Finanzgericht Düsseldorf, 9 K 1863/09 E
Die Klage wird abgewiesen
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
2Der Kläger war bis zum 31.12.1995 persönlich haftender Gesellschafter und Mitgeschäftsführer der im Jahr 19.. gegründeten W KG (nachfolgend: W KG) mit Sitz in X. Zweck der W KG war die Vermittlung von Versicherungen sowie die Vornahme der dieser Tätigkeit dienlichen Geschäfte. Der Kläger war zunächst Prokurist der W KG, wurde 197.. Gesellschafter und war ab dem 01.01.198.. zu 17,5 % am Gewinn und am Verlust beteiligt. Ähnlich verhielt es sich bei R (R). Auch er war zunächst Angestellter und wurde im Jahr 197.. persönlich haftender Gesellschafter und Geschäftsführer. Er war ebenfalls zu 17,5 % beteiligt, die zur Familie W gehörigen persönlich haftenden Gesellschafter und Geschäftsführer V (V) und A (A) zu je 27,5 %.
3Nach § 3 des Gesellschaftsvertrags der W KG vom 20.12.197.. wurden die Kommanditeinlagen auf unveränderlichen Kommandit-Kapitalkonten geführt. Darüber hinaus wurden für alle Gesellschafter variable Gesellschafterkonten geführt, auf denen Gewinne, Verluste, Einlagen, Entnahmen und Darlehen erfasst wurden. Desweiteren existierte ein sog. Kapitalsammelkonto, an dem die Gesellschafter in der Höhe partizipierten, in der sie zur Finanzierung von Gegenständen des Anlagevermögens beigetragen hatten. Gemäß § 10 des Vertrags konnte jeder Gesellschafter unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von 6 Monaten zum Jahresende kündigen. Der Ausscheidende sollte gemäß § 15 des Vertrags als Abfindung aber nur einen Anspruch auf die buchmäßigen Guthaben auf seinem Kapitalkonto sowie auf seinem Gesellschafterkonto haben. Diese Auseinandersetzungsguthaben war innerhalb von sechs Monaten nach dem Stichtag der der Auseinandersetzung zu Grunde liegenden Bilanz zu zahlen und zwischenzeitlich mit 5 % p.a. zu verzinsen. Nach § 20 des Gesellschaftvertrags und einem Schiedsvertrag vom 09.02.199.. sollten Streitigkeiten zwischen den Gesellschaftern durch ein Schiedsgericht entschieden werden (siehe Anlage 1 und 2 in Band II der Gerichtsakte, nachfolgend: Band II) verwiesen.
4In der Folgezeit kam es zu Meinungsverschiedenheiten zwischen dem Kläger sowie R auf der einen und den Familiengesellschaftern V und A auf der anderen Seite. Der Kläger und R fühlten sich bei wichtigen Entscheidungsprozessen – vor allem der geplanten Umstrukturierung des Unternehmens – übergangen. Sie verlangten zudem eine Änderung der im Gesellschaftsvertrag vorgesehenen Buchwertklausel. Ab Ende 198.. wurden die Streitigkeiten über Rechtsanwälte ausgetragen. Der Kläger und R versuchten vergeblich, sich an der W GbR (W GbR) zu beteiligen. Diese wurde Eigentümerin eines im Jahr 199.. fertiggestellten Bürogebäudes auf dem Grundstück ………… in X. Gesellschafterinnen der W GbR wurden zu 23 % die W KG und zu 77 % die W GmbH & Co. KG (W GmbH & Co. KG). An der W GmbH & Co. KG sind neben der W KG (zu 6,78) nur die Gesellschafter V und A mit je 46,76 % beteiligt.
5Am 01.01.199.. wurde das operative Geschäft der W KG auf die von der W KG und der W GmbH (W GmbH) gegründete W OHG übertragen (W OHG; Beteiligung der W KG 90 %, der W GmbH – treuhänderisch für die W KG – 10 %). Die W KG war Alleingesellschafterin der W GmbH. Danach verkaufte die W KG am 02.04.199.. 20 % der Anteile an der W OHG zu einem Preis von 25 Millionen DM an die C GmbH. Es wurde eine Put-Option vereinbart, wonach die W KG und die W GmbH dem Erwerber ab dem 01.01.199.. den Erwerb weiterer Anteile andienen können. Gesellschaftzweck der W KG war nun die Beteiligung an Versicherungsunternehmen. Zwischen den Gesellschaftern der W KG kam es zu einem Streit wegen Forderungen der W KG i.H.v. 3,7 Millionen DM, die diese 199.. in die W OHG eingebracht hatte. Da sich die Werthaltigkeit der Forderungen nicht klären ließ, wurden sie von der W KG 199.. wieder aus der W OHG entnommen. Der Kläger und R und drohten daraufhin mit ihrem Austritt aus der W KG.
6Der von der W KG mit der Umstrukturierung des Unternehmens beauftragte Unternehmensberater M versuchte zu schlichten. In einem Schreiben vom 17.11.199.. riet er dem Kläger und R davon ab, mit sofortiger Wirkung zu kündigen. Die Kündigungsgründe seien nachzuweisen, ihre Anstellungsverhältnisse würden enden und es drohten Prozesse mit ungewissem Ausgang. Es sei unrealistisch, Abfindungen von 12 Millionen DM pro Person zu fordern. Im Falle einer ordentlichen Kündigung könnten der Kläger und R Geschäftsführer einer neu zu gründenden W ……… werden. Er bot jedem eine Zahlung in Höhe des Buchwerts der Beteiligungen, eine Abfindung von 3 Millionen DM und einen Einmalbetrag von 1,5 Millionen DM zur Altersvorsorge an. Am 22.11.199.. kam es zu einer Besprechung, in der sich die Beteiligten nicht einigen konnten.
7Daraufhin erklärten der Kläger und R außerordentliche Kündigungen zum 31.12.1995. Die übrigen Gesellschafter akzeptierten die Kündigungen, allerdings unter Verwahrung gegen das Bestehen wichtiger Gründe. Am 31.12.1995 bestanden die wesentlichen Beteiligungen der W KG in dem Anteil an der W OHG (unmittelbar und mittelbar 80 %), dem Anteil an der W GbR (unmittelbar und mittelbar 28,22 %), dem Anteil an der W GmbH & Co KG (6,78 %), einem Anteil an der P A GmbH sowie in diversen Schiffsbeteiligungen (Partenreedereien).
8Nach dem Scheitern von Verhandlungen über ihre Abfindungen beantragten der Kläger und R, die Streitigkeit einem Schiedsgericht vorzulegen. Das Schiedsgericht bestand aus ………………. als Obmann sowie den RAe …………….. und ………….. als Beisitzern. Die Kläger und R wurden im Schiedsverfahren durch den RA ……………. vertreten. Dieser stellte in seiner Klage vom ……. 1996 gegen die W KG (Beklagte zu 1) und die Gesellschafter V (Beklagter zu 2) und A (Beklagter zu 3) u.a. die folgenden Anträge:
9 1. a) Die Beklagte zu 1 ist verpflichtet, eine genaue Abrechnung aller Gesellschafterkonten für die Jahre 1985 – 1995 mit den entsprechenden Nachweisen der auf diesen Konten in diesen Jahren vollzogenen Buchungen vorzulegen.
10 b) Die Beklagten zu 2 und 3 sind verpflichtet, die während der Jahre 1985 bis 1995 auf den Gesellschafterkonten angefallenen Sollsalden mit 5 % Zinsen p.a. kontokorrentmäßig zu verzinsen und einen entsprechenden Zinsausgleich auf sämtlichen Gesellschafterkonten durchzuführen.
11 c) Es wird festgestellt, dass die Beklagten zu 1 bis 3 als Gesamtschuldner verpflichtet sind, die zum 31.12.1995 bestehenden Guthaben auf den Gesellschafterkonten der Kläger an diese auszubezahlen, nachdem zuvor die ordnungsgemäße Abrechnung der Gesellschafterkonten gemäß Ziffer 1 a) erfolgt ist und der den Klägern zustehende anteilige Gewinn für das Geschäftsjahr 1995 nach Erstellung der Bilanz der Beklagten zu 1 zum 31.12.1995 gutgeschrieben worden ist. Die Guthaben zum 31.12.1995 sind mit 5 % p.a. seit dem 01.01.1996 zu verzinsen.
