{"id":77920,"date":"2025-08-22T16:53:37","date_gmt":"2025-08-22T14:53:37","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=77920"},"modified":"2025-08-22T16:53:37","modified_gmt":"2025-08-22T14:53:37","slug":"bfh-urteil-vom-12-juni-2025-iv-r-28-22-korrespondierende-bilanzierung-und-wertberichtigung-von-darlehensforderungen-im-sonderbetriebsvermoegen-bei-betriebsaufgabe-einer-gewerblich-gepraegten-person","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-12-juni-2025-iv-r-28-22-korrespondierende-bilanzierung-und-wertberichtigung-von-darlehensforderungen-im-sonderbetriebsvermoegen-bei-betriebsaufgabe-einer-gewerblich-gepraegten-person\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 12. Juni 2025, IV R 28\/22: Korrespondierende Bilanzierung und Wertberichtigung von Darlehensforderungen im Sonderbetriebsverm\u00f6gen bei Betriebsaufgabe einer gewerblich gepr\u00e4gten Personengesellschaft"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2025:U.120625.IVR28.22.0<\/p>\n\n\n\n

BFH IV. Senat<\/p>\n\n\n\n

EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 2, EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 2, EStG \u00a7 15a Abs 2, EStG \u00a7 15a Abs 4, EStG \u00a7 16 Abs 2, EStG \u00a7 16 Abs 3, AO \u00a7 352 Abs 1 Nr 1 Buchst b, FGO \u00a7 48 Abs 1 Nr 1 Buchst b<\/p>\n\n\n\n

vorgehend FG M\u00fcnster, 20. Juli 2022, Az: 9 K 3170\/19 F<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Der Umstand, dass eine KG gewerblich gepr\u00e4gt ist, steht der Teilwertabschreibung einer wertlosen Darlehensforderung des Gesellschafters gegen die KG vor deren Vollbeendigung nicht entgegen, wenn wegen einer Betriebsaufgabe der KG die Grunds\u00e4tze korrespondierender Bilanzierung nicht mehr eingreifen.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin wird das Urteil des Finanzgerichts M\u00fcnster vom 20.07.2022 – 9 K 3170\/19 F aufgehoben, soweit es die Gewinnfeststellung f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 betrifft.<\/p>\n\n\n\n

Insoweit wird die Sache an das Finanzgericht M\u00fcnster zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Im \u00dcbrigen wird die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n\n\n\n

Die Entscheidung \u00fcber die Kosten des gesamten Verfahrens wird dem Finanzgericht \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Streitig ist, ob die L-GmbH & Co. KG (L-KG) zum 31.08.2012 ihren Betrieb aufgegeben hat und ob in diesem Fall eine Teilwertabschreibung auf eine im Sonderbetriebsverm\u00f6gen gehaltene Darlehensforderung der Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) gegen\u00fcber der L-KG vorzunehmen w\u00e4re.<\/li>
  2. Die Kl\u00e4gerin, eine GmbH & Co. KG, hielt als alleinige Kommanditistin 100 % der Anteile an der im Jahr 2011 gegr\u00fcndeten L-KG. Komplement\u00e4rin und Gesch\u00e4ftsf\u00fchrerin der L-KG war die Beigeladene. Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der Beigeladenen ist K. Die Beigeladene ist zudem die nicht am Gesellschaftsverm\u00f6gen beteiligte Komplement\u00e4rin der Kl\u00e4gerin, deren alleiniger Kommanditist wiederum K ist. Zum 31.12.2014 schied die Beigeladene als Gesellschafterin der L-KG aus und das Verm\u00f6gen der L-KG wuchs der Kl\u00e4gerin als einziger verbliebener Gesellschafterin an. Das Erl\u00f6schen der L-KG wurde am xx.xx.2015 im Handelsregister eingetragen. Im Februar 2017 teilte die Prozessbevollm\u00e4chtigte der Kl\u00e4gerin dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) mit, dass die Beigeladene zum 31.12.2014 aus der L-KG ausgeschieden sei.<\/li>
  3. Unternehmensgegenstand der L-KG war nach ihrem Gesellschaftsvertrag der Betrieb von Gastst\u00e4tten und gastronomischen Unternehmen aller Art, insbesondere der Gastst\u00e4tte L in A-Stadt, sowie die Planung und Ausf\u00fchrung von Veranstaltungen und Gro\u00dfevents aller Art. Die L-KG betrieb seit ihrer Gr\u00fcndung den L. Es handelte sich dabei um ein Restaurant mit 400 Pl\u00e4tzen, einem Saalbetrieb sowie Terrassen. Neben dem laufenden Restaurantbetrieb bot die L-KG auch die Durchf\u00fchrung gr\u00f6\u00dferer Veranstaltungen im L an. Die R\u00e4umlichkeiten des L mietete sie von der I-GmbH & Co. KG (I-KG).<\/li>
  4. Die L-KG meldete den Betrieb des L im August 2012 bei der Stadt B-Stadt als gewerbliche T\u00e4tigkeit ab. In der Abmeldung war der 31.08.2012 als Datum der Aufgabe angegeben. In einem im September 2012 beim FA eingegangenen Formular gab die L-KG an, dass sie den Betrieb des L am 31.08.2012 eingestellt habe und dessen R\u00e4umlichkeiten ab dem 01.09.2012 an die A-GmbH verpachtet seien. Als Datum der Erkl\u00e4rung war der 06.08.2012 angegeben. Die L-KG erfasste ab September 2012 in ihrer Buchf\u00fchrung keine Lohnzahlungen oder Ums\u00e4tze mehr, auch nachdem sie im Februar 2014 ein neues Gewerbe mit dem Gegenstand „Cateringservice, Eventmanagement“ bei der Stadt B-Stadt angemeldet hatte.<\/li>
  5. Die Kl\u00e4gerin war Inhaberin einer Darlehensforderung gegen\u00fcber der L-KG, welche in der Sonderbilanz der Kl\u00e4gerin bei der L-KG zum 31.12.2012 in einer H\u00f6he von 204.972,40 \u20ac ausgewiesen wurde.<\/li>
  6. Das FA erlie\u00df zun\u00e4chst erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00dfe und nach \u00a7 15a Abs. 4 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verbundene Bescheide f\u00fcr 2012 bis 2014 \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Gewinnfeststellungsbescheide) und des verrechenbaren Verlustes nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG (Verlustfeststellungsbescheide). S\u00e4mtliche Bescheide standen unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung (\u00a7 164 Abs. 1 der Abgabenordnung \u2011\u2011AO\u2011\u2011).<\/li>
  7. Im Jahr 2018 f\u00fchrte das FA bei der L-KG f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 (Streitjahre) eine Au\u00dfenpr\u00fcfung durch. Der Pr\u00fcfer kam zu dem Ergebnis, dass die L-KG ihre betriebliche T\u00e4tigkeit zum 31.08.2012 aufgegeben habe. Daher sei das zu diesem Zeitpunkt einen Saldo in H\u00f6he von .\/. 271.064,96 \u20ac ausweisende negative Kapitalkonto im Sinne des \u00a7 15a EStG der Kl\u00e4gerin bei der L-KG aufzul\u00f6sen und der Kl\u00e4gerin in dieser H\u00f6he ein Aufgabegewinn zuzurechnen. Der dadurch entstehende Aufl\u00f6sungsgewinn entfalte f\u00fcr die Kl\u00e4gerin jedoch keine steuerlichen Folgen, da diesem jeweils in gleicher H\u00f6he verrechenbare Verluste der Kl\u00e4gerin im Sinne des \u00a7 15a EStG gegen\u00fcberst\u00fcnden. Soweit die L-KG nach dem 31.08.2012 aufgrund von weiteren Betriebsausgaben im Gesamthandsbereich Verluste erwirtschaftet habe und diese im Rahmen der Gewinnverteilung der Kl\u00e4gerin zugerechnet worden seien, f\u00fchrten sie jeweils zum 31.12. der Streitjahre zwar wieder zur Entstehung eines negativen Kapitalkontos. Dieses sei jedoch wegen der vorherigen Betriebsaufgabe ebenfalls jeweils gewinnwirksam aufzul\u00f6sen, sodass im Ergebnis der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Zeit nach dem 31.08.2012 kein Verlustanteil mehr zugerechnet werde. Die der Kl\u00e4gerin aus der Aufl\u00f6sung des negativen Kapitalkontos jeweils zugerechneten Gewinne seien im Rahmen der Gewinnverteilung spiegelbildlich der Beigeladenen als Verluste zuzurechnen.<\/li>
