|
|
|
Die Revision ist unbegründet und deshalb nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. |
|
|
1. Zu Recht hat das FG es abgelehnt, die vom Kläger im Streitzeitraum vereinnahmten Eingliederungszuschüsse als steuerfreie Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch i.S. des § 3 Nr. 2b EStG außer Ansatz zu lassen. |
|
|
Ob dies –mit dem FG– schon deshalb angenommen werden kann, weil der Vorschrift des § 3 Nr. 2b EStG –trotz fehlender ausdrücklicher Differenzierung des Gesetzgebers zwischen Leistungen nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch an Arbeitnehmer und solchen an Arbeitgeber– allein schon wegen des Verweises auf "Leistungen […] nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch" der Wille des Gesetzgebers hinreichend deutlich zu entnehmen ist, die Steuerfreistellung nur für Leistungen an Arbeitnehmer vorsehen zu wollen (vgl. z.B. v. Beckerath, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, 150. Lfg., Februar 2005, EStG, § 3 Nr. 2b Rz B 2b/41; Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach –HHR–, Lfg. 222, Mai 2016, § 3 Nr. 2b EStG Rz 2), kann der Senat offenlassen. |
|
|
Denn selbst bei unterstellter Steuerfreiheit der Zuschüsse kommt eine Minderung der Einkommensteuer in den Streitjahren in Höhe der vereinnahmten Zuschusszahlungen nicht in Betracht, weil in dieser Höhe der geltend gemachte Betriebsausgabenabzug für die Löhne an die mit den Zuschüssen geförderten Mitarbeiterinnen nach § 3c Abs. 1 EStG wegen Zusammenhangs der Lohnzahlungen mit steuerfreien Einnahmen zu kürzen ist. |
|
|
a) Nach § 3c Abs. 1 EStG dürfen Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. |
|
|
Ein solcher unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang ist anzunehmen, wenn die Ausgaben und die steuerfreien Einnahmen durch dasselbe Ereignis veranlasst sind (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 28. Mai 1998 X R 32/97, BFHE 186, 275, BStBl II 1998, 565). |
|
|
Ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang fehlt, sofern die steuerfreien Einnahmen lediglich der bloßen Finanzierung von Aufwendungen dienen (BFH-Urteile vom 11. Oktober 1989 I R 208/85, BFHE 158, 388, BStBl II 1990, 88; vom 18. April 2012 X R 62/09, BFHE 237, 434, BStBl II 2012, 721). Denn das Erfordernis eines unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs für die Anwendung der Abzugsbeschränkung in § 3c Abs. 1 EStG ist auf solche Aufwendungen bezogen, die nach ihrer Entstehung oder Zweckbestimmung mit den steuerfreien Einnahmen in einem unlösbaren Zusammenhang stehen, d.h. ohne diese nicht angefallen wären (BFH-Urteile vom 26. März 2002 VI R 26/00, BFHE 198, 545, BStBl II 2002, 823; vom 11. Februar 1993 VI R 66/91, BFHE 170, 392, BStBl II 1993, 450, jeweils m.w.N.). Danach setzt die Anwendung des § 3c Abs. 1 EStG voraus, dass Bezüge und Aufwendungen konkret einander zuzuordnen sind, d.h. zueinander in einer erkennbaren und abgrenzbaren Beziehung stehen (BFH-Urteile in BFHE 198, 545, BStBl II 2002, 823; vom 28. Juli 2011 VI R 5/10, BFHE 234, 262, BStBl II 2012, 553, unter Verneinung eines unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs i.S. des § 3c Abs. 1 1. Halbsatz EStG zwischen Berufsausbildungskosten und später tatsächlich erzielten steuerfreien Auslandseinkünften). |
|
|
b) Nach diesen Maßstäben ist von der Anwendbarkeit des Abzugsverbots nach § 3c Abs. 1 EStG im Streitfall auszugehen, wenn die streitigen Zuschüsse gemäß § 3 Nr. 2b EStG steuerfrei wären. |
|
|
Denn zwischen den Eingliederungszuschüssen einerseits sowie den Lohnzahlungen an die Arbeitnehmerinnen andererseits besteht nicht ein lediglich mittelbarer Zusammenhang (vgl. dazu BFH-Urteil vom 20. Oktober 2004 I R 11/03, BFHE 207, 295, BStBl II 2005, 581, m.w.N.; HHR/Desens, § 3c EStG Rz 38, unter Hinweis auf die Abziehbarkeit von Fortbildungs- und Bewerbungskosten trotz Bezug von Arbeitslosengeld sowie die Abziehbarkeit von Lehrgangskosten trotz Bezug zu einer angestrebten Auslandstätigkeit, für die steuerfreie Auslandszuschläge gezahlt werden; vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. Oktober 1994 VI R 70/94, BFH/NV 1995, 505), sondern ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang. |
|
|
Die Eingliederungszuschüsse sind zwar nicht dazu bestimmt, dem Arbeitgeber jeweils entstehenden Aufwand für die Einkünfteerzielung zu erstatten, wie dies etwa bei pauschalierten Erstattungen von Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgeldern aus öffentlichen Kassen i.S. des § 3 Nr. 13 EStG (BFH-Urteile in BFHE 198, 545, BStBl II 2002, 823; vom 26. März 2002 VI R 45/00, BFHE 198, 554, BStBl II 2002, 827; vom 28. August 2002 VI R 40/02, juris; vom 15. November 2007 VI R 91/04, BFH/NV 2008, 767; vom 8. Oktober 2008 VIII R 58/06, BFHE 223, 139, BStBl II 2009, 405) oder bei Erstattungen von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung vom privaten Arbeitgeber i.S. des § 3 Nr. 16 EStG der Fall ist (BFH-Urteile vom 24. August 1995 IV R 27/94, BFHE 178, 359, BStBl II 1995, 895; vom 8. Juli 2010 VI R 24/09, BFHE 230, 542, Erstattung der tatsächlichen Übernachtungskosten im Ausland durch den Arbeitgeber, selbst wenn nach R 40 Abs. 2 Satz 2 der Lohnsteuer-Richtlinien höhere Pauschalen gewährt werden). |
|
|
|
Gleichwohl besteht zwischen Eingliederungszuschuss und Lohnzahlung ein unmittelbarer Zusammenhang, weil |
|
|
die Arbeitsverwaltung mit den Eingliederungszuschüssen aus arbeitsmarktpolitischen Gründen anstrebt, einen Ausgleich für die Minderleistungen der vom Arbeitgeber eingestellten –besonders förderungsbedürftigen– Arbeitnehmer zu schaffen (vgl. Beschluss des Landessozialgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen vom 23. Juli 2007 L 1 B 18/07 AL unter Hinweis auf Bundessozialgericht, Beschluss vom 22. September 2004 B 11 AL 33/03 R; Kossens in Jahn, Sozialgesetzbuch, § 88 SGB III Rz 3; Karasch, Betriebs-Berater 2007, 889; Bericht der Bundesregierung über die Wirkungen der Instrumente zur Sicherung von Beschäftigung und zur betrieblichen Prävention vom 27. Juni 2007, S. 18: "Eingliederungszuschüsse an Arbeitgeber […], wenn diese Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer beschäftigen, deren Vermittlung wegen in ihrer Person liegender Umstände erschwert ist"), |
|
|
der Eingliederungszuschuss mithin die entgeltliche Beschäftigung eines solchen (förderungsbedürftigen) Arbeitnehmers als conditio sine qua non voraussetzt und |
|
|
die Höhe des Zuschusses nach dem Bewilligungsbescheid der Agentur für Arbeit vom 3. August 2007 von der Höhe der jeweiligen arbeitsvertraglich geschuldeten Lohnzahlung abhängig ist. |
|
|
|
2. Auch im Übrigen ist die Revision unbegründet. |
|
|
a) Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG zu den materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die Erhöhung des Gewinns des Klägers aus seiner selbständigen Tätigkeit um die Einnahmen aufgrund der Rechnungen an die A-AG (2006 in Höhe von 7.120,08 EUR, 2007 in Höhe von 1.472,62 EUR sowie 2008 in Höhe von 133,88 EUR) und aus Versicherungsprovisionen (2007 in Höhe von 2.381,48 EUR sowie 2008 in Höhe von 388,97 EUR) hat der Senat von einer entsprechenden Gewinnerhöhung auszugehen, weil er nach Maßgabe des § 118 Abs. 2 FGO an die Feststellungen der Vorinstanz gebunden ist. Denn diese Feststellungen, gegen die der Kläger im Übrigen keine substantiierten Einwendungen in materiell-rechtlicher Hinsicht erhoben hat, verstoßen weder gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze noch sind sie in verfahrensrechtlich fehlerhafter Weise getroffen worden (vgl. zu diesen Voraussetzungen für die Bindungswirkung nach § 118 Abs. 2 FGO BFH-Urteile vom 9. Mai 2000 VIII R 77/97, BFHE 192, 445, BStBl II 2000, 660; vom 18. Juni 2015 IV R 6/11, BFH/NV 2015, 1381, jeweils m.w.N.). |
|
|
b) Gegen die Berücksichtigung dieser Tatsachen als nachträglich bekannt gewordene steuererhöhende Tatsachen i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO bzw. für das Streitjahr 2008 nach Maßgabe des § 164 AO kann der Kläger nicht geltend machen, sie sei wegen Verfahrensfehlern der Finanzverwaltung im Zusammenhang mit der beim Kläger durchgeführten Außen- und Steuerfahndungsprüfung rechtswidrig. |
|
|
|
aa) Der Kläger begründet ein Verwertungsverbot der angefochtenen Feststellungen des FA zu den streitigen zusätzlichen Betriebseinnahmen (Zahlungen auf Rechnungen an die A-AG, Versicherungsprovisionen und Eingliederungszuschüsse) damit, |
|
|
die dafür ausgewerteten Bankauszüge seien unter Verstoß gegen § 93 Abs. 1 Satz 3 AO von den Banken angefordert worden, |
|
|
eine Belehrung nach § 393 Abs. 1 Satz 4 AO sei unterblieben, |
|
|
die Außenprüfung sei trotz eindeutigen Anfangsverdachts am ersten Prüfungstag nicht gemäß § 10 Abs. 1 Satz 3 BpO 2000 abgebrochen worden und |
|
|
eine fortlaufende und zeitnahe Unterrichtung über die Prüfungsfeststellungen und den daraus abgeleiteten Verdacht auf Steuerhinterziehung (§ 199 Abs. 2 AO) sei nicht erfolgt. |
|
|
|
bb) Diesen Einwendungen sind durchgreifende rechtliche Hindernisse für die Verwertung der Prüferfeststellungen nicht zu entnehmen. |
|
|
(1) Entgegen der Auffassung des Klägers war die Anforderung der Bankunterlagen ohne Verstoß gegen § 93 Abs. 1 Satz 3 AO schon deshalb gerechtfertigt, weil der Kläger diese Unterlagen weder auf die Anfrage der Außenprüfung vom 10. Februar 2010 noch auf die –mit einer Belehrung über ein Aussageverweigerungsrecht versehene– Anforderung der Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamts Stadt A vom 22. Februar 2010 vorgelegt hatte. Denn bei verweigerter Mitwirkung des Steuerpflichtigen ist die Finanzverwaltung berechtigt, Dritte bei der Sachverhaltsaufklärung gemäß § 93 AO heranzuziehen (BFH-Urteil vom 29. Juli 2015 X R 4/14, BFHE 251, 112, BStBl II 2016, 135, m.w.N.). |
|
|
(2) Zu Recht hat das FG auch entschieden, dass das FA an der Berücksichtigung der noch streitigen zusätzlichen Betriebseinnahmen nicht wegen behaupteter verspäteter Einleitung des Strafverfahrens oder fehlender Unterrichtung des Klägers gehindert war. |
|
|
Nach der Rechtsprechung des BFH (Beschluss vom 8. Januar 2014 X B 112, 113/13, BFH/NV 2014, 487, unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 23. Januar 2002 XI R 11/01, BFHE 198, 7, BStBl II 2002, 328, sowie BFH-Beschluss vom 19. Dezember 2011 V B 37/11, BFH/NV 2012, 956) bewirkt grundsätzlich weder ein Verstoß gegen die Belehrungspflicht des § 393 Abs. 1 Satz 4 AO noch gegen die Unterbrechungspflicht des § 10 Abs. 1 Satz 3 BpO 2000, dass Erkenntnisse aus einer solchen Außenprüfung im Besteuerungsverfahren einem Verwertungsverbot unterliegen; eine gegen diese Rechtsprechung eingelegte Verfassungsbeschwerde hat das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) nicht zur Entscheidung angenommen (BVerfG-Beschluss vom 7. April 2016 2 BvR 2237/15). |
