{"id":78087,"date":"2025-12-26T12:43:07","date_gmt":"2025-12-26T10:43:07","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=78087"},"modified":"2025-12-26T12:43:07","modified_gmt":"2025-12-26T10:43:07","slug":"bfh-urteil-vom-15-mai-2025-v-r-23-24-umsatzsteuerbefreiung-fuer-unterrichtsleistungen-selbstaendiger-lehrer-an-allgemein-und-berufsbildenden-einrichtungen","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-15-mai-2025-v-r-23-24-umsatzsteuerbefreiung-fuer-unterrichtsleistungen-selbstaendiger-lehrer-an-allgemein-und-berufsbildenden-einrichtungen\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 15. Mai 2025, V R 23\/24: Umsatzsteuerbefreiung f\u00fcr Unterrichtsleistungen selbst\u00e4ndiger Lehrer an allgemein- und berufsbildenden Einrichtungen"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2025:U.150525.VR23.24.0<\/p>\n\n\n\n

BFH V. Senat<\/p>\n\n\n\n

UStG \u00a7 4 Nr 21 Buchst b DBuchst bb, UStG \u00a7 4 Nr 21 Buchst a DBuchst bb, UStG \u00a7 1 Abs 1 Nr 1 S 1, EGRL 112\/2006 Art 132 Abs 1 Buchst i, EGRL 112\/2006 Art 132 Abs 1 Buchst j, UStG VZ 2010 , UStG VZ 2011 , UStG VZ 2012 , UStAE Abschn 4.21.3 Abs 2 S 4, UStAE Abschn 4.21.4 Abs 1 S 3, UStAE Abschn 4.21.2 Abs 6 S 4<\/p>\n\n\n\n

vorgehend Th\u00fcringer Finanzgericht , 23. Mai 2023, Az: 2 K 23\/21<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Ein selbst\u00e4ndiger Lehrer erbringt eine unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Unterrichtsleistung an einer berufsbildenden Einrichtung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG (Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL) steuerfrei, wenn dieser Leistung ein zum Einrichtungstr\u00e4ger bestehendes Rechtsverh\u00e4ltnis zugrunde liegt und er dabei die Sch\u00fcler der Einrichtung pers\u00f6nlich unterrichtet.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision der Kl\u00e4gerin werden das Urteil des Th\u00fcringer Finanzgerichts vom 23.05.2023 – 2 K 23\/21 aufgehoben und die Umsatzsteuerbescheide 2010 bis 2012 vom 14.07.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.12.2020 insoweit ge\u00e4ndert, als die Umsatzsteuer f\u00fcr 2010 um \u2026 \u20ac, f\u00fcr 2011 um \u2026 \u20ac und f\u00fcr 2012 um \u2026 \u20ac niedriger festgesetzt wird.<\/p>\n\n\n\n

Die bis zum 14.05.2025 entstandenen Kosten des gesamten Verfahrens tragen die Kl\u00e4gerin zu X % und der Beklagte zu X % und die ab dem 15.05.2025 entstandenen Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu X % zu tragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) betrieb ab dem 20.08.2010 eine Fahrschule. Sie war au\u00dferdem in den Jahren 2010 bis 2012 (Streitjahre) als selbst\u00e4ndige Fahrlehrerin f\u00fcr die Weiterbildungseinrichtung G t\u00e4tig.<\/li>
  2. Die Weiterbildungseinrichtung G war laut Bescheinigung der zust\u00e4ndigen Landesbeh\u00f6rde eine in den Streitjahren anerkannte Bildungseinrichtung im Sinne des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb des Umsatzsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (UStG) f\u00fcr Lehrgangsveranstaltungen zur beruflichen Aus- und Weiterbildung\/Fortbildung und Umschulung als Fahrschule und Fahrlehrerausbildungsst\u00e4tte. Sie f\u00fchrte Ma\u00dfnahmen der beruflichen Weiterbildung zum Erwerb von Fahrerlaubnissen der F\u00fchrerscheinklassen C und D („LKW- und Bus-F\u00fchrerschein“) durch, die von der Bundesagentur f\u00fcr Arbeit nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch gef\u00f6rdert wurden.<\/li>
  3. Die Kl\u00e4gerin erbrachte an Fahrsch\u00fcler der Weiterbildungseinrichtung G, die Teilnehmer an diesen von der Bundesagentur f\u00fcr Arbeit gef\u00f6rderten Ma\u00dfnahmen waren, praktischen Fahrunterricht f\u00fcr den Erwerb der F\u00fchrerscheinklasse B („PKW-F\u00fchrerschein“), der notwendige Voraussetzung f\u00fcr den Erwerb der F\u00fchrerscheinklassen C und D ist. Vertragliche Beziehungen bestanden ausschlie\u00dflich zwischen den Fahrsch\u00fclern und der Weiterbildungseinrichtung G. Die Kosten\u00fcbernahme f\u00fcr den F\u00fchrerschein der Klasse B sagte die Bundesagentur f\u00fcr Arbeit im Rahmen der Genehmigung der beruflichen Weiterbildung f\u00fcr den jeweiligen Fahrsch\u00fcler gegen\u00fcber der Weiterbildungseinrichtung G zu und erstattete die Kosten demgem\u00e4\u00df an die Weiterbildungseinrichtung G.<\/li>
  4. Ihre Fahrlehrerstunden stellte die Kl\u00e4gerin der Weiterbildungseinrichtung G unter Hinweis auf die Steuerbefreiung des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG ohne Umsatzsteuer in Rechnung und erfasste diese Ums\u00e4tze in ihren Umsatzsteuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Streitjahre \u2011\u2011neben den mit dem Regelsteuersatz zu versteuernden Ums\u00e4tzen aus ihrem eigenen Fahrschulbetrieb\u2011\u2011 als steuerfreie Unterrichtsleistungen.<\/li>
  5. Im Rahmen einer die Streitjahre betreffenden Betriebspr\u00fcfung erh\u00f6hte der Pr\u00fcfer unter anderem wegen formeller M\u00e4ngel in den Aufzeichnungen die Ums\u00e4tze aus der Fahrschule und nahm geringf\u00fcgige weitere Umsatzerh\u00f6hungen und Vorsteuerkorrekturen vor. Die Ums\u00e4tze aus der Fahrlehrert\u00e4tigkeit f\u00fcr die Weiterbildungseinrichtung G behandelte die Betriebspr\u00fcfung als steuerpflichtig und setzte insoweit zus\u00e4tzliche Ums\u00e4tze zum Regelsteuersatz f\u00fcr 2010 in H\u00f6he von \u2026 \u20ac, f\u00fcr 2011 in H\u00f6he von \u2026 \u20ac und f\u00fcr 2012 in H\u00f6he von \u2026 \u20ac an.<\/li>