12 2. Die Beklagten zu 1 bis 3 sind als Gesamtschuldner verpflichtet, jedem der Kläger einen Betrag von 10.125.000 DM zuzüglich 5 % Zinsen p.a. seit dem 01.01.1996 zu bezahlen.
13 3. Es wird festgestellt, dass die Beklagten zu 1 bis 3 als Gesamtschuldner verpflichtet sind, den Klägern den Schaden zu ersetzen, der diesen dadurch entstanden ist, dass sie wegen der von den Beklagten zu 2 und 3 gesetzten wichtigen Gründe den Gesellschaftsvertrag vorzeitig und außerordentlich kündigen mussten. Es wird ferner festgestellt, dass die Höhe des Schadensersatzanspruches eines jeden Klägers dem Anteil von 17,5 % am Gewinn der Beklagten zu 1 für das Jahr 1996 entspricht, wobei das Geschäftsführergehalt für 1996, das auf Grund des ebenfalls vorzeitig beendeten Geschäftsführervertrages mit der W GmbH zu bezahlen gewesen wäre, zu berücksichtigen ist.
14Die Kläger machten u.a. geltend, ihnen stehe neben ihren Guthaben auf den Gesellschafterkonten ein Anteil an dem Verkehrswert der W KG zu. Die vertragliche Abfindungsregelung sei sittenwidrig und nichtig, so dass die gesetzliche Regelung des § 738 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) greife, hilfsweise sei sie im Hinblick auf die inzwischen geänderten Verhältnisse anzupassen. Der tatsächliche Wert habe sich von dem vereinbarten Abfindungswert so weit entfernt, dass eine Berufung hierauf treuwidrig sei, insbesondere wegen der Dauer ihrer Mitgliedschaft in der W KG, dem Anlass ihres Ausscheidens und ihrem Anteil am Aufbau des Unternehmens. Während die Buchwerte der KG sich zum 31.12.1993 auf 7.152.665 DM belaufen hätten, betrage der Verkehrswert der Vermögenswerte der KG etwa 110 Millionen DM. Allein aus dem Verkauf des Anteils an der W OHG lasse sich für diese ein Wert von 125 Millionen DM herleiten. Gehe man von einem Wert von 110 Millionen DM aus, so stünden den Klägern Auseinandersetzungsbeträge von jeweils 19,25 Millionen DM zu. Die Abfindung müsse jedenfalls höher sein als der hälftige Verkehrswert, also höher als 9,625 Millionen DM. Gehe man davon aus, dass der vertragliche Anspruch etwa 1 Million DM betrage, so belaufe sich die Hälfte der Differenz von 18,25 Millionen DM auf 9,125 Millionen DM, so dass die Abfindung 10,125 Millionen DM betragen müsse (siehe Anlage 4 in Band II).
15Die Beklagten erwiderten auf die Klage am …… 1996. Sie bestritten den von den Klägern vorgetragenen Sachverhalt, beantragten die Vernehmung und die Einholung von Sachverständigengutachten. Sie stellten u.a. die folgenden Anträge:
16 1. In Bezug auf die Klageanträge Nr. 1 a, 1 b sowie c Satz 1 beantragen wir Klageabweisung.
17 2. Den Klageantrag Nr. 1 c Satz 2 (Verzinsung etwaiger Guthaben auf den Gesellschafterkonten mit 5 % p.a. seit dem 01.01.1996) erkennen wir an.
18 3. Den ersten Teil des Klageantrags Nr. 2 erkennen wir insoweit an, als sich nach Berechnung des Auseinandersetzungsguthabens auf der Grundlage des Gesellschaftsvertrages der Beklagten zu 1 ein Zahlungsanspruch der Kläger ergibt; im Übrigen beantragen wir Klageabweisung. Den zweiten Teil des Klageantrags Nr. 2 erkennen wir insoweit an, als das nach den Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags ermittelte Auseinandersetzungsguthaben der Kläger zu verzinsen ist. Im Übrigen beantragen wir Klageabweisung.
19 4. In Bezug auf den Klageantrag Nr. 3 beantragen wir Klageabweisung.
