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Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Zurückverweisung der nicht spruchreifen Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung durch den Vollsenat. Die vom FG getroffenen Feststellungen tragen nicht die ausgesprochene Rechtsfolge, dass der Kläger im Streitjahr 2005 einen Entnahmegewinn erzielt habe. |
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1. Zwischen dem Kläger und der T-GmbH bestand seit 1984 eine Betriebsaufspaltung. Denn der Kläger war einziger Gesellschafter der T-GmbH und Alleineigentümer des an die T-GmbH verpachteten Betriebsgrundstücks (personelle Verflechtung), welches eine wesentliche Betriebsgrundlage der GmbH war (sachliche Verflechtung, vgl. z.B. Senatsurteil vom 13. September 2017 III R 16/15, BFH/NV 2018, 235, Rz 13; Schmidt/Wacker, EStG, 37. Aufl., § 15 Rz 808). Die GmbH-Anteile gehörten mithin zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens, mit dem der Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielte. |
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2. Die Betriebsaufspaltung wurde –ohne dass es auf das Zustandekommen und die Wirksamkeit des auf den 3. Juli 1994 datierten Stimmbindungsvertrags ankäme– durch den Eintritt der Ehefrau und des Sohnes als Gesellschafter in die T-GmbH im Jahr 1994 nicht beendet, da der Kläger Alleineigentümer des Betriebsgrundstücks –Besitzunternehmen– blieb sowie mit 55 % und somit mehrheitlich an der T-GmbH –Betriebsgesellschaft– beteiligt war, so dass er auch in der Betriebsgesellschaft seinen Willen durchsetzen konnte (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 8. November 1971 GrS 2/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63). |
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Kam der Stimmbindungsvertrag vom 3. Juli 1994 nicht zustande oder war er nicht wirksam, so endete die Betriebsaufspaltung am 4. Dezember 2003 dadurch, dass der Kläger nicht mehr über die Mehrheit der GmbH-Anteile verfügte und das Betriebsunternehmen damit nicht mehr beherrschte. |
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War der Stimmrechtsbindungsvertrag hingegen im Ergebnis wirksam, dann endete die Betriebsaufspaltung durch die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils auf die Ehefrau durch den Vertrag vom 25. April 2005. In diesem Fall beherrschte (allein) der Kläger die Betriebs-GmbH, er beherrschte jedoch nicht mehr das Besitzunternehmen. Der Kläger und seine Ehefrau bildeten danach keine sowohl die GmbH als auch das Besitzunternehmen –das Betriebsgrundstück– beherrschende Personengruppe (vgl. Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 827): Der Kläger beherrschte die GmbH aufgrund der Stimmrechtsbindung allein, während seiner Ehefrau kein "eigenes" Stimmrecht zustand. In der Grundstücksgemeinschaft konnte sich der Kläger hingegen nicht durchsetzen. |
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3. Die entscheidungserhebliche Frage, ob der Kläger im Streitjahr einen Aufgabegewinn realisierte, lässt sich indessen auf Grundlage der bisher getroffenen Feststellungen des FG nicht beurteilen. Denn selbst bei Beendigung der Betriebsaufspaltung im Streitjahr 2005 gestatten die Feststellungen noch keine Entscheidung der Frage, ob eine Gewinnrealisierung angesichts einer möglichen Betriebsverpachtung im Ganzen vermieden wurde. Das FG wird die entsprechenden Feststellungen nach Maßgabe der Entscheidungsgründe nachzuholen haben. |
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4. Eine Gewinnrealisierung im Streitjahr durch den Kläger hängt davon ab, ob die Betriebsaufspaltung durch eine Betriebsverpachtung abgelöst wurde. Dabei wird zu prüfen sein, ob die Übertragung des hälftigen Miteigentums am Grundstück auf die Ehefrau entgeltlich oder unentgeltlich erfolgte. Beides kann der Senat nach den Feststellungen des FG-Urteils nicht beurteilen. |