  6. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) schloss sich den Feststellungen der Betriebspr\u00fcfung an und \u00e4nderte die Umsatzsteuerfestsetzungen f\u00fcr die Streitjahre unter Berufung auf \u00a7 164 Abs. 2 der Abgabenordnung entsprechend.<\/li>
  7. Im anschlie\u00dfenden Einspruchsverfahren wandte sich die Kl\u00e4gerin ausschlie\u00dflich gegen die Behandlung der Ums\u00e4tze aus der Fahrlehrert\u00e4tigkeit f\u00fcr die Weiterbildungseinrichtung G als steuerpflichtige Ums\u00e4tze. Es l\u00e4gen insoweit steuerfreie Ums\u00e4tze vor, so dass die Umsatzsteuerfestsetzung f\u00fcr 2010 gerundet um \u2026 \u20ac, f\u00fcr 2011 um \u2026 \u20ac und f\u00fcr 2012 um \u2026 \u20ac zu mindern sei. Das FA wies den Einspruch als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck.<\/li>
  8. Im nachfolgenden Klageverfahren beantragte die Kl\u00e4gerin, die nach der Betriebspr\u00fcfung ge\u00e4nderten Umsatzsteuerbescheide insgesamt aufzuheben, r\u00fcgte in ihrem Klagevortrag jedoch ausschlie\u00dflich die Steuerpflicht der Ums\u00e4tze aus der Fahrlehrert\u00e4tigkeit f\u00fcr die Weiterbildungseinrichtung G. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Die Kl\u00e4gerin habe als freie Fahrlehrerin durch den an die Weiterbildungseinrichtung G geleisteten praktischen Fahrunterricht f\u00fcr die F\u00fchrerscheinklasse B keine unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Unterrichtsleistung im Sinne des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG erbracht. Das Unmittelbarkeitserfordernis sei nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nur gewahrt, wenn eine Leistung den Schul- und Bildungszweck in der Weise unmittelbar erf\u00fclle, dass keine weitere Leistung dazwischengeschaltet sei. Erheblich sei zudem, welcher wirtschaftliche Erfolg mit der Leistung herbeigef\u00fchrt werde. Bezwecke der Unternehmer mit einer Leistung, die er gegen\u00fcber einem anderen Empf\u00e4nger als dem der Schul- und Bildungsleistung erbringe, einen gegen\u00fcber der Schul- und Bildungsleistung eigenst\u00e4ndigen wirtschaftlichen Erfolg, sei die Leistung nicht steuerfrei. Es sei somit nach den unterschiedlichen Leistungsbeziehungen zu trennen. Die Kl\u00e4gerin habe mit den ihr von der Weiterbildungseinrichtung G zugewiesenen Fahrsch\u00fclern keinen eigenen Fahrschulvertrag geschlossen und somit ihre Leistung ausschlie\u00dflich gegen\u00fcber der Weiterbildungseinrichtung G bewirkt. Dies reiche nicht aus, um die Leistung als unmittelbar dem Schulzweck dienend anzusehen. Die Kl\u00e4gerin k\u00f6nne sich weder auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 2006\/112\/EG des Rates vom 28.11.2006 \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Mehrwertsteuersystemrichtlinie \u2011\u2011MwStSystRL\u2011\u2011) noch auf Buchstabe j dieser Bestimmung berufen, da der Fahrunterricht als „spezialisierter Unterricht“ keinen Schul- und Hochschulunterricht darstelle. Unerheblich sei, dass die vermittelten Kenntnisse und der F\u00fchrerschein der Klasse B f\u00fcr den Erwerb weiterer F\u00fchrerscheinklassen erforderlich sei, denen kein blo\u00dfer Freizeitzweck zugrunde liege.<\/li>
  9. Hiergegen wendet sich die Kl\u00e4gerin mit ihrer Revision und r\u00fcgt die Verletzung materiellen Rechts sowie Verfahrensfehler. Der von ihr erteilte \u2011\u2011hier streitige\u2011\u2011 praktische Fahrunterricht sei vollst\u00e4ndig in das Aus- und Weiterbildungsangebot der Weiterbildungseinrichtung G integriert gewesen und habe sich zeitlich und r\u00e4umlich nach den Stundenpl\u00e4nen der Fahrsch\u00fcler bei der Weiterbildungseinrichtung G gerichtet. Der praktische Fahrunterricht sei unmittelbar an die Fahrsch\u00fcler erbracht worden, bei denen der Bildungserfolg ohne weitere Zwischenschritte eingetreten sei. \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG setze nach seinem Wortlaut verschiedene vertragliche Beziehungen zwischen Sch\u00fcler und Schule einerseits sowie Schule und Lehrer andererseits voraus. Die Rechtsauffassung des FG, dass das Tatbestandsmerkmal der Unmittelbarkeit im Sinne des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG eine Vertragsbeziehung zwischen der Kl\u00e4gerin und dem jeweiligen Fahrsch\u00fcler voraussetze, sei zu eng und f\u00fchre dazu, dass die Steuerbefreiung nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG letztlich keinen Anwendungsbereich habe. Soweit das FG auf die BFH-Urteile vom 26.10.1989 – V R 25\/84 (BFHE 158, 488, BStBl II 1990, 98), vom 15.07.1993 – V R 52\/89 (BFH\/NV 1994, 203) und vom 26.05.2021 – V R 25\/20 (BFHE 274, 197, BStBl II 2022, 131) abstelle, l\u00e4gen diesen nicht vergleichbare Sachverhalte zugrunde. In diesen F\u00e4llen h\u00e4tten die Auszubildenden im Rahmen ihrer Ausbildung entgeltliche Leistungen an Dritte bewirkt; im vorliegend zu entscheidenden Fall best\u00fcnden solche Leistungsbewirkungen der Fahrsch\u00fcler an Dritte jedoch gerade nicht. Auch den BFH-Urteilen vom 27.07.2021 – V R 39\/20 (BFHE 174, 182, BStBl II 2021, 964) und vom 23.08.2007 – V R 10\/05 (BFHE 217, 332) k\u00f6nne keine Einschr\u00e4nkung dahingehend entnommen werden, dass der selbst\u00e4ndige Lehrer nur dann steuerbefreite Leistungen erbringe, wenn er vertragliche Verpflichtungen gegen\u00fcber den Sch\u00fclern erf\u00fclle. Das FG habe sich au\u00dferdem nicht mit den Befreiungstatbest\u00e4nden nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL i.V.m. Art. 44 der Durchf\u00fchrungsverordnung (EU) Nr. 282\/2011 des Rates vom 15.03.2011 zur Festlegung von Durchf\u00fchrungsvorschriften zur Richtlinie 2006\/112\/EG \u00fcber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem und Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL befasst. Dar\u00fcber hinaus habe das FG seiner Entscheidung verfahrensfehlerhaft den falschen Sachverhalt zugrunde gelegt. Obwohl sie, die Kl\u00e4gerin, die Fahrsch\u00fcler pers\u00f6nlich unterrichtet habe, sei das FG davon ausgegangen, dass sie keine unmittelbare Ausbildungsleistung erbracht habe. Zudem habe das FG ohne Feststellungen zu Inhalt, Stofftiefe und Spektrum des bei der Weiterbildungseinrichtung G durchgef\u00fchrten Unterrichts unterstellt, dass ein spezialisierter Unterricht vorliege.<\/li>