  8. Im Anschluss an die Au\u00dfenpr\u00fcfung erlie\u00df das FA f\u00fcr die Streitjahre ge\u00e4nderte Gewinn- und Verlustfeststellungsbescheide jeweils vom 09.10.2018. Diese waren \u2011\u2011wie die jeweiligen Erstbescheide\u2011\u2011 an die Beigeladene als Empfangsbevollm\u00e4chtigte f\u00fcr die L-KG adressiert. F\u00fcr 2012 \u00e4nderte das FA den Anteil der Kl\u00e4gerin am laufenden Gesamthandsgewinn von .\/. 147.666,07 \u20ac auf .\/. 136.133,22 \u20ac und stellte erstmalig einen Aufgabegewinn in H\u00f6he von 271.064,96 \u20ac fest, welchen das FA mit den in gleicher H\u00f6he bestehenden verrechenbaren Verlusten gem\u00e4\u00df \u00a7 15a EStG saldierte. Den urspr\u00fcnglich f\u00fcr 2012 festgestellten verrechenbaren Verlust gem\u00e4\u00df \u00a7 15a EStG minderte das FA auf 0 \u20ac. F\u00fcr das Jahr 2013 \u00e4nderte das FA den Anteil der Kl\u00e4gerin am laufenden Gesamthandsgewinn der L-KG von .\/. 17.701,03 \u20ac auf 0 \u20ac und f\u00fcr das Jahr 2014 von .\/. 9.647,01 \u20ac auf 0 \u20ac. Die verrechenbaren Verluste gem\u00e4\u00df \u00a7 15a EStG minderte das FA f\u00fcr diese beiden Streitjahre ebenfalls auf 0 \u20ac.<\/li>
  9. Die Prozessbevollm\u00e4chtigte der Kl\u00e4gerin legte im Namen der L-KG gegen s\u00e4mtliche Bescheide vom 09.10.2018 Einspruch ein. Die in den Bescheiden vorgenommenen \u00c4nderungen des FA seien rechtswidrig, da die L-KG ihren Betrieb nicht zum 31.08.2012 aufgegeben habe. Hilfsweise sei im Fall einer Betriebsaufgabe zum 31.08.2012 f\u00fcr die Kl\u00e4gerin zumindest ein Sonderbetriebsverlust in H\u00f6he von 204.972,40 \u20ac aus einer Teilwertabschreibung auf die Darlehensforderung der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber der L-KG festzustellen. Der Einspruch blieb erfolglos.<\/li>
  10. Die Prozessbevollm\u00e4chtigte der Kl\u00e4gerin erhob daraufhin im Namen der L-KG Klage vor dem Finanzgericht (FG) M\u00fcnster. W\u00e4hrend des Klageverfahrens erlie\u00df das FA am 20.10.2021 f\u00fcr die Streitjahre Gewinn- und Verlustfeststellungsbescheide, die abweichend von den Bescheiden vom 09.10.2018 an die Kl\u00e4gerin als Gesamtrechtsnachfolgerin f\u00fcr die gesellschaftsrechtlich vollbeendete L-KG adressiert waren. Dar\u00fcber hinaus erfolgten keine inhaltlichen \u00c4nderungen.<\/li>
  11. Die Klage blieb erfolglos. Das FG entschied, dass die im Namen der bereits vollbeendeten L-KG erhobene Klage zwar als Klage der Kl\u00e4gerin auszulegen und auch zul\u00e4ssig, aber unbegr\u00fcndet sei. Die L-KG habe ihren Betrieb zum 31.08.2012 aufgegeben. Die sich daraus ergebenden steuerlichen Folgen seien vom FA im Ergebnis zutreffend umgesetzt worden. Der hilfsweise beantragte Verlust aus einer Teilwertabschreibung der im Sonderbetriebsverm\u00f6gen gehaltenen Darlehensforderung der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber der L-KG sei nicht zu gew\u00e4hren. Eine Teilwertabschreibung sei nach den Grunds\u00e4tzen der korrespondierenden Bilanzierung bei einer gewerblich gepr\u00e4gten Personengesellschaft im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG \u2011\u2011wie im Streitfall die L-KG\u2011\u2011 nicht bereits zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe, sondern erst zum Zeitpunkt ihrer Vollbeendigung m\u00f6glich.<\/li>
  12. Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin eine Verletzung formellen und materiellen Rechts.<\/li>
  13. Die Kl\u00e4gerin beantragt,das Urteil des FG M\u00fcnster vom 20.07.2022 – 9 K 3170\/19 F, die ge\u00e4nderten Bescheide f\u00fcr 2012 bis 2014 \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG vom 09.10.2018 und vom 20.10.2021 sowie die Einspruchsentscheidung vom 09.09.2019 aufzuheben,hilfsweise, das Urteil des FG M\u00fcnster vom 20.07.2022 – 9 K 3170\/19 F aufzuheben und die ge\u00e4nderten Bescheide f\u00fcr 2012 bis 2014 \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG vom 20.10.2021 dahin zu \u00e4ndern, dass Sonderbetriebsverluste in H\u00f6he von .\/. 204.972,40 \u20ac (2012), .\/. 106,14 \u20ac (2013) und .\/. 1.803,11 \u20ac (2014) gewinnmindernd ber\u00fccksichtigt werden,weiter hilfsweise, dass die vorgenannten Minderungsbetr\u00e4ge in den jeweiligen Folgejahren (soweit es Streitjahre sind) ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
  14. Das FA beantragt,die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  15. Die Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist hinsichtlich des Hauptantrags unbegr\u00fcndet, hinsichtlich des Hilfsantrags jedoch begr\u00fcndet, soweit sie die Gewinnfeststellung f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 betrifft. Insoweit f\u00fchrt die Revision zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Soweit die Revision hingegen die Verlustfeststellung f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 betrifft, ist sie als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO).<\/li>
    2. Verfahrensgegenstand sind die nach der Au\u00dfenpr\u00fcfung ge\u00e4nderten Feststellungen (dazu unter 1.) in den Gewinn- und Verlustfeststellungsbescheiden vom 20.10.2021. Davon ausgehend ist das FG zutreffend von einer zul\u00e4ssigen Klageerhebung durch die Kl\u00e4gerin ausgegangen (dazu unter 2.). Soweit sich die Kl\u00e4gerin mit ihrem Hauptantrag gegen die Annahme des FG wendet, dass die L-KG ihren Betrieb zum 31.08.2012 aufgegeben habe, hat das FG zu Recht eine Betriebsaufgabe der L-KG gem\u00e4\u00df \u00a7 16 Abs. 3 Satz 1 EStG bejaht (dazu unter 3.). Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass das negative Kapitalkonto der Kl\u00e4gerin im Rahmen dieser Betriebsaufgabe aufzul\u00f6sen ist und dies zu einem Aufgabegewinn f\u00fchrt, der mit den verrechenbaren Verlusten der Kl\u00e4gerin zu saldieren ist, und dass die nach der Betriebseinstellung im Gesamthandsbereich entstandenen Verluste der L-KG nicht (mehr) anteilig der Kl\u00e4gerin zuzurechnen sind (dazu unter 4.). Soweit die Kl\u00e4gerin sich mit ihrem Hilfsantrag gegen die in den Streitjahren unterbliebene Ber\u00fccksichtigung einer Teilwertabschreibung ihrer im Sonderbetriebsverm\u00f6gen gehaltenen Darlehensforderung gegen\u00fcber der L-KG wendet, kann das FG-Urteil hingegen keinen Bestand haben. Das FG hat rechtsfehlerhaft angenommen, dass eine Teilwertabschreibung der Darlehensforderung nach den Grunds\u00e4tzen der korrespondierenden Bilanzierung im Fall der L-KG als gewerblich gepr\u00e4gte Personengesellschaft bis zu deren Vollbeendigung ausgeschlossen ist (dazu unter 5.). Die Sache ist wegen fehlender Feststellungen zur Werthaltigkeit der Darlehensforderung in den Streitjahren nicht spruchreif und daher insoweit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen (dazu unter 6.).<\/li>
