{"id":78288,"date":"2025-12-27T13:57:06","date_gmt":"2025-12-27T11:57:06","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/?p=78288"},"modified":"2025-12-27T13:57:06","modified_gmt":"2025-12-27T11:57:06","slug":"bfh-urteil-vom-08-oktober-2025-ii-r-33-23-keine-steuerbefreiung-der-einbringung-von-anteilen-an-einer-grundbesitzenden-personengesellschaft-in-erst-kurz-zuvor-gegruendete-kapitalgesellschaft","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-08-oktober-2025-ii-r-33-23-keine-steuerbefreiung-der-einbringung-von-anteilen-an-einer-grundbesitzenden-personengesellschaft-in-erst-kurz-zuvor-gegruendete-kapitalgesellschaft\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 08. Oktober 2025, II R 33\/23: Keine Steuerbefreiung der Einbringung von Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft in erst kurz zuvor gegr\u00fcndete Kapitalgesellschaft"},"content":{"rendered":"\n

ECLI:DE:BFH:2025:U.081025.IIR33.23.0<\/p>\n\n\n\n

BFH II. Senat<\/p>\n\n\n\n

GrEStG \u00a7 1 Abs 2a, GrEStG \u00a7 6a S 1, GrEStG \u00a7 6a S 2, GrEStG \u00a7 6a S 3, GrEStG \u00a7 6a S 4, GG Art 3 Abs 1<\/p>\n\n\n\n

vorgehend S\u00e4chsisches Finanzgericht , 09. November 2023, Az: 2 K 939\/20<\/p>\n\n\n\n

Leits\u00e4tze<\/h2>\n\n\n\n

Der nach \u00a7 1 Abs. 2a des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) steuerbare Wechsel im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft aufgrund der Einbringung s\u00e4mtlicher Anteile einer mittelbar beteiligten Kapitalgesellschaft in eine neu gegr\u00fcndete Kapitalgesellschaft ist nicht nach \u00a7 6a GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit, wenn der Einbringende nicht innerhalb von f\u00fcnf Jahren vor der Einbringung zu mindestens 95 % an der anteilsaufnehmenden Kapitalgesellschaft beteiligt war.<\/p>\n\n\n\n

Tenor<\/h2>\n\n\n\n

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des S\u00e4chsischen Finanzgerichts vom 09.11.2023 – 2 K 939\/20 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n

Die Sache wird an das S\u00e4chsische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n

Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n

Tatbestand<\/h2>\n\n\n\n

I.<\/h3>\n\n\n\n
  1. Die Kl\u00e4gerinnen und Revisionsbeklagten zu 1. und 2. (Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2.) sind Kommanditgesellschaften, an denen als pers\u00f6nlich haftender Gesellschafter jeweils eine ausl\u00e4ndische Gesellschaft nach dem Recht des Staates X beteiligt ist. Sie sind Eigent\u00fcmerinnen von in der Bundesrepublik Deutschland belegenem Grundbesitz.<\/li>
  2. S\u00e4mtliche Anteile am Gesellschaftsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. h\u00e4lt \u2011\u2011\u00fcber zwischengeschaltete Beteiligungsgesellschaften\u2011\u2011 die D-Company. Die D-Company ist eine Kapitalgesellschaft ausl\u00e4ndischen Rechts, an der die Regierung des Staates Z s\u00e4mtliche Anteile h\u00e4lt.<\/li>
  3. Mit dem zum 19.01.2017 in Kraft getretenen Gesetz „\u2026 No. 2 of 2017“ wurde die I-Company als weitere Kapitalgesellschaft ausl\u00e4ndischen Rechts gegr\u00fcndet (vgl. Art. 2). Zur alleinigen Anteilseignerin der I-Company wurde die Regierung des Staates Z bestimmt. Im Gegenzug sah das Gesetz die Einbringung s\u00e4mtlicher Anteile der Regierung des Staates Z an der D-Company in die I-Company vor (vgl. Art. 11).<\/li>
  4. Nach Anzeige des Anteils\u00fcbergangs durch die Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. setzte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) mit Bescheiden jeweils vom 12.02.2018 gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 2a des Grunderwerbsteuergesetzes in der f\u00fcr den Streitfall ma\u00dfgeblichen Fassung (GrEStG) Grunderwerbsteuer in H\u00f6he von \u2026 \u20ac gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin zu 1. und in H\u00f6he von \u2026 \u20ac gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin zu 2. fest.<\/li>
  5. Die Bemessung der Grunderwerbsteuer erfolgte gem\u00e4\u00df der vom zust\u00e4ndigen Feststellungsfinanzamt gesondert und einheitlich festgestellten Grundbesitzwerte gem\u00e4\u00df \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. \u00a7 157 Abs. 1 bis 3 des Bewertungsgesetzes.<\/li>
  6. Aufgrund ge\u00e4nderter Feststellungen \u00e4nderte das FA die Grunderwerbsteuerfestsetzung f\u00fcr die Kl\u00e4gerin zu 1. mit Bescheid vom 16.05.2018 und setzte die Grunderwerbsteuer auf \u2026 \u20ac herab.<\/li>
  7. Die Einspr\u00fcche der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. wies das FA mit Einspruchsentscheidungen jeweils vom 23.07.2020 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck. Die Gew\u00e4hrung der Steuerverg\u00fcnstigung des \u00a7 6a GrEStG versagte das FA mit der Begr\u00fcndung, die Vorbehaltensfrist nach \u00a7 6a Satz 4 GrEStG sei nicht eingehalten worden.<\/li>
  8. Mit den hiergegen erhobenen Klagen verfolgten die Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. ihr Begehren auf Aufhebung der angefochtenen Bescheide im Hauptantrag weiter. Hilfsweise beantragten sie, dass die Geb\u00e4ude auf fremdem Boden auf einzelnen Grundst\u00fccken bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage f\u00fcr die Grunderwerbsteuer nicht ber\u00fccksichtigt werden.<\/li>
  9. Das Finanzgericht (FG) gab nach der Verbindung der Verfahren der Klage im Hauptantrag statt. Es war der Auffassung, \u00a7 6a Satz 4 GrEStG stehe der Gew\u00e4hrung der Steuerverg\u00fcnstigung nicht entgegen. Die Vorbehaltensfrist sei im Streitfall zwar nicht eingehalten worden. Der Gesetzgeber habe Umstrukturierungen im Konzern aber beg\u00fcnstigen wollen. Die Beschr\u00e4nkung auf Konzernsachverhalte im Rahmen von \u00a7 6a GrEStG diene der Verhinderung missbr\u00e4uchlicher Gestaltungen. Vorliegend sei eine missbr\u00e4uchliche Gestaltung unter Ber\u00fccksichtigung der Beteiligungsverh\u00e4ltnisse vor und nach der Einbringung nicht erkennbar. \u00dcber den Hilfsantrag, mit dem die Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. beantragten, die Grunderwerbsteuerbescheide dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Geb\u00e4ude auf fremdem Boden auf den Grundst\u00fccken der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nicht ber\u00fccksichtigt werden, hat das FG nicht entschieden. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2024, 1429 ver\u00f6ffentlicht.<\/li>
  10. Mit der gegen das FG-Urteil erhobenen Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung materiellen Rechts.<\/li>