  10. Die Kl\u00e4gerin beantragt,
    das Urteil des FG aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2010 bis 2012 vom 14.07.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.12.2020 insoweit zu \u00e4ndern, als die Umsatzsteuer f\u00fcr 2010 um \u2026 \u20ac, f\u00fcr 2011 um \u2026 \u20ac und f\u00fcr 2012 um \u2026 \u20ac niedriger festgesetzt wird.<\/li>
  11. Das FA beantragt,
    die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  12. Das FA verweist auf die Ausf\u00fchrungen des FG. Der Fahrunterricht der F\u00fchrerscheinklasse B diene der Allgemeinbildung und nicht der Berufsausbildung. Er sei als eigenst\u00e4ndige Leistung an die Weiterbildungseinrichtung G zu qualifizieren und erf\u00fclle keinen unmittelbaren Schulzweck. Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL sei f\u00fcr Fahrschulen nicht einschl\u00e4gig, da keine sozialen Dienstleistungen im Sinne dieser Vorschrift erbracht w\u00fcrden.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist begr\u00fcndet. Unter Aufhebung des Urteils des FG ist der Klage im zuletzt beantragten Umfang stattzugeben (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Das FG hat die Steuerbefreiung f\u00fcr die steuerbaren Unterrichtsleistungen der Kl\u00e4gerin an die Weiterbildungseinrichtung G nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb i.V.m. \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG rechtsfehlerhaft wegen eines fehlenden Rechtsverh\u00e4ltnisses zwischen der Kl\u00e4gerin und den Fahrsch\u00fclern der Weiterbildungseinrichtung G verneint. Die Sache ist spruchreif.<\/li>
    2. 1. Nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG sind die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Unterrichtsleistungen selbst\u00e4ndiger Lehrer an privaten Schulen und anderen allgemein- oder berufsbildenden Einrichtungen, soweit diese die Voraussetzungen des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG erf\u00fcllen, von der Umsatzsteuer befreit. Die Voraussetzungen des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG liegen insbesondere vor, wenn die zust\u00e4ndige Landesbeh\u00f6rde bescheinigt, dass die private Schule oder die andere allgemein- oder berufsbildende Einrichtung auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des \u00f6ffentlichen Rechts abzulegende Pr\u00fcfung ordnungsgem\u00e4\u00df vorbereitet (\u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG).<\/li>
    3. 2. Der erkennende Senat hatte bislang noch nicht \u00fcber die Frage der unionsrechtlichen Grundlage von \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG zu entscheiden. Er sieht diese in Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL, nicht aber im Buchstaben j dieser Bestimmung.<\/li>
    4. a) Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- und Hochschulunterricht, die Aus- und Fortbildung sowie die berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenst\u00e4nden durch Einrichtungen des \u00f6ffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung von der Steuer. Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL ist der von Privatlehrern erteilte Schul- und Hochschulunterricht von der Steuer zu befreien.<\/li>
    5. b) Die Steuerfreiheit nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL h\u00e4ngt von zwei kumulativ zu erf\u00fcllenden Voraussetzungen ab, die sich zum einen auf die Art der erbrachten Leistung und zum anderen auf die Person des leistenden Unternehmers beziehen (Urteil des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union \u2011\u2011EuGH\u2011\u2011 Happy Education vom 28.04.2022 – C-612\/20, EU:C:2022:314, Rz 29). \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG h\u00e4lt mit seiner Verweisung auf \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG den hierdurch unionsrechtlich vorgegebenen Regelungsrahmen ein.<\/li>
    6. aa) Der selbst\u00e4ndige Lehrer, der an der Unterrichtseinrichtung eines anderen Unternehmers unterrichtend t\u00e4tig ist, erf\u00fcllt die leistungsbezogenen Anforderungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL.<\/li>