    3. 1. Verfahrensgegenstand sind der im Gewinnfeststellungsbescheid f\u00fcr 2012 dem Grunde nach festgestellte Aufgabegewinn, die in den Gewinnfeststellungsbescheiden f\u00fcr 2012 bis 2014 festgestellte Verteilung des laufenden Gesamthandsgewinns sowie die f\u00fcr diese Jahre nicht festgestellten Sonderbetriebsverluste und die in den Verlustfeststellungsbescheiden f\u00fcr 2012 bis 2014 festgestellte H\u00f6he der verrechenbaren Verluste gem\u00e4\u00df \u00a7 15a Abs. 4 Satz 1 EStG.<\/li>
    4. a) Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) handelt es sich bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Eink\u00fcnften im Sinne von \u00a7 179 Abs. 1 und Abs. 2, \u00a7 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO und der Feststellung des verrechenbaren Verlustes im Sinne des \u00a7 15a Abs. 4 Satz 1 EStG um zwei Verwaltungsakte, die auch gesondert und unabh\u00e4ngig voneinander angefochten werden k\u00f6nnen und selbst\u00e4ndig der Bestandskraft f\u00e4hig sind. Dies gilt auch dann, wenn \u2011\u2011wie vorliegend\u2011\u2011 die Bescheide gem\u00e4\u00df \u00a7 15a Abs. 4 Satz 5 EStG formell miteinander verbunden werden (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 10.10.2024 – IV R 10\/22, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, Rz 17; vom 02.02.2017 – IV R 47\/13, BFHE 257, 91, BStBl II 2017, 391, Rz 12).<\/li>
    5. b) Ein Gewinnfeststellungsbescheid kann nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des BFH eine Vielzahl selbst\u00e4ndiger und damit auch selbst\u00e4ndig anfechtbarer Feststellungen enthalten, die eigenst\u00e4ndig in Bestandskraft erwachsen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 19.01.2023 – IV R 5\/19, BFHE 279, 450, BStBl II 2023, 649, Rz 30, m.w.N.). Solche selbst\u00e4ndigen Feststellungen sind insbesondere die Qualifikation der Eink\u00fcnfte, das Bestehen einer Mitunternehmerschaft und wer an ihr beteiligt ist, die H\u00f6he des laufenden Gesamthandsgewinns sowie dessen Verteilung auf die Mitunternehmer und die Feststellung eines Sonderbetriebsgewinns \u2011\u2011verstanden als Saldo von Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben\u2011\u2011 beziehungsweise einer Sonderverg\u00fctung im Sinne von \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 2 EStG (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 23.03.2023 – IV R 8\/20 (IV R 7\/17), Rz 22, m.w.N.; vom 19.01.2023 – IV R 5\/19, BFHE 279, 450, BStBl II 2023, 649, Rz 30; vom 01.10.2020 – IV R 4\/18, BFHE 271, 154, Rz 25, m.w.N.; vom 29.09.2022 – IV R 18\/19, BFHE 278, 273, BStBl II 2023, 326, Rz 14). Zu den selbst\u00e4ndigen Feststellungen geh\u00f6rt auch die Feststellung eines Ver\u00e4u\u00dferungs- oder Aufgabegewinns, und zwar sowohl eines solchen des einzelnen Mitunternehmers als auch eines solchen auf der Ebene der Gesamthand (z.B. BFH-Urteil vom 17.04.2019 – IV R 12\/16, BFHE 264, 306, BStBl II 2019, 745, Rz 19, m.w.N.).<\/li>
    6. Welche Besteuerungsgrundlagen mit einer Klage angegriffen und damit zum Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens gemacht werden, ist durch Auslegung zu ermitteln. Der BFH ist nicht an die Auslegung des FG gebunden (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 08.08.2024 – IV R 1\/20, BStBl II 2025, 122, Rz 22; vom 30.11.2017 – IV R 33\/14, Rz 23, m.w.N.).<\/li>
    7. c) Mit ihrer Revision wendet sich die Kl\u00e4gerin \u2011\u2011wie im Klageverfahren\u2011\u2011 gegen die aufgrund der bei der L-KG durchgef\u00fchrten Au\u00dfenpr\u00fcfung vorgenommenen \u00c4nderungen in den Gewinn- und Verlustfeststellungsbescheiden f\u00fcr 2012 bis 2014 vom 09.10.2018 beziehungsweise vom 20.10.2021 im Vergleich zu den erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00dfen Bescheiden vom 18.06.2014 (f\u00fcr 2012), vom 23.10.2014 (f\u00fcr 2013) und vom 02.03.2016 (f\u00fcr 2014). Soweit die Gewinnfeststellungsbescheide betroffen sind, greift sie daher als selbst\u00e4ndig anfechtbare Feststellungen f\u00fcr das Jahr 2012 den (erstmaligen) Ausweis eines auf Gesamthandsebene erzielten Aufgabegewinns der L-KG und f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 die Verteilung des laufenden Gesamthandsgewinns der L-KG sowie die (bisher unterbliebene) Feststellung von Sonderbetriebsverlusten aus der von ihr geltend gemachten Teilwertabschreibung ihrer gegen\u00fcber der L-KG bestehenden Darlehensforderung an. Soweit die Verlustfeststellungen betroffen sind, greift die Kl\u00e4gerin die Verrechnung ihres Aufgabegewinnanteils mit ihren verrechenbaren Verlusten gem\u00e4\u00df \u00a7 15a Abs. 4 EStG und damit die H\u00f6he der Verlustfeststellungen f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 an.<\/li>
    8. 2. Das FG ist zu Recht von einer zul\u00e4ssigen Klageerhebung durch die Kl\u00e4gerin ausgegangen.<\/li>
    9. a) Die Auslegung des FG, dass es sich um eine von der Kl\u00e4gerin erhobene Klage und nicht um eine Klage der \u2011\u2011zu diesem Zeitpunkt bereits vollbeendeten\u2011\u2011 L-KG handele, ist ebenso wenig zu beanstanden (dazu unter aa und bb) wie die Annahme des FG, dass die Kl\u00e4gerin ein Vorverfahren im Sinne des \u00a7 44 FGO erfolglos durchgef\u00fchrt habe (dazu unter cc).<\/li>
    10. aa) Eine namens einer vollbeendeten Personengesellschaft erhobene Klage kann ausnahmsweise dann im Wege der rechtsschutzgew\u00e4hrenden Auslegung als eine solche der ehemaligen Gesellschafter angesehen werden, wenn das Rubrum der Klage spiegelbildlich dem insoweit unzutreffenden Rubrum der Einspruchsentscheidung entsprach und dem Finanzamt die Vollbeendigung der Personengesellschaft bei Erlass der Einspruchsentscheidung bereits bekannt war (z.B. BFH-Urteil vom 10.09.2015 – IV R 8\/13, BFHE 251, 25, BStBl II 2015, 1046, Rz 8, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 17.07.2012 – IV B 55\/11, Rz 14).<\/li>