  11. Das FG habe zu Unrecht nicht danach differenziert, ob es rechtlich m\u00f6glich gewesen sei, die Vorbehaltensfrist nach \u00a7 6a Satz 4 GrEStG einzuhalten, sondern habe sich allein von dem gesetzgeberischen Ziel leiten lassen, wonach Umstrukturierungen innerhalb eines Konzerns erleichtert werden sollten. Das FG habe zudem verkannt, dass es nicht darauf ankomme, ob im Einzelfall eine missbr\u00e4uchliche Gestaltung vorliege.<\/li>
  12. Soweit die Nichteinhaltung der Behaltensfristen in der Rechtsprechung als unsch\u00e4dlich angesehen worden sei, betreffe dies Fallgestaltungen, in denen die Fristen aus umwandlungsrechtlichen Gr\u00fcnden nicht eingehalten werden k\u00f6nnten, etwa wenn der \u00fcbernehmende Rechtstr\u00e4ger erst durch den Umwandlungsvorgang entstehe oder der abgebende Rechtstr\u00e4ger durch den Umwandlungsvorgang untergehe. Anders sei dies bei einer Einbringung, da diese keinem dem Umwandlungsgesetz (UmwG) vergleichbaren rechtlichen Korsett unterliege. Die Regelungen zur Ausgestaltung der Einbringung einschlie\u00dflich der zeitlichen Gestaltung st\u00fcnden zur Disposition der Beteiligten. Allein aus der Aufnahme einer Einbringung in den Tatbestand des \u00a7 6a GrEStG k\u00f6nne nicht auf den Willen des Gesetzgebers geschlossen werden, Einbringungen in eine kurz zuvor gegr\u00fcndete Gesellschaft zu beg\u00fcnstigen.<\/li>
  13. Das FA beantragt,
    die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/li>
  14. Die Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. beantragen,
    die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/li>
  15. Das FG habe sich bei seiner Entscheidung zu Recht an dem Sinn und Zweck des \u00a7 6a GrEStG orientiert, Umstrukturierungen in einem Konzern zu erleichtern und planungssicher zu gestalten. Im Streitfall sei die Einhaltung der Vorbehaltensfrist zwar m\u00f6glich gewesen, es sei jedoch zu ber\u00fccksichtigen, dass mit der Umstrukturierung das Ziel verfolgt worden sei, Verm\u00f6gen aus einem herrschenden Unternehmen auf eine abh\u00e4ngige Gesellschaft zu \u00fcbertragen, die erst im Zuge des einheitlichen Einbringungsvorgangs neu entstanden sei.<\/li>
  16. Die Anwendung der Beg\u00fcnstigung des \u00a7 6a GrEStG sei auch im Lichte von Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) geboten, da anderenfalls Unternehmen entgegen dem Gesetzeszweck gezwungen seien, auf eine kostenintensivere Ausgliederung\/Abspaltung zur Neugr\u00fcndung auszuweichen. Sofern sich die Einbringung zur Neugr\u00fcndung wie im Streitfall in einem homogenen Konzern ohne Beteiligung eines Dritten vollziehe, seien Mitnahmeeffekte, die eine ausnahmslose Anwendung der F\u00fcnfjahresfrist des \u00a7 6a Satz 4 GrEStG rechtfertigen k\u00f6nnten, denklogisch ausgeschlossen.<\/li>
  17. Der Argumentation des FA sei entgegenzuhalten, dass eine Ausgliederung und die Einbringung zur Neugr\u00fcndung zu derselben Zielstruktur f\u00fchrten. In beiden F\u00e4llen bleibe der Grundbesitz in der Konzernstruktur erhalten. Bei einer Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung erhalte der \u00fcbertragende Rechtstr\u00e4ger Anteile an dem neuen Rechtstr\u00e4ger. Bei der Einbringung zur Neugr\u00fcndung sei dies ebenfalls der Fall, da das herrschende Unternehmen s\u00e4mtliche Anteile an der neu gegr\u00fcndeten Gesellschaft erhalten und ihr Verm\u00f6gen in diese eingebracht habe.<\/li>
  18. Das Urteil des FG N\u00fcrnberg vom 25.04.2024 – 4 K 990\/22 (EFG 2024, 2053) sei nicht auf den vorliegenden Fall \u00fcbertragbar. Im Streitfall sei die Einbringung auf den Zeitpunkt der Errichtung der I-Company erfolgt, so dass eine Einbringung zur Neugr\u00fcndung vorliege. Die Einbringung beruhe auf einer gesetzlichen Grundlage. Es habe keine Dispositionsbefugnis in Bezug auf den Zeitpunkt der Gr\u00fcndung und der Einbringung bestanden. Die Situation sei daher mit den vom Bundesfinanzhof (BFH) bereits entschiedenen F\u00e4llen vergleichbar, in denen die Einhaltung der Vorbehaltensfrist aus Gr\u00fcnden der Umwandlung nicht m\u00f6glich gewesen sei.<\/li>
  19. Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten und unterst\u00fctzt das FA. Es verweist im Wesentlichen darauf, dass bei einer Einbringung von Anteilen in eine zuvor gegr\u00fcndete Gesellschaft die Vorbehaltensfrist grunds\u00e4tzlich eingehalten werden k\u00f6nne. Hierdurch unterscheide sich die Einbringung von solchen Umwandlungsvorg\u00e4ngen, bei denen die Fristen des \u00a7 6a Satz 4 GrEStG aus Rechtsgr\u00fcnden nicht gewahrt werden k\u00f6nnten. Fristen, auf die die an dem Umwandlungsvorgang beteiligten Rechtstr\u00e4ger einwirken und insoweit gestalten k\u00f6nnten, m\u00fcssten auch unter Ber\u00fccksichtigung der BFH-Rechtsprechung weiterhin eingehalten werden.<\/li>
  20. Das BMF hat keinen Antrag gestellt.<\/li><\/ol>\n\n\n\n