    7. (1) Der Senat kann dabei offenlassen, ob sich aus dem Erfordernis, dass die Steuerfreiheit des Unterrichts neben der Vermittlung von Kenntnissen und F\u00e4higkeiten vom Unterrichtenden an Sch\u00fcler auch eine Gesamtheit von Elementen voraussetzt, zu denen neben denjenigen, die die zwischen dem Unterrichtenden und den Sch\u00fclern zustande kommenden Beziehungen betreffen, auch diejenigen geh\u00f6ren, die den organisatorischen Rahmen der fraglichen Einrichtung ausmachen (vgl. EuGH-Urteile Horizon College vom 14.06.2007 – C-434\/05, EU:C:2007:343, Rz 18 bis 20; Eulitz vom 28.01.2010 – C-473\/08, EU:C:2010:47, Rz 30, und A & G Fahrschul-Akademie vom 14.03.2019 – C-449\/17, EU:C:2019:202, Rz 24), folgt, dass eine Unterrichtsleistung nur dann steuerfrei ist, wenn ihr ein zwischen dem Unterrichtenden und dem Sch\u00fcler (oder seinen Eltern) bestehendes Rechtsverh\u00e4ltnis zugrunde liegt, das Leistung und Entgelt miteinander verkn\u00fcpft. Ein derartiges Rechtsverh\u00e4ltnis w\u00e4re dann auch Voraussetzung f\u00fcr die Steuerfreiheit von Leistungen zwischen Unterrichtendem und Sch\u00fcler in den in Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL gesondert genannten Bereichen der „Ausbildung, Fortbildung oder berufliche Umschulung“.<\/li>
    8. Denn selbst wenn die vom EuGH genannte „Gesamtheit der Elemente“ im Sinne eines Rechtsverh\u00e4ltnisses zu den Sch\u00fclern zu verstehen w\u00e4re, ist die Leistung, die ein selbst\u00e4ndiger Lehrer an der Unterrichtseinrichtung eines anderen Unternehmers erbringt, ohne dass ein Rechtsverh\u00e4ltnis zwischen dem selbst\u00e4ndigen Lehrer und den Sch\u00fclern besteht, jedenfalls eine mit der Unterrichtsleistung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL eng verbundene Dienstleistung. Daher bedarf es im Streitfall keiner Vorlage an den EuGH zur Kl\u00e4rung der Frage, was im Einzelnen unter einer „Gesamtheit von Elementen“ zu verstehen sein soll.<\/li>
    9. Hierf\u00fcr spricht, dass eine eng verbundene Dienstleistung dann vorliegt, wenn sie es erm\u00f6glicht, dass die Sch\u00fcler unter den bestm\u00f6glichen Bedingungen in den Genuss des von den Zieleinrichtungen erteilten Unterrichts kommen, wobei es nicht erforderlich ist, dass die mit dem Unterricht verbundenen Dienstleistungen unmittelbar gegen\u00fcber den Sch\u00fclern erbracht werden, wie der EuGH zu einer Lehrergestellung entschieden hat (EuGH-Urteil Horizon College vom 14.06.2007 – C-434\/05, EU:C:2007:343, Rz 30 und 32).<\/li>
    10. Kann danach eine entgeltliche Lehrergestellung an eine Unterrichtseinrichtung als eng verbundene Dienstleistung steuerfrei sein, gilt dies erst recht („argumentum a minore ad maius“) auch f\u00fcr die Erbringung entgeltlicher Unterrichtsdienstleistungen eines selbst\u00e4ndigen Lehrers gegen\u00fcber dieser Unterrichtseinrichtung. Denn der Lehrer, der aufgrund eines zur Unterrichtseinrichtung bestehenden Rechtsverh\u00e4ltnisses die von der Unterrichtseinrichtung im Kern gegen\u00fcber den Sch\u00fclern geschuldete Aufgabe der Unterrichtserteilung \u00fcbernimmt, sorgt aufgrund der insoweit bestehenden Leistungsidentit\u00e4t daf\u00fcr, dass die Sch\u00fcler unter den bestm\u00f6glichen Bedingungen in den Genuss des von den Zieleinrichtungen erteilten Unterrichts kommen. Es ist kein Sachgrund ersichtlich, der es rechtfertigen k\u00f6nnte, einerseits die entgeltliche Gestellung eines Lehrers als steuerfrei anzusehen und andererseits die „Selbstgestellung“ eines Lehrers, der sich nicht durch einen Dritten als Lehrkraft (im Rahmen einer Personalgestellung) an eine Unterrichtseinrichtung vermitteln l\u00e4sst, sondern sich selbst als selbst\u00e4ndig t\u00e4tige Lehrkraft dieser Einrichtung zur Verf\u00fcgung stellt, als steuerpflichtig anzusehen. Daher ist auch die Leistung eines selbst\u00e4ndigen Lehrers an einer Unterrichtseinrichtung eines anderen Unternehmers, die in der Vermittlung von Kenntnissen und F\u00e4higkeiten besteht, die aber selbst nicht als Unterrichtsleistung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL anzusehen ist, eine mit der Unterrichtsleistung des Einrichtungstr\u00e4gers eng verbundene Dienstleistung.<\/li>
    11. (2) Ohne dass dies nach den Verh\u00e4ltnissen des Streitfalls einer weitergehenden Auseinandersetzung mit der EuGH-Rechtsprechung bed\u00fcrfte, ist auch das zus\u00e4tzliche Kriterium der Unerl\u00e4sslichkeit (Art. 134 Buchst. a MwStSystRL) zu bejahen. Hierf\u00fcr spricht bereits die auch im Rahmen des Art. 132 MwStSystRL zu beachtende Freiheit des Organisationsmodells (BFH-Urteil vom 22.06.2016 – V R 46\/15, BFHE 254, 272, BStBl II 2023, 776, Rz 40 und 41), die es der Unterrichtseinrichtung erm\u00f6glichen muss, ihre Leistungen steuerfrei unter Einsatz selbst\u00e4ndig t\u00e4tiger Lehrer erbringen zu k\u00f6nnen, ohne dass dies durch das Entstehen einer f\u00fcr die Unterrichtseinrichtung nicht abzugsf\u00e4higen Vorsteuer f\u00fcr die Leistung des selbst\u00e4ndig t\u00e4tigen Lehrers beeintr\u00e4chtigt wird.<\/li>
    12. (3) Die Steuerbefreiung ist zudem nicht nach Art. 134 Buchst. b MwStSystRL ausgeschlossen, der eine spezifische Auspr\u00e4gung des Grundsatzes der steuerlichen Neutralit\u00e4t enth\u00e4lt. Denn die Steuerbefreiung kann jedem selbst\u00e4ndigen Lehrer, der Unterricht an einer Unterrichtseinrichtung erteilt, gew\u00e4hrt werden (vgl. auch zu Art. 134 MwStSystRL EuGH-Urteil Brockenhurst College vom 04.05.2017 – C-699\/15, EU:C:2017:344, Rz 26 ff.).<\/li>
    13. bb) Der selbst\u00e4ndige Lehrer im Sinne von \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG erf\u00fcllt auch die unternehmensbezogenen Anforderungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL. Er ist eine Einrichtung im Sinne dieser Bestimmung. Der Einrichtungsbegriff umfasst nat\u00fcrliche Personen (EuGH-Urteil Gregg vom 07.09.1999 – C-216\/97, EU:C:1999:390, Rz 17 und 18; zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL EuGH-Urteil Administration de l’Enregistrement, des Domaines und de la TVA, EQ vom 15.04.2021 – C-846\/19, EU:C:2021:277, Rz 73).<\/li>