20Die Beklagten trugen u.a. vor, ein Anspruch auf Auszahlung des Auseinandersetzungsguthabens laut Gesellschaftsvertrag nebst 5% Zinsen seit dem 01.01.1996 werde nicht bestritten. Der Zinsanspruch ergebe sich aus § 15 Abs. 4 Satz 1 des Vertrags. Die Gesellschafterkonten seien bis zum 31.12.1994 zutreffend abgerechnet. Die Abrechnung für 1995 und die Jahresabschlüsse für 1994 und 1995 würden nachgereicht. Der Bundesgerichtshof (BGH) gehe in seiner neueren Rechtsprechung nicht mehr davon aus, dass eine sog. Buchwertklausel dadurch nichtig werde, dass im Laufe der Zeit ein Missverhältnis zwischen dem vertraglichen Abfindungsanspruch und dem wirklichen Anteilswert entstehe. Die Frage sei nur, welchen Inhalt sie unter Berücksichtigung der Grundsätze von Treu und Glauben habe. Leitender Gesichtspunkt des Vertrags sei der, das Unternehmen für die Familie W zu erhalten. Deshalb seien die Anteile nicht vererblich. Familienmitglieder seien unentgeltlich aufgenommen worden. Auch die Kläger hätten kein Geld für die Aufnahme in die Gesellschaft entrichten müssen, sich aber dem Reglement des Gesellschaftsvertrags unterworfen. Von dem Eintritt hätten sie profitiert, insbesondere durch den Verkauf der Anteile der W OHG an die C GmbH. Ein Missverhältnis zwischen dem Abfindungswert und dem realen Anteilswert sei nicht entstanden. Bei der Berechnung von Abfindungsguthaben sei die Ertragswertmethode anzuwenden. Der 80%ige Anteil der KG am Gewinn der W OHG im Jahr 1995 betrage nach Abzug der Tätigkeitsvergütungen 3,87 Millionen DM. Eine Wertableitung aus dem Verkauf an die C GmbH sei nicht möglich, denn die Kläger seien nicht aus der W OHG sondern aus der W KG ausgeschieden. Zudem habe der Käufer ein Aufgeld gezahlt, um auf den deutschen Markt zu kommen (Band II, Anlage 5).
21Die Beklagten legten im Juni 1997 ein Gutachten der ……………….. vor. Hiernach sollte der Wert der W KG auf den 31.12.1996 31 Millionen DM betragen. Am …… 1998 kam es zu einer Sitzung des Schiedsgerichts, in der sich der Obmann kritisch zu den Erfolgsaussichten der Klageansprüche Nr. 1 und Nr. 3 äußerte. Es wurde über die zutreffende Methode zur Ermittlung des Unternehmenswertes gestritten (siehe Anlage 7, Band II). Mit Schreiben vom ……….1998 nahmen die Kläger zu den im Termin angesprochenen Fragen und zu dem Gutachten Stellung. Sie ermittelten einen Firmenwert von 80,5 Millionen DM (Band II, Anlage 8). Die Beklagten legten ein neues Gutachten der …….. zum Wert der W KG auf den 31.12.1995 vor. Hiernach sollte der Wert 32.686.000 DM betragen.
22Am ……….1999 kam es zu einer weiteren Sitzung des Schiedsgerichts. U.a. wurde der Streitpunkt „Gesellschafterkonten“ diskutiert, insbesondere die Problematik der Forderungen in Höhe von 3,7 Millionen DM. Der Obmann erklärte, dieser Komplex sowie der des Schadensersatzes würden nicht in einen Vergleichsvorschlag des Gerichts einbezogen. Er stellte das Für und Wider der Unternehmensbewertungsmethoden und ihre Auswirkungen auf den Abfindungsanspruch dar und führte aus, dass auf jeden Fall der Wert der Beteiligungen an der W OHG sowie an der W GbR und der Wert der Put-Option zu berücksichtigen seien. Die weiteren Vermögenswerte der W KG sollten derzeit nicht mit einbezogen werden. Der Obmann erklärte: „Das Schiedsgericht schlägt den Parteien unter Abwägung der beiderseitigen Risiken und Chancen – insbesondere hinsichtlich der Alternative zwischen Umsatz- und Ertragswertmethode und unter Einbeziehung der Problematik eines Abschlags vom Verkehrswert unter dem Gesichtspunkt der Angemessenheit – vor, auf der Grundlage eines Betrags von 7 Millionen DM als Abfindungsbetrag für jeden, den Versuch einer Einigung im Wege des Vergleichs zu unternehmen. Nicht berücksichtigt und gegebenenfalls zusätzlich zu diskutieren sind die Komplexe Gesellschafterkonten, entgangener Gewinn für 1996 sowie weitere Vermögenswerte der W KG.“ Das Gericht kündigte an, es werde einen Sachverständigen beauftragen, sofern die Parteien sich auf der Basis des Vorschlags des Gerichts nicht einigen könnten (siehe Band II, Anlage 10).