    Entscheidungsgr\u00fcnde<\/h2>\n\n\n\n

    II.<\/h3>\n\n\n\n
    1. Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt nach \u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass f\u00fcr die nach \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach \u00a7 6a GrEStG erf\u00fcllt sind.<\/li>
    2. 1. Die Einbringung von 100 % der Anteile an der D-Company in die I-Company erf\u00fcllt den Tatbestand des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG.<\/li>
    3. a) Geh\u00f6rt zum Verm\u00f6gen einer Personengesellschaft ein inl\u00e4ndisches Grundst\u00fcck und \u00e4ndert sich innerhalb von f\u00fcnf Jahren der Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar dergestalt, dass mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsverm\u00f6gen auf neue Gesellschafter \u00fcbergehen, gilt dies nach \u00a7 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG als ein auf die \u00dcbereignung eines Grundst\u00fccks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgesch\u00e4ft. Die \u00c4nderung des Gesellschafterbestandes nach \u00a7 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG kann in einem einzelnen Rechtsvorgang oder in Teilakten \u00fcber einen Zeitraum von l\u00e4ngstens f\u00fcnf Jahren erfolgen (BFH-Urteile vom 17.06.2020 – II R 18\/17, BFHE 270, 252, BStBl II 2021, 318; vom 25.09.2024 – II R 46\/22, BStBl II 2025, 329).<\/li>
    4. b) Ist eine Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligt, gelten gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 2a Satz 3 GrEStG die S\u00e4tze 4 und 5. Danach gilt eine unmittelbar beteiligte Kapitalgesellschaft in vollem Umfang als neue Gesellschafterin, wenn an ihr mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter \u00fcbergehen. Bei mehrstufigen Beteiligungen gilt dies auf der Ebene jeder mittelbar beteiligten Kapitalgesellschaft entsprechend. Ein vertikales Hindurchrechnen der Beteiligungen wie bei Personengesellschaften (\u00a7 1 Abs. 2a Satz 2 GrEStG) ist nicht vorgesehen (BFH-Urteil vom 31.07.2024 – II R 28\/21, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, BFH\/NV 2025, 216, m.w.N.).<\/li>
    5. c) Nach diesen Grunds\u00e4tzen hat das FG zutreffend erkannt, dass sich mit Wirkung zum 19.01.2017 der mittelbare Gesellschafterbestand der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. im Sinne des \u00a7 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG ge\u00e4ndert hat. Aufgrund der Einbringung von 100 % der Anteile an der D-Company in die I-Company durch das am 19.01.2017 in Kraft getretene Gesetz „\u2026 No. 2 of 2017“ gilt die mittelbar an den Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. beteiligte D-Company gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG als neue Gesellschafterin der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. Zwar blieb die Regierung des Staates Z auch nach der Einbringung ihrer Anteile an der D-Company in die I-Company auf der obersten Beteiligungsebene weiterhin zu 100 % (mittelbar) an den Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. beteiligt. F\u00fcr die Beurteilung der Frage, ob eine an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligte Kapitalgesellschaft als neue Gesellschafterin im Sinne des \u00a7 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG gilt, weil an ihr mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter \u00fcbergehen, ist jedoch nur auf die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft selbst abzustellen. Die \u00dcbertragung von mindestens 95 % der Anteile ist auch dann nach \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG steuerbar, wenn der Altgesellschafter nach der \u00dcbertragung der Anteile weiterhin mittelbar in vollem Umfang an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligt bleibt (vgl. BFH-Urteile vom 29.02.2012 – II R 57\/09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917; vom 31.07.2024 – II R 28\/21, zur amtlichen Ver\u00f6ffentlichung bestimmt, BFH\/NV 2025, 216, m.w.N.).<\/li>
    6. 2. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die nach \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Einbringung nicht nach \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG von der Steuer befreit ist.<\/li>