    11. bb) Danach ist die Klage im Streitfall als eine solche der Kl\u00e4gerin als ehemalige Gesellschafterin der L-KG anzusehen. Dem FA war bereits bei Erlass der Einspruchsentscheidung bekannt, dass die Beigeladene als Komplement\u00e4rin der L-KG zum 31.12.2014 ausgeschieden war und daraufhin das Verm\u00f6gen der L-KG der Kl\u00e4gerin als einziger verbliebener Gesellschafterin angewachsen ist, sodass die L-KG ab diesem Zeitpunkt \u2011\u2011ohne Liquidation\u2011\u2011 vollbeendet war. Gleichwohl hat das FA im Rubrum der Einspruchsentscheidung die L-KG als Einspruchsf\u00fchrerin aufgef\u00fchrt. Die dem danach unzutreffenden Rubrum der Einspruchsentscheidung spiegelbildlich entsprechende Klage ist folglich als eine solche der Kl\u00e4gerin als ehemalige Gesellschafterin der L-KG anzusehen. Dieser rechtsschutzgew\u00e4hrenden Auslegung steht auch der Umstand, dass die Klage von einem rechtskundigen Prozessvertreter \u2011\u2011der Prozessbevollm\u00e4chtigten der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 erhoben worden ist, nicht entgegen (z.B. BFH-Urteil vom 23.04.2009 – IV R 87\/05, BFH\/NV 2009, 1650, unter II.1.b [Rz 27]).<\/li>
    12. cc) Die Kl\u00e4gerin hat \u2011\u2011bei rechtsschutzgew\u00e4hrender Auslegung\u2011\u2011 auch erfolglos ein Vorverfahren durchgef\u00fchrt (\u00a7 44 FGO). Der im Namen der L-KG eingelegte Einspruch gegen die verbundenen Gewinn- und Verlustfeststellungsbescheide f\u00fcr 2012 bis 2014 vom 09.10.2018, der mit der Einspruchsentscheidung des FA zur\u00fcckgewiesen wurde, ist als Einspruch der Kl\u00e4gerin auszulegen. Denn das FA hat die mit dem Einspruch angefochtenen Bescheide an die L-KG in Kenntnis ihrer Vollbeendigung bekanntgegeben. Die Einlegung des Einspruchs erfolgte danach spiegelbildlich zu der unzutreffenden Bekanntgabe durch das FA und ist daher rechtsschutzgew\u00e4hrend als Einspruch der Kl\u00e4gerin als ehemalige Gesellschafterin der L-KG auszulegen (vgl. BFH-Urteil vom 25.03.2021 – VIII R 47\/18, BFHE 272, 211, BStBl II 2021, 696, Rz 20).<\/li>
    13. b) Das FG ist \u2011\u2011auch unter Ber\u00fccksichtigung des nach seiner Entscheidung ge\u00e4nderten und nunmehr anzuwendenden \u00a7 48 FGO i.d.F. des Art. 27 des Kreditzweitmarktf\u00f6rderungsgesetzes vom 22.12.2023 (BGBl. 2023 I Nr. 411; vgl. hierzu BFH-Urteil vom 08.08.2024 – IV R 1\/20, BStBl II 2025, 122, Rz 25)\u2011\u2011 zu Recht davon ausgegangen, dass der Kl\u00e4gerin die erforderliche Klagebefugnis zusteht.<\/li>
    14. aa) Nach \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b FGO kann, wenn die rechtsf\u00e4hige Personenvereinigung (vgl. dazu \u00a7 14a Abs. 2 AO) nicht mehr besteht, jeder Gesellschafter oder Gemeinschafter Klage erheben, gegen den der Gewinnfeststellungsbescheid und der damit verbundene Verlustfeststellungsbescheid (\u00a7 15a Abs. 4 Satz 5 EStG) ergangen ist oder zu ergehen h\u00e4tte. Danach gelten bei einer zivilrechtlichen Vollbeendigung im Ergebnis dieselben Grunds\u00e4tze wie vor der \u00c4nderung des \u00a7 48 FGO. Nach diesen erlosch mit Vollbeendigung einer Personengesellschaft durch Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters (Anwachsung) die nach \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO a.F. gegebene Klagebefugnis der Personengesellschaft (z.B. BFH-Urteil vom 17.04.2019 – IV R 12\/16, BFHE 264, 306, BStBl II 2019, 745, Rz 26 ff., m.w.N.). Klagebefugt waren dann wieder diejenigen ehemaligen Gesellschafter, die im Streitjahr Gesellschafter der (zwischenzeitlich vollbeendeten) Personengesellschaft waren und die nach \u00a7 40 Abs. 2 FGO eine eigene Rechtsverletzung durch die angefochtenen selbst\u00e4ndigen Feststellungen geltend machten (BFH-Urteil vom 08.08.2024 – IV R 1\/20, BStBl II 2025, 122, Rz 26).<\/li>
    15. bb) Entsprechend den vorgenannten Grunds\u00e4tzen war nach der Vollbeendigung der L-KG die Kl\u00e4gerin als deren (ehemalige) Gesellschafterin zur Klageerhebung wegen der hier angegriffenen und sie betreffenden Feststellungen in den Gewinn- und Verlustfeststellungsbescheiden f\u00fcr 2012 bis 2014 befugt.<\/li>
    16. 3. Das FG ist in der Sache auf der Grundlage seiner Feststellungen davon ausgegangen, dass die L-KG ihren Gewerbebetrieb zum 31.08.2012 aufgegeben habe. Hiergegen bestehen aus revisionsrechtlicher Sicht keine Bedenken.<\/li>
    17. a) Eine Betriebsaufgabe liegt vor, wenn die bisher in dem Betrieb entfaltete T\u00e4tigkeit aufgrund eines Entschlusses des Steuerpflichtigen, den Betrieb aufzugeben, endg\u00fcltig eingestellt wird, alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang, das hei\u00dft innerhalb kurzer Zeit, entweder insgesamt klar und eindeutig, \u00e4u\u00dferlich erkennbar in das Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt beziehungsweise anderen betriebsfremden Zwecken zugef\u00fchrt oder insgesamt einzeln an verschiedene Erwerber ver\u00e4u\u00dfert oder teilweise ver\u00e4u\u00dfert und teilweise in das Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt werden, und dadurch der Betrieb als selbst\u00e4ndiger Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen aufh\u00f6rt (z.B. BFH-Urteile vom 21.12.2021 – IV R 13\/19, Rz 27; vom 09.11.2017 – IV R 37\/14, BFHE 259, 545, BStBl II 2018, 227, Rz 24). Der Verwirklichung des Betriebsaufgabetatbestands bei einer KG, die ihre gewerbliche T\u00e4tigkeit beendet hat, steht nicht entgegen, dass die KG erst zu einem sp\u00e4teren Zeitpunkt mit ihrer Vollbeendigung erlischt (BFH-Urteil vom 03.09.2009 – IV R 17\/07, BFHE 227, 293, BStBl II 2010, 631, unter B.II.1.c bb [Rz 37]).<\/li>
    18. b) Stellt ein Unternehmen seine werbende gewerbliche T\u00e4tigkeit ein, so liegt darin aber nicht notwendigerweise eine Betriebsaufgabe. Die Einstellung kann auch nur als Betriebsunterbrechung zu beurteilen sein, die den Fortbestand des Betriebs unber\u00fchrt l\u00e4sst. Die Betriebsunterbrechung kann darin bestehen, dass der Betriebsinhaber die wesentlichen Betriebsgrundlagen \u2011\u2011in der Regel einheitlich an einen anderen Unternehmer\u2011\u2011 verpachtet oder darin, dass er die gewerbliche T\u00e4tigkeit ruhen l\u00e4sst. Wird in diesen F\u00e4llen die Betriebsaufgabe nicht eindeutig gegen\u00fcber dem Finanzamt erkl\u00e4rt, so geht die Rechtsprechung davon aus, dass die Absicht besteht, den unterbrochenen Betrieb k\u00fcnftig wieder aufzunehmen, sofern die Fortsetzung des Betriebs mit den zur\u00fcckbehaltenen Wirtschaftsg\u00fctern objektiv m\u00f6glich ist. Die Annahme einer Betriebsunterbrechung und damit auch eines nur ruhenden Gewerbebetriebs ist hingegen ausgeschlossen, wenn der Unternehmer seine werbende T\u00e4tigkeit einstellt und keine wesentlichen Betriebsgrundlagen mehr vorhanden sind, die einem sp\u00e4ter identit\u00e4tswahrend fortgef\u00fchrten Betrieb dienen k\u00f6nnten. Es soll so vermieden werden, dem Steuerpflichtigen „ewiges Betriebsverm\u00f6gen“ zu belassen. Es kommt dann unabh\u00e4ngig von der Abgabe einer Aufgabeerkl\u00e4rung zu einer \u2011\u2011insoweit zwangsweisen\u2011\u2011 Betriebsaufgabe mit der Folge der Aufdeckung vorhandener stiller Reserven (BFH-Urteile vom 21.12.2021 – IV R 13\/19, Rz 28; vom 09.11.2017 – IV R 37\/14, BFHE 259, 545, BStBl II 2018, 227, Rz 25 f.).<\/li>
    19. c) Unter Ber\u00fccksichtigung der vorgenannten Grunds\u00e4tze ist das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gelangt, dass die L-KG ihren Betrieb zum 31.08.2012 dauerhaft eingestellt und nicht nur zeitweise unterbrochen hat. Die L-KG habe \u2011\u2011so das FG\u2011\u2011 zum 31.08.2012 den Restaurantbetrieb des L eingestellt, und es habe auch nicht festgestellt werden k\u00f6nnen, dass die L-KG nach dem 31.08.2012 eine andere \u2011\u2011gegebenenfalls nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als gewerblich zu behandelnde\u2011\u2011 T\u00e4tigkeit tats\u00e4chlich ausge\u00fcbt oder die Absicht hierzu bestanden habe.<\/li>
    20. Die diesem Ergebnis zugrunde liegende Tatsachen- und Beweisw\u00fcrdigung des FG ist zumindest m\u00f6glich. Sie ist nicht in sich widerspr\u00fcchlich, l\u00fcckenhaft oder unklar und verst\u00f6\u00dft weder gegen Denkgesetze oder gesichertes Erfahrungswissen, noch liegen ihr zu hohe Anforderungen an die \u00dcberzeugungsbildung zugrunde, sodass sie f\u00fcr das Revisionsgericht bindend ist (zu den Anforderungen des \u00a7 118 Abs. 2 FGO z.B. BFH-Urteile vom 19.03.2009 – IV R 45\/06, BFHE 225, 334, BStBl II 2009, 902, unter II.2. [Rz 32]; vom 21.12.2021 – IV R 13\/19, Rz 34). Die Kl\u00e4gerin hat gegen diese Feststellungen des FG auch keine durchgreifenden Verfahrensr\u00fcgen erhoben (dazu unter ff).<\/li>
    21. aa) Das FG st\u00fctzt seine Annahme, dass die L-KG den Restaurantbetrieb des L zum 31.08.2012 eingestellt habe, zum einen darauf, dass die L-KG sowohl gegen\u00fcber dem FA als auch gegen\u00fcber der Stadt B-Stadt die Beendigung des Restaurantbetriebs des L zum 31.08.2012 erkl\u00e4rt habe. Diese W\u00fcrdigung des Inhalts der Erkl\u00e4rungen der L-KG ist naheliegend und verst\u00f6\u00dft daher weder gegen Denkgesetze noch gegen Erfahrungss\u00e4tze.<\/li>
    22. Soweit die Kl\u00e4gerin meint, die L-KG, letztendlich vertreten durch K, habe mit ihren Erkl\u00e4rungen keine (steuerliche) Betriebsaufgabe erkl\u00e4ren wollen, bezieht sich dies lediglich auf einen inneren Vorbehalt und die (unerw\u00fcnschte) steuerrechtliche Folge der vorgenommenen Erkl\u00e4rung. Sie l\u00e4sst den nach au\u00dfen hin erkennbaren und vom FG dahingehend gew\u00fcrdigten Inhalt der Erkl\u00e4rung, dass der Betrieb des L zum 31.08.2012 eingestellt worden sei, hingegen unber\u00fchrt.<\/li>
    23. bb) Zum anderen stellt das FG darauf ab, dass in der Buchf\u00fchrung der L-KG letztmalig f\u00fcr den 12.08.2012 eine Erl\u00f6sbuchung vorgenommen worden sei, sowie darauf, dass zumindest noch im Jahr 2012 die I-KG die R\u00e4umlichkeiten des L an die A-GmbH fremdvermietet und die L-KG weder \u00fcber Personal noch \u00fcber andere Betriebsgrundlagen zur \u2011\u2011weiteren oder erneuten\u2011\u2011 Ausf\u00fchrung einer gewerblichen T\u00e4tigkeit verf\u00fcgt habe. Die dahingehende W\u00fcrdigung, dass diese Umst\u00e4nde f\u00fcr eine dauerhafte Einstellung des Restaurantbetriebs zum 31.08.2012 sprechen, ist ebenfalls naheliegend und daher revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.<\/li>
    24. cc) Das FG hat sich auch mit dem Einwand der Kl\u00e4gerin, dass nach dem 31.08.2012 die Fortf\u00fchrung eines Cateringservices durch die L-KG beabsichtigt gewesen sei, hinreichend auseinandergesetzt. Anders als die Kl\u00e4gerin ist das FG jedoch zu dem Ergebnis gekommen, dass eine solche Absicht nicht habe festgestellt werden k\u00f6nnen. Es l\u00e4gen keine entsprechenden Anhaltspunkte vor. Bis zur Vollbeendigung der L-KG seien keine entsprechenden Ums\u00e4tze ausgef\u00fchrt worden. Die L-KG habe auch zu keinem Zeitpunkt \u00fcber das f\u00fcr die Aus\u00fcbung einer solchen T\u00e4tigkeit erforderliche Personal und die erforderlichen Betriebsmittel verf\u00fcgt. Diese W\u00fcrdigung der Umst\u00e4nde durch das FG ist jedenfalls m\u00f6glich und daher revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.<\/li>
    25. dd) Soweit das FG \u2011\u2011entgegen dem Vorbringen der Kl\u00e4gerin\u2011\u2011 davon ausgegangen ist, dass zum 31.08.2012 auch eine sp\u00e4tere Wiederaufnahme des Restaurantbetriebs des L durch die L-KG nicht beabsichtigt gewesen sei, bestehen ebenfalls keine durchgreifenden revisionsrechtlichen Bedenken. Das FG begr\u00fcndet seine Annahme damit, dass eine Wiederaufnahme des zum 31.08.2012 eingestellten Betriebs des L nicht m\u00f6glich gewesen sei, da die R\u00e4umlichkeiten zwischenzeitlich und auf nicht absehbare Zeit an die A-GmbH vermietet worden seien. Es h\u00e4tten \u2011\u2011auch unter Ber\u00fccksichtigung des Vortrags des K\u2011\u2011 keine Anhaltspunkte daf\u00fcr bestanden, dass der Betrieb des L durch die L-KG wieder aufgenommen werden sollte. Diese W\u00fcrdigung des FG ist ebenfalls zumindest m\u00f6glich und l\u00e4sst keine Verst\u00f6\u00dfe gegen Denkgesetze oder Erfahrungss\u00e4tze erkennen.<\/li>
    26. ee) Soweit das FG auch dem Vorbringen der Kl\u00e4gerin, dass zum 31.08.2012 die weitere Aus\u00fcbung einer betrieblichen T\u00e4tigkeit beabsichtigt gewesen sei, nicht gefolgt ist, bestehen ebenfalls keine revisionsrechtlichen Bedenken.<\/li>
    27. (1) Dies gilt insbesondere im Hinblick auf die W\u00fcrdigung des Ergebnisses der Beweisaufnahme, der Vernehmung des Zeugen A, durch das FG. Das FG ist nachvollziehbar zu dem Ergebnis gelangt, dass eine beabsichtigte Zusammenarbeit zwischen der L-KG und dem Zeugen A nicht habe festgestellt werden k\u00f6nnen. Der Zeuge A habe lediglich bekundet, dass eine Zusammenarbeit mit K selbst, nicht aber mit der L-KG angedacht gewesen sei. Zudem seien die Gespr\u00e4che \u00fcber eine Zusammenarbeit nur oberfl\u00e4chlich gef\u00fchrt worden. Diese Angaben h\u00e4tten zu der weiteren Feststellung gepasst, dass die L-KG f\u00fcr eine Zusammenarbeit auch nicht \u00fcber die erforderlichen personellen oder sachlichen Ressourcen verf\u00fcgt habe. Die dahingehende Tatsachen- und Beweisw\u00fcrdigung des FG ist nachvollziehbar begr\u00fcndet und daher zumindest m\u00f6glich. Verst\u00f6\u00dfe gegen Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze sind nicht zu erkennen.<\/li>
    28. (2) Das FG ist schlie\u00dflich nachvollziehbar zu der Feststellung gelangt, dass f\u00fcr die L-KG auch keine Kooperation mit dem Sohn des Zeugen A geplant gewesen sei. Denn das FG st\u00fctzt sich hierf\u00fcr auf die protokollierte Einlassung des K in der m\u00fcndlichen Verhandlung, dass er \u2011\u2011als Vertreter der L-KG\u2011\u2011 nur mit dem Zeugen A \u00fcber eine Kooperation gesprochen habe.<\/li>