23Die Kläger trugen mit Schriftsatz vom ………1999 vor, sie stimmten dem Vergleichsvorschlag des Gerichts zu, wobei sie davon ausgingen, dass der Abfindungsbetrag ab dem 01.01.1996 bis zum Tage der Zahlung mit 5 % p.a. zu verzinsen sei. Sie seien bereit, über die anderen Klageansprüche eine Verhandlungslösung zu finden. Eine Abfindung unter 7 Millionen DM plus Zinsen werde auf keinen Fall akzeptiert (vgl. Band II, Anlage 11). Mit Schreiben vom ………1999 lehnten die Beklagten die Zahlung einer Abfindung in der vom Gericht vorgeschlagenen Höhe ab. Sie trugen vor, es habe sich herausgestellt, dass die Gesellschafterkonten der Kläger negativ seien, das des Klägers belaufe sich auf minus 539.132 DM (vgl. Band II, Anlage 12).
24Am ……..1999 erging ein Beweisbeschluss des Schiedsgerichts mit u.a. folgendem Inhalt: „Es soll Beweis erhoben werden durch Einholung der Stellungnahme eines Sachverständigen über den Wert des Unternehmens der Beklagten zu 1 zum 31.12.1995. Dabei ist fiktiv zu unterstellen, dass der Geschäftsbetrieb der W OHG noch der der Beklagten zu 1 ist.“ Als Sachverständige wurde die ………… AG (AG) beauftragt (siehe Band II, Anlage 13). Mit Schreiben vom …….1999 und vom ……..2000 bat der Obmann die AG auch dazu Stellung zu nehmen, ob und in welcher Höhe die Put-Option den Wert der Unternehmens erhöhe und das Grundstück ………………. in X mit in die Bewertung einzubeziehen.
25Am ……..2000 nahm die AG zunächst zu der Frage, nach welchem Bewertungsverfahren vorzugehen sei, Stellung. Sie führte aus, der Wert der vermögensverwaltenden W KG entspreche dem Wert der gehaltenen Beteiligungen und dem des sonstigen Vermögens. Sie kamen zu dem Ergebnis, dass der Wert der W OHG nach dem Ertragswertverfahren oder nach dem Discounted- Cashflow- Verfahren ermittelt werden müsse (siehe Band II, Anlage 15). Am ………..2000 nahm die AG in einem Entwurf zum Wert des Unternehmens der W KG zum 31.12.1995 Stellung. Zur Ermittlung dieses Wertes ermittelte sie den Ertragswert der W OHG mit 50.604.000 DM. Sie kam zu dem Ergebnis, die Put-Option stelle keinen zusätzlichen Wert dar. Bezüglich des Werts der W GbR – sie ist Eigentümerin des Hausgrundstücks ………….. in X und an ihr ist die W KG zu 23 % unmittelbar und zu 5,22 % mittelbar beteiligt – folgte die AG einem Gutachten des Gutachterausschusses für Grundstückswerte in X vom …… 1997. Der Ausschuss hatte zum 31.12.1995 einen Verkehrswert von 8 Millionen DM ermittelt (vgl Band II, Anlage 16). Zu dem Entwurf nahmen die Beteiligten mit Schreiben vom ………2001 und ……….2001 kritisch Stellung (siehe Band II, Anlage 17).
26In der Sitzung des Schiedsgerichts vom ………2001 wurde erneut um einen Vergleich gerungen. Es kam zu einem Schiedsspruch in dem es u.a. heißt (siehe Band II, Anlage 18):
27„1. Die W KG, V und A zahlen als Gesamtschuldner an jeden der Kläger einen Betrag von 6.250.000 DM. Beide Beträge sind am 01.07.2001 zur Zahlung fällig.