|
|
Danach können Verfahrensverstöße im Rahmen einer Außen- oder Steuerfahndungsprüfung eine Verwertung der im Rahmen jener Verfahren gewonnenen Erkenntnisse im Besteuerungsverfahren nur dann ausschließen, wenn die Verfahrensverstöße schwerwiegend waren oder bewusst oder willkürlich begangen wurden (BVerfG-Beschlüsse vom 2. Juli 2009 2 BvR 2225/08, BVerfGK 16, 22; vom 9. November 2010 2 BvR 2101/09, BFH/NV 2011, 182; BFH-Urteile vom 4. Oktober 2006 VIII R 53/04, BFHE 215, 12, BStBl II 2007, 227; vom 4. Oktober 2006 VIII R 54/04, BFH/NV 2007, 190). Fehlt es an einem derart schwerwiegenden Verfahrensmangel, insbesondere an einem grundrechtsrelevanten Verstoß einer unmittelbaren Ermittlungsmaßnahme, so ist es bei der gebotenen Abwägung zwischen den Individualinteressen von Steuerpflichtigen, nicht aufgrund verfahrensfehlerhafter Ermittlungsmaßnahmen mit einer materiell-rechtlich an sich zutreffenden Steuer belastet zu werden, und der Pflicht des Staates, eine gesetzmäßige und gleichmäßige Steuerfestsetzung zu gewährleisten, gerechtfertigt, eine Fernwirkung eventueller Verwertungsverbote auf spätere, rechtmäßig erlangte Ermittlungsergebnisse zu verneinen (BFH-Urteile vom 4. Dezember 2012 VIII R 5/10, BFHE 239, 19, BStBl II 2014, 220; in BFHE 215, 12, BStBl II 2007, 227). |
|
|
Nach diesen Grundsätzen sind im vorliegenden Fall die Voraussetzungen für einen qualifizierten Verfahrensverstoß nicht erfüllt, weil ein solcher Verstoß nach der Rechtsprechung grundsätzlich nicht in einer fehlenden Belehrung nach § 393 Abs. 1 Satz 4 AO oder in der Unterlassung einer Unterbrechung nach § 10 Abs. 1 Satz 3 BpO 2000 zu sehen ist (BFH-Beschluss in BFH/NV 2014, 487, unter Hinweis auf BFH-Urteil in BFHE 198, 7, BStBl II 2002, 328, sowie BFH-Beschluss in BFH/NV 2012, 956) und besondere Umstände für die Annahme einer besonderen Schwere des Verfahrensverstoßes nicht ersichtlich sind. |
|
|
(3) Für die behauptete Verletzung der Unterrichtungspflicht nach § 199 Abs. 2 AO kann nichts anderes gelten, so dass nach allgemeiner Auffassung insoweit ebenfalls kein Verwertungsverbot hinsichtlich der Tatsachen ausgelöst wird, über die der Steuerpflichtige nicht unterrichtet wurde (Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 199 AO Rz 36; Klein/Rüsken, AO, 13. Aufl., § 199 Rz 3, unter Hinweis auf BFH-Beschluss vom 26. Juni 1997 XI B 174/96, BFH/NV 1998, 17; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 199 AO Rz 22; Koenig/Intemann, Abgabenordnung, 3. Aufl., § 199 Rz 20). |
|
|
(4) Die Frage, ob im Streitfall das FA den Kläger im Rahmen der Außen- oder Steuerfahndungsprüfung hinreichend belehrt hat, bedarf ebenfalls keiner Entscheidung, weil es im Besteuerungsverfahren –wie bereits ausgeführt– kein allgemeines gesetzliches Verwertungsverbot für Tatsachen gibt, die unter Verletzung von Verfahrensvorschriften ermittelt wurden (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 30. Oktober 2008 VIII B 146/07, juris, m.w.N.). Deshalb führt auch eine Verletzung der Belehrungspflicht des § 393 Abs. 1 Satz 4 AO im Besteuerungsverfahren grundsätzlich zu keinem Verwertungsverbot (BFH-Urteile in BFHE 198, 7, BStBl II 2002, 328; vom 28. Oktober 2009 I R 28/08, BFH/NV 2010, 432, sowie BFH-Beschluss vom 3. April 2007 VIII B 110/06, BFH/NV 2007, 1273). |
|
|
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. |
|