{"id":78011,"date":"2025-10-04T13:51:14","date_gmt":"2025-10-04T11:51:14","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=78011"},"modified":"2025-10-04T13:51:14","modified_gmt":"2025-10-04T11:51:14","slug":"bfh-urteil-vom-18-juni-2025-x-r-19-21-anforderungen-an-die-aufzeichnungen-bei-gewinnermittlung-durch-betriebsvermoegensvergleich-und-verwendung-einer-offenen-ladenkasse-auswahl-zwischen-mehreren-i","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-18-juni-2025-x-r-19-21-anforderungen-an-die-aufzeichnungen-bei-gewinnermittlung-durch-betriebsvermoegensvergleich-und-verwendung-einer-offenen-ladenkasse-auswahl-zwischen-mehreren-i\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 18. Juni 2025, X R 19\/21: Anforderungen an die Aufzeichnungen bei Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich und Verwendung einer offenen Ladenkasse; Auswahl zwischen mehreren in Betracht kommenden Sch\u00e4tzungsmethoden; Zul\u00e4ssigkeit einer Sch\u00e4tzung nach der amtlichen Richtsatzsammlung"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2025:U.180625.XR19.21.0<\/p>\n\n\n\n

BFH X. Senat<\/p>\n\n\n\n

AO \u00a7 5, AO \u00a7 146 Abs 1 S 2, AO \u00a7 158, AO \u00a7 162 Abs 1, AO \u00a7 162 Abs 2, AO \u00a7 193, FGO \u00a7 68, FGO \u00a7 96 Abs 1 S 1 Halbs 2, FGO \u00a7 121 S 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend BFH , 14. Dezember 2022, Az: X R 19\/21<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

1. Werden in einem Betrieb vorwiegend Bargesch\u00e4fte get\u00e4tigt, k\u00f6nnen M\u00e4ngel der Kassenf\u00fchrung der gesamten Buchf\u00fchrung die Ordnungsm\u00e4\u00dfigkeit nehmen, mit der Folge, dass Finanzamt (FA) und Finanzgericht (FG) dem Grunde nach zur Sch\u00e4tzung befugt sind.<\/p>\n\n\n\n

2. FA und FG sind in der Wahl ihrer Sch\u00e4tzungsmethoden grunds\u00e4tzlich frei. Jedoch ist diese Freiheit bei mehreren in Betracht kommenden Sch\u00e4tzungsmethoden nach den allgemeinen f\u00fcr die Aus\u00fcbung pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessens (\u00a7 5 der Abgabenordnung) geltenden Grunds\u00e4tzen eingeschr\u00e4nkt.<\/p>\n\n\n\n

3. Im Rahmen der Ermessensaus\u00fcbung sind tendenziell ungenauere Sch\u00e4tzungsmethoden gegen\u00fcber genaueren Sch\u00e4tzungsmethoden nachrangig. In der Regel ist der innere Betriebsvergleich im Verh\u00e4ltnis zum \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleich als die zuverl\u00e4ssigere Sch\u00e4tzungsmethode anzusehen.<\/p>\n\n\n\n

4. FA und FG m\u00fcssen das Ergebnis ihrer Sch\u00e4tzung nachvollziehbar begr\u00fcnden. Eine fehlende oder nicht nachvollziehbare Begr\u00fcndung kann zu einem sachlich-rechtlichen Mangel des Urteils f\u00fchren, der auch ohne besondere R\u00fcge vom Revisionsgericht beanstandet werden kann.<\/p>\n\n\n\n

5. Die Finanzverwaltung darf zur Ermittlung von Vergleichsdaten Datenbanken aufbauen und verwenden, auch wenn diese nicht allgemein zug\u00e4nglich sind, und es ist zul\u00e4ssig, Vergleichsdaten mit Hilfe von Datenbanken zu ermitteln. Allerdings muss die im Einzelfall zu verwendende Datenbank Mindestanforderungen an die Qualit\u00e4t der Datenerfassung erf\u00fcllen.Die Gerichte k\u00f6nnen deshalb gehalten sein, R\u00fcckfragen \u00fcber die Zusammenstellung und Ableitung der anonymisierten Vergleichsdaten zu stellen. K\u00f6nnen solche Fragen aus Gr\u00fcnden des Steuergeheimnisses oder aus anderen Gr\u00fcnden nicht beantwortet werden, geht dies zu Lasten des Beweiswertes der Vergleichsdaten (Anschluss an Urteil des Bundesfinanzhofs vom 17.10.2001 – I R 103\/00, BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171, unter III.A.2.c cc).<\/p>\n\n\n\n

6. Es bestehen gegenw\u00e4rtig erhebliche Zweifel, ob die amtliche Richtsatzsammlung in ihrer bisherigen Form eine geeignete Grundlage f\u00fcr einen \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleich darstellt.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Kl\u00e4gers wird das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 13.10.2020 – 2 K 218\/18 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das Finanzgericht Hamburg zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.<\/li>
  2. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) betrieb in den Streitjahren 2013 und 2014 in Hamburg eine Diskothek. Seinen Gewinn ermittelte er durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich.<\/li>
  3. Im Rahmen einer Au\u00dfenpr\u00fcfung beanstandete der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) die Kassen- und Buchf\u00fchrung des Kl\u00e4gers als formell ordnungswidrig. Die Diskothek war mit bis zu f\u00fcnf offenen Ladenkassen betrieben worden, deren Tagesgesamteinnahmen auf Zetteln erfasst und an die Buchhaltung \u00fcbergeben worden waren; Kasseneinzelaufzeichnungen hatte der Kl\u00e4ger nicht vorlegen k\u00f6nnen. Aus diesem Grund verprobte der Pr\u00fcfer die Getr\u00e4nkeums\u00e4tze f\u00fcr den Zeitraum Januar bis Mai 2013. Dazu erfasste er die gebuchten Eingangsrechnungen, deren Lieferdaten in den genannten Zeitraum fielen, ermittelte auf der Grundlage einer w\u00e4hrend der Pr\u00fcfung durch den Kl\u00e4ger zur Verf\u00fcgung gestellten Getr\u00e4nkekarte des Kl\u00e4gers f\u00fcr das Jahr 2015 m\u00f6gliche Getr\u00e4nkeerl\u00f6se und verglich diese mit den tats\u00e4chlich gebuchten Getr\u00e4nkeerl\u00f6sen. Der Pr\u00fcfer kam zu dem Ergebnis, dass der Kl\u00e4ger mit den erfassten Getr\u00e4nken in dem betreffenden Zeitraum einen Netto-Umsatz von \u2026 \u20ac h\u00e4tte erzielen k\u00f6nnen. Erkl\u00e4rt worden war aber nur ein Netto-Umsatz von \u2026 \u20ac; das entsprach 42,61 % des nach Ansicht des Pr\u00fcfers m\u00f6glichen Umsatzes. Der Kl\u00e4ger hatte zur Erl\u00e4uterung auf Schankverluste, Personalgetr\u00e4nke und Freigetr\u00e4nke verwiesen, konnte dazu jedoch keine Unterlagen vorlegen. Der Pr\u00fcfer zog daraus den Schluss, dass die Betriebseinnahmen und Ums\u00e4tze nicht vollst\u00e4ndig erkl\u00e4rt worden seien. Er f\u00fchrte eine Nachkalkulation durch und ermittelte unter Ber\u00fccksichtigung eines Abschlags von insgesamt 10 % f\u00fcr Freigetr\u00e4nke, Personalverzehr und Schankverluste f\u00fcr das Streitjahr 2013 einen Hinzusch\u00e4tzungsbetrag (alle folgenden Betr\u00e4ge netto) bei den Getr\u00e4nken von \u2026 \u20ac und f\u00fcr das Streitjahr 2014 von \u2026 \u20ac. Das entsprach einem Rohgewinnaufschlagsatz von 554,80 %. Des Weiteren nahm der Pr\u00fcfer auf der Grundlage der gesch\u00e4tzten Getr\u00e4nkeerl\u00f6se Hinzusch\u00e4tzungen bei den Eintrittsums\u00e4tzen (\u2026 \u20ac f\u00fcr 2013 und \u2026 \u20ac f\u00fcr 2014) sowie bei den Garderobenums\u00e4tzen vor (\u2026 \u20ac f\u00fcr 2013 und \u2026 \u20ac f\u00fcr 2014).<\/li>
  4. Die Einspr\u00fcche des Kl\u00e4gers gegen die entsprechend ge\u00e4nderten Bescheide \u00fcber Einkommensteuer und Umsatzsteuer sowie \u00fcber die Gewerbesteuermessbetr\u00e4ge f\u00fcr 2013 und 2014 blieben ohne Erfolg.<\/li>
  5. Mit seinem im ersten Rechtsgang erlassenen Urteil vom 03.09.2019 – 2 K 218\/18 (Entscheidungen der Finanzgerichte \u2011\u2011EFG\u2011\u2011 2020, 633) folgte das Finanzgericht (FG) dem FA insoweit, als es ebenfalls von einer Sch\u00e4tzungsbefugnis dem Grunde nach ausging. Es war aufgrund einer Beweisaufnahme zu dem Ergebnis gekommen, dass die Kassenzettel nicht den jeweiligen tats\u00e4chlichen Kassenbestand widerspiegelten. Allerdings beanstandete es sowohl die vom FA angewandte Sch\u00e4tzungsmethode als auch das Sch\u00e4tzungsergebnis.<\/li>
  6. Der Pr\u00fcfer habe ausgehend von den seiner Meinung nach in den Cocktails enthaltenen Spirituosenmengen Verkaufspreise pro Liter ermittelt. Das sei aber keine korrekte Nachkalkulation oder Ausbeuteberechnung, weil „die Getr\u00e4nkerezepturen durch den schnell wechselnden Zeitgeschmack des jeweiligen Publikums gepr\u00e4gt“ seien und er deshalb auf die konkret genutzten Rezepturen h\u00e4tte abstellen m\u00fcssen. Au\u00dferdem habe der Pr\u00fcfer nicht ber\u00fccksichtigt, dass der Kl\u00e4ger neben normalen Cocktails auch sogenannte Jumbococktails zu reduzierten Verkaufspreisen angeboten habe.<\/li>
  7. Aus diesem Grund sch\u00e4tzte das FG in Aus\u00fcbung seiner eigenen Sch\u00e4tzungsbefugnis die Getr\u00e4nkeums\u00e4tze nach Ma\u00dfgabe eines \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs und legte dabei einen Rohgewinnaufschlagsatz von 300 % zugrunde. Zur Begr\u00fcndung berief es sich zum einen auf die vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) ver\u00f6ffentlichten Richtsatzsammlungen 2013 (BMF-Schreiben vom 29.07.2014, BStBl I 2014, 1075) \u2011\u2011RSS 2013\u2011\u2011 und 2014 (BMF-Schreiben vom 14.07.2015, BStBl I 2015, 521) \u2011\u2011RSS 2014\u2011\u2011, die f\u00fcr Gast-, Speise- und Schankwirtschaften in den Streitjahren Rohgewinnaufschlags\u00e4tze zwischen 186 % und 400 % (RSS 2013) und zwischen 186 % und 376 % (RSS 2014) sowie einen Mittelwert von jeweils 257 % angeben, und zum anderen auf einen im verwaltungsinternen juris-Fachportal Steuerrecht „Fachinfosystem Bp NRW“ nur f\u00fcr den Dienstgebrauch abrufbaren Bericht des Finanzamts M\u00f6nchengladbach-Mitte vom 23.05.2017 \u00fcber Betriebspr\u00fcfungen bei Diskotheken. In diesem Bericht, den das FG als „spezielle Richtsatzsammlung f\u00fcr Diskotheken“ bezeichnete, hei\u00dft es unter anderem, Diskotheken w\u00fcrden einen Rohgewinnaufschlagsatz zwischen 280 % und 600 % auf ihren Wareneinsatz anwenden, wobei sich die Mehrzahl der Betriebe im rechnerischen Mittel bewege. Dementsprechend setzte das FG die Hinzusch\u00e4tzungen bei den Getr\u00e4nkeerl\u00f6sen auf \u2026 \u20ac (2013) und auf \u2026 \u20ac (2014) herab. Die hinzugesch\u00e4tzten Erl\u00f6se bei den Eintrittsgeldern und Garderobendienstleistungen verwarf das FG mit der Begr\u00fcndung, dass die Sch\u00e4tzungsparameter des FA unplausibel und willk\u00fcrlich seien.<\/li>
  8. Das FA erlie\u00df daraufhin am 24.01.2020 entsprechend ge\u00e4nderte Bescheide.<\/li>
  9. Auf die Nichtzulassungsbeschwerde des Kl\u00e4gers hin hob der erkennende Senat das Urteil des ersten Rechtsgangs wegen eines Verfahrensfehlers auf und verwies die Sache an das FG zur\u00fcck. Der Senat sah den Anspruch auf Gew\u00e4hrung rechtlichen Geh\u00f6rs als verletzt an, weil das FG auf das „Fachinfosystem Bp NRW“ zur\u00fcckgegriffen hatte, ohne zuvor dem Kl\u00e4ger die hieraus gewonnenen Erkenntnisse inhaltlich zug\u00e4nglich gemacht zu haben (Beschluss vom 28.05.2020 – X B 12\/20, BFH\/NV 2020, 1087).<\/li>
  10. Im zweiten Rechtsgang \u00fcbersandte das FG den Beteiligten den Bericht des Finanzamts M\u00f6nchengladbach-Mitte vom 23.05.2017 \u00fcber Betriebspr\u00fcfungen bei Diskotheken zur Kenntnisnahme. Sowohl der Kl\u00e4ger als auch das FA nahmen schrifts\u00e4tzlich auf diesen Bericht Bezug.<\/li>
  11. Mit Urteil vom 13.10.2020 – 2 K 218\/18 best\u00e4tigte das FG sein Ergebnis aus dem ersten Rechtsgang, bezog sich aber hinsichtlich des Ansatzes eines Rohgewinnaufschlagsatzes von (weiterhin) 300 % nunmehr nur noch auf die Richtsatzsammlungen des BMF und die dort aufgef\u00fchrten Richts\u00e4tze f\u00fcr Gastronomiebetriebe (EFG 2022, 834). Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrte das FG wie im ersten Rechtsgang aus, die vom FA durchgef\u00fchrte Ausbeutekalkulation sei f\u00fcr eine Sch\u00e4tzung der Besteuerungsgrundlagen untauglich gewesen. Auch eine Geldverkehrs- oder Verm\u00f6genszuwachsrechnung sei nicht m\u00f6glich gewesen, da nicht die gesamten Geldzufl\u00fcsse und Verm\u00f6genszuw\u00e4chse des Kl\u00e4gers bekannt gewesen seien. Nach der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung sei die Richtsatzsch\u00e4tzung eine anerkannte Sch\u00e4tzungsmethode. Die hiergegen von Teilen des Schrifttums erhobenen Einw\u00e4nde \u00fcberzeugten nicht. Vor allem handele es sich bei der Richtsatzsammlung nicht um Rechtsnormen, sondern lediglich um Hilfsmittel, die nur unter Ber\u00fccksichtigung der jeweiligen Umst\u00e4nde des Einzelfalls angewandt werden k\u00f6nnten. Den kritisierten statistischen Unzul\u00e4nglichkeiten der Richtsatzsammlung komme deshalb keine so gro\u00dfe Bedeutung zu, dass eine Sch\u00e4tzung, die sich an den Rohgewinnaufschlags\u00e4tzen orientiere, unzul\u00e4ssig w\u00e4re. Im Streitfall bewege sich der mit 300 % zugrunde gelegte Aufschlagsatz innerhalb des von der Richtsatzsammlung f\u00fcr Gastronomiebetriebe vorgegebenen Rahmens; er sei wirtschaftlich vern\u00fcnftig und m\u00f6glich. Die vom Kl\u00e4ger erkl\u00e4rten Aufschlags\u00e4tze von 148,5 % (2013) und 213,9 % (2014) hingegen l\u00e4gen im Jahr 2013 noch unterhalb des untersten Wertes der Richtsatzsammlung.<\/li>
  12. Dagegen wendet sich der Kl\u00e4ger mit seiner Revision. Er tr\u00e4gt insbesondere vor, die Richts\u00e4tze des BMF b\u00f6ten keine zuverl\u00e4ssige Grundlage f\u00fcr Sch\u00e4tzungen. Die in die Richtsatzsammlung einflie\u00dfenden Parameter verstie\u00dfen gegen statistische Logiken und Regeln. So gehe die Richtsatzsammlung bereits von einer unzutreffenden Grundgesamtheit aus. In der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) existierten etwa acht Millionen Betriebe, die in 74 Gewerbeklassen der Richtsatzsammlung unterteilt seien. Wenn je Klasse circa 10 000 Vergleichsbetriebe ber\u00fccksichtigt w\u00fcrden (s. Antwort der Bundesregierung vom 11.09.2018 auf die Kleine Anfrage vom 27.08.2018, BTDrucks 19\/4238, S. 2, unter 2.), entspr\u00e4che dies nur circa 1<\/sup>\/10<\/sub> der Grundgesamtheit an Betrieben. Dies sei nach den statistischen Regeln deutlich zu wenig. Dar\u00fcber hinaus fehle es oftmals an einer Vergleichbarkeit der Betriebe, die derselben Gewerbeklasse zugeordnet seien. So sei eine Diskothek nicht im Ansatz mit einer Gastst\u00e4tte vergleichbar. Ferner sei nicht erkennbar, ob die Richtsatzsammlung l\u00e4nderspezifische Besonderheiten ber\u00fccksichtige. Insgesamt sei unklar, aus welchen Quellen die Daten stammten, die Eingang in die Richtsatzsammlung f\u00e4nden.<\/li>
  13. Es sei zudem davon auszugehen, dass die Auswahl der Ergebnisse f\u00fcr die Richtsatzsammlung \u00fcber die Au\u00dfenpr\u00fcfungen in mehrfacher Hinsicht zielgerichtet gesteuert werde. Bereits die Auswahl der Pr\u00fcfungen unterliege nicht dem reinen Zufallsprinzip. Unklar sei auch, ob beim „Datenzulauf“ bestimmte Regionen innerhalb Deutschlands \u00fcberproportional vertreten seien, zum Beispiel deshalb, weil dort intensiver durch die Finanzbeh\u00f6rden gepr\u00fcft werde. Der Richtsatzsammlung sei auch nicht zu entnehmen, ob nur die von der Au\u00dfenpr\u00fcfung ermittelten Ergebnisse in die Sammlung eingingen oder dar\u00fcber hinaus im Fall eines ganz oder teilweise erfolgreichen Rechtsbehelfs des Steuerpflichtigen gegen die Auswertungsbescheide entsprechende Korrekturen angebracht w\u00fcrden. Statistisch verf\u00e4lschend wirke, dass die Ergebnisse von Verlustbetrieben nicht in die Richtsatzsammlung einbezogen w\u00fcrden.<\/li>
  14. Die Zahl der je Pr\u00fcfungsjahr ausgewerteten Au\u00dfenpr\u00fcfungen sei sowohl im Verh\u00e4ltnis zur Anzahl der Betriebe je Gewerbeklasse als auch im Verh\u00e4ltnis zu den gesamten Betrieben zu gering, um statistisch relevant zu sein. Nur die Ergebnisse der Au\u00dfenpr\u00fcfungen von etwa sechs Promille der Betriebe pro Pr\u00fcfungsjahr und Gewerbeklasse fl\u00f6ssen neu in die Richtsatzsammlung ein. Dies best\u00e4tige auch die Antwort des S\u00e4chsischen Staatsministeriums der Finanzen an den S\u00e4chsischen Landtag vom 15.01.2021 (Drucksache Nr. 7\/4787). In der Anlage zu dieser Antwort werde die Anzahl der in Sachsen vorhandenen Gastst\u00e4tten mit 4 761 beziffert, die Anzahl der im Jahr 2015 ausgewerteten Pr\u00fcfungen mit 27; das entspreche 0,5671 %. Dies sei keine Statistik, sondern Zufall.<\/li>
  15. Auch h\u00e4tten FA und FG nicht hinreichend ber\u00fccksichtigt, dass es sich bei dem Betrieb des Kl\u00e4gers um die einzige „\u2026disco“ auf dem „\u2026“ gehandelt habe, zu deren Publikum insbesondere auch minderj\u00e4hrige Sch\u00fcler geh\u00f6rt h\u00e4tten, denen nur mit einer entsprechenden elterlichen Erlaubnis Zutritt gew\u00e4hrt worden sei. Gerade Sch\u00fcler seien „sehr preissensibel“ und w\u00fcrden auf unterschiedliche Weise durch Freigetr\u00e4nke geworben. In den Richts\u00e4tzen werde eine solche Werbe- und Preispolitik nicht abgebildet. Daher h\u00e4tte der vorliegende Fall nicht nach der bundesweiten Richtsatzsammlung f\u00fcr Gastst\u00e4tten beurteilt werden d\u00fcrfen. Au\u00dferdem h\u00e4tte der „Schwund“ beim Ausschank durch Freigetr\u00e4nke nicht durch einen Abschlag von nur 10 % ber\u00fccksichtigt werden d\u00fcrfen; realistischer w\u00e4ren 33 % oder gar 50 % gewesen. Das FG habe hier trotz des umfangreichen und rechnerisch belastbaren Vortrags seine eigenen Aufkl\u00e4rungspflichten vernachl\u00e4ssigt und sei sofort auf die Richtsatzsch\u00e4tzung umgeschwenkt.<\/li>
  16. In Anbetracht der Unzul\u00e4ssigkeit einer auf der BMF-Richtsatzsammlung beruhenden Sch\u00e4tzung komme wegen der \u2011\u2011nicht mehr bestrittenen\u2011\u2011 formellen Aufzeichnungsm\u00e4ngel allenfalls ein pauschaler Sicherheitszuschlag zu den erkl\u00e4rten Besteuerungsgrundlagen von 5 % in Betracht.<\/li>
  17. Der Kl\u00e4ger beantragt,
    das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Festsetzungen zur Einkommen- und Umsatzsteuer sowie zum Gewerbesteuermessbetrag f\u00fcr die Jahre 2013 und 2014, zuletzt in der Fassung der \u00c4nderungsbescheide vom 24.01.2020, dahingehend abzu\u00e4ndern, dass bei den gewerblichen Gewinnen und Ums\u00e4tzen nur eine Hinzusch\u00e4tzung zu den erkl\u00e4rten Werten von jeweils 5 % (\u2026 \u20ac f\u00fcr 2013 und \u2026 \u20ac f\u00fcr 2014) vorgenommen wird.<\/li>
  18. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  19. Es f\u00fchrt an, dass die Richtsatzsammlung des BMF die vom Kl\u00e4ger angef\u00fchrten statistischen Unzul\u00e4nglichkeiten nicht aufweise. Die Richtsatzsch\u00e4tzung sei eine anerkannte Sch\u00e4tzungsmethode. Wer keine ordnungsgem\u00e4\u00dfe Buchf\u00fchrung vorhalte, m\u00fcsse die Ungenauigkeiten einer Richtsatzsch\u00e4tzung hinnehmen. Dass die Ergebnisse aus Verlustbetrieben nicht in die Richts\u00e4tze einfl\u00f6ssen, sei sachgerecht. Denn Verluste entst\u00fcnden oftmals zu Beginn der jeweiligen gewerblichen T\u00e4tigkeit, w\u00e4hrend ein Betrieb, der \u00fcber einen l\u00e4ngeren Zeitraum Verluste erwirtschafte, auf Dauer vom Markt verschwinden werde. Dementsprechend fehle es an einer Vergleichbarkeit mit anderen Betrieben. Dar\u00fcber hinaus sei keine Rechtsverletzung des Kl\u00e4gers erkennbar. Diskothekenbetriebe stellten nach der Richtsatzsammlung keine eigene Gewerbeklasse dar, sondern seien den \u2011\u2011vergleichbaren\u2011\u2011 Gastronomiebetrieben zuzuordnen. Dies stelle keine Benachteiligung dar, da in Diskotheken ausschlie\u00dflich Getr\u00e4nke verkauft w\u00fcrden, bei denen regelm\u00e4\u00dfig h\u00f6here Rohgewinnaufschlags\u00e4tze als beim Verkauf von Speisen erzielt w\u00fcrden. Im \u00dcbrigen sei der im Streitfall vom FG ber\u00fccksichtigte Rohgewinnaufschlagsatz „\u00e4u\u00dferst angemessen“ gewesen. Die von dem Pr\u00fcfer durchgef\u00fchrte Ausbeutekalkulation habe einen deutlich h\u00f6heren Aufschlagsatz ausgewiesen. Selbst wenn man die von dem FG beanstandeten Erl\u00f6se aus dem Verkauf von Cocktails herausrechnete, l\u00e4ge der Rohgewinnaufschlagsatz immer noch deutlich \u00fcber den vom FG angenommenen 300 %. Allerdings w\u00e4re aus Sicht des FA eine Anwendung der Richtsatzsammlung im Streitfall nicht zwingend notwendig gewesen, da auch die Sch\u00e4tzungsmethode der Ausbeutekalkulation h\u00e4tte gew\u00e4hlt werden k\u00f6nnen. Alle daf\u00fcr relevanten Informationen zum Wareneinkauf und zum Verkaufspreis der Getr\u00e4nke h\u00e4tten vorgelegen.<\/li>
  20. Das BMF ist dem Verfahren gem\u00e4\u00df \u00a7 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beigetreten. In seiner Stellungnahme f\u00fchrt das BMF (unter anderem) aus: Richts\u00e4tze w\u00fcrden f\u00fcr circa 10 % aller Gewerbeklassen ermittelt und in der amtlichen Richtsatzsammlung ver\u00f6ffentlicht. Zurzeit fl\u00f6ssen j\u00e4hrlich circa 5 000 Ergebnisse gepr\u00fcfter Betriebe aus allen 16 Bundesl\u00e4ndern in die Ermittlung der Richts\u00e4tze ein. Knapp 25 % der umsatzsteuerpflichtigen Unternehmen seien den rund 75 Gewerbeklassen, f\u00fcr die Richts\u00e4tze ermittelt w\u00fcrden, zugeordnet. F\u00fcr die Richtsatzsammlung w\u00fcrden nur Betriebe der Gr\u00f6\u00dfenklassen „M, K und Kst“ betrachtet. Da die Richtsatzsammlung die Verh\u00e4ltnisse von Normalbetrieben abbilden solle, w\u00fcrden f\u00fcr die Richtsatzermittlung Nebenerwerbsbetriebe (Umsatz unter 10.000 \u20ac) und Verlustbetriebe nicht ber\u00fccksichtigt. Zudem eigneten sich Betriebe mit au\u00dfergew\u00f6hnlichen betrieblichen oder pers\u00f6nlichen Verh\u00e4ltnissen nicht f\u00fcr Richtsatzermittlungen.<\/li>
  21. Die Vorgehensweise zur Ermittlung der Richts\u00e4tze basiere auf einem mathematisch-statistischen Verfahren, das Toleranzintervalle der zu sch\u00e4tzenden Merkmalswerte anhand von Stichprobenergebnissen konstruiere. Dieses Verfahren sei beschrieben und f\u00fcr seine Anwendung in der Finanzverwaltung begutachtet worden. Gegenstand dieses Gutachtens vom 12.04.1985 sei die Fragestellung gewesen, wie viele Betriebspr\u00fcfungsergebnisse (Stichprobenumfang) f\u00fcr die Festlegung eines Toleranzintervalls (hier des unteren und oberen Rahmensatzes) ber\u00fccksichtigt werden m\u00fcssten, damit mit hoher Sicherheit ein ausreichend hoher Anteil aller Betriebe in diesem Intervall liege. Die Besonderheit dieser Methode liege darin, dass sie unabh\u00e4ngig von Verteilungsannahmen der unterliegenden Grundgesamtheit sei. Um die notwendige Stichprobengr\u00f6\u00dfe zu erreichen, m\u00fcssten je Gewerbeklasse mindestens 170 bis 340 Ergebnisse aus Betriebspr\u00fcfungen (abh\u00e4ngig von der Anzahl der Umsatzgruppen je Gewerbeklasse) bei der Richtsatzermittlung ber\u00fccksichtigt werden. Der untere und obere Rahmensatz werde jeweils so festgelegt, dass etwa 80 % der gepr\u00fcften Ergebnisse innerhalb des Rahmens l\u00e4gen. Dadurch k\u00f6nne man bei einer Stichprobe von beispielsweise 100 F\u00e4llen mit einer hohen Sicherheitswahrscheinlichkeit davon ausgehen, dass mindestens 70 % aller Betriebsergebnisse in diesem Rahmen l\u00e4gen. Der Rahmen sei konservativ gesch\u00e4tzt, so dass die Sicherheitswahrscheinlichkeit bei ungef\u00e4hr 97 % liege.<\/li>
  22. Das BMF habe unter Mitwirkung des Statistischen Bundesamts das mathematische Gutachten vom 12.04.1985 \u00fcberpr\u00fcft und sei danach zu dem Ergebnis gelangt, dass das in dem Gutachten verwendete Verfahren eine anerkannte Sch\u00e4tzmethode f\u00fcr nichtparametrische Toleranzintervalle sei und hier zur Anwendung kommen k\u00f6nne. Zu beachten sei, dass die getroffenen Aussagen auf der Verwendung von „echten Zufallsstichproben“ beruhen m\u00fcssten. Die einzelnen Pr\u00fcfungsf\u00e4lle w\u00fcrden dezentral durch die L\u00e4nder ausgew\u00e4hlt. Die Anzahl der zu liefernden Ergebnisse je Bundesland ergebe sich abh\u00e4ngig von der Einwohnerzahl.<\/li>