282. Mit diesen Zahlungen sind alle gegenseitigen Ansprüche und Verpflichtungen der Parteien aus dem Gesellschaftsverhältnis mit der KG sowie aller ihrer Tochter- und Beteiligungsgesellschaften – gleich viel aus welchem tatsächlichen oder rechtlichen Grund – erledigt.“
29Die Steuerakten der W KG werden beim Finanzamt X geführt. Bis Ende 1996 war das Finanzamt X auch das Wohnsitzfinanzamt der Kläger. Der Kläger teilte diesem Finanzamt schon mit Schreiben vom 02.05.1996 mit, er sei aus der W KG zum 31.12.1995 ausgeschieden. Da der Gesellschaftsvertrag nur eine Buchwertabfindung vorsehe, sei kein Veräußerungsgewinn entstanden. Gegen die Abfindungsregelung werde aber geklagt. 1997 wurde das beklagte Finanzamt das Wohnsitzfinanzamt der Kläger (Steuernummer zunächst …………….. und ab 1998 ………………). Das Finanzamt X übergab die Einkommensteuerakten der Kläger. Ab dem Veranlagungszeitraum 1994 wurden die Einkommensteuererklärungen der Kläger beim FA eingereicht. In der Steuererklärung für 1995 erklärte der Kläger (laufende) gewerbliche Einkünfte als Mitunternehmer der W KG in Höhe vom 626.630 DM. In der Einkommensteuerklärung für 1996 wurden keine derartigen Einkünfte mehr erklärt.
30Die Bescheide über die gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellungen bei der W KG standen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abgabenordnung (AO). Am 18.12.2000 begann bei der W KG eine Betriebsprüfung durch das Finanzamt für Großbetriebsprüfung X für die Jahre 1994 und 1995. Mit Schreiben vom 20.07.2001 beantragte die W KG, den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung für 1995 zu ändern. Aus den Abfindungsbeträgen an den Kläger und R heraus gerechnete Zinsen (5 %) sollten als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben behandelt werden. Das Finanzamt X gab dem Antrag nach Rücksprache mit der Betriebsprüferin statt, obwohl der Kläger und R widersprachen. Auch durch Mitteilungen über die geänderte gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (sog. ESt 4 B Mitteilung – ESt 4 B -) für 1995 vom 14.04.2000, 11.11.2002 und vom 20.01.2003 des Finanzamtes X wurde das FA vom Austritt des Klägers aus der W KG zum 31.12.1995 informiert. Kenntnis über einen vom Kläger erzielten Veräußerungsgewinn erhielt das FA erstmals durch die ESt 4 B für 1995 vom 11.11.2002. Hierin wurde mitgeteilt, für den Kläger sei ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 5.235.027 DM entstanden. Durch die ESt 4 B für 1995 vom 20.01.2003 wurde mitgeteilt, dass der Veräußerungsgewinn auf 4.265.369 DM herabgesetzt worden sei. Die Herabsetzung war erfolgt, weil der Kläger beantragt hatte, seine Veräußerungskosten zu berücksichtigen. Die ESt 4 B für 1995 vom 11.11.2002 wurde vom FA nicht ausgewertet. Die Auswertung der ESt 4 B für 1995 vom 20.01.2003 führte zu einem Einkommensteuerbescheid für 1995 vom 09.09.2003, in dem u.a. Zinsen i.H.v. 214.001,46 € festgesetzt wurden. Gegen den Zinsbescheid wurde Einspruch eingelegt und vorgetragen: „Vorliegend liegt ein rückwirkendes Ereignis vor, nämlich ein Schiedsspruchverfahren aus dem Jahre 2001. Hiernach hat der Zinslauf erst am …“. Der Kläger legte das Protokoll der Sitzung vom ……..2001 mit dem darin enthaltenen Schiedsspruch und einen Kontoauszug vor, aus dem hervor- ging, dass er die 6,25 Millionen DM am 02.07.2001 erhalten hatte. Daraufhin erfolgte eine geänderte Zinsfestsetzung.
