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| II. Die Revision ist unbegründet und zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). |
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| 1. Nach § 32 Abs. 4 Satz 2, § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG wird in den Streitjahren 1997 und 1998 ein Kind zwischen der Vollendung des 18. und des 27. Lebensjahres für die Festsetzung von Kindergeld nur dann berücksichtigt, wenn es zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmte oder geeignete Einkünfte und Bezüge von nicht mehr als 12.000 DM im Kalenderjahr hat. |
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| a) Der Begriff der Einkünfte entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG gesetzlich definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen (Senatsurteil vom 9. Juni 2011 III R 28/09, BFH/NV 2011, 1597). |
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| b) Nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 11. Januar 2005 2 BvR 167/02 (BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260) ist § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG verfassungskonform dahin auszulegen, dass sich der Relativsatz "die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind" nicht nur auf Bezüge, sondern auch auf Einkünfte des Kindes bezieht. Nicht als Einkünfte anzusetzen sind deshalb Beträge, die –wie die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge– dem Einkünfte erzielenden Kind oder dessen Eltern nicht zur Verfügung stehen und deshalb die Eltern finanziell nicht entlasten können (Senatsurteile vom 14. Dezember 2006 III R 24/06, BFHE 216, 225, BStBl II 2007, 530 –Beiträge eines beihilfeberechtigten Kindes für eine private Kranken- und Pflegeversicherung–; vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738 –Lohnsteuer, Kirchensteuer, Beiträge zu einer privaten Zusatzkrankenversicherung und einer privaten Rentenversicherung–). |
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| c) Vermögenswirksame Leistungen sind Geldleistungen, die der Arbeitgeber –hier die ausbildende Bank– für den Arbeitnehmer anlegt (§ 2 Abs. 1 5. VermBG); sie sind arbeitsrechtlich Bestandteil des Lohns oder Gehalts, gehören gemäß § 2 Abs. 6 Satz 1 5. VermBG im Sinne der Sozialversicherung und des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zum Arbeitsentgelt und steuerrechtlich zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG). Sie sind auch in die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG) einzubeziehen. Dies gilt auch dann, wenn die vermögenswirksamen Leistungen –wie im Streitfall– zur Gänze vom Arbeitgeber zusätzlich zum ansonsten geschuldeten Lohn gezahlt werden (§ 10 5. VermBG) und der Arbeitnehmer keine eigenen Sparbeiträge leistet (§ 11 5. VermBG). |
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| aa) Ungeachtet einer sich aus dem 5. VermBG oder dem Anlagevertrag ergebenden Sperrfrist ist es nicht im Sinne des BVerfG-Beschlusses in BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260 ausgeschlossen, dass die Arbeitgeberbeiträge für Unterhalt und Ausbildung des Kindes verwendet werden können und deshalb die Eltern finanziell entlasten. |
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| Für die Entscheidung, ob Einkünfte dem Kind von Gesetzes wegen nicht zur Verfügung stehen, ist maßgeblich, ob sich das Kind der Zahlung aufgrund einer gesetzlichen Verpflichtung nicht entziehen kann und nicht, ob die Beträge vom Arbeitgeber einzubehalten sind (Senatsurteil vom 17. Juni 2010 III R 59/09, BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121 –Beiträge zur VBL-Pflichtversicherung–). Eine gesetzliche Verpflichtung zur vermögenswirksamen Anlage besteht nicht. Sie war für die Tochter des Klägers zwar unvermeidbar, da die Zahlungen vom Arbeitgeber als Bestandteil der arbeitsrechtlichen Vergütung geschuldet werden. Dass die Auszubildenden der Bank anstelle einer höheren Ausbildungsvergütung vermögenswirksame Leistungen erhalten, die von der Bank auf Grundlage des abgeschlossenen Sparvertrages abgeführt werden, beruht indes auf Tarifvereinbarungen, die im Interesse der Beschäftigten ausgehandelt wurden und die sich die Tochter zurechnen lassen muss. |