    14. Selbst\u00e4ndige Lehrer im Sinne von \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG sind weiter auch „andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung“. Unter welchen Voraussetzungen und nach welchen Modalit\u00e4ten die vergleichbare Zielsetzung anerkannt werden kann, ist grunds\u00e4tzlich Sache des nationalen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten, die nach ihrem Ermessen die Regeln aufstellen, nach denen den betreffenden Einrichtungen eine solche Anerkennung gew\u00e4hrt werden kann. Die nationalen Gerichte haben zu pr\u00fcfen, ob die Mitgliedstaaten bei der Aufstellung solcher Bedingungen die Grenzen ihres Ermessens nicht \u00fcberschritten haben und die Grunds\u00e4tze des Unionsrechts, insbesondere den Grundsatz der Gleichbehandlung, der im Mehrwertsteuerbereich im Grundsatz der steuerlichen Neutralit\u00e4t zum Ausdruck kommt, beachtet haben (EuGH-Urteil Happy Education vom 28.04.2022 – C-612\/20, EU:C:2022:314, Rz 29 bis 32).<\/li>
    15. Danach war der nationale Gesetzgeber insbesondere im Hinblick auf den Neutralit\u00e4tsgrundsatz berechtigt, die Anerkennung, die sich aus Bescheinigungen nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG f\u00fcr denjenigen Unternehmer ergibt, der Unterrichtsleistungen anbietet, auch auf diejenigen Personen zu erstrecken, die f\u00fcr diesen Unternehmer den Unterricht tats\u00e4chlich erteilen.<\/li>
    16. cc) Ein Widerspruch zu der bisherigen BFH-Rechtsprechung besteht nicht. Denn der BFH verneinte f\u00fcr die Leistungen von freien Mitarbeitern, die an privaten Schulen und anderen allgemein- oder berufsbildenden Einrichtungen Unterricht erteilten, nur die Anwendung der Steuerbefreiung des \u00a7 4 Nr. 21 UStG in der bis zum 31.03.1999 g\u00fcltigen Fassung (a.F.) und damit die des heutigen \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG (vgl. BFH-Urteil vom 27.08.1998 – V R 73\/97, BFHE 187, 60, BStBl II 1999, 376, unter II.2.b; best\u00e4tigt durch BFH-Beschluss vom 20.10.2005 – V R 75\/03, BFHE 212, 150, BStBl II 2006, 147, unter III.1.a bb; BFH-Urteile vom 27.09.2007 – V R 75\/03, BFHE 219, 250, BStBl II 2008, 323, unter II.2.b; vom 23.08.2007 – V R 4\/05, BFHE 217, 327, unter II.2.b; vom 17.04.2008 – V R 58\/05, BFHE 221, 489, unter II.2.b), ohne sich mit der Bedeutung des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG zu befassen. \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG sollte die bis dahin nur im Verwaltungswege gew\u00e4hrte Steuerbefreiung f\u00fcr selbst\u00e4ndige Lehrer als Einzelunternehmer erfassen (vgl. BTDrucks 14\/23, S. 197, und BTDrucks 14\/443, S. 38), die die vorgenannte BFH-Rechtsprechung gerade wegen der fehlenden gesetzlichen Grundlage abgelehnt hatte.<\/li>
    17. c) Es kommt nicht in Betracht, \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG als Umsetzung von Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL anzusehen. Denn der dort genannte Begriff „Privatlehrer“ erm\u00f6glicht keine Steuerfreiheit f\u00fcr Leistungen, die ein Lehrer als selbst\u00e4ndige Lehrkraft im Rahmen der von einer dritten Einrichtung angebotenen Lehrveranstaltung erbringt (EuGH-Urteil Eulitz vom 28.01.2010 – C-473\/08, EU:C:2010:47, Rz 52 ff.; BFH-Urteil vom 20.03.2014 – V R 3\/13, BFHE 245, 391, Rz 24). Demnach ist einer im Schrifttum vertretenen Auffassung, wonach unionsrechtliche Grundlage des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG die Regelung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL sei (P\u00fcschner in Hartmann\/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, \u00a7 4 Nr. 21, Rz 15; Alvermann\/Esteves Gomes in W\u00e4ger, UStG, 3. Aufl., \u00a7 4 Nr. 21 Rz 9 f.; unter Hinweis auf eine nicht entsprechend den Vorgaben des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL erfolgte Umsetzung: Kulmsee in Rei\u00df\/Kraeusel\/Langer, UStG \u00a7 4 Nr. 21 Rz 86; Tehler in Rau\/D\u00fcrrw\u00e4chter, Umsatzsteuergesetz, \u00a7 4 Nr. 21 Rz 322, und wohl auch Handzik in Offerhaus\/S\u00f6hn\/Lange, \u00a7 4 Nr. 21 UStG Rz 9; offenlassend: Monfort in Birkenfeld\/W\u00e4ger, Umsatzsteuer-Handbuch, \u00a7 4 Nr. 21 Rz 8), nicht zu folgen. Im \u00dcbrigen kann offenbleiben, welche Bedeutung den Vorstellungen des historischen Gesetzgebers zur unionsrechtlichen Grundlage bei der Schaffung von \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG durch Art. 7 Nr. 4 Buchst. d des Steuerentlastungsgesetzes 1999\/2000\/2002 vom 24.03.1999 (BStBl I 1999, 304) \u2011\u2011StEntlG 1999\/2000\/2002\u2011\u2011 zukommt (vgl. BTDrucks 14\/23, S. 197, und BTDrucks 14\/443, S. 38). Es kommt f\u00fcr die Auslegung von \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG auch nicht auf die \u2011\u2011erst nach den Streitjahren erfolgte\u2011\u2011 Einf\u00fcgung des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. c UStG durch Art. 25 Nr. 4 des Jahressteuergesetzes 2024 vom 02.12.2024 (BGBl. 2024 I Nr. 387) an, die nach der Gesetzesbegr\u00fcndung ihre unionsrechtliche Grundlage in Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL finden soll (BTDrucks 20\/13419, S. 235).<\/li>
    18. 3. Unter Ber\u00fccksichtigung dieser unionsrechtlichen Vorgaben hat das FG den Begriff der Unmittelbarkeit rechtsfehlerhaft ausgelegt. Denn ein selbst\u00e4ndiger Lehrer erbringt eine unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Unterrichtsleistung an einer berufsbildenden Einrichtung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG steuerfrei, wenn dieser Leistung ein zum Einrichtungstr\u00e4ger bestehendes Rechtsverh\u00e4ltnis zugrunde liegt und er dabei die Sch\u00fcler der Einrichtung pers\u00f6nlich unterrichtet.<\/li>