  23. Regionale Unterschiede bei den fixen Betriebskosten st\u00fcnden der Festlegung bundeseinheitlicher Richts\u00e4tze nicht entgegen; denn aus der allgemeinen Pr\u00fcfererfahrung ergebe sich die Beobachtung, dass h\u00f6here Fixkosten (zum Beispiel Raum- und Personalkosten) gegebenenfalls durch h\u00f6here Verkaufspreise an die Kunden weitergegeben w\u00fcrden. Die Aufschlags\u00e4tze ver\u00e4nderten sich dadurch, wenn \u00fcberhaupt, nur marginal. Sollte es dennoch zu einer Belastung der Unternehmen kommen, werde dies durch die Spannbreite der einzelnen Aufschlags\u00e4tze abgedeckt. Betriebliche Besonderheiten seien im Rahmen der Mitwirkung durch den Steuerpflichtigen plausibel zu erkl\u00e4ren.<\/li>
  24. Verlustbetriebe entspr\u00e4chen nicht einem Normalbetrieb im Sinne der Definition der Richtsatzsammlung und seien daher nicht zu ber\u00fccksichtigen. Andernfalls k\u00f6nnten sich bei den unteren Rahmens\u00e4tzen negative Werte ergeben, die dann in der Richtsatzsammlung ausgewiesen werden m\u00fcssten und gegebenenfalls zu negativen Hinzusch\u00e4tzungsbetr\u00e4gen f\u00fchrten. Dies st\u00fcnde dem Sinn und Zweck der Richtsatzsammlung und dem Grundsatz der Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung entgegen; denn die Richtsatzsammlung finde erst dann Anwendung, wenn die formelle und materielle Ordnungsm\u00e4\u00dfigkeit der Buchf\u00fchrung nicht gegeben und kein besser geeignetes Mittel zur Begr\u00fcndung der Sch\u00e4tzungsh\u00f6he verf\u00fcgbar sei.<\/li>
  25. Eine nachtr\u00e4gliche Ber\u00fccksichtigung von Werten nach einem Rechtsbehelfsverfahren sei nicht praktikabel. F\u00fcr die Richtsatzermittlungen w\u00fcrden j\u00e4hrlich Betriebspr\u00fcfungen durchgef\u00fchrt. Es seien aber zur Gew\u00e4hrleistung m\u00f6glichst zeitnaher Ergebnisse und einer m\u00f6glichst zeitnahen Ver\u00f6ffentlichung einheitliche Fristen festgelegt. Ohnehin d\u00fcrfte der Anteil von Richtsatzpr\u00fcfungen, die Gegenstand eines Rechtsbehelfsverfahrens werden, gering sein.<\/li>
  26. Die amtliche Richtsatzsammlung werde auf der Internetseite des BMF und im Bundessteuerblatt Teil I ver\u00f6ffentlicht. Der Allgemeinheit st\u00fcnden damit alle Informationen zur Verf\u00fcgung, die erforderlich seien, um sich \u00fcber die Folgen einer Verletzung von Mitwirkungspflichten zu informieren. Nicht \u00f6ffentlich zug\u00e4nglich seien die zugrunde liegenden Einzelwerte. Eine Aufschl\u00fcsselung nach Betriebsart und Region sowie nach einzelnen Kennzahlen w\u00fcrde R\u00fcckschl\u00fcsse auf den jeweiligen Steuerpflichtigen erm\u00f6glichen und w\u00e4re mit dem Steuergeheimnis (\u00a7 30 der Abgabenordnung \u2011\u2011AO\u2011\u2011) nicht zu vereinbaren.<\/li>
  27. Auf das Gutachten vom 12.04.1985, das das BMF im Revisionsverfahren vorgelegt hat, wird Bezug genommen.<\/li>
  28. Einen eigenen Antrag hat das beigetretene BMF nicht gestellt.<\/li>
  29. Mit Beschluss vom 29.12.2023 hat der Senat A als Beistand des BMF zugelassen.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).<\/li>
    2. Zwar hat das FG zutreffend eine Sch\u00e4tzungsbefugnis dem Grunde nach bejaht (unter 1.). Allerdings ist die vom FG vorgenommene Hinzusch\u00e4tzung in Form eines \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs auf der Grundlage der amtlichen Richtsatzsammlung des BMF nicht nachvollziehbar begr\u00fcndet worden und kann daher nicht auf ihre Angemessenheit hin \u00fcberpr\u00fcft werden (unter 2.). Da dem Senat keine eigene Sch\u00e4tzungsbefugnis zukommt, muss die Sache erneut zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckverwiesen werden (unter 3.). Der Senat weist erg\u00e4nzend und nicht tragend \u2011\u2011auch unter Bezugnahme auf seinen Beschluss vom 14.12.2022\u2011\u2011 darauf hin, dass erhebliche Zweifel an der Eignung der Richtsatzsammlung in ihrer bisherigen Form als Grundlage f\u00fcr eine Sch\u00e4tzung bestehen (unter 4.).<\/li>
    3. 1. Das FG hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise entschieden, dass im Streitfall eine Sch\u00e4tzungsbefugnis dem Grunde nach bestand.<\/li>
    4. a) Nach \u00a7 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbeh\u00f6rde die Besteuerungsgrundlagen zu sch\u00e4tzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO i.V.m. \u00a7 162 AO gibt dem FG eine eigene Sch\u00e4tzungsbefugnis.<\/li>
    5. aa) Gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 2 Satz 1 AO ist insbesondere dann zu sch\u00e4tzen, wenn der Steuerpflichtige \u00fcber seine Angaben keine ausreichenden Aufkl\u00e4rungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach \u00a7 90 Abs. 2 AO verletzt.<\/li>
    6. Nach \u00a7 162 Abs. 2 Satz 2 AO gilt das Gleiche, wenn der Steuerpflichtige B\u00fccher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu f\u00fchren hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchf\u00fchrung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach \u00a7 158 Abs. 2 AO \u2011\u2011in den Streitjahren: \u00a7 158 AO a.F.\u2011\u2011 zugrunde gelegt werden oder wenn tats\u00e4chliche Anhaltspunkte f\u00fcr die Unrichtigkeit oder Unvollst\u00e4ndigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsverm\u00f6gensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach \u00a7 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 AO nicht erteilt.<\/li>
    7. Gem\u00e4\u00df \u00a7 158 AO a.F. sind die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der \u00a7\u00a7 140 bis 148 AO entsprechen, der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit nach den Umst\u00e4nden des Einzelfalls kein Anlass ist, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden.<\/li>
    8. bb) Formelle Buchf\u00fchrungsm\u00e4ngel berechtigen nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung nur insoweit zur Sch\u00e4tzung, als sie Anlass geben, die sachliche Richtigkeit des Buchf\u00fchrungsergebnisses anzuzweifeln (z.B. Senatsurteil vom 25.03.2015 – X R 20\/13, BFHE 249, 390, BStBl II 2015, 743, Rz 34; Urteile des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 12.12.2017 – VIII R 5\/14, BFH\/NV 2018, 602, Rz 38; vom 16.12.2021 – IV R 2\/18, BFH\/NV 2022, 313, Rz 32, und vom 16.12.2021 – IV R 1\/18, BFH\/NV 2022, 305, Rz 43; Senatsbeschl\u00fcsse vom 12.07.2017 – X B 16\/17, BFHE 257, 523, Rz 56, und vom 21.08.2019 – X B 120\/18, BFH\/NV 2022, 744, Rz 21).<\/li>
    9. cc) Bei einer offenen Ladenkasse begr\u00fcndet die fehlende Kassensturzf\u00e4higkeit einen formellen Buchf\u00fchrungsmangel.<\/li>
    10. (1) Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sollen gem\u00e4\u00df \u00a7 146 Abs. 1 Satz 2 AO a.F. t\u00e4glich festgehalten werden. Zweck dieser Regelung ist es, im sensiblen Bereich der Abwicklung von Vorg\u00e4ngen, die Bewegungen von Bargeld einschlie\u00dfen, ein m\u00f6glichst dichtes Kontrollgef\u00fcge einzurichten. Die Anforderungen an ein solches Kontrollgef\u00fcge sind dabei an die Art und Weise der Kassenf\u00fchrung anzupassen. Grunds\u00e4tzlich ist der Steuerpflichtige in der Wahl des Aufzeichnungsmittels frei und kann entscheiden, ob er seine Warenverk\u00e4ufe manuell oder unter Zuhilfenahme technischer Hilfsmittel erfasst, etwa einer elektronischen Registrier- oder PC-Kasse. Dabei bestimmt die Kasseneigenschaft die Art der Aufzeichnung (Senatsurteil vom 20.03.2017 – X R 11\/16, BFHE 258, 272, BStBl II 2017, 992, Rz 37 ff.; Senatsbeschluss vom 08.08.2019 – X B 117\/18, BFH\/NV 2019, 1219, Rz 17).<\/li>
    11. (2) Im Fall einer offenen Ladenkasse m\u00fcssen zur Gew\u00e4hrleistung der sogenannten Kassensturzf\u00e4higkeit auf der Grundlage eines tats\u00e4chlichen Ausz\u00e4hlens der Bareinnahmen t\u00e4gliche Kassenberichte erstellt werden. Ein „Z\u00e4hlprotokoll“ ist nicht erforderlich. Die Kassenberichte m\u00fcssen so beschaffen sein, dass ein Buchsachverst\u00e4ndiger in der Lage ist, zumindest am Beginn und am Ende jedes Gesch\u00e4ftstages \u2011\u2011bei Einzelaufzeichnung der Bareinnahmen auch jederzeit im Laufe des Gesch\u00e4ftstages\u2011\u2011 den durch Kassensturz festgestellten Ist-Bestand anhand der Kassenaufzeichnungen zu \u00fcberpr\u00fcfen. Dies gilt trotz der Ausgestaltung des \u00a7 146 Abs. 1 Satz 2 AO a.F. als Soll-Vorschrift; denn auch wenn hierdurch zum Ausdruck kommt, dass eine t\u00e4gliche Aufzeichnung nicht in jedem Fall zwingend erforderlich ist, muss die Entwicklung des Kassenbestandes zweifelsfrei rekonstruierbar sein (Senatsurteil vom 20.03.2017 – X R 11\/16, BFHE 258, 272, BStBl II 2017, 992, Rz 40 f.).<\/li>
    12. (3) Fehlt es an der Kassensturzf\u00e4higkeit, liegt ein formeller Buchf\u00fchrungsmangel vor, der \u2011\u2011wie eingangs dargelegt\u2011\u2011 nach st\u00e4ndiger h\u00f6chstrichterlicher Rechtsprechung grunds\u00e4tzlich zwar nur insoweit zur Sch\u00e4tzung berechtigt, als er Anlass gibt, die sachliche Richtigkeit des Buchf\u00fchrungsergebnisses anzuzweifeln. Werden aber vorwiegend Bargesch\u00e4fte get\u00e4tigt, k\u00f6nnen M\u00e4ngel der Kassenf\u00fchrung die gesamte Buchf\u00fchrung in Frage stellen und ihr die Ordnungsm\u00e4\u00dfigkeit nehmen (Senatsurteil vom 20.03.2017 – X R 11\/16, BFHE 258, 272, BStBl II 2017, 992, Rz 48; Senatsbeschluss vom 12.07.2017 – X B 16\/17, BFHE 257, 523, Rz 56).<\/li>
    13. b) Im vorliegenden Fall war nach den Feststellungen des FG die Kassensturzf\u00e4higkeit der in der Diskothek im Zusammenhang mit dem Verkauf von Getr\u00e4nken verwendeten offenen Geldkassen nicht gegeben.<\/li>
    14. Kasseneinzelaufzeichnungen sind nicht gef\u00fchrt worden oder liegen jedenfalls nicht vor. Auch die mit „Abend Abrechnung“ \u00fcberschriebenen Zettel, auf denen die Tageseinnahmen erfasst worden sind, konnten nur f\u00fcr einzelne Tage vorgelegt werden. Im \u00dcbrigen erfolgten die Abrechnungen nicht taggenau oder zumindest hinreichend zeitnah. Bareink\u00e4ufe wurden, soweit ersichtlich, \u00fcberwiegend erst nach einigen Tagen in den Kassenbestandsrechnungen erfasst. Dies l\u00e4sst sich anhand der von dem Kl\u00e4ger im Klageverfahren vorgelegten Unterlagen, auf die das FG Bezug genommen hat, nachvollziehen. Da es sich bei der Diskothek unstreitig um einen „bargeldintensiven Betrieb“ handelte und die festgestellten M\u00e4ngel damit den Kernbereich der Buchf\u00fchrung des Kl\u00e4gers betrafen, war das FA zur Sch\u00e4tzung der Einnahmen dem Grunde nach berechtigt.<\/li>
    15. Der Kl\u00e4ger hat diese Feststellungen und die daraus gezogene rechtliche Schlussfolgerung einer Sch\u00e4tzungsbefugnis hinsichtlich der Getr\u00e4nkeums\u00e4tze dem Grunde nach im Revisionsverfahren im zweiten Rechtsgang auch nicht mehr in Frage gestellt. Der Senat sieht daher von weiteren Ausf\u00fchrungen ab.<\/li>
    16. 2. Zwar waren demnach FA und FG im Streitfall dem Grunde nach zur Sch\u00e4tzung befugt. Die vom FG vorgenommene Hinzusch\u00e4tzung auf der Grundlage eines \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs und unter Ber\u00fccksichtigung eines Rohgewinnaufschlagsatzes von 300 % ist aber nicht nachvollziehbar begr\u00fcndet worden.<\/li>
    17. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 1 Satz 2 AO (i.V.m. \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO) sind bei der Sch\u00e4tzung alle Umst\u00e4nde zu ber\u00fccksichtigen, die f\u00fcr sie von Bedeutung sind. Die daraus resultierenden Sch\u00e4tzungsergebnisse m\u00fcssen schl\u00fcssig, wirtschaftlich m\u00f6glich und vern\u00fcnftig sein (s. statt vieler Senatsurteil vom 17.06.2020 – X R 26\/18, BFH\/NV 2021, 314, Rz 23).<\/li>
    18. aa) Unter diesen Voraussetzungen sind FA und FG in der Wahl ihrer Sch\u00e4tzungsmethoden grunds\u00e4tzlich frei (unter (1)). Eingeschr\u00e4nkt wird diese Freiheit allerdings durch die allgemein geltenden gesetzlichen Grenzen der Ermessensaus\u00fcbung (unter (2)).<\/li>
    19. (1) Der BFH hat wiederholt den Grundsatz best\u00e4tigt, dass das FA und gem\u00e4\u00df \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. \u00a7 162 AO auch das FG in der Wahl ihrer Sch\u00e4tzungsmethoden frei sind. Es ist letztlich Sache der Tatsacheninstanz, zu entscheiden, welcher Sch\u00e4tzungsmethode sie sich bedienen will, vorausgesetzt, diese ist geeignet, ein vern\u00fcnftiges und der Wirklichkeit entsprechendes Ergebnis zu erzielen. Der Steuerpflichtige selbst hat keinen Anspruch auf die Anwendung einer bestimmten Sch\u00e4tzungsmethode. Weder das FA noch das FG sind zudem grunds\u00e4tzlich verpflichtet, das aufgrund einer Sch\u00e4tzungsmethode gewonnene Ergebnis durch die Anwendung einer weiteren Sch\u00e4tzungsmethode zu \u00fcberpr\u00fcfen oder zu untermauern (BFH-Urteil vom 16.12.2021 – IV R 1\/18, BFH\/NV 2022, 305, Rz 49; Senatsbeschl\u00fcsse vom 07.02.2017 – X B 79\/16, BFH\/NV 2017, 774, Rz 25, und vom 21.07.2017 – X B 167\/16, BFH\/NV 2017, 1447, Rz 18, jeweils m.w.N.).<\/li>
    20. (2) Allerdings ergibt sich aus \u00a7 5 AO in Verbindung mit dem Grundsatz der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit, dass die Wahlfreiheit des FA beziehungsweise des FG bei der Auswahl zwischen mehreren in Betracht kommenden Sch\u00e4tzungsmethoden nach den allgemeinen f\u00fcr die Aus\u00fcbung pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessens geltenden Grunds\u00e4tzen eingeschr\u00e4nkt ist und dass dabei auch Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitserw\u00e4gungen zu beachten sind.<\/li>
    21. (a) Jede Sch\u00e4tzung hat zum Ziel, Besteuerungsgrundlagen mit Hilfe von Wahrscheinlichkeits\u00fcberlegungen zu ermitteln, wenn eine sichere Tatsachenfeststellung trotz des Bem\u00fchens um Aufkl\u00e4rung nicht m\u00f6glich ist. Ermessensleitend ist deshalb das Ziel, die Besteuerungsgrundlagen durch Wahrscheinlichkeits\u00fcberlegungen so zu bestimmen, dass sie der Wirklichkeit m\u00f6glichst nahekommen. Kommt eine bestimmte Sch\u00e4tzungsmethode diesem Ziel voraussichtlich n\u00e4her als eine andere, ist die erstgenannte Sch\u00e4tzungsmethode unter Ermessensgesichtspunkten vorzugsw\u00fcrdig (Senatsurteil vom 25.03.2015 – X R 20\/13, BFHE 249, 390, BStBl II 2015, 743, Rz 60; ebenso BFH-Urteil vom 23.11.2023 – VI R 15\/21, BFHE 283, 42, BStBl II 2024, 361, Rz 30).<\/li>
    22. Die weitgehende Freiheit des FA und des FG besteht folglich nur dann, wenn mehrere gleich geeignete Sch\u00e4tzungsmethoden zur Auswahl stehen (s.a. Kulosa, Der Betrieb \u2011\u2011DB\u2011\u2011 2015, 1797, 1798). Ist dies nicht der Fall, wird das Ermessen von FA und FG eingeschr\u00e4nkt. Sie m\u00fcssen sich f\u00fcr diejenige Sch\u00e4tzungsmethode entscheiden, welche die gr\u00f6\u00dfere Gew\u00e4hr daf\u00fcr bietet, mit zumutbarem Aufwand das wahrscheinlichere Ergebnis zu erzielen (so zutreffend Seer in Tipke\/Kruse, \u00a7 162 AO Rz 52). Tendenziell ungenauere Methoden sind gegen\u00fcber genaueren Methoden nachrangig (vgl. Senatsurteil vom 25.03.2015 – X R 20\/13, BFHE 249, 390, BStBl II 2015, 743, Rz 59; Kulosa, DB 2015, 1797, 1798).<\/li>
    23. (b) Die Wahrscheinlichkeit, dass eine Sch\u00e4tzung der Wirklichkeit m\u00f6glichst nahekommt, wird umso gr\u00f6\u00dfer sein, je umfangreicher und detaillierter sich der der Sch\u00e4tzung zugrunde gelegte Sachverhalt (Ausgangssachverhalt) aufkl\u00e4ren l\u00e4sst und je zuverl\u00e4ssiger die angewandte Sch\u00e4tzungsmethode ist. Eine genaue Bestimmung der Besteuerungsgrundlagen kann allerdings im Sch\u00e4tzungswege trotz Bem\u00fchens um Zuverl\u00e4ssigkeit allenfalls zuf\u00e4llig erreicht werden (BFH-Urteile vom 26.04.1983 – VIII R 38\/82, BFHE 138, 323, BStBl II 1983, 618, unter 4.a, b, und vom 18.12.1984 – VIII R 195\/82, BFHE 142, 558, BStBl II 1986, 226, unter 2.).<\/li>
    24. (c) Unterschieden wird (unter anderem) zwischen Umsatzsch\u00e4tzungen durch \u00e4u\u00dferen und durch inneren Betriebsvergleich.<\/li>
    25. Im Allgemeinen haftet dem \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleich ein starkes Unsicherheitsmoment an, da kaum ein Betrieb dem anderen gleicht. Daher ist grunds\u00e4tzlich ein innerer Betriebsvergleich als die zuverl\u00e4ssigere Sch\u00e4tzungsmethode anzusehen (BFH-Urteil vom 26.04.1983 – VIII R 38\/82, BFHE 138, 323, BStBl II 1983, 618, unter 4.c). Zwar ist auch eine Nachkalkulation nicht frei von Unsicherheiten; doch ist hier die M\u00f6glichkeit von Fehlern st\u00e4rker eingeengt (BFH-Urteil vom 26.04.1983 – VIII R 38\/82, BFHE 138, 323, BStBl II 1983, 618, unter 4.c).<\/li>
    26. bb) Des Weiteren haben sowohl das FA als auch das FG das Ergebnis ihrer Sch\u00e4tzung nachvollziehbar zu begr\u00fcnden. Sie m\u00fcssen die der Sch\u00e4tzung zugrunde liegenden konkreten, betriebsbezogenen Annahmen benennen, damit die Beteiligten \u2011\u2011und auch das Revisionsgericht\u2011\u2011 nachpr\u00fcfen k\u00f6nnen, ob die Sch\u00e4tzung den gesetzlichen Vorgaben entspricht, ob sie also insbesondere schl\u00fcssig, wirtschaftlich m\u00f6glich und vern\u00fcnftig ist (vgl. Senatsurteile vom 19.07.2011 – X R 48\/08, BFH\/NV 2011, 2032, Rz 20, und vom 20.03.2017 – X R 11\/16, BFHE 258, 272, BStBl II 2017, 992, Rz 52; BFH-Urteil vom 18.12.1984 – VIII R 195\/82, BFHE 142, 558, BStBl II 1986, 226, unter 3.).<\/li>
    27. Das FA und das FG haben darzulegen, wie sie ihre \u00dcberzeugung gewonnen haben und dass die \u00dcberzeugungsbildung in rechtlich zul\u00e4ssiger und einwandfreier Weise zustande gekommen ist (BFH-Urteil vom 16.12.2021 – IV R 1\/18, BFH\/NV 2022, 305, Rz 48, m.w.N.; Senatsurteil vom 28.11.2023 – X R 3\/22, BFHE 283, 66, BStBl II 2024, 329, Rz 56). Zwar ist die tatrichterliche \u00dcberzeugungsbildung revisionsrechtlich nur eingeschr\u00e4nkt \u00fcberpr\u00fcfbar, sie muss aber gleichwohl verstandesm\u00e4\u00dfig einsichtig und logisch nachvollziehbar sein. Sie darf keine inneren Widerspr\u00fcche aufweisen, l\u00fcckenhaft oder unklar sein oder gegen die Denkgesetze oder gesichertes Erfahrungswissen versto\u00dfen. Au\u00dferdem muss sie sich auf festgestellte Tatsachen st\u00fctzen. Sind diese Voraussetzungen nicht erf\u00fcllt, kann dies bereits einen sachlich-rechtlichen Mangel des Urteils begr\u00fcnden, den das Revisionsgericht auch ohne besondere R\u00fcge beanstanden kann (vgl. allgemein zur gerichtlichen \u00dcberzeugungsbildung nach \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO Senatsurteil vom 16.09.2015 – X R 43\/12, BFHE 251, 37, BStBl II 2016, 48, Rz 40).<\/li>
    28. cc) Soll eine Sch\u00e4tzung von Besteuerungsgrundlagen durch einen \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleich erfolgen, ist dar\u00fcber hinaus zu beachten, dass der Betrieb, dessen Besteuerungsgrundlagen gesch\u00e4tzt werden m\u00fcssen, und die zum Vergleich herangezogenen Betriebe grunds\u00e4tzlich zu der gleichen Branche geh\u00f6ren und sich auch im Hinblick auf Betriebsgr\u00f6\u00dfe, Lage, Organisation und Kundenstamm \u00e4hnlich sein sollten (vgl. auch FG M\u00fcnchen, Urteil vom 17.09.2002 – 6 K 3622\/01, unter II.3.; ebenso FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 22.11.2017 – 2 K 2119\/15, und FG M\u00fcnchen, Beschluss vom 06.10.2017 – 7 V 2008\/17, unter II.2.1.). Bestehen im Hinblick auf diese Merkmale wesentliche Unterschiede, muss nachvollziehbar begr\u00fcndet werden, warum trotzdem ein \u00e4u\u00dferer Betriebsvergleich m\u00f6glich und geboten erscheint.<\/li>
    29. Eine besondere Form des \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs ist die sogenannte Richtsatzsch\u00e4tzung, also eine Sch\u00e4tzung anhand der Kennzahlen der amtlichen Richtsatzsammlung des BMF. Diese Sch\u00e4tzungsmethode wird von der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung bislang als grunds\u00e4tzlich zul\u00e4ssig anerkannt (vgl. u.a. aus j\u00fcngerer Zeit BFH-Urteile vom 16.12.2021 – IV R 1\/18, BFH\/NV 2022, 305, Rz 60, und vom 16.12.2021 – IV R 2\/18, BFH\/NV 2022, 313, Rz 49; Senatsbeschluss vom 08.08.2019 – X B 117\/18, BFH\/NV 2019, 1219, Rz 37; BFH-Beschl\u00fcsse vom 14.08.2018 – XI B 2\/18, BFH\/NV 2019, 1, Rz 20; vom 01.08.2014 – V S 16\/14 (PKH), BFH\/NV 2014, 1768, Rz 25, sowie vom 05.12.2007 – X B 4\/07, BFH\/NV 2008, 587, unter 1.c; ebenso zum Steuerstrafrecht Urteil des Bundesgerichtshofs \u2011\u2011BGH\u2011\u2011 vom 08.03.2022 – 1 StR 360\/21, Zeitschrift f\u00fcr Wirtschafts- und Steuerstrafrecht \u2011\u2011wistra\u2011\u2011 2022, 338, Rz 13; BGH-Beschl\u00fcsse vom 11.03.2021 – 1 StR 521\/20, Neue Zeitschrift f\u00fcr Strafrecht \u2011\u2011NStZ\u2011\u2011 2021, 743, Rz 14, und vom 14.05.2020 – 1 StR 6\/20, wistra 2021, 28, Rz 25, jeweils m.w.N.).<\/li>
    30. Ungeachtet der Zweifel, die der Senat zuletzt an der Belastbarkeit der Richtsatzsch\u00e4tzung ge\u00e4u\u00dfert hat (Senatsbeschluss vom 14.12.2022 – X R 19\/21, BFHE 278, 428, Rz 26, m.w.N. – s. dazu unter 4.), k\u00f6nnen f\u00fcr die Sch\u00e4tzung der Besteuerungsgrundlagen eines Betriebs grunds\u00e4tzlich nur Richts\u00e4tze derjenigen Gewerbeklasse verwendet werden, der der Betrieb zuzuordnen ist. Sollen Richts\u00e4tze einer anderen Gewerbeklasse verwendet werden, muss nachvollziehbar begr\u00fcndet werden, warum trotzdem ein Betriebsvergleich m\u00f6glich und geboten erscheint.<\/li>
    31. b) Diesen Anforderungen entspricht die Begr\u00fcndung des FG nicht.<\/li>
    32. aa) Zun\u00e4chst hat das FG nicht nachvollziehbar begr\u00fcndet, warum es die M\u00f6glichkeit eines inneren Betriebsvergleichs verworfen hat.<\/li>
    33. Eine Nachkalkulation auf der Grundlage des Wareneinsatzes ist nach den dargestellten Grunds\u00e4tzen als Methode des inneren Betriebsvergleichs eher geeignet, das f\u00fcr den Betrieb des Kl\u00e4gers wahrscheinlichere Ergebnis zu finden, als ein \u00e4u\u00dferer Betriebsvergleich. Tats\u00e4chlich hat der Pr\u00fcfer f\u00fcr den Zeitraum Januar bis Mai 2013 anhand der gebuchten Eingangsrechnungen und unter Ber\u00fccksichtigung der in diesem Zeitraum auch tats\u00e4chlich gelieferten Getr\u00e4nke die mutma\u00dflichen Verkaufserl\u00f6se ermittelt. Soweit das FG der Auffassung ist, die Berechnung des Pr\u00fcfers sei „keine taugliche Nachkalkulation“, weil dieser nicht auf die vom Kl\u00e4ger tats\u00e4chlich verwendeten Rezepturen f\u00fcr Cocktails abgestellt habe, h\u00e4tte es, um selbst die Grundlage f\u00fcr eine verbesserte Nachkalkulation zu schaffen, dem Kl\u00e4ger Gelegenheit geben k\u00f6nnen, die aus seiner Sicht zur Berechnung erforderlichen Rezepturen, einschlie\u00dflich der f\u00fcr die sogenannten Jumbococktails, vorzulegen. Sofern eine solche Nachkalkulation aus Sicht des FG den zumutbaren Aufwand \u00fcberstiegen h\u00e4tte, h\u00e4tte auch dies begr\u00fcndet werden m\u00fcssen. Im \u00dcbrigen hat sich das FG auch nicht damit auseinandergesetzt, warum die Nachkalkulation des Pr\u00fcfers nicht auch ohne konkrete Rezepturen m\u00f6glich war. Wenn die „Jumbococktails“ nicht ausreichend ber\u00fccksichtigt worden sein sollten, h\u00e4tte es nahegelegen, daf\u00fcr Abschl\u00e4ge bei den angenommenen Erl\u00f6sen f\u00fcr die zugrunde gelegte Ma\u00dfeinheit von 0,02 cl vorzunehmen, anstatt den inneren Betriebsvergleich insgesamt zu verwerfen.<\/li>