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| bb) Würden die Arbeitgeberbeiträge wegen der Sperrfrist nicht in die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag einbezogen, so entstünde zudem eine mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) nicht zu vereinbarende Ungleichbehandlung mit den Fällen, in denen Kinder keinen Arbeitgeberbeitrag, aber dafür eine entsprechend höhere Ausbildungsvergütung erhalten und aufgrund eines Anlagevertrages mit einer vereinbarten Sperrfrist monatlich denselben Betrag sparen, wie er für die Tochter des Klägers aufgrund des Arbeitgeberbeitrags abgeführt wird. Denn bei diesen Kindern könnte der Sparbeitrag im Rahmen der Prüfung, ob die Einkünfte und Bezüge den Jahresgrenzbetrag überschreiten, nicht abgezogen werden (vgl. Senatsurteile in BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738 –private Rentenversicherung–; in BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121). Das vermögenswirksame Sparen unterscheidet sich insofern von anderen freiwilligen Aufwendungen nicht sozialversicherungspflichtiger Kinder für eine der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechende existentiell notwendige Absicherung (z.B. Senatsurteil in BFHE 216, 225, BStBl II 2007, 530). |
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| cc) Die vom Arbeitgeber zusätzlich zu dem ansonsten geschuldeten Lohn erbrachten vermögenswirksamen Leistungen sind im Übrigen zwar insofern "eingefroren", als der Arbeitnehmer verpflichtet ist, bis zum Ablauf der Sperrfrist nicht über die Anlage zu verfügen (z.B. § 4 Abs. 2, § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 5. VermBG). Diese Verpflichtung entfällt aber unter besonderen Voraussetzungen wie z.B. einer Eheschließung, einer mehr als ein Jahr andauernden Arbeitslosigkeit oder einer Verwendung des Erlöses für die eigene Weiterbildung (z.B. § 4 Abs. 4, § 8 Abs. 3 5. VermBG). Durch die Sperrfrist wird zudem die Kündigung des Vertrages und die Verfügung über das Guthaben nicht ausgeschlossen; die vorzeitige Kündigung lässt lediglich den Anspruch auf Gewährung der Arbeitnehmer-Sparzulage entfallen (§ 13 Abs. 4, § 14 Abs. 5 5. VermBG). Daher ist es möglich, den Sparvertrag zu kündigen und die vermögenswirksamen Leistungen einschließlich der Arbeitgeberbeiträge für den Unterhalt und die Berufsausbildung des Einkünfte erzielenden Kindes zu verwenden. |
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| dd) Dem steht das BGH-Urteil in BGHZ 162, 384 nicht entgegen, wonach Zusatzleistungen des Arbeitgebers wegen ihrer Zweckgebundenheit für die Vermögensanlage bei der Unterhaltsbemessung anrechnungsfrei bleiben. Denn dies beruht auf besonderen Wertungen des Unterhaltsrechts, aufgrund derer z.B. auch aus überobligatorischer Tätigkeit erzielte oder die Lebensverhältnisse nicht prägende Einkünfte unberücksichtigt bleiben können, und die sich auf § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG nicht übertragen lassen. |
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| d) Der geldwerte Vorteil beim Erwerb der Belegschaftsaktien ist bei der Ermittlung der Einkünfte der Tochter als Einnahme zu erfassen; er ist ungeachtet der Sperrfrist auch mit Erlangung der Aktien zugeflossen (BFH-Urteil vom 30. September 2008 VI R 67/05, BFHE 223, 98, BStBl II 2009, 282). |
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| Eine Kürzung der Einkünfte aufgrund des BVerfG-Beschlusses in BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260 ist ungeachtet einer befristeten Veräußerungssperre auch insoweit ausgeschlossen, da die Tochter des Klägers nicht gesetzlich zum Erwerb der rabattierten Belegschaftsaktien verpflichtet war, sondern sich dazu freiwillig entschieden und damit ihr Vermögen erhöht hat. In dieser Vermögensbildung liegt ein Vorteil, der hinsichtlich der durch § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG gebotenen Prüfung ebenso wenig unberücksichtigt zu lassen ist wie ein vom Arbeitgeber eingeräumter Personalrabatt auf ein neues Automobil (Senatsbeschluss in BFH/NV 2008, 789). Anderenfalls entstünde eine mit Art. 3 Abs. 1 GG nicht zu vereinbarende Ungleichbehandlung mit den Fällen, in denen Kinder keine ermäßigten Belegschaftsaktien erwerben können, aber einen entsprechend höheren Arbeitslohn (Ausbildungsvergütung) erhalten und damit dieselben Aktien erwerben wie die Tochter des Klägers. |
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| 2. Das FG ist demnach zutreffend davon ausgegangen, dass die Einkünfte der Tochter im Kalenderjahr 1997 den vollen Jahresgrenzbetrag und im ersten Halbjahr 1998 den anteiligen Grenzbetrag überschritten haben. |
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