    19. a) Das leistungsbezogene Tatbestandsmerkmal „unmittelbar“ in \u00a7 4 Nr. 21 UStG bezieht sich \u2011\u2011wie das FG im Ausgangspunkt zutreffend angenommen hat\u2011\u2011 nicht auf den Inhalt der Leistungen, sondern beschreibt die Art und Weise, in der die Leistungen bei der Erf\u00fcllung des Schul- und Bildungszwecks der Einrichtung eingesetzt werden m\u00fcssen (vgl. BFH-Urteile vom 26.05.2021 – V R 25\/20, BFHE 274, 197, BStBl II 2022, 131, Rz 26; vom 15.12.2021 – XI R 3\/20, BFHE 275, 427, Rz 19; vom 23.08.2007 – V R 10\/05, BFHE 217, 332, unter II.2.c bb; vom 21.03.2007 – V R 28\/04, BFHE 217, 59, BStBl II 2010, 999, unter II.2.a, und vom 03.05.1989 – V R 83\/84, BFHE 157, 458, BStBl II 1989, 815, unter II.1.a). Danach dienen solche Leistungen unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck, die ihn nicht nur erm\u00f6glichen, sondern ihn selbst bewirken (BFH-Urteile vom 23.08.2007 – V R 10\/05, BFHE 217, 332, unter II.2.c bb; vom 21.03.2007 – V R 28\/04, BFHE 217, 59, BStBl II 2010, 999, unter II.2.a, und vom 03.05.1989 – V R 83\/84, BFHE 157, 458, BStBl II 1989, 815, unter II.1.a).<\/li>
    20. Wie der BFH bereits ausdr\u00fccklich entschieden hat, ist hierf\u00fcr ausreichend, dass die Leistung allein oder zusammen mit den Leistungen anderer Einrichtungen die Ausbildung erm\u00f6glicht, f\u00f6rdert, erg\u00e4nzt oder erleichtert, so dass die Steuerfreiheit nicht voraussetzt, dass sich der Unternehmer dem Sch\u00fcler gegen\u00fcber zivilrechtlich zur Ausf\u00fchrung dieser Leistungen verpflichtet (BFH-Urteil vom 10.06.1999 – V R 84\/98, BFHE 188, 462, BStBl II 1999, 578, unter II.2.a aa). F\u00fcr das leistungsbezogene Merkmal der Steuerbefreiung nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG kommt es daher \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FG und des FA\u2011\u2011 nicht darauf an, ob der Sch\u00fcler oder eine f\u00fcr ihn handelnde Person umsatzsteuerrechtlich Empf\u00e4nger der vom Lehrer erbrachten Unterrichtsleistung ist (im Ergebnis ebenso: Abschn. 4.21.3. Abs. 2 Satz 4 und Abschn. 4.21.4. Abs. 1 Satz 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses \u2011\u2011UStAE\u2011\u2011; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 31.05.1999, BStBl I 1999, 579, unter B. (6); Oelmaier in S\u00f6lch\/Ringleb, Umsatzsteuer, \u00a7 4 Nr. 21 Rz 77; P\u00fcschner in Hartmann\/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, \u00a7 4 Nr. 21 Rz 66; Kulmsee in Rei\u00df\/Kraeusel\/Langer, UStG \u00a7 4 Nr. 21 Rz 56, 86, 91 und 101).<\/li>
    21. Jede andere Auslegung l\u00e4sst sich im \u00dcbrigen mit dem gesetzgeberischen Ziel (BTDrucks 14\/443, S. 38), die Leistungen selbst\u00e4ndiger Lehrer an von anderen Unternehmern betriebenen Unterrichtseinrichtungen \u2011\u2011entsprechend einer fr\u00fcheren Verwaltungsregelung (Abschn. 112a der Umsatzsteuer-Richtlinien 1996) und trotz einer die Steuerfreiheit nach \u00a7 4 Nr. 21 UStG a.F. (jetzt: \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG) verneinenden BFH-Rechtsprechung (s. oben II.2.b cc)\u2011\u2011 gleichwohl von der Steuer zu befreien, nicht vereinbaren. Zudem ist eine Beschr\u00e4nkung von \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG auf Leistungen, die auf Grundlage von zivilrechtlichen Vertr\u00e4gen zwischen Lehrer und Unterrichtetem erbracht werden, weder dem Wortlaut dieser Vorschrift zu entnehmen noch ist eine derartige Auslegung aus Gr\u00fcnden des Unionsrechts erforderlich (s. oben II.2.b).<\/li>
    22. b) Entgegen der Auffassung des FG ist den BFH-Urteilen vom 26.10.1989 – V R 25\/84 (BFHE 158, 488, BStBl II 1990, 98), vom 15.07.1993 – V R 52\/89 (BFH\/NV 1994, 203) und vom 26.05.2021 – V R 25\/20 (BFHE 274, 197, BStBl II 2022, 131) nichts anderes zu entnehmen. Zwar ist das Unmittelbarkeitserfordernis im Sinne des \u00a7 4 Nr. 21 UStG danach nur gewahrt, wenn eine Leistung den Schul- und Bildungszweck in der Weise unmittelbar erf\u00fcllt, dass keine weitere Leistung dazwischengeschaltet ist (vgl. zu \u00a7 4 Nr. 21 UStG 1967 BFH-Urteil vom 26.10.1989 – V R 25\/84, BFHE 158, 488, BStBl II 1990, 98, unter II.3., und zu \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG BFH-Urteil vom 26.05.2021 – V R 25\/20, BFHE 274, 197, BStBl II 2022, 131, Rz 27).<\/li>
    23. Hierf\u00fcr ist aber im Rahmen des \u00a7 4 Nr. 21 UStG, der f\u00fcr die Steuerbefreiung sowohl nach seinem Buchstaben a als auch nach seinem Buchstaben b ein Unmittelbarkeitserfordernis enth\u00e4lt, ma\u00dfgebend, welcher wirtschaftliche Erfolg mit der Leistung herbeigef\u00fchrt werden soll. Somit scheidet die Steuerfreiheit nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a UStG aus, wenn der Unternehmer mit einer Leistung, die er gegen\u00fcber einem anderen Empf\u00e4nger als dem der Schul- und Bildungsleistung erbringt, einen gegen\u00fcber der Schul- und Bildungsleistung eigenst\u00e4ndigen wirtschaftlichen Erfolg bezweckt (vgl. BFH-Urteil vom 26.05.2021 – V R 25\/20, BFHE 274, 197, BStBl II 2022, 131, Rz 27). Dies ist \u2011\u2011entgegen dem FG (Urteil, S. 10)\u2011\u2011 nicht dahingehend zu verstehen, dass f\u00fcr das Unmittelbarkeitserfordernis der Leistung eigenst\u00e4ndig auf die zivilrechtlichen Vertragsbeziehungen abzustellen und nach den unterschiedlichen Leistungsbeziehungen zu unterscheiden ist und eine Steuerfreiheit nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG bereits im Hinblick hierauf verneint werden kann.<\/li>