31Am 09.09.2003 erging auch erstmals ein Einkommensteuerbescheid der Kläger für 2001.
32Am 25.11.2004 erhielt das FA eine ESt 4 B des Finanzamtes ….. für 2001. Sie betraf eine Beteiligung des Klägers an einem Leasing-Fonds.
33Nach Abschluss der bei der W KG durchgeführten Betriebsprüfung ergingen am 18.10.2005 erneut geänderte Bescheide über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung für 1994 bis 1996. Für 1995 ergaben sich aber nur Änderungen bei den laufenden gewerblichen Einkünften.
34Das FA erhielt vom Finanzamt X für 1994 bis 1996 drei ESt 4 B vom 18.10.2005 und eine Kontrollmitteilung (KM) der Betriebsprüferin. In den ESt 4 B war die alte Steuernummer der Kläger angegeben In der KM teilte die Prüferin u.a. das Folgende mit:
35„Der Gesellschafter ……… ist per 31.12.1995 auf Grund seiner Kündigung aus der W KG ausgeschieden. Gem. § 15 des Gesellschaftsvertrages stand einem ausscheidenden Gesellschafter lediglich sein Kapitalkonto und eine Versorgungsrente zu, nicht jedoch ein Anteil am Firmenwert. Das Auseinandersetzungsguthaben war gem. § 15 IV des Gesellschaftsvertrages innerhalb von sechs Monaten auszuzahlen und zwischenzeitlich mit 5 % p. a. zu verzinsen. Die Gesellschafter waren sich über die Höhe des Abfindungsanspruchs nicht einig, so dass es zu einem Schiedsverfahren kam, welches mit einem Schiedsspruch vom ………….2001 endete. Danach erhielt der Steuerpflichtige einen Betrag i. H. v. 6.250.000 DM. Mit Zahlung dieses Betrages sind alle gegenseitigen Ansprüche einschließlich des Zinsanspruches für das Auseinandersetzungsguthaben erledigt. Soweit auf Grund des o. a. Sachverhalts ein Veräußerungsgewinn festzustellen war, ist diese Feststellung in der Mitteilung für 1995 berücksichtigt. Der andere Teil i. H. v. 1.586.030 DM stellt nach den Feststellungen der Betriebsprüfung den Zinsanspruch für die Jahre 1996 bis 2001 dar, und ist als Einnahme aus Kapitalvermögen im Jahr des Zuflusses (2001) zu versteuern.“
36Nur die ESt 4 B für 1994 erhielt einen Eingangsstempel und zwar vom 24.10.2005. Da die auf den ESt 4 B angegebenen Steuernummern der Kläger nicht mehr existierten, konnte die Poststelle die Post keinem Veranlagungsbezirk zuordnen und gab sie an die sog. Meldestelle bzw. Zentralstelle des FA weiter. Diese versah die ESt 4 B für 1994 am 25.10.2005 mit dem Vermerk: „StNr. nicht zu ermitteln“.
37Der Einkommensteuerbescheid für 2001 wurde auf Grund der ESt 4 B des Finanzamtes …. gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO mit Bescheid vom 04.11.2005 geändert. Die abschließende Zeichnung des Eingabewertbogens für die Änderung erfolgte am 25.10.2005.
38Die ESt 4 B des Finanzamtes X für 1994 bis 1996 und die KM vom 18.10.2005 wurden vom FA erst durch Änderungsbescheide vom 16.12.2005 ausgewertet. Der Einkommensteuerbescheid für 2001 wurde gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert.
39Gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 16.12.2005 legten die Kläger Einspruch ein und begründeten diesen damit, dass eine Verzinsung des Abfindungsguthabens nicht erfolgt sei. Eine Aufteilung in einen Kaufpreis- und Zinsanteil sei nicht zulässig, da es sich nicht um eine Kaufpreisstundung handele. Das FA berief sich auf ein Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.10.1998 X R 96/96
40(Bundessteuerblatt – BStBl – II 1999, 217). Hiernach seien langfristig gestundete Entgelte selbst bei dem ausdrücklichen Ausschluss einer Verzinsung durch die Parteien eines gerichtlichen Vergleichs in einen Zinsanteil und in einen Tilgungsanteil aufzuteilen.