    7. a) Beim \u00dcbergang eines Grundst\u00fccks von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand wird nach \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG die Steuer nicht erhoben, soweit Anteile der Gesellschafter am Verm\u00f6gen der erwerbenden Gesamthand den jeweiligen Anteilen dieser Gesellschafter am Verm\u00f6gen der \u00fcbertragenden Gesamthand entsprechen. Die Vorschrift findet auch auf nach \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG steuerbare Erwerbsvorg\u00e4nge Anwendung, da bei wesentlichen \u00c4nderungen im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft der \u00dcbergang der Grundst\u00fccke auf eine „neue“ Personengesellschaft fingiert wird. Dies gilt auch in den F\u00e4llen, in denen sich, wie im Streitfall, der Gesellschafterbestand der grundbesitzenden Personengesellschaft nur mittelbar \u00e4ndert (vgl. Viskorf in Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 21. Aufl., \u00a7 6 Rz 53, m.w.N.).<\/li>
    8. b) \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG ist im Anwendungsbereich des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG jedoch einschr\u00e4nkend auszulegen. W\u00fcrde f\u00fcr die Anwendung des \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG im Fall eines fiktiven Grundst\u00fccks\u00fcbergangs nach \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG allein auf die unmittelbare Beteiligung der Gesellschafter der neuen Personengesellschaft abgestellt, so w\u00fcrden zugleich alle mittelbaren \u00c4nderungen im Gesellschafterbestand, die von \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG als steuerbar erfasst werden, durch die gegenl\u00e4ufige Beg\u00fcnstigung aus \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG wieder neutralisiert. Letzteres ist vom Gesetzgeber offensichtlich nicht beabsichtigt. Dementsprechend gelten Kapitalgesellschaften, die durch die \u00c4nderung ihrer Beteiligungsverh\u00e4ltnisse um mindestens 95 % als Neugesellschafter anzusehen sind, im Rahmen der Anwendung von \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG als nicht am Verm\u00f6gen der \u2011\u2011fiktiv\u2011\u2011 neuen Gesamthandsgemeinschaft beteiligt. Anderenfalls liefe der Anwendungsbereich des \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG in diesen F\u00e4llen wegen der gegenl\u00e4ufigen Anwendung des \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG generell leer (BFH-Urteil vom 29.02.2012 – II R 57\/09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, Rz 19, m.w.N.; vgl. auch Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder vom 05.03.2024, BStBl I 2024, 410, Rz 20).<\/li>
    9. c) Nach diesen Grunds\u00e4tzen hat das FG die Anwendung des \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG zu Recht abgelehnt.<\/li>
    10. aa) F\u00fcr die Anwendung des \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG kommt es nicht darauf an, dass der unmittelbare Gesellschafterbestand der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. von der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company unber\u00fchrt blieb und damit auf der unmittelbaren Beteiligungsebene Beteiligungsgleichheit gew\u00e4hrleistet war. Entscheidend ist, dass die D-Company, die aufgrund des vollst\u00e4ndigen Wechsels ihres unmittelbaren Gesellschafterbestandes als Neugesellschafterin der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. anzusehen ist (\u00a7 1 Abs. 2a Satz 4 GrEStG), nicht mehr im Sinne von \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG am Verm\u00f6gen der fiktiv neuen Gesamthandsgemeinschaft beteiligt war.<\/li>
    11. bb) Der Umstand, dass die Regierung des Staates Z auch nach der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company auf der obersten Beteiligungsebene weiterhin (mittelbar) an den Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. beteiligt blieb, gen\u00fcgt, wie das FG zu Recht erkannt hat, ebenfalls nicht f\u00fcr eine Anwendung von \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG. Denn f\u00fcr Zwecke des \u00a7 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG kann nicht durch eine Kapitalgesellschaft auf die dahinterstehenden \u2011\u2011mittelbar\u2011\u2011 Beteiligten „durchgeschaut“ werden (vgl. BFH-Urteil vom 29.02.2012 – II R 57\/09, BFHE 237, 244, BStBl II 2012, 917, Rz 20).<\/li>
    12. 3. Das FG hat jedoch zu Unrecht angenommen, dass f\u00fcr den nach \u00a7 1 Abs. 2a GrEStG steuerbaren Einbringungsvorgang die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach \u00a7 6a GrEStG erf\u00fcllt sind.<\/li>