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a) Nach der in Bezug genommenen Vereinbarung über den Zugewinnausgleich sollte die Übertragung unentgeltlich erfolgen. Der Zugewinnausgleichsanspruch richtet sich jedoch auf Geld (§ 1378 Abs. 1 BGB). Werden stattdessen oder als Gegenleistung für den Verzicht auf den Zugewinnausgleichsanspruch Wirtschaftsgüter an Erfüllungs statt übertragen, handelt es sich um entgeltliche Vorgänge (z.B. BFH-Urteil vom 31. Juli 2002 X R 48/99, BFHE 200, 504, BStBl II 2003, 282, betreffend Betriebsübertragung; BFH-Beschluss vom 30. März 2011 IX B 114/10, BFH/NV 2011, 1323, betreffend wesentliche Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft; BFH-Urteil vom 23. Juni 1981 VIII R 41/79, BFHE 134, 104, BStBl II 1982, 18, betreffend Betriebsgrundstück). Soll dagegen bei fortbestehender Zugewinngemeinschaft nur der sich bis dahin ergebende Zugewinn ausgeglichen werden, handelt es sich um einen unentgeltlichen Vorgang (BFH-Urteil vom 28. Juni 2007 II R 12/06, BFHE 217, 260, BStBl II 2007, 785). |
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b) Erfolgte die Übertragung unentgeltlich, wäre eine Gewinnrealisierung unterblieben, wenn der Betrieb verpachtet wurde. |
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aa) Wird ein ganzer Gewerbebetrieb verpachtet, kann der Unternehmer erklären, dass er den Betrieb aufgebe. Gibt er keine derartige Erklärung ab, so gilt er in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht als fortbestehend (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16 Rz 690). Da das bisherige Betriebsvermögen auch dann Betriebsvermögen bleibt, wenn es nicht mitverpachtet wird (BFH-Urteil vom 6. April 2016 X R 52/13, BFHE 253, 359, BStBl II 2016, 710), würde auch hinsichtlich des GmbH-Geschäftsanteils des Klägers kein Gewinn realisiert. |
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bb) Das Wahlrecht setzt voraus, dass alle wesentlichen Grundlagen des Betriebs verpachtet werden, so dass der Pächter den Betrieb im Wesentlichen fortsetzen und der Verpächter den Betrieb –bezogen auf den Betriebszustand vor Einstellung der werbenden Tätigkeit– identitätswahrend wieder aufnehmen könnte (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16 Rz 696 f.). |
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cc) Das FG hat dazu ausgeführt, dass im Jahr 2003 nur noch das Betriebsgrundstück Gegenstand der Verpachtung gewesen sei. Ob dies für eine Betriebsverpachtung ausreicht, weil das Betriebsgrundstück bei funktionaler Betrachtungsweise die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage war, vermag der Senat nicht zu beurteilen (vgl. dazu Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 865 und § 16 Rz 697; Blümich/Schallmoser, § 16 EStG Rz 480, und Blümich/Bode, § 15 EStG Rz 133). Bei Handwerksbetrieben kann dies davon abhängen, ob das bewegliche Anlagevermögen des Betriebs gegenüber Lage und Zustand des Betriebsgrundstücks von untergeordneter Bedeutung ist oder leicht und kurzfristig wieder beschafft werden kann (z.B. BFH-Urteil vom 18. August 2009 X R 20/06, BFHE 226, 224, BStBl II 2010, 222). Auf diesen Gesichtspunkt würde es jedoch nicht ankommen, wenn das Ausscheiden von betrieblichen Wirtschaftsgütern wie z.B. Maschinen im Laufe der Pachtzeit einer Umgestaltung des Pachtgegenstandes nicht entgegenstünde. |
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dd) Wird ein Verpachtungsbetrieb unentgeltlich –z.B. durch Schenkung– auf einen Dritten übertragen, tritt dieser in die Rechtsstellung des bisherigen Verpächters ein (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16 Rz 716; Blümich/Bode, § 15 EStG Rz 127). Dies gilt auch bei teilentgeltlicher Übertragung (BFH-Urteil in BFHE 253, 359, BStBl II 2016, 710) oder wenn nicht der gesamte Verpachtungsbetrieb übertragen, sondern eine natürliche Person gemäß § 6 Abs. 3 EStG unentgeltlich in ein Einzelunternehmen aufgenommen wird (dazu Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 6 Rz 643). |
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Durch die entgeltliche Übertragung eines Verpachtungsbetriebs erlischt hingegen das Verpächterwahlrecht (BFH-Urteil in BFHE 253, 359, BStBl II 2016, 710). |
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5. Der Senat verweist für den zweiten Rechtsgang ergänzend und ohne die Bindungswirkung des § 126 Abs. 5 FGO auf folgende Punkte: |