    34. H\u00e4tte der Kl\u00e4ger die tats\u00e4chlich verwendeten Rezepturen nicht mehr vorlegen k\u00f6nnen, w\u00e4re dies zu seinen Lasten gegangen. Die sich daraus ergebenden Unsicherheiten h\u00e4tte er hinnehmen m\u00fcssen.<\/li>
    35. bb) Des Weiteren hat das FG nicht hinreichend begr\u00fcndet, auf welcher tats\u00e4chlichen Grundlage es zu der \u00dcberzeugung gelangt ist, dass zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen des Betriebs des Kl\u00e4gers \u2011\u2011einer Diskothek\u2011\u2011 im Sch\u00e4tzungswege die in der amtlichen Richtsatzsammlung des BMF festgelegten Richts\u00e4tze f\u00fcr Gastst\u00e4tten herangezogen werden k\u00f6nnen.<\/li>
    36. (1) Eine Diskothek l\u00e4sst sich keiner der in der amtlichen Richtsatzsammlung aufgef\u00fchrten Gewerbeklassen zuordnen.<\/li>
    37. (a) In den Vorbemerkungen zur RSS 2013 und zur RSS 2014 wird im Abschnitt „A) Allgemeines“ ausgef\u00fchrt, die Richts\u00e4tze seien f\u00fcr die einzelnen Gewerbeklassen auf der Grundlage von Betriebsergebnissen „zahlreicher gepr\u00fcfter Unternehmen“ ermittelt worden (unter 2.) und stellten auf die Verh\u00e4ltnisse eines „Normalbetriebs“ ab (unter 3.).<\/li>
    38. Zu den Vorbemerkungen zu den amtlichen Richtsatzsammlungen geh\u00f6rt eine Anlage „Synonyme der in der Richtsatzsammlung aufgef\u00fchrten Gewerbeklassen in alphabetischer Reihenfolge“. Dieser Anlage zufolge werden der Gewerbeklasse „Gast- und Speisewirtschaften“ (RSS 2013) beziehungsweise „Gastst\u00e4tten“ (RSS 2014) neben den eigentlichen Gastst\u00e4tten auch Bierwirtschaften, Pizzerien, Restaurants und Restaurants mit asiatischem Speiseangebot, Schankwirtschaften, Speisewirtschaften, Weinwirtschaften und allgemein Wirtschaften sowie Caf\u00e9s (nur RSS 2013) zugeordnet. Diskotheken hingegen werden hier nicht genannt. Da die Aufz\u00e4hlung begrifflich so weit ausdifferenziert ist, dass selbst Bier- und Weinwirtschaften und Restaurants mit asiatischem Speiseangebot gesondert aufgef\u00fchrt werden, muss davon ausgegangen werden, dass die in der Anlage nicht genannten Betriebe oder Betriebsarten auch nicht zu den „zahlreichen gepr\u00fcften Unternehmen“ geh\u00f6ren, die bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze ber\u00fccksichtigt worden sind.<\/li>
    39. F\u00fcr diese Annahme spricht auch der Umstand, dass Imbissbetriebe \u2011\u2011einschlie\u00dflich „Asia-Imbiss“ und „D\u00f6ner-Imbiss“\u2011\u2011 eine eigene Gewerbeklasse neben den „Gast- und Speisewirtschaften“ (RSS 2013) beziehungsweise „Gastst\u00e4tten“ (RSS 2014) bilden, obwohl sie einer Gastst\u00e4tte noch eher vergleichbar sind als dies bei einer Diskothek der Fall ist. Dasselbe gilt in Bezug auf die in der RSS 2013 gesondert aufgef\u00fchrten Caf\u00e9s; auch diese bilden hier eine eigene Gewerbeklasse.<\/li>
    40. (b) Den Ausf\u00fchrungen des FG ist zu entnehmen, dass es eine Diskothek einer Schankwirtschaft gleichsetzt. Es hat ausgef\u00fchrt, die betreffende Gewerbeklasse umfasse auch Gast- und Speisewirtschaften, jedoch l\u00e4gen bei Getr\u00e4nken die Rohgewinnaufschl\u00e4ge regelm\u00e4\u00dfig deutlich h\u00f6her als bei dem Verkauf von Speisen, was es rechtfertige, sich im oberen Bereich der Richtsatzwerte zu bewegen. Es stellt mithin darauf ab, dass in dem Betrieb des Kl\u00e4gers die gleichen Produkte erworben werden konnten wie in Gastst\u00e4tten, mit der Folge, dass auch die Aufschl\u00e4ge zu vergleichen seien. Diese \u00dcberlegung ist jedoch in dieser Form nicht tragf\u00e4hig. Denn eine Diskothek l\u00e4sst sich nach den allgemeinen betrieblichen Gegebenheiten nicht ohne weiteres mit einem Restaurant oder einer Gastst\u00e4tte vergleichen. Das folgt schon daraus, dass der Erwerb von Getr\u00e4nken in einer Diskothek optional ist; man kann sich dort auch aufhalten, ohne Getr\u00e4nke zu konsumieren. Dementsprechend verteilen sich die Einnahmen einer Diskothek auf Eintrittsgelder, Getr\u00e4nkeums\u00e4tze und gegebenenfalls weitere Dienstleistungen (wie im Streitfall das Garderobengeld). In einem Restaurant oder einer Gastst\u00e4tte hingegen ist regelm\u00e4\u00dfig kein Eintrittsgeld zu entrichten. Daf\u00fcr wird von den Kunden aber erwartet, dass sie dort Speisen und Getr\u00e4nke konsumieren; die darauf beruhenden Ums\u00e4tze sind in der Regel die wesentliche Einnahme des betreffenden Betriebs. Diese Unterschiede werden sich im Zweifel auch auf die Preisgestaltung auswirken.<\/li>
    41. (c) Nur erg\u00e4nzend weist der Senat darauf hin, dass in dem von dem FG im ersten Rechtsgang herangezogenen Bericht des Finanzamts M\u00f6nchengladbach-Mitte vom 23.05.2017 \u00fcber Betriebspr\u00fcfungen bei Diskotheken (dort unter „III Wirtschaftliche \u00dcberpr\u00fcfung des Umsatzes“) ausdr\u00fccklich darauf hingewiesen wird, dass die Richts\u00e4tze des Gastst\u00e4ttengewerbes auf Diskotheken „nicht \u00fcbertragbar“ seien und sich auch dar\u00fcber hinaus „ein \u00e4u\u00dferer Vergleich der Rohgewinnaufschlags\u00e4tze“ aufgrund der „betriebsspezifischen Besonderheiten“ von Diskotheken nicht \u2011\u2011das hei\u00dft: generell nicht\u2011\u2011 anbiete. Lediglich „der innerbetriebliche Vergleich mehrerer Pr\u00fcfungsjahre innerhalb eines Betriebs“ erscheine hier „sinnvoll“.<\/li>
    42. (2) Das FG-Urteil enth\u00e4lt keine Ausf\u00fchrungen zu den vorstehenden Besonderheiten, die der Anwendung der Richts\u00e4tze f\u00fcr Gastst\u00e4tten auf eine Diskothek entgegenstehen. Damit verst\u00f6\u00dft die angefochtene Entscheidung gegen das oben (unter II.2.a cc) dargelegte Begr\u00fcndungserfordernis. Insbesondere auch dann, wenn Rohgewinnaufschlags\u00e4tze auf Betriebe angewandt werden sollen, die nach den eigenen Begrifflichkeiten der amtlichen Richtsatzsammlung einer bestimmten Gewerbeklasse nicht zugeordnet werden k\u00f6nnen, bedarf dies einer nachvollziehbaren, auf das konkret gepr\u00fcfte Unternehmen bezogenen Begr\u00fcndung (so zutreffend auch Oellerich in Gosch, AO \u00a7 162 Rz 172).<\/li>
    43. cc) Schlie\u00dflich hat das FG auch keinerlei Feststellungen zu der Frage getroffen, ob beziehungsweise inwieweit der Betrieb des Kl\u00e4gers im Hinblick auf seine Organisation und seinen Kundenstamm mit einem Restaurant oder einer Gastst\u00e4tte gleichgesetzt werden kann. Dabei hatte der Kl\u00e4ger bereits im Klageverfahren im ersten Rechtsgang vorgetragen, dass zu seinem Kundenstamm auch \u2011\u2011oder vor allem auch\u2011\u2011 Minderj\u00e4hrige geh\u00f6rt h\u00e4tten und dass er mit besonderen Angeboten gerade um diese Zielgruppe geworben habe. Er sei der einzige Club in Hamburg gewesen, der in den Streitjahren \u2026 habe. Das FA hat dem nicht widersprochen.<\/li>
    44. Es liegt nach Ansicht des Senats auf der Hand, dass Finanzkraft und Konsumverhalten von Minderj\u00e4hrigen nicht ohne weiteres mit der Finanzkraft und dem Konsumverhalten eines durchschnittlichen Restaurantbesuchers verglichen werden k\u00f6nnen. Den diesbez\u00fcglichen Vortrag des Kl\u00e4gers h\u00e4tte daher das FG nicht unber\u00fccksichtigt lassen d\u00fcrfen. Es h\u00e4tte hierzu Feststellungen treffen und diese \u2011\u2011gegebenenfalls\u2011\u2011 in seine W\u00fcrdigung mit einflie\u00dfen lassen m\u00fcssen.<\/li>
    45. 3. Die Vorentscheidung war daher aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Eine eigene Sch\u00e4tzungsbefugnis steht dem BFH \u2011\u2011als Rechtsinstanz\u2011\u2011 nicht zu (Senatsurteil vom 19.07.2011 – X R 48\/08, BFH\/NV 2011, 2032, Rz 22).<\/li>
    46. a) Im dritten Rechtsgang wird das FG zu ber\u00fccksichtigen haben, dass das FA die Entscheidung des FG im ersten Rechtsgang, die Hinzusch\u00e4tzung bei den Getr\u00e4nkeums\u00e4tzen auf der Grundlage eines Rohgewinnaufschlagsatzes von 300 % betragsm\u00e4\u00dfig zu beschr\u00e4nken und von weiteren Hinzusch\u00e4tzungen (Eintrittsgelder und Garderobe) abzusehen, mit ge\u00e4nderten Bescheiden vom 24.01.2020 bereits umgesetzt hat. Diese Bescheide sind gem\u00e4\u00df \u00a7 121 Satz 1 i.V.m. \u00a7 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden (vgl. Senatsurteil vom 14.12.2022 – X R 24\/20, BFHE 279, 141, BStBl II 2023, 953, Rz 23). Eine Hinzusch\u00e4tzung im dritten Rechtsgang ist der H\u00f6he nach durch die mit diesen Bescheiden festgesetzte Steuer begrenzt.<\/li>
    47. b) Ohne Bindungswirkung weist der Senat auf Folgendes hin:<\/li>
    48. aa) Eine Hinzusch\u00e4tzung auf der Grundlage der amtlichen Richtsatzsammlung wird im Streitfall im Zweifel nicht in Betracht kommen. Auf die Ausf\u00fchrungen unter II.2.b wird Bezug genommen.<\/li>
    49. bb) Ein allgemeiner \u00e4u\u00dferer Betriebsvergleich \u2011\u2011das hei\u00dft: ohne R\u00fcckgriff auf die amtliche Richtsatzsammlung\u2011\u2011 wird unter Ber\u00fccksichtigung der Besonderheiten des Betriebs des Kl\u00e4gers im Zweifel nicht geeignet sein, ein schl\u00fcssiges, wirtschaftlich m\u00f6gliches und vern\u00fcnftiges Sch\u00e4tzungsergebnis zu begr\u00fcnden. Aus diesem Grund wird das Ermessen des FG bei der Wahl der in Betracht kommenden Sch\u00e4tzungsmethoden voraussichtlich eingeschr\u00e4nkt sein.<\/li>
    50. Ermessensgerecht \u2011\u2011und naheliegend\u2011\u2011 erscheint hier nach bisheriger Erkenntnis die Vornahme einer Nachkalkulation auf der Grundlage des Wareneinsatzes, den der Pr\u00fcfer f\u00fcr den Zeitraum Januar bis Mai 2013 bereits anhand der gebuchten Eingangsrechnungen und unter Ber\u00fccksichtigung der in diesem Zeitraum auch tats\u00e4chlich gelieferten Getr\u00e4nke ermittelt hat. Denn eine solche Nachkalkulation bietet als die zuverl\u00e4ssigere Sch\u00e4tzungsmethode offensichtlich die gr\u00f6\u00dfere Gew\u00e4hr daf\u00fcr, mit zumutbarem Aufwand das wahrscheinlichere Betriebsergebnis zu erzielen.<\/li>
    51. Inwieweit die in dem Bericht des Finanzamts M\u00f6nchengladbach-Mitte vom 23.05.2017 \u00fcber Betriebspr\u00fcfungen bei Diskotheken unter „III.1 Kalkulationsmethoden“, dort „III.1.4 Rohgewinnaufschl\u00e4ge“ genannten Einzelaufschl\u00e4ge auf verschiedene Getr\u00e4nkegruppen (darunter „Cocktails\/Mischgetr\u00e4nke“ von 414 % bis 593 %) eine Grundlage f\u00fcr eine entsprechende Hinzusch\u00e4tzung sein k\u00f6nnen, wird das FG gegebenenfalls pr\u00fcfen m\u00fcssen.<\/li>
    52. cc) Soweit sich der Kl\u00e4ger auf Freigetr\u00e4nke f\u00fcr Personal und G\u00e4ste beruft, die seiner Ansicht nach im Rahmen einer solchen Nachkalkulation ber\u00fccksichtigt werden m\u00fcssten, trifft ihn die Feststellungslast. Sollte die Behauptung des FA zutreffen, dass der nachkalkulierte Rohgewinnaufschlagsatz selbst dann, wenn man die von dem FG beanstandeten Erl\u00f6se aus dem Verkauf von Cocktails herausrechnete, immer noch deutlich \u00fcber den vom FG angenommenen 300 % liegt, wird zu pr\u00fcfen sein, ob die sich aus den Freigetr\u00e4nken ergebenden Umsatzeinbu\u00dfen bereits durch die Deckelung einer m\u00f6glichen Hinzusch\u00e4tzung aufgrund der ge\u00e4nderten Bescheide vom 24.01.2020 (s. oben, unter II.3.a) hinreichend ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
    53. dd) Soweit sich der Kl\u00e4ger schlie\u00dflich gegen die H\u00f6he der hinzugesch\u00e4tzten Gewinne wendet und meint, im Streitfall sei wegen der „formellen Aufzeichnungsm\u00e4ngel“ allenfalls ein pauschaler Sicherheitszuschlag von 5 % angemessen, weist der Senat darauf hin, dass der Kl\u00e4ger in Anbetracht der festgestellten erheblichen M\u00e4ngel der Kassenbuchf\u00fchrung gegebenenfalls auch ein grob vereinfachendes Sch\u00e4tzungsergebnis gegen sich gelten lassen muss (s. BFH-Urteil vom 02.02.1982 – VIII R 65\/80, BFHE 135, 158, BStBl II 1982, 409, unter 2.b; Kulosa, DB 2015, 1797, 1798).<\/li>