    24. 4. Danach ist das Urteil des FG aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Umsatzsteuerbescheide 2010 bis 2012 vom 14.07.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.12.2020 sind dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Umsatzsteuer f\u00fcr 2010 um \u2026 \u20ac, f\u00fcr 2011 um \u2026 \u20ac und f\u00fcr 2012 um \u2026 \u20ac niedriger festzusetzen ist.<\/li>
    25. a) Das FG hat zu Unrecht entschieden, die Kl\u00e4gerin habe keine unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Unterrichtsleistungen erbracht.<\/li>
    26. aa) Der von der Kl\u00e4gerin pers\u00f6nlich erteilte, praktische Fahrunterricht kam den Fahrsch\u00fclern der Weiterbildungseinrichtung G unmittelbar zugute und hat die berufliche Weiterbildung dieser Fahrsch\u00fcler im arbeitsteiligen Zusammenwirken mit der Weiterbildungseinrichtung G erm\u00f6glicht und erg\u00e4nzt. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang \u2011\u2011entgegen der Auffassung des FG\u2011\u2011, dass die Kl\u00e4gerin separate, von dem Schul- und Bildungszweck zu trennende Leistungen an die Weiterbildungseinrichtung G als umsatzsteuerrechtlicher Leistungsempf\u00e4nger erbracht hat. F\u00fcr die Unmittelbarkeit im Sinne des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG ist nicht entscheidend, wer Leistungsempf\u00e4nger und zivilrechtlicher Vertragspartner des Lehrers ist.<\/li>
    27. bb) Mit ihrer Leistung bezweckte die Kl\u00e4gerin auch keinen eigenst\u00e4ndigen wirtschaftlichen Erfolg gegen\u00fcber der Weiterbildungseinrichtung G. Denn die Kl\u00e4gerin verfolgte im Leistungsverh\u00e4ltnis zu der Weiterbildungseinrichtung G gerade keinen anderen Zweck als den Schul- und Bildungszweck gegen\u00fcber den Fahrsch\u00fclern und die Weiterbildungseinrichtung G erhielt durch die Unterrichtsleistungen keinen \u00fcber die Ausbildung ihrer Fahrsch\u00fcler hinausgehenden eigenst\u00e4ndigen Vorteil. Im Unterschied dazu haben die Ausbildungsbetriebe in den vom BFH entschiedenen Verfahren vom 26.10.1989 – V R 25\/84 (BFHE 158, 488, BStBl II 1990, 98), vom 15.07.1993 – V R 52\/89 (BFH\/NV 1994, 203) und vom 26.05.2021 – V R 25\/20 (BFHE 274, 197, BStBl II 2022, 131) an die Kunden des Friseursalons, an das Krankenhaus oder an die Krankenkasse entgeltliche Leistungen \u2011\u2011beispielsweise in Form von Haarschnitten, der Personalgestellung und von Behandlungsleistungen\u2011\u2011 erbracht, die gegen\u00fcber den Schul- und Bildungsleistungen verschiedenartig waren. Denn sie bezweckten einen eigenst\u00e4ndigen wirtschaftlichen Erfolg, der auf der einen Seite in Form des Entgelts dem Ausbildungsbetrieb und auf der anderen Seite bez\u00fcglich der erbrachten Leistung dem Kunden, dem Krankenhaus oder der Krankenkasse unmittelbar zugutekam.<\/li>
    28. b) Die Kl\u00e4gerin hat weiter \u2011\u2011wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist\u2011\u2011 als selbst\u00e4ndige Lehrerin Unterricht an einer berufsbildenden Einrichtung erbracht, da der Weiterbildungseinrichtung G die nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG erforderlichen Bescheinigungen vorlagen.<\/li>
    29. c) Der praktische Fahrunterricht diente au\u00dferdem den Schul- und Bildungszwecken an einer Einrichtung im Sinne des \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG.<\/li>
    30. aa) \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG erfasst auch den Unterricht an berufsbildenden Schulen oder Einrichtungen. Dies sind Einrichtungen, die Leistungen erbringen, die ihrer Art nach den Zielen der Berufsaus- oder der Berufsfortbildung dienen (BFH-Urteile vom 10.06.1999 – V R 84\/98, BFHE 188, 462, BStBl II 1999, 578, und vom 18.12.2003 – V R 62\/02, BFHE 204, 355, BStBl II 2004, 252, unter II.2.). Sie m\u00fcssen spezielle Kenntnisse und Fertigkeiten vermitteln, die beruflich genutzt werden k\u00f6nnen und damit f\u00fcr die Berufsausbildung geeignet sind (BFH-Urteil vom 22.01.2025 – XI R 9\/22, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, Rz 30). Damit erstreckt sich \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG auch auf die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL genannten Bereiche der Ausbildung, Fortbildung und beruflichen Umschulung.<\/li>
    31. bb) Es bestehen zudem keine Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass die Unterrichtsleistung nicht das tats\u00e4chliche Anforderungsprofil der Bescheinigung erf\u00fcllte. Zwar k\u00f6nnen sich solche aus der Zielsetzung der Leistung \u2011\u2011beispielsweise bei Leistungen mit typischem Freizeitcharakter\u2011\u2011 und dem Teilnehmerkreis ergeben (s. dazu BFH-Urteil vom 24.01.2008 – V R 3\/05, BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, unter II.2.c bb). Verwenden aber \u2011\u2011wie vorliegend\u2011\u2011 alle Sch\u00fcler die Schulungsma\u00dfnahme beruflich, ist die erforderliche Eignung der Schulungsma\u00dfnahme f\u00fcr den Erwerb und zur Erhaltung beruflicher Kenntnisse zu unterstellen (vgl. zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL BFH-Urteil vom 17.11.2022 – V R 33\/21 (V R 26\/18), BFHE 279, 253, Rz 35) und damit von der Erf\u00fcllung des Anforderungsprofils der Bescheinigung auszugehen.<\/li>