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a) Im Falle einer schenkweisen Übertragung einer Beteiligung an einer bereits bestehenden GmbH können die daraus folgenden Mitwirkungsrechte durch eine Stimmrechtsbindungsvereinbarung beschränkt werden. Auf Kapitalgesellschaften bezogene Stimmrechtsbindungsverträge können formlos geschlossen werden; ihre Wirksamkeit richtet sich nach personengesellschaftsrechtlichen Grundsätzen und verstößt nicht gegen zwingende Vorschriften des Kapitalgesellschaftsrechts (Bundesgerichtshof –BGH–, Urteil vom 24. November 2008 II ZR 116/08, BGHZ 179, 13). Sie unterliegen daher auch dann nicht der für Gesellschaftsverträge von Kapitalgesellschaften geltenden notariellen Form (§ 2 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung, § 23 Abs. 1 Satz 1 des Aktiengesetzes), wenn sie mit Änderungen des Gesellschaftsvertrags –hier der am nächsten Tag vorgenommenen Kapitalerhöhung und der Begründung einer Gesellschafterstellung der Ehefrau und des Sohnes– in Zusammenhang stehen. |
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b) Der Senat vermag nicht zu erkennen, dass die auf den 3. Juli 1994 datierte Vereinbarung über die Stimmrechtsbindung wegen sittenwidriger Knebelung ursprünglich sittenwidrig war. Daher konnte sie –wenn sie zustande gekommen ist– entgegen der Ansicht des FG auch vom Sohn nach Eintritt seiner Volljährigkeit –im November 1996– genehmigt werden (§ 1829 Abs. 3 BGB). Denn ein Rechtsgeschäft ist nach § 138 Abs. 1 BGB nichtig, wenn es nach seinem aus Inhalt, Beweggrund und Zweck zu entnehmenden Gesamtcharakter mit den guten Sitten nicht zu vereinbaren ist (z.B. BGH-Urteil vom 28. Februar 1989 IX ZR 130/88, BGHZ 107, 92, 97). Zu berücksichtigen sind dabei nicht nur der objektive Inhalt des Geschäfts, sondern auch die Umstände, die zu seiner Vornahme geführt haben, und die von den Parteien verfolgten Absichten und Beweggründe. Das Bewusstsein der Sittenwidrigkeit und eine Schädigungsabsicht ist nicht erforderlich (BGH-Urteil vom 7. Januar 1993 IX ZR 199/91, Neue Juristische Wochenschrift –NJW– 1993, 1587, 1588); es genügt, wenn der Handelnde die Tatsachen kennt, aus denen sich die Sittenwidrigkeit ergibt (BGH-Urteil vom 27. Januar 1988 VIII ZR 155/87, NJW 1988, 1373, 1374). Auch unentgeltliche Geschäfte können im Einzelfall sittenwidrig und gemäß § 138 Abs. 1 BGB ohne rechtliche Wirkung sein (Oberlandesgericht Frankfurt, Beschluss vom 2. April 2007 14 U 10/07, juris). |
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Unter dem Aspekt der Knebelung sind insbesondere Verträge nichtig, die die wirtschaftliche Freiheit des Vertragspartners so beschränken, dass er seine Eigenständigkeit und wirtschaftliche Entschließungsfreiheit ganz oder im Wesentlichen einbüßt und praktisch zum Werkzeug des anderen Teils wird (Schmidt-Räntsch in: Erman, BGB, 15. Aufl., § 138, Rz 120, m.w.N.). Daher sind in Übergabeverträgen zur vorweggenommenen Erbfolge vereinbarte Unterlassungspflichten nichtig, die dem Übernehmer Verfügungen über das Vermögen eines übergebenen Betriebs insgesamt oder über dessen Grundvermögen untersagen, wenn der Übernehmer von dem Übergeber nicht die Zustimmung zu einer mit den Grundsätzen ordnungsgemäßer Wirtschaft zu vereinbarenden und den Zweck des Verfügungsverbots nicht wesentlich gefährdenden Verfügung (Veräußerung oder Belastung) verlangen kann, weil sie die wirtschaftliche Existenz des Übernehmers gefährden können (BGH-Urteil vom 6. Juli 2012 V ZR 122/11, NJW 2012, 3162, Rz 30). |
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Die Einschränkung der Mitgliedschaftsrechte des Sohnes beschränkte indessen weder dessen wirtschaftliche Entschließungsfreiheit noch gefährdete es dessen Existenz, da er nicht für die Schulden der GmbH haftete; im schlimmsten Falle drohte ein Verlust der Beteiligung. Die Anteilsübertragung stellte ihn trotz Stimmrechtsbindung besser als eine Vermögensübertragung unter Nießbrauchsvorbehalt, die allgemein als rechtlich unbedenklich angesehen wird. |
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6. Der Senat verweist den nicht entscheidungsreifen, vom FG dem Einzelrichter übertragenen Rechtsstreit gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO unter Aufhebung des Beschlusses betreffend die Übertragung des Streitfalls auf den Einzelrichter an den Vollsenat zurück (vgl. BFH-Urteile vom 30. November 2010 VIII R 19/07, BFH/NV 2011, 449, Rz 26; vom 12. Februar 2015 IV R 48/11, BFH/NV 2015, 1075; BFH-Beschluss vom 21. Juli 2016 V B 66/15, BFH/NV 2016, 1574). |
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7. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO. |
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