    54. 4. Der Senat weist erg\u00e4nzend und nicht tragend \u2011\u2011auch unter Bezugnahme auf seinen Beschluss vom 14.12.2022\u2011\u2011 darauf hin, dass erhebliche Zweifel an der Eignung der Richtsatzsammlung in ihrer bisherigen Form als Grundlage f\u00fcr eine Sch\u00e4tzung bestehen.<\/li>
    55. Zwar ist der \u00e4u\u00dfere Betriebsvergleich eine in der Betriebspr\u00fcfungs- und Sch\u00e4tzungspraxis notwendige \u2011\u2011wenn auch grunds\u00e4tzlich nachrangige\u2011\u2011 Sch\u00e4tzungsmethode (dazu unten a). Die Zweifel des Senats beruhen jedoch auf der fehlenden statistischen Repr\u00e4sentativit\u00e4t der zur Ermittlung der Richts\u00e4tze herangezogenen Daten und auf dem von vornherein vorgenommenen Ausschluss bestimmter Gruppen von Betrieben aus der Grundgesamtheit (unten b). Ferner fehlt es sowohl in der Betriebspr\u00fcfungspraxis als auch in der instanzgerichtlichen Praxis in Richtsatz-Sch\u00e4tzungsf\u00e4llen bisher h\u00e4ufig an der erforderlichen nachvollziehbaren Begr\u00fcndung, insbesondere f\u00fcr die Wahl des konkret herangezogenen Richtsatzes aus der weiten, vom BMF f\u00fcr die jeweilige Gewerbeklasse angegebenen Spanne (unten c).<\/li>
    56. a) Zun\u00e4chst ist festzuhalten, dass der Senat auch weiterhin den \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleich f\u00fcr eine in der Praxis der Betriebspr\u00fcfung anerkannte und notwendige Sch\u00e4tzungsmethode h\u00e4lt, auf die zur\u00fcckgegriffen werden darf, wenn andere, tendenziell genauere Methoden unter den besonderen Bedingungen des gepr\u00fcften Einzelfalls nicht zur Verf\u00fcgung stehen oder \u2011\u2011mit zumutbarem Aufwand\u2011\u2011 nicht anwendbar sind.<\/li>
    57. Was die tats\u00e4chlichen Grundlagen und die organisatorischen Voraussetzungen einer solchen Sch\u00e4tzungsmethode angeht, hat der I. Senat des BFH bereits festgestellt, dass die Finanzverwaltung Datenbanken aufbauen und verwenden darf, auch wenn diese nicht allgemein zug\u00e4nglich sind, und dass es zul\u00e4ssig ist, Vergleichsdaten mit Hilfe von Datenbanken zu ermitteln (BFH-Urteil vom 17.10.2001 – I R 103\/00, BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171, unter III.A.2.c cc). Allerdings muss \u2011\u2011auch darauf hat der I. Senat des BFH bereits hingewiesen\u2011\u2011 die im Einzelfall zu verwendende Datenbank Mindestanforderungen an die Qualit\u00e4t der Datenerfassung erf\u00fcllen. Deshalb k\u00f6nnen die Gerichte gehalten sein, R\u00fcckfragen \u00fcber die Zusammenstellung und Ableitung der anonymisierten Vergleichsdaten zu stellen. K\u00f6nnen solche Fragen aus Gr\u00fcnden des Steuergeheimnisses oder aus anderen Gr\u00fcnden nicht beantwortet werden, geht dies zu Lasten des Beweiswertes der Vergleichsdaten (BFH-Urteil vom 17.10.2001 – I R 103\/00, BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171, unter III.A.2.c cc). Das gilt auch dann, wenn das FA eine Offenlegung von Daten auf der Grundlage von \u00a7 21a Abs. 1 Satz 4 des Finanzverwaltungsgesetzes verweigert (vgl. dazu BFH-Urteil vom 09.05.2025 – IX R 1\/24, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung 2025, 750).<\/li>
    58. Dementsprechend ist auch die Anwendung einer amtlichen Richtsatzsammlung, die solche Mindestanforderungen an die Qualit\u00e4t der Datenerfassung erf\u00fcllt, als taugliche Sch\u00e4tzungsmethode des \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs anzusehen.<\/li>
    59. b) Es bestehen allerdings aus Sicht des Senats gegenw\u00e4rtig erhebliche Zweifel an der Eignung der Richtsatzsammlung als Grundlage f\u00fcr eine Sch\u00e4tzung in ihrer bisherigen Auspr\u00e4gung.<\/li>
    60. aa) Diese Zweifel beziehen sich in erster Linie auf die Frage nach der Repr\u00e4sentativit\u00e4t der zur Ermittlung der Richts\u00e4tze herangezogenen Daten. Dabei geht es um das Problem der sogenannten Stichprobenselektivit\u00e4t („selection bias“).<\/li>
    61. (1) Bei der Richtsatzsammlung handelt es sich um eine statistische Erhebung in Form einer Teilerhebung auf der Basis von gezogenen Stichproben.<\/li>
    62. Ziel einer solchen Stichprobenziehung ist es, einen Repr\u00e4sentativit\u00e4tsschluss (Inferenz) zu erm\u00f6glichen: Von den ermittelten Parametern der Stichprobe soll auf unbekannte Parameter der Grundgesamtheit geschlossen werden (s. dazu allgemein Hartung, Statistik, 15. Aufl. 2009, S. 269 ff.; Sch\u00e4fer, Methodenlehre und Statistik, 2016, S. 109 ff.).<\/li>
    63. Das Ergebnis einer Stichprobenziehung kann grunds\u00e4tzlich, da nicht alle Elemente (Merkmalstr\u00e4ger) der sogenannten Grundgesamtheit ber\u00fccksichtigt werden, immer nur eine Ann\u00e4herung an die gesuchten, unbekannten Parameter der Grundgesamtheit sein. „Grundgesamtheit“ in diesem Sinne sind im Fall der Richtsatzsammlung alle zu einer bestimmten Gewerbeklasse geh\u00f6renden inl\u00e4ndischen „Normalbetriebe“ als Merkmalstr\u00e4ger (vgl. Vorbemerkungen zur amtlichen Richtsatzsammlung f\u00fcr das Kalenderjahr 2014, unter „A) Allgemeines“, 3.). Die gesuchten „unbekannten Parameter“ sind die einzelnen Richts\u00e4tze, die aus einem unteren und oberen Rahmensatz sowie einem Mittelsatz bestehen.<\/li>
    64. (2) Eine Stichprobe ist repr\u00e4sentativ, wenn sie bez\u00fcglich der statistischen Merkmalsauspr\u00e4gungen die Grundgesamtheit widerspiegelt, wenn also die Zusammensetzung der Merkmalstr\u00e4ger der Stichprobe im Hinblick auf alle f\u00fcr die Erhebung relevanten Merkmale der Zusammensetzung der Merkmalstr\u00e4ger der Grundgesamtheit entspricht. Faktoren, die die Repr\u00e4sentativit\u00e4t beeinflussen, sind die Gr\u00f6\u00dfe der Stichprobe \u2011\u2011je gr\u00f6\u00dfer die Stichprobe, desto geringer die Abweichung\u2011\u2011 und ihre Zusammensetzung (Eid\/Gollwitzer\/Schmitt, Statistik und Forschungsmethoden, 4. Aufl. 2015, S. 290 f.; Sch\u00e4fer, Methodenlehre und Statistik, 2016, S. 30 f. und 109 ff.).<\/li>
    65. (3) Da bei der Stichprobenziehung die Messung auf eine Auswahl von Merkmalstr\u00e4gern beschr\u00e4nkt wird, k\u00f6nnen verschiedene Probleme auftreten, die bei der Gestaltung der Stichprobenauswahl ber\u00fccksichtigt werden m\u00fcssen. Zu diesen Problemen geh\u00f6rt die sogenannte Stichprobenselektivit\u00e4t („selection bias“).<\/li>
    66. Stichprobenselektivit\u00e4t liegt dem Statistischen Bundesamt zufolge dann vor, wenn bei der Stichprobenauswahl bestimmte Merkmalstr\u00e4ger bevorzugt werden oder mit gr\u00f6\u00dferer Wahrscheinlichkeit in die Stichprobe gelangen als andere. Das Problem der Stichprobenselektivit\u00e4t tritt immer dann auf, wenn die Auswahlwahrscheinlichkeit mit dem Untersuchungsmerkmal zusammenh\u00e4ngt. Aufgrund der Stichprobenselektivit\u00e4t k\u00f6nnen die Stichprobenergebnisse systematisch verzerrt und damit ungenau sein (Quelle [zuletzt aufgerufen am 01.08.2025]: https:\/\/service.destatis.de\/eLearning\/modul10\/lm_pg_1442.html; s.a. Eid\/Gollwitzer\/Schmitt, Statistik und Forschungsmethoden, 4. Aufl. 2015, S. 231).<\/li>
    67. (4) Solchen systematischen Verzerrungen wirkt man durch die Form der Stichprobenziehung entgegen. Unterschieden wird zwischen zufallsgesteuerten und nicht-zufallsgesteuerten Auswahlverfahren (Leonhart, Lehrbuch Statistik, 5. Aufl. 2022, S. 175 ff.).<\/li>
    68. Eine Zufallsauswahl liegt vor, wenn Merkmalstr\u00e4ger nach einem Zufallsverfahren (zum Beispiel Losverfahren) aus der Grundgesamtheit ausgew\u00e4hlt werden. Es muss dabei gew\u00e4hrleistet sein, dass jeder Merkmalstr\u00e4ger der Grundgesamtheit die gleiche Wahrscheinlichkeit hat, in der Stichprobe zu landen. Das Verfahren zur Stichprobenziehung muss hierf\u00fcr exakt beschrieben und konsequent umgesetzt werden; nur dann kann von einer unverzerrten Zufallsstichprobe ausgegangen werden (Leonhart, Lehrbuch Statistik, 5. Aufl. 2022, S. 174).<\/li>
    69. Sind diese Voraussetzungen erf\u00fcllt und hat die Stichprobe eine bestimmte Mindestgr\u00f6\u00dfe, kann damit das Problem der Stichprobenselektivit\u00e4t nahezu vermieden werden. Zufallsstichproben sind daher repr\u00e4sentative Stichproben; das hei\u00dft, sie erlauben aus wahrscheinlichkeitstheoretischer Sicht den Schluss auf die Grundgesamtheit (s. Eid\/Gollwitzer\/Schmitt, Statistik und Forschungsmethoden, 4. Aufl. 2015, S. 290).<\/li>
    70. Au\u00dferdem ist es m\u00f6glich, die Gr\u00f6\u00dfe von Zufallsfehlern \u2011\u2011sogenannte Stichprobenfehler\u2011\u2011 anhand von statistischen Methoden quantitativ zu messen und unter bestimmten Voraussetzungen sogar vorab einzusch\u00e4tzen. Auf diese Weise l\u00e4sst sich auch die ben\u00f6tigte Mindestgr\u00f6\u00dfe einer Stichprobe in der Planungsphase der Erhebung eingrenzen (Hartung, Statistik, 15. Aufl. 2009, S. 238 ff.; Leonhart, Lehrbuch Statistik, 5. Aufl. 2022, S. 219 ff. und 226 f.; Eid\/Gollwitzer\/Schmitt, Statistik und Forschungsmethoden, 4. Aufl. 2015, S. 230 ff. und 239 ff.).<\/li>
    71. Demgegen\u00fcber ist die Repr\u00e4sentativit\u00e4t der Stichprobe im Fall einer nicht-zufallsgesteuerten Auswahl, insbesondere bei einer bewussten Auswahl, grunds\u00e4tzlich nicht gew\u00e4hrleistet und es besteht auch keine M\u00f6glichkeit, die Gr\u00f6\u00dfe des Zufallsfehlers zu berechnen (Leonhart, Lehrbuch Statistik, 5. Aufl. 2022, S. 178 f.).<\/li>
    72. (5) Das BMF hat das Problem der Stichprobenselektivit\u00e4t erkannt. Es bezieht sich in seiner Stellungnahme vom 18.07.2023 im Zusammenhang mit der Frage, wie die Repr\u00e4sentativit\u00e4t der zur Ermittlung der Richts\u00e4tze herangezogenen Daten sichergestellt werden kann, auf die gutachtliche Stellungnahme des Betriebspr\u00fcfers Dipl.-Math. M\u00fchlenbruch der Konzernbetriebspr\u00fcfungsstelle K\u00f6ln zur Festlegung der Richtsatz-Rahmens\u00e4tze vom 12.04.1985.<\/li>
    73. In dieser gutachtlichen Stellungnahme wird unter „II. Sicherheit der Wahrscheinlichkeitsaussage \u00fcber die Richts\u00e4tze“ (auf S. 6) abschlie\u00dfend festgehalten: „Bei allen vorstehenden Ausf\u00fchrungen wurde unterstellt, da\u00df die pr\u00fcfenden Stellen die f\u00fcr Zwecke der Richts\u00e4tze ausgew\u00e4hlten Betriebe entsprechend den Grunds\u00e4tzen der j\u00e4hrlich herausgegebenen Richtsatzverf\u00fcgungen bestimmen und es sich insofern um eine Zufallsstichprobe handelt. Sollte dies nicht der Fall sein, w\u00e4re eine mathematisch-statistische Aussage \u00fcber die Sicherheitswahrscheinlichkeit nicht m\u00f6glich; dar\u00fcber hinaus k\u00f6nnten die Richts\u00e4tze nicht f\u00fcr sich in Anspruch nehmen, f\u00fcr die einzelnen Branchen einen repr\u00e4sentativen Querschnitt der jeweiligen Gewerbeklasse zu bieten.“<\/li>
    74. In diesem Sinne weist auch das BMF selbst in seiner Stellungnahme vom 18.07.2023 (auf S. 3, letzter Absatz) darauf hin, dass die auf der Grundlage von Stichprobenergebnissen getroffenen Aussagen auf der Verwendung von „echten Zufallsstichproben“ beruhen m\u00fcssten.<\/li>
    75. (6) Damit wird nach Ansicht des Senats hinreichend deutlich, dass die Tauglichkeit der Richtsatzsammlung als Instrument des \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs davon abh\u00e4ngt, ob die Voraussetzung einer Zufallsauswahl erf\u00fcllt ist. Die von der Richtsatzkommission ermittelten Rohgewinnaufschlags\u00e4tze k\u00f6nnen nur dann f\u00fcr die jeweilige Gewerbeklasse repr\u00e4sentativ sein, wenn die Auswahl der sogenannten Normalbetriebe, deren Ergebnisse in die Ermittlung der Richts\u00e4tze eingeflossen sind, unter statistischen Gesichtspunkten den Anspr\u00fcchen einer „echten“ Zufallsauswahl gerecht wird.<\/li>