    29. ff) Die Annahme des FG, dass die L-KG ihren Betrieb zum 31.08.2012 dauerhaft eingestellt habe, beruht auch nicht auf verfahrensfehlerhaft getroffenen tats\u00e4chlichen Feststellungen. Die Bindungswirkung f\u00fcr das Revisionsgericht nach \u00a7 118 Abs. 2 FGO besteht mithin. Der von der Kl\u00e4gerin geltend gemachte Sachaufkl\u00e4rungsmangel, das FG sei dem in der m\u00fcndlichen Verhandlung gestellten Beweisantrag zu Unrecht nicht gefolgt (\u00a7 76 Abs. 1 FGO), liegt nicht vor.<\/li>
    30. (1) Wird als Verfahrensmangel geltend gemacht, das FG habe eine beantragte Zeugeneinvernahme \u00fcbergangen und deshalb gegen seine Sachaufkl\u00e4rungspflicht versto\u00dfen, ist insbesondere darzulegen, inwiefern das Urteil des FG aufgrund dessen sachlich-rechtlicher Auffassung auf der unterbliebenen Beweisaufnahme beruhen kann (BFH-Beschluss vom 22.05.2019 – IV B 11\/18, Rz 13; zu den weiteren Darlegungsanforderungen an eine Sachaufkl\u00e4rungsr\u00fcge z.B. BFH-Beschluss vom 22.10.2009 – V B 108\/08, BFH\/NV 2010, 170, unter 2. [Rz 7], m.w.N.).<\/li>
    31. (2) Zwar ist das FG dem von der Kl\u00e4gerin in der m\u00fcndlichen Verhandlung gestellten Beweisantrag nicht gefolgt. Die Kl\u00e4gerin hatte beantragt, den Betriebspr\u00fcfer des FA \u2011\u2011S\u2011\u2011 als Zeugen dazu zu h\u00f6ren, dass dieser auf Nachfrage des K die Auskunft erteilt habe, dass die Umsatzsteuervoranmeldungen unterbleiben k\u00f6nnten, wenn eine Betriebsabmeldung erfolge, und ob er in diesem Zusammenhang K darauf hingewiesen habe, welche Konsequenzen sich aus einer derartigen Gewerbeabmeldung ergeben k\u00f6nnen. Die Ablehnung des Beweisantrags durch das FG mit der Begr\u00fcndung, dass dieser f\u00fcr die Entscheidung unerheblich sei, ist im Ergebnis nicht zu beanstanden. Denn nach der materiell-rechtlichen Auffassung des FG kam es f\u00fcr seine Annahme, dass die L-KG ihren Betrieb zum 31.08.2012 aufgegeben habe, auf die von der Kl\u00e4gerin unter Beweis gestellte Nachfrage des K und die erteilten Hinweise des S nicht an (vgl. zur notwendigen Entscheidungserheblichkeit etwa BFH-Beschluss vom 22.05.2019 – IV B 11\/18, Rz 13). Das FG hat seine \u00dcberzeugung zur Betriebsaufgabe zum 31.08.2012 weder auf eine Nachfrage des K noch auf erteilte Hinweise des S gest\u00fctzt.<\/li>
    32. (3) Soweit die Kl\u00e4gerin mit ihrem Beweisantrag \u2011\u2011worauf die Ausf\u00fchrungen ihres Prozessbevollm\u00e4chtigten in der m\u00fcndlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat schlie\u00dfen lassen\u2011\u2011 das Ziel verfolgt haben sollte, einen fehlenden Willen des K zur Aufgabe des Betriebs der L-KG nachzuweisen, sei erg\u00e4nzend darauf hingewiesen, dass \u2011\u2011wenn in diesem Fall der gestellte Antrag zum Beweis des tats\u00e4chlichen Willens des K als eine innere Tatsache dann nicht bereits als ungeeignet abzulehnen gewesen w\u00e4re (vgl. zu den Anforderungen an Beweisantr\u00e4ge z.B. BFH-Beschluss vom 14.03.2018 – IV B 46\/17, Rz 13)\u2011\u2011 der fehlende innere Wille des K zur Erkl\u00e4rung der Betriebsaufgabe f\u00fcr die vom FG zu entscheidende Frage, ob die L-KG nach den nach au\u00dfen erkennbaren objektiven Umst\u00e4nden des Einzelfalls ihren Betrieb zum 31.08.2012 dauerhaft eingestellt hat, ebenfalls unerheblich gewesen w\u00e4re.<\/li>
    33. 4. Hat die L-KG danach ihren Betrieb zum 31.08.2012 aufgegeben, ist das FG im Weiteren auch zutreffend davon ausgegangen, dass die sich daraus ergebenden steuerlichen Folgen in den angefochtenen Bescheiden im Ergebnis zutreffend umgesetzt worden sind. Aufgrund der Betriebsaufgabe ist zum einen das negative Kapitalkonto der Kl\u00e4gerin zum 31.08.2012 aufzul\u00f6sen. Dies f\u00fchrt in festgestellter H\u00f6he zu einem der Kl\u00e4gerin zuzurechnenden Aufgabegewinnanteil im Sinne des \u00a7 16 Abs. 3 EStG (dazu unter a). Dieser ist mit den nach \u00a7 15a Abs. 4 EStG festgestellten verrechenbaren Verlusten der Kl\u00e4gerin zu saldieren (dazu unter b). Zum anderen sind die nach der Betriebsaufgabe von der L-KG weiter erzielten laufenden Verluste im Rahmen der Gewinnverteilung nicht der Kl\u00e4gerin, sondern allein der Beigeladenen zuzurechnen (dazu unter c). Vor diesem Hintergrund hat das FA die verbleibenden verrechenbaren Verluste in den angefochtenen Verlustfeststellungsbescheiden zu Recht mit jeweils 0 \u20ac festgestellt (dazu unter d). Die Umsetzung dieser Folgen durch das FA ist zwischen den Beteiligten auch nicht streitig.<\/li>
    34. a) Der Gewinn aus der Aufl\u00f6sung des negativen Kapitalkontos der Kl\u00e4gerin im Sinne des \u00a7 15a EStG zum 31.08.2012 geh\u00f6rt zum Aufgabegewinn der L-KG.<\/li>
    35. aa) Der Aufgabegewinn einer KG ist nach \u00a7 16 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 EStG zu ermitteln. Der Anteil des Kommanditisten an diesem Aufgabegewinn schlie\u00dft das Ergebnis seiner gewerblichen Bet\u00e4tigung insgesamt ab. Er umfasst deshalb nicht nur seinen Anteil am Gesellschaftsgewinn (Liquidationsgewinn) und die ihm im Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe entstandenen Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben, sondern dar\u00fcber hinaus (grunds\u00e4tzlich) auch den Gewinn aus der Aufl\u00f6sung seines negativen Kapitalkontos sowie s\u00e4mtliche mit dem Aufgabevorgang verbundenen Aufwendungen und die nach der Betriebsaufgabe fortbestehenden und in seiner Sonderbilanz \u2011\u2011zum Beispiel wegen drohender Haftungsinanspruchnahmen\u2011\u2011 auszuweisenden Belastungen (BFH-Urteil vom 03.09.2009 – IV R 17\/07, BFHE 227, 293, BStBl II 2010, 631, unter B.II.1.a [Rz 33], m.w.N.).<\/li>
    36. Gegenstand des Aufgabegewinnanteils eines Kommanditisten ist nicht nur der Teil des negativen Kapitalkontos, der auf ausgleichsf\u00e4hige Verluste zur\u00fcckzuf\u00fchren war, sondern sind auch die vom Kapitalkonto abgesetzten und nach \u00a7 15a EStG lediglich verrechenbaren Verluste. Der sich aus der Aufl\u00f6sung des negativen Kapitalkontos ergebende Aufgabegewinn f\u00e4llt sp\u00e4testens bei Beendigung der Betriebsaufgabe an (BFH-Urteil vom 03.09.2009 – IV R 17\/07, BFHE 227, 293, BStBl II 2010, 631, unter B.II.2.b aa [Rz 44]). Auf den Zeitpunkt der Vollbeendigung der KG kommt es hingegen nicht an, da die gewerbliche T\u00e4tigkeit bereits zuvor beendet worden sein kann (BFH-Urteil vom 03.09.2009 – IV R 17\/07, BFHE 227, 293, BStBl II 2010, 631, unter B.II.1.c bb [Rz 37]).<\/li>
    37. bb) Unter Ber\u00fccksichtigung der vorgenannten Grunds\u00e4tze ist das negative Kapitalkonto der Kl\u00e4gerin auf den 31.08.2012 aufzul\u00f6sen und der sich daraus ergebende \u2011\u2011der H\u00f6he nach zwischen den Beteiligten auch unstreitige\u2011\u2011 Ertrag als Aufgabegewinn im Sinne des \u00a7 16 Abs. 3 EStG zu erfassen.<\/li>