    32. cc) Der praktische Fahrunterricht, den die Kl\u00e4gerin den Fahrsch\u00fclern der Weiterbildungseinrichtung G erteilte, entspricht auch den Schul- und Bildungszwecken, f\u00fcr den die Weiterbildungseinrichtung G nach \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG von der zust\u00e4ndigen Landesbeh\u00f6rde anerkannt wurde. Denn die Anerkennung erfolgte f\u00fcr berufliche Ausbildung im Stra\u00dfenwesen und damit auch f\u00fcr die Ausbildung im Rahmen der F\u00fchrerscheinklassen C und D, die im vorliegenden Fall aufgrund der F\u00f6rderung der Ma\u00dfnahmen durch die Bundesagentur f\u00fcr Arbeit auch ausschlie\u00dflich der Berufsausbildung der einzelnen Fahrsch\u00fcler diente. Die von der Kl\u00e4gerin erbrachten Unterrichtsleistungen waren fester Bestandteil dieser beruflichen Weiterbildungsma\u00dfnahmen, da die Fahrerlaubnis der F\u00fchrerscheinklasse B nicht nur zwingende Voraussetzung f\u00fcr die Erteilung der Fahrerlaubnis der F\u00fchrerscheinklassen C und D ist, sondern auch die Kosten hierf\u00fcr im Rahmen der Ma\u00dfnahme der beruflichen Weiterbildung von der Bundesagentur f\u00fcr Arbeit \u00fcbernommen wurden. Die Unterrichtsleistungen dienten somit dem Schul- und Bildungszweck der Weiterbildungseinrichtung G als anerkannter Einrichtung.<\/li>
    33. Gegenteiliges ergibt sich nicht daraus, dass es sich bei dem praktischen Fahrunterricht f\u00fcr die F\u00fchrerscheinklasse B \u2011\u2011worauf das FA dem Grunde nach zu Recht hingewiesen hat\u2011\u2011 \u00fcblicherweise um allgemeinbildenden Unterricht handelt, der breiten Schichten der Bev\u00f6lkerung zur Erweiterung ihrer privaten Mobilit\u00e4t erteilt wird. Entgegen der Auffassung des FA ist der praktische Fahrunterricht aber vorliegend nicht schon deshalb als ein abgrenzbarer Teilbereich der Weiterbildungsma\u00dfnahme anzusehen, der umsatzsteuerpflichtig w\u00e4re. Denn nach der Zielsetzung des erteilten Fahrunterrichts und dem Teilnehmerkreis erfolgte der praktische Fahrunterricht f\u00fcr die F\u00fchrerscheinklasse B ausschlie\u00dflich gegen\u00fcber Fahrsch\u00fclern, die an einer von der Bundesagentur f\u00fcr Arbeit gef\u00f6rderten Ma\u00dfnahme der beruflichen Weiterbildung teilnahmen, so dass die Eignung der Unterrichtsleistung f\u00fcr den Erwerb beruflicher Kenntnisse vorlag. Soweit Abschn. 4.21.2. Abs. 6 Satz 4 UStAE dahin zu verstehen sein sollte, dass auch f\u00fcr den Fall einer einheitlich gef\u00f6rderten und durchgef\u00fchrten beruflichen Weiterbildungsma\u00dfnahme keine Steuerbefreiung f\u00fcr Ausbildungsleistungen, die auf den F\u00fchrerschein der Klasse B entfallen, zu gew\u00e4hren ist, schlie\u00dft sich der Senat dem nicht an.<\/li>
    34. d) Schlie\u00dflich ist es unerheblich, dass der Fahrunterricht f\u00fcr die F\u00fchrerscheinklasse B grunds\u00e4tzlich einen spezialisierten Unterricht darstellt, der f\u00fcr sich allein nicht die einen Schul- und Hochschulunterricht kennzeichnende Vermittlung, Vertiefung und Entwicklung von Kenntnissen und F\u00e4higkeiten in Bezug auf ein breites und vielf\u00e4ltiges Spektrum von Stoffen umfasst (vgl. zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. i und j MwStSystRL EuGH-Urteil A & G Fahrschul-Akademie vom 14.03.2019 – C-449\/17, EU:C:2019:202, Leitsatz und Rz 29). \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG gilt nicht nur f\u00fcr den von selbst\u00e4ndigen Lehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht, sondern auch \u2011\u2011wie im Streitfall\u2011\u2011 f\u00fcr den an berufsbildenden Einrichtungen erbrachten Unterricht, der auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des \u00f6ffentlichen Rechts abzulegende Pr\u00fcfung ordnungsgem\u00e4\u00df vorbereitet (\u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb i.V.m. \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG; vgl. auch die Gesetzesbegr\u00fcndung zur Neufassung des \u00a7 4 Nr. 21 UStG im StEntlG 1999\/2000\/2002, BTDrucks 14\/443, S. 38).<\/li>
    35. 5. Da die Revision bereits aus materiell-rechtlichen Gr\u00fcnden begr\u00fcndet und der Klage stattzugeben ist, kann der Senat offenlassen, ob die von der Kl\u00e4gerin ger\u00fcgten Verfahrensfehler vorliegen. Ist \u00a7 4 Nr. 21 Buchst. b UStG im \u00dcbrigen als Umsetzung von Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL anzusehen (s. oben II.2.), ist der Frage nach dem Bestehen eines Durchf\u00fchrungsverbots gem\u00e4\u00df Art. 108 Abs. 3 Satz 3 des Vertrages \u00fcber die Arbeitsweise der Europ\u00e4ischen Union nicht nachzugehen (vgl. EuGH-Urteil Puffer vom 23.04.2009 – C-460\/07, EU:C:2009:254, Rz 70).<\/li>
    36. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2025:U.150525.VR23.24.0 BFH V. Senat UStG \u00a7 4 Nr 21 Buchst b DBuchst bb, UStG \u00a7 4 Nr 21 Buchst a DBuchst bb, UStG \u00a7 1 Abs 1 Nr 1 S 1, EGRL 112\/2006 Art 132 Abs 1 Buchst i, EGRL 112\/2006 Art 132 Abs 1 Buchst j, UStG VZ 2010 , UStG VZ 2011 , … BFH-Urteil vom 15. Mai 2025, V R 23\/24: Umsatzsteuerbefreiung f\u00fcr Unterrichtsleistungen selbst\u00e4ndiger Lehrer an allgemein- und berufsbildenden Einrichtungen<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-78087","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/78087","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=78087"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/78087\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=78087"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=78087"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=78087"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}