    76. (7) Entsprechende Darlegungen, die den Schluss erlauben w\u00fcrden, dass die in der gutachtlichen Stellungnahme vom 12.04.1985 gesetzte Pr\u00e4misse einer Zufallsstichprobe beziehungsweise einer „echten“ Zufallsauswahl im mathematisch-statistischen Sinne in Bezug auf die amtliche Richtsatzsammlung erf\u00fcllt ist, lassen sich den Ausf\u00fchrungen des FA und des BMF nicht entnehmen.<\/li>
    77. (a) Das BMF hat nicht dargelegt, auf welche Weise gew\u00e4hrleistet wird, dass die Voraussetzungen einer Zufallsauswahl bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze auch tats\u00e4chlich erf\u00fcllt werden. Das BMF tr\u00e4gt insoweit nur vor, dass j\u00e4hrlich circa 5 000 Pr\u00fcfungsergebnisse aus allen Bundesl\u00e4ndern in die Ermittlung der Richts\u00e4tze einfl\u00f6ssen, die F\u00e4lle „dezentral durch die L\u00e4nder“ ausgew\u00e4hlt w\u00fcrden und sich die Anzahl der zu liefernden Ergebnisse je Bundesland in Abh\u00e4ngigkeit von der Einwohnerzahl ergebe. Weitere Ausf\u00fchrungen zum Auswahlverfahren und insbesondere zur Repr\u00e4sentativit\u00e4t der herangezogenen Daten hat das BMF nicht gemacht.<\/li>
    78. (b) Auch in der m\u00fcndlichen Verhandlung konnte dieser Punkt nicht hinreichend aufgekl\u00e4rt werden.<\/li>
    79. Der als Beistand des BMF zugelassene A hat nachvollziehbar geschildert, dass zwar die Richtsatzkommission, die die Anzahl der f\u00fcr die Erstellung der Richts\u00e4tze notwendigen Betriebe vorgebe und auf die Finanz\u00e4mter verteile, auf das Erfordernis einer Zufallsauswahl hinweise. Ob dieser Hinweis allerdings von den Finanz\u00e4mtern befolgt werde, entziehe sich dem Kenntnisstand der Kommission. Geeignet sei der (in der Richtsatzsammlung beschriebene) „Normalbetrieb“. Ob ein solcher vorliege, entschieden die Finanz\u00e4mter vor Ort.<\/li>
    80. Auf die Bitte des Senats, n\u00e4her zu beschreiben, wie die Betriebe, deren Kennzahlen in die Richtsatzsammlung eingingen, bestimmt w\u00fcrden, haben der Beistand und das FA ausgef\u00fchrt, es handele sich dabei um Betriebe, bei denen auf Grundlage der in \u00a7 193 AO genannten Kriterien ohnehin Au\u00dfenpr\u00fcfungen durchgef\u00fchrt w\u00fcrden. Ein Teil der Au\u00dfenpr\u00fcfungen beruhe auf Meldungen durch die Veranlagungsbezirke, ein anderer Teil werde nach Zufallskriterien vom Computer ausgew\u00e4hlt. Auch bei diesen vom Computer zur Pr\u00fcfung vorgeschlagenen Betrieben werde aber in einem zweiten Schritt personell gepr\u00fcft, ob der Betrieb pr\u00fcfungsw\u00fcrdig sei. Wenn dies verneint werde, werde der Betrieb nicht gepr\u00fcft und gehe also auch nicht in die Richtsatzsammlung ein.<\/li>
    81. (c) Damit beruht die Heranziehung der konkreten Betriebe, deren Daten in die Richtsatzsammlung eingehen, nicht auf einer Zufallsauswahl, was f\u00fcr die Annahme statistischer Repr\u00e4sentativit\u00e4t aber erforderlich w\u00e4re. Denn die Kriterien des \u00a7 193 AO sind nicht die einer Zufallsauswahl. Erst recht gilt dies f\u00fcr das im zweiten Schritt zur Anwendung kommende Kriterium der „Pr\u00fcfungsw\u00fcrdigkeit“, das zwar f\u00fcr Zwecke der Au\u00dfenpr\u00fcfung sinnvoll ist, eine Stichprobe aber notwendig verzerrt. Auch die Vorgabe, dass nur „Normalbetriebe“ im Sinne der Richtsatzsammlung f\u00fcr die Erstellung der Richts\u00e4tze in Frage kommen, f\u00fchrt dazu, dass das jeweilige Finanzamt entscheiden muss, welche Betriebe zu diesem Zweck „geeignet“ sind. Hinzu kommt, dass es auch an der erforderlichen exakten Beschreibung und an der Gew\u00e4hrleistung einer konsequenten Umsetzung des Verfahrens der (Zufalls-)Stichprobenziehung (dazu oben (4)) fehlt.<\/li>
    82. (8) Jedenfalls im Ergebnis best\u00e4tigt wird dieser Befund auch durch die Antwort der Bundesregierung vom 11.09.2018 auf die Kleine Anfrage vom 27.08.2018 (BTDrucks 19\/4238, S. 3, zu Frage 4 und 5). Darin wird in Bezug auf die Auswahl der zur Durchf\u00fchrung einer Richtsatzpr\u00fcfung vorgesehenen Betriebe ebenfalls auf die allgemeinen Vorschriften zur Au\u00dfenpr\u00fcfung nach \u00a7\u00a7 193 ff. AO verwiesen und dazu ausgef\u00fchrt, die Au\u00dfenpr\u00fcfung stelle kein frei verf\u00fcgbares Pr\u00fcfungsinstrument dar. Eine besondere Auswahl von Betrieben mit der Zielstellung, die Festsetzung der Richts\u00e4tze in eine bestimmte Richtung zu beeinflussen, erfolge nicht und widerspr\u00e4che auch dem Gesetzesauftrag, dass Finanzbeh\u00f6rden die Steuern nach Ma\u00dfgabe der Gesetze gleichm\u00e4\u00dfig festzusetzen und zu erheben h\u00e4tten. Damit seien zum Beispiel Betriebspr\u00fcfungen zum ausschlie\u00dflichen Zweck von Richtsatzermittlungen nicht vereinbar.<\/li>
    83. Eine Auswahl von Betrieben nach Ma\u00dfgabe der \u00a7\u00a7 193 ff. AO ist aber, wie bereits dargelegt, keine Zufallsauswahl, sondern eine bewusste Auswahl, die sich an dem vornehmlichen Ziel der Au\u00dfenpr\u00fcfung orientiert \u2011\u2011und orientieren muss\u2011\u2011, Steuergerechtigkeit durch einen gerechten Vollzug der Steuergesetze zu verwirklichen (vgl. Senatsurteil vom 02.10.1991 – X R 89\/89, BFHE 166, 105, BStBl II 1992, 220, unter 2.b; s.a. Seer in Tipke\/Kruse, \u00a7 193 AO Rz 40, m.w.N.).<\/li>
    84. (9) Wenn somit aber die Finanzverwaltung einerseits einr\u00e4umt, dass eine Richtsatzsammlung nur dann statistisch valide Aussagen treffen kann, wenn ihre Daten auf der Grundlage einer Stichprobenziehung in Form einer „echten“ Zufallsauswahl gewonnen worden sind, diese Voraussetzung aber tats\u00e4chlich nicht erf\u00fcllt ist, weil schon das Verfahren zur Stichprobenziehung weder exakt beschrieben noch konsequent umgesetzt worden ist und dar\u00fcber hinaus eine Auswahl pr\u00fcfungsw\u00fcrdiger und „geeigneter Normalbetriebe“ vorgenommen wird, die eben keine Zufallsauswahl mehr darstellt, dann gibt es \u2011\u2011nach derzeitigem Stand\u2011\u2011 keine Gew\u00e4hr daf\u00fcr, dass die in der amtlichen Richtsatzsammlung enthaltenen Daten f\u00fcr die jeweilige Gewerbeklasse repr\u00e4sentativ sind. Folglich ist die amtliche Richtsatzsammlung in ihrer gegenw\u00e4rtigen Form kein taugliches Instrument f\u00fcr eine Sch\u00e4tzung nach \u00a7 162 AO im Wege des \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs.<\/li>
    85. bb) Zweifel hat der Senat des Weiteren in Bezug auf den Umstand, dass die Ergebnisse von Verlustbetrieben bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze von vornherein ausgeschlossen werden. Der Senat bezieht sich insoweit auf „echte“ Verluste, also solche, die nach Durchf\u00fchrung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung von der Finanzverwaltung anerkannt werden.<\/li>
    86. (1) Warum Betriebe allein aufgrund der Entstehung von Verlusten a priori aus der Grundgesamtheit ausgeschlossen werden, auch wenn sonst keine au\u00dfergew\u00f6hnlichen betrieblichen Verh\u00e4ltnisse vorliegen, die die Repr\u00e4sentativit\u00e4t eines solchen Betriebs in Frage stellen, erschlie\u00dft sich dem Senat nicht. Denn auch in einem „normalen“ Betrieb k\u00f6nnen Verluste entstehen. Die gezielte Herausnahme von Verlustbetrieben ist ein weiterer Gesichtspunkt, der der Annahme einer unverzerrten Zufallsstichprobe entgegensteht, da sich als Folge notwendigerweise die Richtsatzspanne nach oben verschiebt. Wie gro\u00df die Auswirkung dieser nach Ansicht des Senats fehlerhaften Verengung der Grundgesamtheit ist, l\u00e4sst sich allerdings ohne konkrete Zahlen zu den ausgeschiedenen F\u00e4llen nicht einsch\u00e4tzen.<\/li>
    87. (2) Ungeachtet dessen h\u00e4lt der Senat das Argument des BMF, dass eine Ber\u00fccksichtigung von Verlustbetrieben bei den unteren Rahmens\u00e4tzen zu negativen Werten f\u00fchren k\u00f6nnte, die dann gegebenenfalls zu negativen Hinzusch\u00e4tzungsbetr\u00e4gen f\u00fchrten, jedenfalls in Bezug auf den Rohgewinnaufschlagsatz, dem in der Praxis der Au\u00dfenpr\u00fcfung wohl mit Abstand die gr\u00f6\u00dfte Bedeutung zukommt, f\u00fcr unzutreffend. Denn in aller Regel beruhen Verluste nicht darauf, dass Waren, wie zum Beispiel Speisen und Getr\u00e4nke, zu Preisen unterhalb des Einkaufspreises der Zutaten an die Kunden abgegeben werden, sondern darauf, dass die sonstigen Kosten (vor allem Miete und Personal) den Rohgewinn \u00fcbersteigen. Es spricht daher auch aus systematischen Gr\u00fcnden nichts dagegen, die, wenn auch m\u00f6glicherweise geringeren, so doch im Zweifel gleichwohl positiven Rohgewinnaufschlags\u00e4tze von Verlustbetrieben in die Richtsatzsammlung mit aufzunehmen.<\/li>
    88. (3) Dabei ist auch zu ber\u00fccksichtigen, dass ohnehin bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze die jeweils 10 % der Betriebe mit den h\u00f6chsten und niedrigsten Rohgewinnaufschlags\u00e4tzen au\u00dfer Betracht bleiben (s. Antwort der Bundesregierung vom 11.09.2018 auf die Kleine Anfrage vom 27.08.2018, BTDrucks 19\/4238, S. 3 [unter 7. und 8.]). Der Senat geht davon aus, dass damit im Zweifel bereits s\u00e4mtliche \u2011\u2011oder nahezu s\u00e4mtliche\u2011\u2011 Betriebe ausgeschieden w\u00fcrden, bei denen sich auch nach Durchf\u00fchrung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung noch ein Verlust ergibt. Die doppelte Kappung des unteren Rahmens der Richts\u00e4tze durch die Nichtber\u00fccksichtigung von Verlustbetrieben und zus\u00e4tzlich das Au\u00dfer-Ansatz-Lassen der danach verbleibenden untersten 10 % f\u00fchrt nach gegenw\u00e4rtiger Ansicht des Senats zu einer weiteren Verf\u00e4lschung der ermittelten Werte.<\/li>
    89. (4) Sollte es der Finanzverwaltung hingegen darum gehen, typischerweise Betriebe mit Anlaufverlusten nicht in die Richts\u00e4tze mit einzubeziehen, weil man die Anlaufphase als „au\u00dfergew\u00f6hnlichen betrieblichen Umstand“ ansehen m\u00f6chte, m\u00fcssten konsequenterweise s\u00e4mtliche Betriebe, die sich in der Anlaufphase befinden, ungeachtet ihres Betriebsergebnisses ausgesondert werden. Es erscheint dem Senat widerspr\u00fcchlich, zwar Anlaufverluste auszuscheiden, Anlaufgewinne aber bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze zu ber\u00fccksichtigen.<\/li>
    90. Wenn alle in der Anlaufphase befindlichen Betriebe ausgeschieden werden, was der Senat f\u00fcr zul\u00e4ssig hielte, m\u00fcsste daraus dann aber auch folgen, dass die Richtsatzsammlung f\u00fcr Betriebe in der Anlaufphase keine geeignete Sch\u00e4tzungsgrundlage ist.<\/li>
    91. cc) F\u00fcr unbedenklich h\u00e4lt der Senat dagegen den Umstand, dass die Ergebnisse von „Gro\u00dfbetrieben“ einerseits und von Betrieben mit einem Jahresumsatz von weniger als 10.000 \u20ac andererseits (von der Finanzverwaltung als „Nebenerwerbsbetriebe“ bezeichnet) nicht bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze ber\u00fccksichtigt werden. Denn bei einer typisierenden Betrachtung d\u00fcrften diese Betriebe nicht repr\u00e4sentativ f\u00fcr den sogenannten Normalbetrieb sein.<\/li>
    92. dd) Im Grundsatz ebenfalls unbedenklich ist nach Ansicht des Senats, dass „Betriebe mit au\u00dfergew\u00f6hnlichen betrieblichen oder pers\u00f6nlichen Verh\u00e4ltnissen“ ausgeschieden werden, da auch solche Betriebe schon dieser Beschreibung nach nicht repr\u00e4sentativ f\u00fcr die Grundgesamtheit sind. Allerdings m\u00fcsste die Finanzverwaltung, um willk\u00fcrliche, nicht nachvollziehbare oder rein subjektive Entscheidungen der \u00f6rtlichen Ebene bei der Auswahl von Betrieben f\u00fcr die Ermittlung neuer Richtsatzdaten zu vermeiden, n\u00e4her definieren oder zumindest typisierend umschreiben, was sie mit „au\u00dfergew\u00f6hnlichen Verh\u00e4ltnissen“ meint.<\/li>
    93. Dar\u00fcber hinaus w\u00e4re zu beachten, dass, wenn Betriebe mit au\u00dfergew\u00f6hnlichen Verh\u00e4ltnissen von vornherein nicht in die Richtsatzsammlung eingehen, jeder Anwendung der Richtsatzsammlung im Einzelfall ein Pr\u00fcfungsschritt vorangestellt werden m\u00fcsste, in dem beurteilt wird, ob es sich bei dem konkret gepr\u00fcften Betrieb um einen Betrieb mit au\u00dfergew\u00f6hnlichen Verh\u00e4ltnissen handelt. Denn ein solcher Betrieb f\u00e4llt von vornherein nicht in die Grundgesamtheit, aus der die Daten der Richtsatzsammlung gewonnen werden. Folglich d\u00fcrften auf derartige Betriebe die Richts\u00e4tze nicht angewendet werden.<\/li>
    94. ee) Schlie\u00dflich ist nach Ansicht des Senats auch unbedenklich, dass Ver\u00e4nderungen von Pr\u00fcfungsergebnissen aufgrund von Rechtsbehelfsverfahren unber\u00fccksichtigt bleiben. Zwar begr\u00fcndet dies nach Ansicht des Senats abstrakt einen Mangel der Richtsatzsammlung, weil in der Folge tendenziell \u00fcberh\u00f6hte Werte bei der Ermittlung der Richts\u00e4tze ber\u00fccksichtigt werden. Das Interesse des BMF an einer zeitnahen Bereitstellung der jeweiligen Richts\u00e4tze ist allerdings vorrangig. Jedoch w\u00e4re es nach Ansicht des Senats gegebenenfalls geboten, zur pauschalen Ber\u00fccksichtigung des Umstands, dass es in einem bestimmten Prozentsatz von F\u00e4llen in einem sp\u00e4teren Einspruchs- oder Klageverfahren zu einer Herabsetzung der von der Au\u00dfenpr\u00fcfung angenommenen Gewinne kommt, einen Abschlag von den ohne Ber\u00fccksichtigung dieses Umstands ermittelten Werten der Richtsatzsammlung vorzunehmen.<\/li>
    95. c) Im \u00dcbrigen setzt die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit einer Sch\u00e4tzung, die auf die Richtsatzsammlung gest\u00fctzt wird, nach Ansicht des Senats voraus, dass die Anwendung der Richts\u00e4tze im Einzelfall nachvollziehbar begr\u00fcndet wird.<\/li>
    96. aa) Dies betrifft zun\u00e4chst die Bestimmung des im konkreten Fall ma\u00dfgeblichen Richtsatzwertes aus den mitunter sehr weiten Spannen der Richts\u00e4tze.<\/li>
    97. So betragen beispielsweise die Rohgewinnaufschlags\u00e4tze f\u00fcr Hotels, Gasth\u00f6fe und Pensionen nach der RSS 2014 zwischen 257 % und 1329 %, f\u00fcr Bestattungsunternehmen zwischen 233 % und 1150 %, f\u00fcr Kosmetiksalons zwischen 150 % und 1011 % und f\u00fcr Telekommunikationsger\u00e4te und Mobiltelefone sogar zwischen 43 % und 1900 %. Ganz besonders in Branchen mit einer derart weiten Richtsatzspanne, aber auch im \u00dcbrigen, muss erkennbar und nachvollziehbar sein, dass das FG die Besonderheiten des Einzelfalls in den Blick genommen hat; dies erfordert eine nachvollziehbare Begr\u00fcndung f\u00fcr die Wahl des konkret herangezogenen Wertes unter Auseinandersetzung mit den erkennbaren betrieblichen Besonderheiten.<\/li>
    98. In den Richtsatzsammlungen wird insoweit nur ausgef\u00fchrt, dass die Anwendung der Mittels\u00e4tze „im allgemeinen“ zu einem Ergebnis f\u00fchre, das „mit der gr\u00f6\u00dften Wahrscheinlichkeit den tats\u00e4chlichen Verh\u00e4ltnissen am n\u00e4chsten komme“ (vgl. Tz. 10.2.1 der Vorbemerkungen zur Richtsatzsammlung). Als statistische Aussage mag das zutreffend sein. Die statistische Wahrscheinlichkeit f\u00fcr ein bestimmtes Ereignis sagt aber prinzipiell nichts dar\u00fcber aus, ob das Ereignis auch wirklich eingetreten ist (so zutreffend Gr\u00e4ber\/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., \u00a7 96 Rz 83). Bezogen auf die Richtsatzsammlung bedeutet das, dass der Mittelsatz der Rohgewinnaufschlags\u00e4tze einer bestimmten Gewerbeklasse noch keine konkrete Aussage \u00fcber den zu pr\u00fcfenden Betrieb zul\u00e4sst. Ob die Anwendung des betreffenden Mittelsatzes den Verh\u00e4ltnissen des zu pr\u00fcfenden Betriebs gerecht wird, muss erst noch anhand der tats\u00e4chlichen Verh\u00e4ltnisse gepr\u00fcft und begr\u00fcndet werden.<\/li>
    99. Nach Ansicht des Senats ist hier ein zweistufiges Vorgehen sinnvoll: In einem ersten Schritt sollte die weite Spanne der Rahmens\u00e4tze unter Heranziehung der tats\u00e4chlichen Verh\u00e4ltnisse des zu sch\u00e4tzenden Betriebs (zum Beispiel Lage in einem Hochpreis- oder Niedrigpreisgebiet, Kundenkreis, sonstige Besonderheiten) zu einem schmaleren, im konkreten Streitfall in Betracht kommenden Bereich verengt werden. In einem zweiten Schritt muss der Rechtsanwender sich dann auf einen bestimmten, nachvollziehbar begr\u00fcndbaren Wert aus dieser verengten Spanne festlegen.<\/li>
    100. bb) Auch Besonderheiten, die sich aus dem Preisniveau am Standort des gepr\u00fcften Betriebs ergeben, m\u00fcssten nach Auffassung des Senats bei einem R\u00fcckgriff auf die Richts\u00e4tze der amtlichen Richtsatzsammlung ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
    101. Das BMF vertritt hierzu die Auffassung, dass regionale Unterschiede bei den fixen Betriebskosten der Festlegung bundeseinheitlicher Richts\u00e4tze nicht entgegenstehen, da h\u00f6here Fixkosten \u2011\u2011zum Beispiel Raum- und Personalkosten\u2011\u2011 gegebenenfalls durch h\u00f6here Verkaufspreise an die Kunden weitergegeben w\u00fcrden. Die Aufschlags\u00e4tze ver\u00e4nderten sich dadurch, wenn \u00fcberhaupt, nur marginal.<\/li>
    102. Diese Aussage ist so nicht schl\u00fcssig. Gerade in der Gastronomie, bei der in der Praxis der Betriebspr\u00fcfung Sch\u00e4tzungen anhand der Rohgewinnaufschlags\u00e4tze wohl am h\u00e4ufigsten vorkommen, unterscheiden sich die Einkaufspreise f\u00fcr Getr\u00e4nke und f\u00fcr die Zutaten der zubereiteten Speisen bundesweit nicht erheblich. Demgegen\u00fcber sind die Verkaufspreise f\u00fcr Getr\u00e4nke und Speisen in strukturschwachen Niedrigpreisregionen ganz erheblich niedriger als in wirtschaftsstarken Hochpreisregionen. Dies ist eine betriebswirtschaftliche Notwendigkeit, da die Fixkosten \u2011\u2011vor allem die auch vom BMF angef\u00fchrten Raum- und Personalkosten\u2011\u2011 in Hochpreisregionen deutlich h\u00f6her sind als in Niedrigpreisregionen. Diese h\u00f6heren Fixkosten k\u00f6nnen aber nur \u00fcber einen h\u00f6heren Rohgewinnaufschlag finanziert werden. Geht man von bundesweit nur unwesentlich variierenden Einkaufspreisen aus, folgt daraus, dass Betriebe in Hochpreisregionen \u2011\u2011typischerweise\u2011\u2011 einen deutlich h\u00f6heren Rohgewinnaufschlagsatz haben werden als Betriebe in Niedrigpreisregionen.<\/li>
    103. Dieser Befund spricht nicht gegen die Sch\u00e4tzungsmethode unter Verwendung der Richtsatzsammlung als solche, zumal diese \u2011\u2011wie bereits dargestellt\u2011\u2011 sehr weite Spannen aufweist. Allerdings setzt die Bestimmung eines sachgerechten Wertes innerhalb der weiten Spanne der Rohgewinnaufschlags\u00e4tze eben notwendig auch eine Auseinandersetzung mit der Frage voraus, ob nach den konkreten Gegebenheiten des gepr\u00fcften Betriebs, zu denen eben auch die Lage in einer Hochpreis- oder Niedrigpreisregion geh\u00f6ren kann, eher hohe oder eher niedrige Rohgewinnaufschlags\u00e4tze zu erwarten sind. Im Steuerstrafrecht jedenfalls ist bereits anerkannt, dass bei Anwendung der Richtsatzsammlung die \u00f6rtlichen Verh\u00e4ltnisse zu ber\u00fccksichtigen sind (vgl. BGH-Beschluss vom 11.03.2021 – 1 StR 521\/20, NStZ 2021, 743, Rz 14).<\/li>
    104. cc) Schlie\u00dflich m\u00fcssen bei der Anwendung der Richtsatzsammlung auch die Angaben der Finanzverwaltung zu der sogenannten Sicherheitswahrscheinlichkeit der mit der Richtsatzsammlung getroffenen statistischen Aussagen ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
    105. (1) Das BMF hat ausgef\u00fchrt, die unteren und oberen Rahmens\u00e4tze w\u00fcrden jeweils so festgelegt, dass etwa 80 % der gepr\u00fcften Ergebnisse innerhalb des Rahmens l\u00e4gen. Durch diese Festlegung werde gew\u00e4hrleistet, dass man bei einer Stichprobe von beispielsweise 100 F\u00e4llen mit einer hohen Sicherheitswahrscheinlichkeit davon ausgehen k\u00f6nne, dass mindestens 70 % aller Betriebsergebnisse in diesem Rahmen l\u00e4gen. Der Rahmen sei konservativ gesch\u00e4tzt, so dass die Sicherheitswahrscheinlichkeit bei ungef\u00e4hr 97 % liege.<\/li>
    106. (2) Dabei ist zun\u00e4chst noch einmal festzuhalten, dass insbesondere auch diese Aussagen mit der Pr\u00e4misse verkn\u00fcpft sind, dass die in der Richtsatzsammlung enthaltenen Daten auf der Grundlage einer Stichprobenziehung in Form einer „echten“ Zufallsauswahl gewonnen worden sind, wobei nach derzeitigem Stand nicht festgestellt werden kann, dass die amtlichen Richtsatzsammlungen diese Voraussetzung erf\u00fcllen. Die Aussagen des BMF beziehen sich folglich auf eine „taugliche“ Richtsatzsammlung.<\/li>
    107. (3) Auch bei der Anwendung einer solchen „tauglichen“, also tats\u00e4chlich repr\u00e4sentativen Richtsatzsammlung muss beachtet werden, dass trotz der mitunter sehr weiten Spannen der Richts\u00e4tze mit einer Sicherheitswahrscheinlichkeit von 97 % lediglich 70 von 100 gepr\u00fcften Betrieben in diesem Bereich liegen werden, die \u00fcbrigen 30 Betriebe hingegen nicht.<\/li>
    108. Dies f\u00fchrt noch einmal vor Augen, dass es sich bei der Richtsatzsch\u00e4tzung um eine sehr ungenaue Sch\u00e4tzungsmethode handelt, und es macht deutlich, wie wichtig es ist, zu pr\u00fcfen, ob die Richtsatzsch\u00e4tzung im jeweiligen Einzelfall \u00fcberhaupt eine geeignete Sch\u00e4tzungsmethode darstellt oder ob der gepr\u00fcfte Betrieb Besonderheiten aufweist, die daf\u00fcr sprechen, ihn eher den 30 % „Ausrei\u00dferbetrieben“ zuzuordnen.<\/li>
    109. Damit unterstreichen diese Zahlen den Vorrang des inneren Betriebsvergleichs als der zuverl\u00e4ssigeren Sch\u00e4tzungsmethode (s. oben, unter II.2.a aa (2) (c)). Eine Nachkalkulation wird auch dann, wenn gewisse Rest-Unsicherheiten verbleiben, dem Ziel einer Sch\u00e4tzung, die Besteuerungsgrundlagen m\u00f6glichst realit\u00e4tsgerecht zu erfassen (s. oben, unter II.2.a aa (2) (a)), im Zweifel immer noch n\u00e4herkommen als eine Richtsatzsch\u00e4tzung.<\/li>
    110. (4) F\u00fcr die Richtsatzsch\u00e4tzung bleiben demzufolge nach pflichtgem\u00e4\u00dfem Ermessen (\u00a7 5 AO – s. oben, unter II.2.a aa (2)) im Grunde nur noch solche Betriebe, bei denen die vorhandenen Aufzeichnungen derart l\u00fcckenhaft oder inhaltlich zweifelhaft sind, dass sie bei zumutbarem Aufwand noch als Grundlage f\u00fcr einen \u2011\u2011auch mit Restunsicherheiten behafteten\u2011\u2011 inneren Betriebsvergleich ausscheiden.<\/li>
    111. 5. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2025:U.180625.XR19.21.0 BFH X. Senat AO \u00a7 5, AO \u00a7 146 Abs 1 S 2, AO \u00a7 158, AO \u00a7 162 Abs 1, AO \u00a7 162 Abs 2, AO \u00a7 193, FGO \u00a7 68, FGO \u00a7 96 Abs 1 S 1 Halbs 2, FGO \u00a7 121 S 1 vorgehend BFH , 14. Dezember 2022, Az: X … BFH-Urteil vom 18. Juni 2025, X R 19\/21: Anforderungen an die Aufzeichnungen bei Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich und Verwendung einer offenen Ladenkasse; Auswahl zwischen mehreren in Betracht kommenden Sch\u00e4tzungsmethoden; Zul\u00e4ssigkeit einer Sch\u00e4tzung nach der amtlichen Richtsatzsammlung<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-78011","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/78011","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=78011"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/78011\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=78011"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=78011"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=78011"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}