    38. b) Der Aufgabegewinnanteil der Kl\u00e4gerin aus der Aufl\u00f6sung ihres negativen Kapitalkontos bei der L-KG ist mit ihren verrechenbaren Verlusten nach \u00a7 15a EStG zu verrechnen.<\/li>
    39. aa) Soweit der Verlust nach \u00a7 15a Abs. 1 und Abs. 1a EStG nicht ausgeglichen oder abgezogen werden darf, mindert er gem\u00e4\u00df \u00a7 15a Abs. 2 Satz 1 EStG die Gewinne, die dem Kommanditisten in sp\u00e4teren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind. Daher bleibt die Aufl\u00f6sung eines durch verrechenbare Verluste entstandenen negativen Kapitalkontos (vgl. \u00a7 167 Abs. 3 des Handelsgesetzbuchs in der f\u00fcr die Streitjahre geltenden Fassung) im Ergebnis regelm\u00e4\u00dfig ohne ertragsteuerrechtliche Auswirkung, da der (bilanzielle) Wegfallgewinn um den f\u00fcr den Kommanditisten festgestellten verrechenbaren Verlust zu mindern ist (BFH-Urteile vom 03.09.2009 – IV R 17\/07, BFHE 227, 293, BStBl II 2010, 631, unter B.II.2.b aa [Rz 44]; vom 01.03.2018 – IV R 16\/15, BFHE 261, 101, BStBl II 2018, 527, Rz 29; vom 24.04.2024 – IV R 27\/21, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, Rz 53).<\/li>
    40. bb) Dem Gewinn aus der Aufl\u00f6sung des negativen Kapitalkontos standen in gleicher H\u00f6he verrechenbare Verluste gegen\u00fcber, die zu einer Verrechnung nach \u00a7 15a Abs. 2 EStG und einem danach verbleibenden verrechenbaren Verlust von 0 \u20ac f\u00fchrten. Dies ist zwischen den Beteiligten auch unstreitig, sodass von weiteren Ausf\u00fchrungen abgesehen wird.<\/li>
    41. c) Soweit das FG mit dem FA davon ausgegangen ist, dass wegen der Betriebsaufgabe zum 31.08.2012 die danach entstandenen Verluste der L-KG im Ergebnis allein der Beigeladenen als Komplement\u00e4rin und nicht der Kl\u00e4gerin zuzurechnen sind, h\u00e4lt auch dies einer revisionsrechtlichen Pr\u00fcfung stand.<\/li>
    42. aa) Ein Verlustanteil des Kommanditisten bei negativem Kapitalkonto ist nicht mehr anzuerkennen, soweit bei Aufstellung der Bilanz nach den Verh\u00e4ltnissen am Bilanzstichtag \u2011\u2011im Streitfall der Aufgabezeitpunkt\u2011\u2011 feststeht, dass ein Ausgleich des negativen Kapitalkontos mit k\u00fcnftigen Gewinnanteilen des Kommanditisten nicht mehr in Betracht kommt. Denn dann sinkt der rechtliche und wirtschaftliche Gehalt des Verlustanteils des Kommanditisten zur Bedeutungslosigkeit herab. Der Verlust ist in diesem Fall und zu diesem Zeitpunkt auf die pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter und auf die \u00fcbrigen Kommanditisten \u2011\u2011auf diese allerdings nur bis zur H\u00f6he ihrer Kapitalanteile und ihrer noch r\u00fcckst\u00e4ndigen Einlagen\u2011\u2011 nach dem Verh\u00e4ltnis zu verteilen, das dem f\u00fcr die Verteilung eines Jahresverlustes geltenden Schl\u00fcssel entspricht (Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 10.11.1980 – GrS 1\/79, BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164, unter C.I.6. [Rz 63]; vgl. auch BFH-Urteile vom 30.03.2017 – IV R 3\/15, Rz 41; vom 26.09.1996 – IV R 105\/94, BFHE 182, 33, BStBl II 1997, 277, unter 3. [Rz 18]).<\/li>
    43. bb) Nach Ma\u00dfgabe dieser Grunds\u00e4tze war der Kl\u00e4gerin nach der Betriebsaufgabe zum 31.08.2012 kein (weiterer) Anteil am Gesamthandsverlust der L-KG zuzurechnen. Die Verluste der L-KG waren nach dem 31.08.2012 allein von der Beigeladenen als Komplement\u00e4rin der L-KG zu tragen und dieser als (negativer) Gewinnanteil zuzurechnen. Dem entsprechen die streitgegenst\u00e4ndlichen Gewinnfeststellungsbescheide f\u00fcr 2012 bis 2014. In diesen wurde der Kl\u00e4gerin f\u00fcr 2012 f\u00fcr den Zeitraum vom 01.01. bis zum 31.08. ein (insoweit anteiliger) Verlustanteil von .\/. 136.133,22 \u20ac zugerechnet. F\u00fcr die Zeit ab dem 01.09.2012 betrug der der Kl\u00e4gerin zugerechnete Gewinnanteil im Ergebnis jeweils 0 \u20ac. Die Verluste der L-KG nach dem 31.08.2012 sind allein der Beigeladenen als Komplement\u00e4rin zugerechnet worden.<\/li>
    44. Wegen der danach im Ergebnis in zutreffender H\u00f6he der Kl\u00e4gerin zugerechneten Gewinnanteile ist es unsch\u00e4dlich, dass das FA \u2011\u2011dem Betriebspr\u00fcfer folgend\u2011\u2011 unzutreffend davon ausgegangen ist, dass der Kl\u00e4gerin nach dem 31.08.2012 zun\u00e4chst ein Verlustanteil zuzurechnen sei, dieser aber mit einem laufenden Gewinnanteil aus der Aufl\u00f6sung eines negativen Kapitalkontos zum 31.12. des jeweiligen Streitjahres wieder auszugleichen sei.<\/li>
    45. d) Die angefochtenen Verlustfeststellungsbescheide f\u00fcr 2012 bis 2014 sind danach nicht zu beanstanden. Die verbleibenden verrechenbaren Verluste gem\u00e4\u00df \u00a7 15a EStG sind darin zutreffend auf jeweils 0 \u20ac festgestellt. Die f\u00fcr die Kl\u00e4gerin zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe bestehenden verrechenbaren Verluste sind in voller H\u00f6he mit dem Aufgabegewinn der Kl\u00e4gerin aus der Aufl\u00f6sung des negativen Kapitalkontos zum 31.08.2012 verrechnet worden (vgl. dazu oben unter II.4.b). In der Zeit nach der Betriebsaufgabe bis zum Ende des Streitzeitraums waren die laufenden Gesamthandsverluste allein der Beigeladenen zuzurechnen, sodass f\u00fcr die Kl\u00e4gerin kein negatives Kapitalkonto und damit auch keine (neuen) verrechenbaren Verluste gem\u00e4\u00df \u00a7 15a EStG entstehen konnten (vgl. dazu oben unter II.4.c).<\/li>
    46. 5. Das Urteil des FG ist wegen der angefochtenen Gewinnfeststellungen f\u00fcr 2012 bis 2014 jedoch aufzuheben, da es rechtsfehlerhaft zu dem Ergebnis gelangt ist, dass der Kl\u00e4gerin in den Streitjahren kein Verlust aus einer Teilwertabschreibung der \u2011\u2011bis zur Betriebsaufgabe der L-KG im Sonderbetriebsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin gehaltenen\u2011\u2011 Darlehensforderung gegen\u00fcber der L-KG entstanden sei.<\/li>
    47. Die Grunds\u00e4tze der korrespondierenden Bilanzierung von Darlehensforderungen des Gesellschafters gegen die Personengesellschaft in der Sonderbilanz und der Gesamthandsbilanz stehen bei einer \u2011\u2011im Streitfall zum 31.08.2012 erfolgten\u2011\u2011 Betriebsaufgabe einer Teilwertabschreibung f\u00fcr eine wertlose Darlehensforderung nicht entgegen (dazu unter a). Dies gilt \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FG\u2011\u2011 auch bei gewerblich gepr\u00e4gten Personengesellschaften im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG (dazu unter b).<\/li>