    13. a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 6a Satz 1 GrEStG wird f\u00fcr einen nach \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung im Sinne des \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Steuer nicht erhoben. Gem\u00e4\u00df \u00a7 6a Satz 3 GrEStG gilt die Steuerbeg\u00fcnstigung nach \u00a7 6a Satz 1 GrEStG nur, wenn an dem Vorgang ausschlie\u00dflich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem herrschenden Unternehmen abh\u00e4ngige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abh\u00e4ngige Gesellschaften beteiligt sind. Im Sinne von \u00a7 6a Satz 3 GrEStG abh\u00e4ngig ist eine Gesellschaft, an deren Kapital oder Gesellschaftsverm\u00f6gen das herrschende Unternehmen innerhalb von f\u00fcnf Jahren vor dem Rechtsvorgang (Vorbehaltensfrist) und f\u00fcnf Jahren nach dem Rechtsvorgang (Nachbehaltensfrist) unmittelbar oder mittelbar oder teils unmittelbar, teils mittelbar zu mindestens 95 % ununterbrochen beteiligt ist (\u00a7 6a Satz 4 GrEStG).<\/li>
    14. b) Diese Voraussetzungen sind entgegen der Auffassung des FG im Streitfall nicht erf\u00fcllt. Dabei kann offenbleiben, ob die Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company, die auf gesetzlicher Grundlage nach ausl\u00e4ndischem Recht vollzogen wurde, \u00fcberhaupt als beg\u00fcnstigungsf\u00e4higer Rechtsvorgang im Sinne des \u00a7 6a Satz 1 GrEStG anzusehen ist, der ausdr\u00fccklich nur Umwandlungen nach dem deutschen Umwandlungsgesetz oder aufgrund des Rechts eines Mitgliedstaats der Europ\u00e4ischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen \u00fcber den Europ\u00e4ischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, erfasst, und ob sich die Anwendung m\u00f6glicherweise aus Art. 23 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und \u2026 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung \u2026 ergibt.<\/li>
    15. Die Anwendung des \u00a7 6a GrEStG scheitert im Streitfall jedenfalls daran, dass an dem Einbringungsvorgang entgegen den Anforderungen aus \u00a7 6a Satz 3 und 4 GrEStG nicht ausschlie\u00dflich ein herrschendes und eine von diesem herrschenden Unternehmen abh\u00e4ngige Gesellschaft beteiligt waren.<\/li>
    16. aa) Beteiligt an dem steuerbaren Einbringungsvorgang vom 19.01.2017 waren die Regierung des Staates Z als anteilsabgebender Rechtstr\u00e4ger und die I-Company als anteilsaufnehmende Gesellschaft. Die I-Company ist jedoch keine von der Regierung des Staates Z im Sinne des \u00a7 6a Satz 3 GrEStG abh\u00e4ngige Gesellschaft. Zwar erwarb die Regierung des Staates Z im Gegenzug f\u00fcr die Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company s\u00e4mtliche Anteile an der I-Company und war damit deren alleinige Anteilseignerin. Sie hielt die Beteiligung an der I-Company im Einbringungszeitpunkt allerdings erst seit deren Gr\u00fcndung am 19.01.2017 und damit nicht, wie von \u00a7 6a Satz 3 und 4 GrEStG gefordert, f\u00fcr einen Zeitraum von f\u00fcnf Jahren.<\/li>
    17. bb) Auf die Einhaltung der f\u00fcnfj\u00e4hrigen Vorbehaltensfrist kann im Streitfall nicht nach den in den BFH-Urteilen vom 21.08.2019 – II R 16\/19 (II R 36\/14) \u2011\u2011BFHE 266, 335, BStBl II 2020, 333\u2011\u2011 und vom 25.09.2024 – II R 2\/22 (BStBl II 2025, 253) aufgestellten Rechtsgrunds\u00e4tzen verzichtet werden.<\/li>
    18. (1) Der BFH hat in den genannten Urteilen entschieden, dass bei einer Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung gem\u00e4\u00df \u00a7 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG die in \u00a7 6a Satz 4 GrEStG genannten Fristen nur insoweit eingehalten werden m\u00fcssen, als sie aufgrund eines beg\u00fcnstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden k\u00f6nnen. Bei einer Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung kann die Vorbehaltensfrist umwandlungsbedingt nicht eingehalten werden, weil die neu gegr\u00fcndete Gesellschaft erst durch die Ausgliederung entsteht (BFH-Urteil vom 25.09.2024 – II R 2\/22, BStBl II 2025, 253; BFH-Beschluss vom 03.05.2023 – II B 27\/22, BFH\/NV 2024, 920; gleicher Ansicht die Finanzverwaltung in den Gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder zur Anwendung des \u00a7 6a GrEStG vom 25.05.2023, BStBl I 2023, 995, Tz. 3.2.2.1).<\/li>
