\n\n\n\n1<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nI. Streitig ist, ob ein bestandskräftiger Einkommensteuerbescheid aufgrund einer später vorgelegten Mitteilung über Verluste eines ausländischen Fonds geändert werden kann, wenn diese Beteiligung in der Steuererklärung nicht angegeben worden war.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n2<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten, die in den Streitjahren (2002, 2003) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Bei der Erstellung der Einkommensteuererklärungen der Jahre 2000 bis 2003 wirkte jeweils der Steuerberater L als Bevollmächtigter mit.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n3<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIm Jahr 2000 erwarben die Kläger jeweils Anteile an einem Fonds einer Luxemburger Investmentgesellschaft (N-Fonds). In der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2000 erklärten sie in ihrer Anlage KAP sowohl ausländische Erträge als auch Verluste. In der Anlage AUS waren unter anderem Verluste aus dem N-Fonds enthalten. Dabei entfiel auf den Kläger ein Betrag von – 22 DM und auf die Klägerin von – 166 DM. Die Anlage KAP des Jahres 2001 enthielt Angaben zu ausländischen Verlusten der Kläger. In den jeweiligen Anlagen AUS erklärte die Klägerin einen Verlust aus dem N-Fonds in Höhe von 12.969 DM und der Kläger in Höhe von 5.317 DM.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n4<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIm Streitjahr 2002 enthielt die Steuererklärung der Kläger keine Anlage AUS. Das für ausländische Kapitalerträge vorgesehene Feld des Mantelbogens enthielt keinen Eintrag. In der Anlage KAP erklärten die Kläger inländische und ausländische (positive) Kapitalerträge, jedoch keine Verluste aus dem N-Fonds. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) veranlagte die Kläger erklärungsgemäß. Das FA erließ am 29. Juni 2004 einen nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geänderten Einkommensteuerbescheid. Weder diesen Änderungsbescheid noch den zuvor erlassenen Bescheid fochten die Kläger mit einem Rechtsbehelf an.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n5<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nFür das weitere Streitjahr 2003 reichten die Kläger sowohl eine gemeinsame Anlage KAP als auch eine Anlage AUS für den Kläger ein. In der Anlage KAP erklärten sie inländische und ausländische positive Kapitalerträge. Die Anlage AUS wies für den Kläger positive Einnahmen aus den USA aus. Das FA erließ am 26. Juli 2004 einen erklärungsgemäßen Einkommensteuerbescheid, gegen den die Kläger keinen Einspruch einlegten.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n6<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nAm 16. November 2004 beantragte L für die Kläger beim FA eine Änderung der Einkommensteuerbescheide für 2002 und 2003 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO. Das Begehren richtete sich auf die Berücksichtigung von (negativen) ausschüttungsgleichen Erträgen aus dem N-Fonds. Für die Kläger sollten in 2002 negative Erträge in Höhe von 42.109,09 EUR sowie für 2003 in Höhe von 31.986,47 EUR nachträglich anerkannt werden. Dem Antrag waren Aufstellungen der Fondsgesellschaft für das Geschäftsjahr 2002 vom 11. November 2004 sowie für das Jahr 2003 vom 20. Oktober 2004 beigefügt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n7<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FA lehnte eine Änderung der betreffenden Einkommensteuerbescheide wegen groben Verschuldens der Kläger ab. Den gegen diese Ablehnung eingelegten Einspruch wies das FA zurück.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n8<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie anschließende Klage vor dem Finanzgericht (FG) blieb mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 479 veröffentlichten Gründen erfolglos.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n9<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nMit der Revision rügen die Kläger die Verletzung des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO sowie des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n10<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Kläger sind der Auffassung, dass eine Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO erfolgen müsse. Die Ausschüttungsmitteilung sei ein rückwirkendes Ereignis. Dies habe der Bundesfinanzhof (BFH) in einem vergleichbaren Fall entschieden (Senatsurteil vom 18. April 2000 VIII R 75\/98, BStBl II 2000, 423). Der Ausschlussgrund des § 175 Abs. 2 Satz 2 AO greife vorliegend nicht ein. Denn es liege eine verfassungswidrige echte Rückwirkung vor, die nicht durch zwingende Gründe des Allgemeinwohls gerechtfertigt sei. Auch eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO sei möglich. Ein grobes Verschulden seitens der Kläger sei zu verneinen. Es handle sich um einen üblicherweise vorkommenden Fehler. Denn es wurde lediglich vergessen, Aufwendungen, die der Höhe nach unbekannt waren, geltend zu machen. Zudem hätte das FA die Verluste ohne die Bescheinigungen nicht anerkannt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n11<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Kläger beantragen sinngemäß,<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\ndas Urteil des FG München, Außensenate Augsburg, vom 6. Dezember 2006 10 K 390\/06 aufzuheben,<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\nden Einkommensteuerbescheid für 2002 vom 29. Juni 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. Dezember 2005 dahingehend zu ändern, dass weitere negative Einnahmen aus Kapitalvermögen in Höhe von 42.109,09 EUR berücksichtigt werden sowie<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\nden Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 26. Juli 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. Dezember 2005 insoweit zu ändern, dass zusätzliche negative Einnahmen aus Kapitalvermögen in Höhe von 31.986,47 EUR berücksichtigt werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n12<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas FA beantragt,<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\ndie Revision zurückzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/div>\n Entscheidungsgründe<\/p>\n \n \n\n\n\n\n13<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nII. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die angegriffenen Einkommensteuerbescheide nicht zur Berücksichtigung der Verluste aus dem ausländischen Investmentfonds geändert werden können.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n14<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n1. Zutreffend hat das FG eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ausgeschlossen. Nach dieser Norm ist ein Steuerbescheid zu ändern, wenn Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Vorliegend sind die negativen Einnahmen aus einer eigenen Erwerbsgrundlage –die Beteiligung am N-Fonds– zwar eine neue Tatsache (vgl. BFH-Urteil vom 8. Dezember 1998 IX R 14\/97, BFH\/NV 1999, 743), die zu einer niedrigeren Steuer führt. Jedoch trifft die Kläger am nachträglichen Bekanntwerden dieser Tatsache ein grobes Verschulden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n15<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\na) Verschulden im Sinne der maßgeblichen Vorschrift setzt Vorsatz oder grobe Fahrlässigkeit voraus. Grob fahrlässig handelt, wer die ihm nach seinen persönlichen Verhältnissen und Fähigkeiten zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlich großem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (Senatsurteil vom 21. Januar 2004 VIII R 15\/02, BFH\/NV 2004, 910). So handelt der Steuerpflichtige etwa grob fahrlässig, wenn er eine in einem Steuererklärungsformular ausdrücklich gestellte, auf einen bestimmten Vorgang bezogene Frage nicht beantwortet (BFH-Urteile vom 23. Oktober 2002 III R 32\/00, BFH\/NV 2003, 441; vom 21. April 1988 IV R 215\/85, BFHE 153, 485, BStBl II 1988, 863). Ein Verschulden seines steuerlichen Beraters bei der Anfertigung der Steuererklärung muss sich der Steuerpflichtige zurechnen lassen. Denn der Steuerpflichtige, der für die Richtigkeit seiner Angaben in der Steuererklärung einzustehen hat (§ 150 Abs. 2 AO), kann sich dieser Verantwortung nicht dadurch entziehen, dass er die Ausarbeitung der Steuererklärung seinem steuerlichen Berater überträgt (BFH-Urteil vom 17. November 2005 III R 44\/04, BFHE 211, 401, BStBl II 2006, 412). Ob ein Steuerpflichtiger danach grob fahrlässig gehandelt hat, ist im Wesentlichen eine Tatfrage. Die hierzu vom FG aufgrund der von ihm getroffenen tatsächlichen Feststellungen vorgenommene Würdigung darf –abgesehen von zulässigen oder begründeten Verfahrensrügen– in der Revisionsinstanz nur daraufhin überprüft werden, ob der Rechtsbegriff der groben Fahrlässigkeit richtig erkannt worden ist und ob die Würdigung der Umstände hinsichtlich des individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen nicht widerspricht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n16<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nb) Nach diesen Grundsätzen ist die Würdigung des FG, dass die Kläger das nachträgliche Bekanntwerden der negativen Einnahmen aus dem N-Fonds grob verschuldet haben, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Diese Würdigung des FG, die von den Klägern nicht mit Verfahrensrügen angegriffen wurde, ist nicht nur möglich, sondern aufgrund der vom FG festgestellten einzelnen Umstände auch naheliegend. Die Kläger haben ihre