    48. a) Anspr\u00fcche eines Gesellschafters aus einer gegen\u00fcber der Personengesellschaft bestehenden Darlehensforderung geh\u00f6ren zwar nicht zu dem in der Gesellschaftsbilanz (Gesamthandsbilanz) auszuweisenden Eigenkapital, wohl aber zum Sonderbetriebsverm\u00f6gen des Gesellschafters, das in der aus Gesellschaftsbilanz und Sonderbilanzen zu bildenden Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft als Eigenkapital behandelt wird. Auch wenn feststeht, dass eine solche Darlehensforderung wertlos ist, weil sie von der Gesellschaft nicht beglichen werden kann, folgt aus der Behandlung als Eigenkapital, dass eine Wertberichtigung w\u00e4hrend des Bestehens der Gesellschaft regelm\u00e4\u00dfig nicht in Betracht kommt. Das Imparit\u00e4tsprinzip gilt insoweit nicht. Vielmehr wird dieser Verlust im Sonderbetriebsverm\u00f6gen \u2011\u2011ebenso wie der Verlust der Einlage in das Gesellschaftsverm\u00f6gen\u2011\u2011 grunds\u00e4tzlich erst im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung, also beim Ausscheiden des Gesellschafters oder bei Beendigung der Gesellschaft realisiert (BFH-Urteile vom 16.11.2023 – IV R 28\/20, BFHE 282, 476, BStBl II 2024, 258, Rz 35; vom 16.03.2017 – IV R 1\/15, BFHE 257, 304, BStBl II 2017, 943, Rz 39, m.w.N.).<\/li>
    49. Aus der Gleichbehandlung eines Verlustes im Sonderbetriebsverm\u00f6gen mit dem Verlust einer Einlage in das Gesellschaftsverm\u00f6gen folgt, dass ma\u00dfgeblich f\u00fcr die Verlustrealisierung infolge der Wertlosigkeit einer Darlehensforderung der Zeitpunkt ist, zu dem die Gesellschaft ihren Gewerbebetrieb im Ganzen aufgibt oder ver\u00e4u\u00dfert. Die auf diesen Zeitpunkt aufzustellende Schlussbilanz zur Ermittlung des Gewinns oder Verlustes aus der Betriebsver\u00e4u\u00dferung oder -aufgabe tritt an die Stelle der handelsrechtlichen Liquidationsschlussbilanz. Der Ver\u00e4u\u00dferungs- oder Aufgabegewinn schlie\u00dft grunds\u00e4tzlich das Ergebnis der gewerblichen Bet\u00e4tigung des Gesellschafters ab. Deshalb sind bei der Ermittlung des Aufgabegewinns oder -verlustes s\u00e4mtliche Aufwendungen des Gesellschafters gewinnmindernd zu ber\u00fccksichtigen, die mit dem Aufgabevorgang verbunden sind (BFH-Urteile vom 16.11.2023 – IV R 28\/20, BFHE 282, 476, BStBl II 2024, 258, Rz 36; vom 16.03.2017 – IV R 1\/15, BFHE 257, 304, BStBl II 2017, 943, Rz 40, m.w.N.).<\/li>
    50. b) Anders als das FG meint, steht der Verlustrealisierung bei Wertlosigkeit einer Darlehensforderung im Sonderbetriebsverm\u00f6gen im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe der Gesellschaft \u2011\u2011im Streitfall der L-KG\u2011\u2011 deren Organisationsform als eine gewerblich gepr\u00e4gte Personengesellschaft im Sinne des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG nicht entgegen.<\/li>
    51. aa) Gegen die Auffassung des FG spricht bereits der Sinn und Zweck des \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Danach gilt als Gewerbebetrieb in vollem Umfang die mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht unternommene T\u00e4tigkeit einer Personengesellschaft, die keine T\u00e4tigkeit im Sinne des \u00a7 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG aus\u00fcbt und bei der ausschlie\u00dflich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften pers\u00f6nlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung befugt sind (gewerblich gepr\u00e4gte Personengesellschaft). Zweck dieser gesetzlichen Fiktion einer gewerblichen T\u00e4tigkeit ist, die auf den Betrieb durch die Komplement\u00e4r-GmbH angelegte Personengesellschaft gewerbesteuerlich ebenso zu behandeln wie eine Kapitalgesellschaft und eine zweifache Gewinnermittlung zu vermeiden (BFH-Urteil vom 20.11.2003 – IV R 5\/02, BFHE 204, 471, BStBl II 2004, 464, unter I.1.c und d [Rz 15 f.]; Brandis\/Heuermann\/Bode, \u00a7 15 EStG Rz 275). Sie dient jedoch nicht dazu, eine durch Betriebsaufgabe beendete mitunternehmerische T\u00e4tigkeit als fortbestehend zu fingieren. Allein die blo\u00dfe H\u00fclle einer gewerblich gepr\u00e4gten Personengesellschaft begr\u00fcndet beziehungsweise fingiert keine mitunternehmerisch ausge\u00fcbte gewerbliche T\u00e4tigkeit ihrer Gesellschafter (vgl. auch BFH-Urteil vom 27.11.2024 – IV R 25\/22, BStBl II 2025, 184, Rz 48).<\/li>
    52. bb) Die Auffassung des FG steht auch im Widerspruch zu der st\u00e4ndigen Rechtsprechung des BFH, wonach es im Fall einer vorherigen Beendigung der gewerblichen T\u00e4tigkeit der Gesellschaft auf den Zeitpunkt der Vollbeendigung einer Gesellschaft nicht ankommt (BFH-Urteil vom 05.06.2003 – IV R 36\/02, BFHE 202, 395, BStBl II 2003, 871, unter III.2.h [Rz 38], m.w.N.). Zu einer Betriebsaufgabe im Sinne des \u00a7 16 Abs. 3 EStG kommt es daher zum Beispiel auch dann, wenn eine der tatbestandlichen Voraussetzungen f\u00fcr eine gewerblich gepr\u00e4gte Personengesellschaft nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG entf\u00e4llt (vgl. BFH-Urteil vom 13.07.2017 – IV R 42\/14, BFHE 259, 82, BStBl II 2017, 1126, Rz 16, m.w.N.).<\/li>
    53. 6. Die Sache ist nicht spruchreif und daher an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Denn die Frage, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang und in welchem Streitjahr die als Sonderbetriebsverluste geltend gemachten Aufwendungen danach zu ber\u00fccksichtigen sind, kann der Senat aufgrund der bisherigen Feststellungen des FG nicht entscheiden.<\/li>
    54. 7. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 143 Abs. 2 FGO. Auch bei nur teilweiser Zur\u00fcckverweisung der Sache muss dem FG die Entscheidung \u00fcber die gesamten Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen werden (Grundsatz der Einheitlichkeit der Kostenentscheidung). Daher hat das FG im Streitfall auch \u00fcber die Kosten zu entscheiden, die die Verlustfeststellung f\u00fcr die Jahre 2012 bis 2014 betreffen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 09.03.2023 – IV R 11\/20, BFHE 279, 531, BStBl II 2023, 830, Rz 47, m.w.N.).<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2025:U.120625.IVR28.22.0 BFH IV. Senat EStG \u00a7 15 Abs 1 S 1 Nr 2, EStG \u00a7 15 Abs 3 Nr 2, EStG \u00a7 15a Abs 2, EStG \u00a7 15a Abs 4, EStG \u00a7 16 Abs 2, EStG \u00a7 16 Abs 3, AO \u00a7 352 Abs 1 Nr 1 Buchst b, FGO \u00a7 48 Abs 1 Nr … BFH-Urteil vom 12. Juni 2025, IV R 28\/22: Korrespondierende Bilanzierung und Wertberichtigung von Darlehensforderungen im Sonderbetriebsverm\u00f6gen bei Betriebsaufgabe einer gewerblich gepr\u00e4gten Personengesellschaft<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-77920","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77920","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=77920"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/77920\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=77920"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=77920"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=77920"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}