    19. (2) Diese Rechtsgrunds\u00e4tze lassen sich entgegen der Auffassung des FG nicht auf den Streitfall \u00fcbertragen. Anders als bei einer Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung, bei der die neu gegr\u00fcndete Gesellschaft rechtlich erst durch den Umwandlungsvorgang entsteht, ist es bei einer Einbringung von Anteilen in eine zuvor gegr\u00fcndete Gesellschaft rechtlich m\u00f6glich, dass das herrschende Unternehmen an der abh\u00e4ngigen Gesellschaft innerhalb von f\u00fcnf Jahren vor dem Einbringungsvorgang beteiligt ist. Zwar fallen im Streitfall der Zeitpunkt der Gr\u00fcndung der I-Company und der Zeitpunkt der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company aufgrund der Regelungen in Art. 11 des Gesetzes „\u2026 No. 2 of 2017“ auf denselben Tag, n\u00e4mlich den 19.01.2017. Allerdings handelt es sich nicht um einen einheitlichen Einbringungsvorgang aus Rechtsgr\u00fcnden, bei dem die I-Company selbst als neue Gesellschaft zwangsl\u00e4ufig erst als Folge der Einbringung entsteht. Vielmehr erfolgte die Gr\u00fcndung der I-Company gem\u00e4\u00df Art. 2 des Gesetzes „\u2026 No. 2 of 2017“ eigenst\u00e4ndig und getrennt von dem Einbringungsvorgang, der unabh\u00e4ngig von der Gr\u00fcndung der I-Company in Art. 11 des Gesetzes „\u2026 No. 2 of 2017“ geregelt wurde. Dass der Tag der Gr\u00fcndung der I-Company mit der Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company aus Rechtsgr\u00fcnden denknotwendig zusammenfallen muss, ist nicht erkennbar und wird auch von den Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. nicht geltend gemacht. Eine solche zeitliche Verkn\u00fcpfung wurde durch die Regelung beider Vorg\u00e4nge in dem Gesetz „\u2026 No. 2 of 2017“ zwar im Ergebnis hergestellt, eine zwingende Rechtsfolge des Einbringungsvorgangs ist dies jedoch nicht. Die vorliegende Fallkonstellation ist daher nicht mit den vom BFH entschiedenen Fallgestaltungen vergleichbar, in denen die Vorbehaltensfrist aus Rechtsgr\u00fcnden nicht eingehalten werden kann.<\/li>
    20. cc) Unerheblich ist entgegen der Auffassung des FG auch, dass bei einer Einbringung innerhalb eines Konzerns ein Missbrauch der Steuerbefreiung ausgeschlossen ist. Die vom FG vorgenommene Auslegung des \u00a7 6a GrEStG in der Weise, dass im Einzelfall eine Missbrauchspr\u00fcfung durchzuf\u00fchren ist, ist im Gesetzeswortlaut nicht angelegt. Der Gesetzgeber wollte bei der Einf\u00fchrung der Vorbehaltens- und Nachbehaltensfristen zwar ungewollte Mitnahmeeffekte verhindern (vgl. BTDrucks 17\/147, S. 10). Daraus l\u00e4sst sich aber nicht schlie\u00dfen, dass auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist immer dann verzichtet werden kann, wenn aufgrund einer konzerninternen Gestaltung ein Missbrauch nicht erkennbar ist. Der Verzicht auf die Einhaltung der in \u00a7 6a Satz 4 GrEStG normierten Fristen muss einen Ankn\u00fcpfungspunkt in der Systematik der Vorschrift haben (vgl. BFH-Urteil vom 21.08.2019 – II R 16\/19 (II R 36\/14), BFHE 266, 335, BStBl II 2020, 333, Rz 28). Ein solcher besteht nur, wenn die Einhaltung der Vorbehaltensfrist wie bei der Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung umwandlungsbedingt nicht m\u00f6glich ist, weil die neu gegr\u00fcndete Gesellschaft erst durch die Ausgliederung entsteht. Daran fehlt es hier.<\/li>
    21. 4. In der unterschiedlichen Behandlung der Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung und der Einbringung von Gesch\u00e4ftsanteilen in eine neu gegr\u00fcndete Gesellschaft in Bezug auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist nach \u00a7 6a Satz 4 GrEStG liegt keine Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG.<\/li>
    22. a) Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er gilt sowohl f\u00fcr ungleiche Belastungen wie auch f\u00fcr ungleiche Beg\u00fcnstigungen, weshalb auch ein gleichheitswidriger Beg\u00fcnstigungsausschluss, bei dem eine Beg\u00fcnstigung einem Personenkreis gew\u00e4hrt, einem anderen Personenkreis aber vorenthalten wird, grunds\u00e4tzlich untersagt ist (vgl. z.B. Beschl\u00fcsse des Bundesverfassungsgerichts \u2011\u2011BVerfG\u2011\u2011 vom 11.01.2005 – 2 BvR 167\/02, BVerfGE 112, 164; vom 21.06.2006 – 2 BvL 2\/99, BVerfGE 116, 164, m.w.N.). Der allgemeine Gleichheitssatz ist verletzt, wenn sich ein vern\u00fcnftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst sachlich einleuchtender Grund f\u00fcr die gesetzliche Differenzierung nicht finden l\u00e4sst oder eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu einer anderen anders behandelt wird, obwohl zwischen beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, dass sie die unterschiedliche Belastung rechtfertigen k\u00f6nnen (vgl. zuletzt BVerfG-Urteil vom 26.03.2025 – 2 BvR 1505\/20, Deutsches Steuerrecht 2025, 761).<\/li>