Steuererklärungspflicht grob fahrlässig verletzt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n17<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\naa) Die Kläger haben weder in den abgegebenen Anlagen KAP die Frage nach ausländischen Investmentanteilen beantwortet, noch in der Anlage AUS des Klägers für 2003 den Namen der Fondsgesellschaft eingetragen. Für das Jahr 2002 gaben sie trotz der N-Beteiligung keine Anlage AUS ab. Damit haben sie ihre Pflicht zur vollständigen Abgabe von Steuererklärungen verletzt. Denn sie haben ihre Beteiligung an dem N-Fonds dem Grunde nach nicht offengelegt. Aus der Verpflichtung des § 150 AO, die Steuererklärung nach bestem Wissen und Gewissen anzufertigen, ergibt sich, dass jeder Steuerpflichtige die Pflicht hat, sämtliche steuerrelevante Tatsachen vollständig offenzulegen. Sind bestimmte Tatsachen zum Abgabezeitpunkt ungewiss, entbindet dies den Steuerpflichtigen weder von seiner Pflicht zur fristgemäßen noch von der zur vollständigen Erklärungsabgabe (vgl. BFH-Beschluss vom 30. April 2001 VII B 325\/00, BFH\/NV 2001, 1227). Er hat in diesem Fall auf einen vorläufigen oder auf einen Vorbehaltsbescheid hinzuwirken und darzulegen, warum er zu bestimmten Tatsachen (noch) keine Angaben machen kann.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n18<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nbb) Der Senat kann offenlassen, ob die Kläger selbst diese Pflicht grob fahrlässig verletzt haben. Dafür könnte sprechen, dass sie von ihrer Beteiligung an dem N-Fonds wussten und in Anbetracht der Vorjahre es ihnen zudem bekannt war, dass der Fonds –auch bei negativen Einnahmen– als "Einkunftsquelle" auf der Anlage AUS angegeben werden muss. Jedenfalls müssen sich die Kläger die grobe Fahrlässigkeit ihres steuerlichen Beraters bei der Anfertigung der Steuererklärung zurechnen lassen. Übernimmt ein Steuerberater die Erstellung von Steuererklärungen, hat er den für die Abgabe einer vollständigen Steuererklärung maßgebenden Sachverhalt zu ermitteln (BFH-Urteil vom 3. Dezember 2009 VI R 58\/07, BFHE 227, 365, BStBl II 2010, 531). Von Angehörigen der steuerberatenden Berufe muss dabei verlangt werden, dass sie den Inhalt der Merkblätter kennen und die üblichen Vordrucke beherrschen. Die Pflicht zur Erklärung einer Beteiligung an einem ausländischen Investmentfonds ergab sich vorliegend sowohl aus der Anlage AUS selbst als auch aus der Anleitung zur Anlage AUS 2003. In dieser wird –nach Quellenstaaten sortiert– nach ausländischen Investmenteinkünften konkret gefragt. Insbesondere sind dort die Namen der einzelnen Fonds einzutragen. Der steuerliche Berater hätte die Kläger nach ihren ausländischen Beteiligungen oder anderen Kapitalanlagen fragen müssen. Das gilt umso mehr, weil ihm im Hinblick auf die Vorjahre die Existenz der Beteiligung an dem N-Fonds bekannt war. Hätte er auf Nachfrage erfahren, dass die Beteiligung weiterhin bestand, hätte er die Kläger zur Informationsbeschaffung auffordern müssen. Wenn es unmöglich gewesen wäre, die Höhe der Einkünfte zu ermitteln, hätte er zumindest die Beteiligung in der Anlage AUS angeben und die Höhe der Einkünfte offenlassen oder mit "0" beziffern müssen. Zudem hätte er auf die fehlenden Bescheinigungen hinweisen müssen. Diese Vorgehensweise hatte der steuerliche Berater im Hinblick auf andere ausländische Einkunftsquellen in den Vorjahren selbst praktiziert. Zu Recht geht das FG davon aus, dass es sich nicht um ein üblicherweise immer wieder auftretendes Versehen handelt. Denn in Anbetracht der wenigen ausländischen Kapitalbeteiligungen der Kläger hätte das Fehlen einer Quelle –beim Abgleich mit dem Vorjahr– auffallen müssen (BFH-Urteil in BFH\/NV 1999, 743).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n19<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nc) Eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO kommt vorliegend auch nicht wegen eines nachträglich bekanntgewordenen Beweismittels in Gestalt der Bescheinigungen in Betracht. Denn diese waren zum Zeitpunkt der Erstveranlagungen noch nicht existent. Dies ist aber eine Voraussetzung für eine derartige Änderung (BFH-Beschluss vom 12. August 1997 IV B 98\/96, BFH\/NV 1998, 147).<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n20<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n2. Im Ergebnis zutreffend hat das FG eine Änderung der angegriffenen Einkommensteuerbescheide gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO verneint. Nach dieser Norm ist ein Steuerbescheid zu ändern, wenn ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis). Die von den Klägern nachträglich vorgelegten Bescheinigungen sind keine rückwirkenden Ereignisse.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n| \n | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |