 407 f.; Schaumburg\/Puls in Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 5. Aufl., Rz 21.6, 21.22, 21.67; Kraft in Kraft, AStG, 2. Aufl., \u00a7 1 Rz 621; Hofacker in Haase, AStG\/DBA, 4. Aufl., \u00a7 1 AStG Rz 352; van der Ham\/Retzer, IStR 2023, 213; Ehrt, EFG 2023, 1519; Engelen\/Spychalski, ISR 2023, 133; BeckOK AStG\/Glatz, 9. Ed. 01.09.2024, \u00a7 1 Rz 910; Leucht\/Hagemeier, Finanz-Rundschau 2024, 1154, 1156; einschr\u00e4nkend Andresen in Wassermeyer\/Andresen\/Ditz, Betriebsst\u00e4tten-Handbuch, 2. Aufl., Rz 4.44 und 4.46 ff.). Dies hat der Senat bereits in einem Verfahren des vorl\u00e4ufigen Rechtsschutzes auf der Grundlage einer summarischen Pr\u00fcfung (Senatsbeschluss vom 24.11.2021 – I B 44\/21 (AdV), BFHE 275, 136, BStBl II 2022, 431) so erkannt und dabei ausgef\u00fchrt, dass \u00a7 1 Abs. 5 AStG als Eink\u00fcnftekorrekturvorschrift „tatbestandlich-systematisch \u2026 unverbunden“ neben die allgemeine Entstrickungsregelung in \u00a7 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG als allgemeine Gewinnermittlungsvorschrift tritt. Insbesondere hat der Senat darauf verwiesen, dass \u00a7 1 Abs. 5 AStG im unmittelbaren Kontext zu dessen Absatz 1 steht und damit tatbestandlich an eine Eink\u00fcnfteminderung ankn\u00fcpft, die durch eine Vereinbarung nicht fremdvergleichsgerechter Bedingungen (Verrechnungspreise) entsteht (vgl. auch insbesondere Gosch, a.a.O., S. 1027, 1035 f.). Der Senat h\u00e4lt an dieser Rechtsauffassung nach erneuter \u00dcberpr\u00fcfung auch nach dem f\u00fcr eine Revisionsentscheidung erforderlichen Ma\u00df der Rechts\u00fcberzeugung fest: Dem Wortlaut des \u00a7 1 Abs. 5 AStG und insbesondere dessen Satz 3 l\u00e4sst sich insoweit gerade nicht entnehmen, dass au\u00dferhalb des Anwendungsbereichs des \u00a7 1 AStG und insbesondere f\u00fcr die allgemeine Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a7 4 ff. EStG eine Veranlassungspr\u00fcfung (allein) nach den in den jeweiligen Unternehmensteilen ausge\u00fcbten Personalfunktionen vorzunehmen w\u00e4re. Gegen eine solche „Ausstrahlwirkung“ spricht auch die systematische Stellung der Vorschrift im Au\u00dfensteuergesetz. Mit der Neuregelung verfolgte der Gesetzgeber das Ziel, „die Besteuerung grenz\u00fcberschreitender Vorg\u00e4nge im Hinblick auf die Gewinnabgrenzung bzw. Gewinnverteilung klar und f\u00fcr alle Investitionsalternativen (Kapitalgesellschaften, Personengesellschaften, Betriebsst\u00e4tten) einheitlich zu regeln“ (vgl. BTDrucks 17\/10000, S. 61). Durch die Einf\u00fcgung des \u00a7 1 Abs. 5 AStG sollte insoweit der Authorized OECD Approach (AOA) des Art. 7 OECD-Musterabkommen \u2011\u2011OECD-MustAbk\u2011\u2011) 2010 in innerstaatliches Recht umgesetzt werden. Eine Anpassung des allgemeinen Gewinnbegriffs in den \u00a7\u00a7 4 ff. EStG ist insoweit jedoch nicht erfolgt. \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 AStG sieht seinem eindeutigen Wortlaut nach lediglich einseitige Gewinnkorrekturen vor (s. nochmals Gosch, a.a.O., S. 1027, 1034), auch wenn der Passus „Aufteilung der Eink\u00fcnfte“ den vollst\u00e4ndigen Unternehmensgewinn als „Ausgangsgr\u00f6\u00dfe“ nahelegt beziehungsweise in den Gesetzesmaterialien der grunds\u00e4tzliche Wille des Gesetzgebers erkennbar sein sollte, die Selbst\u00e4ndigkeits- und Unabh\u00e4ngigkeitsfiktion der Betriebsst\u00e4tte zum allgemeinen Grundprinzip der betriebsst\u00e4ttenbezogenen Gewinnabgrenzung und -ermittlung zu machen (daher wird ungeachtet der systematischen Zuordnung auch von einer Eink\u00fcnfteermittlungsnorm ausgegangen, so z.B. von Ditz, ISR 2013, 261, 262 f.; Ditz\/Luckhaupt, ISR 2015, 1 f.; Leonhardt\/Tcherveniachki in Flick\/Wassermeyer\/Ditz\/Sch\u00f6nfeld, Au\u00dfensteuerrecht, \u00a7 1 AStG Rz 2812, m.w.N.; wohl auch Kessens, EFG 2023, 528; B\u00e4rsch in Herrmann\/Heuer\/Raupach, \u00a7 49 EStG Rz 181, 240, 261 und 320). Es handelt sich bei \u00a7 1 Abs. 5 AStG gerade nicht um eine Generalvorschrift, nach der bei Bestehen inl\u00e4ndischer und ausl\u00e4ndischer Betriebsst\u00e4tten stets eine (Neu-)Aufteilung des Gewinns nach den dort beschriebenen Grunds\u00e4tzen zu erfolgen h\u00e4tte. Eine au\u00dferbilanzielle Korrektur hat vielmehr (nur) dann zu erfolgen, wenn die tats\u00e4chlichen Verh\u00e4ltnisse von den gegen\u00fcber fremden Dritten zu erwartenden fiktiven Bedingungen zu Lasten der inl\u00e4ndischen Besteuerung abweichen (so auch FG D\u00fcsseldorf, Urteil vom 12.05.2023 – 3 K 70\/18 F, EFG 2023, 1705, Rz 59 ff. [anh\u00e4ngige Revision I R 38\/23]).<\/li>
      8. b) Dar\u00fcber hinaus verlangt \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG, dass bezogen auf eine Gesch\u00e4ftsbeziehung im Sinne des \u00a7 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG die Bedingungen, insbesondere die Verrechnungspreise, die der Aufteilung der Eink\u00fcnfte zwischen einem inl\u00e4ndischen Unternehmen und seiner ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte oder der Ermittlung der Eink\u00fcnfte der inl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte eines ausl\u00e4ndischen Unternehmens steuerlich zugrunde gelegt werden, nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen und „dadurch“ (zum Beispiel) die inl\u00e4ndischen Eink\u00fcnfte eines beschr\u00e4nkt Steuerpflichtigen gemindert werden. Die Eink\u00fcnfteminderung muss daher \u2011\u2011als kausale Bedingung (vgl. insbesondere Gosch, a.a.O., S. 1027, 1035 f.; Engelen\/Spychalski, ISR 2023, 133)\u2011\u2011 „durch“ die Vereinbarung nicht fremdvergleichsgerechter Bedingungen (Verrechnungspreise) entstehen und wird weder durch \u00a7 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 AStG noch durch \u00a7 16 BsGaV fingiert. Beide Normen enthalten zwar die Fiktion eines „Gesch\u00e4ftsvorfalls“ und Vorgaben zum anzusetzenden Fremdvergleichspreis, allerdings keine Aussage zu dem \u2011\u2011dem Fremdvergleichspreis entgegenzustellenden\u2011\u2011 „tats\u00e4chlich vereinbarten Preis“. Jedenfalls reicht die tatsachenersetzende Fiktion („anzunehmende schuldrechtliche Beziehung“), die auf die von den in Deutschland eingesetzten Arbeitnehmern zur Erf\u00fcllung der werkvertraglichen Verpflichtung der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber B erbrachten Leistungen (konkret: die \u2026zerlegung) als „wirtschaftlicher Vorgang“ abzielt, nicht