    23. b) Danach liegt ein Versto\u00df gegen Art. 3 Abs. 1 GG nicht vor. Entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. unterscheiden sich die Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung einerseits und die Einbringung von Gesch\u00e4ftsanteilen in eine neu gegr\u00fcndete Gesellschaft andererseits in rechtserheblicher Weise dadurch, dass bei einer Ausgliederung zur Neugr\u00fcndung der aufnehmende Rechtstr\u00e4ger durch den Umwandlungsvorgang rechtlich erst entsteht, w\u00e4hrend im Fall der Einbringung die Gesch\u00e4ftsanteile auf einen bereits bestehenden Rechtstr\u00e4ger \u00fcbertragen werden. Anders als in den F\u00e4llen, in denen die Behaltensfristen des \u00a7 6a Satz 4 GrEStG aus Rechtsgr\u00fcnden nicht eingehalten werden k\u00f6nnen, besteht im Falle der Einbringung in eine neu gegr\u00fcndete Gesellschaft die M\u00f6glichkeit, durch die Wahl des Einbringungszeitpunkts auf die Einhaltung der Vorbehaltensfrist des \u00a7 6a Satz 4 GrEStG Einfluss zu nehmen. Da es m\u00f6glich ist, die vom Gesetz geforderte Vorbehaltensfrist einzuhalten, besteht keine Veranlassung, abweichend vom Wortlaut auf die Einhaltung der Frist zu verzichten (vgl. BFH-Urteile vom 22.08.2019 – II R 17\/19 (II R 58\/14), BFHE 266, 370, BStBl II 2020, 348; vom 25.09.2024 – II R 46\/22, BStBl II 2025, 329; BFH-Beschluss vom 03.05.2023 – II B 27\/22, BFH\/NV 2024, 920).<\/li>
    24. 5. Das FG ist von anderen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen. Sein Urteil, mit dem es den Hauptantr\u00e4gen der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. stattgegeben hat, war daher aufzuheben.<\/li>
    25. Der Senat kann nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO in der Sache selbst entscheiden. Gibt das FG einer Klage \u2011\u2011wie hier\u2011\u2011 im Hauptantrag statt und legt das FA Revision ein, ist zwar in der Revision grunds\u00e4tzlich auch \u00fcber die Hilfsantr\u00e4ge zu entscheiden, zu denen das FG keine Entscheidung treffen musste (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 25.04.2012 – I R 2\/11, BFH\/NV 2012, 1649; vom 07.06.2016 – VIII R 32\/13, BFHE 253, 565, BStBl II 2016, 769). Im Streitfall fehlen jedoch die erforderlichen Feststellungen, um \u00fcber die vor dem FG gestellten Hilfsantr\u00e4ge der Kl\u00e4gerinnen zu 1. und 2. zu entscheiden. Auf der Grundlage des vorliegenden Sachverhalts kann insbesondere nicht beurteilt werden, wem die in den Hilfsantr\u00e4gen bezeichneten Geb\u00e4ude auf fremdem Grund und Boden grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen sind. Mit der Aufhebung des angegriffenen Urteils und der Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG wird das gesamte Verfahren daher erneut beim FG anh\u00e4ngig (vgl. BFH-Urteile vom 13.10.2016 – IV R 21\/13, BFHE 256, 156, BStBl II 2017, 475, Rz 68; vom 12.04.2022 – VI R 22\/20, BFHE 277, 126, BStBl II 2023, 384).<\/li>
    26. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 FGO.<\/li><\/ol>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

      ECLI:DE:BFH:2025:U.081025.IIR33.23.0 BFH II. Senat GrEStG \u00a7 1 Abs 2a, GrEStG \u00a7 6a S 1, GrEStG \u00a7 6a S 2, GrEStG \u00a7 6a S 3, GrEStG \u00a7 6a S 4, GG Art 3 Abs 1 vorgehend S\u00e4chsisches Finanzgericht , 09. November 2023, Az: 2 K 939\/20 Leits\u00e4tze Der nach \u00a7 1 Abs. 2a des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) steuerbare Wechsel … BFH-Urteil vom 08. Oktober 2025, II R 33\/23: Keine Steuerbefreiung der Einbringung von Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft in erst kurz zuvor gegr\u00fcndete Kapitalgesellschaft<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-78288","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/78288","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=78288"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/78288\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=78288"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=78288"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=78288"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}