aus, den durch die Leistungserbringung in der Betriebsst\u00e4tte verursachten Aufwand („Personalkosten“ im weiteren Sinne) als fremdvergleichsungerechten Verrechnungspreis im Verh\u00e4ltnis zum Stammhaus zu fingieren (keine Fiktion der bestehenden Eink\u00fcnfteminderung) – nur eine solche „komplettierte Fiktionskette“ k\u00f6nnte eine Korrektur nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 1 Abs. 5 AStG rechtfertigen (so im Ergebnis auch Gosch, a.a.O., S. 1027, 1036).<\/li>
      9. 5. Nach den vorstehenden Ausf\u00fchrungen kommt mit dem FG eine Verletzung der Aufzeichnungspflichten nach \u00a7 90 Abs. 3 AO im Zusammenhang mit Gesch\u00e4ftsbeziehungen im Sinne des \u00a7 1 Abs. 4 AStG nicht in Betracht.<\/li>
      10. 6. Auf dieser Grundlage ist nicht dar\u00fcber zu entscheiden, ob der streitgegenst\u00e4ndlichen Korrektur auch \u00a7 1 Abs. 5 Satz 8 AStG entgegensteht, soweit dort von einem Vorrang eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) ausgegangen wird („Schrankenwirkung des DBA“), wenn vom Steuerpflichtigen \u2011\u2011vielleicht schon durch die Vorlage einer (unstreitig) veranlassungsprinzipgerechten Zuordnung von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben zur Betriebsst\u00e4tte als den nationalen Regeln (\u00a7 1 Abs. 5 AStG) widersprechende Ermittlung nach dem anzuwendenden DBA (s. z.B. Kaeser in Wassermeyer MA Art. 7 Rz 710; Schnitger, IStR 2012, 633, 641; Brandis\/Heuermann\/Pohl, \u00a7 1 AStG Rz 207)\u2011\u2011 nachgewiesen wird, dass die Anwendung von Satz 1 bis 7 wegen der dem DBA nicht entsprechenden Gewinnzuordnung zu einer Doppelbesteuerung f\u00fchrt (Hinweis auf Nr. 3 Satz 1 des Protokolls zum Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Ungarn zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverk\u00fcrzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Verm\u00f6gen vom 28.02.2011 \u2011\u2011BGBl II 2011, 938, BStBl I 2012, 166\u2011\u2011, soweit dort eine Gewinnabgrenzung nach Ma\u00dfgabe des vor der AOA-Geltung anzuwendenden „Altrechts“ [Art. 7 OECD-MustAbk vor der Neufassung 2010] zugrunde zu legen sein kann).<\/li>
      11. 7. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1 und 2 sowie aus \u00a7 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

        Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 18.12.2024 I R 45\/22 ECLI:DE:BFH:2024:U.181224.IR49.23.0 BFH I. Senat AStG \u00a7 1 Abs 1, AStG \u00a7 1 Abs 4 S 1 Nr 2, AStG \u00a7 1 Abs 5 S 1, AStG \u00a7 1 Abs 6, BsGaV \u00a7 16 vorgehend FG M\u00fcnchen, 10. Juli 2023, Az: 7 K 1938\/22 Leits\u00e4tze 1. NV: … Urteil vom 18. Dezember 2024, I R 49\/23: \u00a7 1 Abs. 5 Satz 1 AStG als Eink\u00fcnftekorrekturvorschrift<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77660","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77660","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77660"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77660\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77660"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77660"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77660"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}