41Der Kläger legte ein Schreiben seines RA an den Obmann vom …….2001 und eine Antwort des Obmanns vom ………..2002 vor. In dem Schreiben des RA heißt es u.a.: „In der Sitzung vom …………2001 ist lange und heftig um den erneut vom Schiedsgericht angeregten Vergleich gerungen worden. Die Kläger haben dabei erneut ihren Zinsanspruch vorgebracht. …….. , der zwischen den Parteien vermittelt hat, hat ausgeführt, dass, wenn die Kläger an einem Vergleich interessiert seien, sie diesen Anspruch fallen lassen sollten, da bei Vergleichen vor Schiedsgerichten solche Nebenansprüche ohnehin so gut wie nie zum Zuge kämen. Im Interesse des Vergleiches, der mit DM 6,25 Mio. ohnehin schon unter dem Vorschlag des Gerichts von DM 7 Mio. lag, haben die Kläger auf die Zinsen sowie auf weitere Ansprüche verzichtet. Eine Festschreibung des ausdrücklichen Zinsverzichts im Protokoll oder im Vergleich selbst ist nicht erfolgt. Die Herren (Kläger) und R bitten das Schiedsgericht, ihnen schriftlich zur Vorlage beim Finanzamt zu bestätigen, dass in dem Vergleichsbetrag von DM 6,25 Mio. keine Zinsen hinein gerechnet wurden.“ Der Obmann antwortete wie folgt: „Als Obmann des Schiedsgerichts bestätige ich im Einvernehmen mit den Mitschiedsrichtern, dass in den Vergleichsbetrag von 6,25 Mio. DM keine Zinsen hineingerechnet worden sind.“
42Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 18.03.2009 und unter Herabsetzung der Einkommensteuer auf 417.124 € zurück. Es rechnete einen Zinsanteil von 5 % nun nur noch aus der gezahlten Abfindung heraus und nicht mehr auch aus dem negativen Kapitalkonto. Die Kapitaleinkünfte minderten sich von 1.586.030 DM auf 1.468.750 DM.
43Hierauf haben die Kläger Klage erhoben.
44Sie meinen, eine Korrektur des angefochtenen Bescheids habe nicht erfolgen dürfen. Es sei fraglich, ob die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gegeben seien. Denn es sei nicht geklärt, wann die KM der Betriebsprüferin den Veranlagungsbezirk erreicht habe. Zudem werde in der Kommentierung von Tipke/Kruse zu § 173 AO die Auffassung vertreten, dass es für die Frage der Anwendung der Vorschrift nicht auf die abschließende Zeichnung des Eingabebogens des vorangegangenen Bescheids – hier des Bescheids vom 04.11.2005 – ankomme, sondern darauf, wann der Bescheid den Machtbereich des Fiskus verlassen habe. Soweit das FA darauf verweise, dass bei einer Korrektur nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht geprüft werden müsse, ob sich auch neue Tatsachen im Sinne von § 173 Abs. 1 AO aus den Akten ergeben, könne das jedenfalls nicht gelten, wenn eine Änderung angewiesen werde und schon am nächsten oder übernächsten Tag neue Tatsachen bekannt würden.
45Die Kläger sind weiter der Auffassung, das FA gehe rechtsirrig davon aus, dass die Vergleichssumme von 6.250.000 DM in einen steuerlichen Kaufpreis und in einen Zinsanteil aufzuteilen sei und verweisen auf den Inhalt der bereits im Einspruchsverfahren vorgelegten Unterlagen. Dem vom FA zitierten Urteil liege ein völlig anderer Sachverhalt zu Grunde als im Streitfall. In dem Urteilsfall gehe es um einen Verzicht auf den gesetzlichen Zinsanspruch wegen einer Enteignung. Dieser sei erfolgt, weil für die Entschädigung eine Rücklage für Ersatzbeschaffung gebildet werden könne, nicht aber für die Zinsen. Daher habe dort die steuerliche Motivation für den Zinsverzicht auf der Hand gelegen.
46Der Kläger trägt vor, er habe nicht nur auf die Zinsen, sondern auch auf die Geltendmachung der Klageanträge 1) und 3) verzichtet. Bezüglich der Feststellung der Höhe der Gesellschafterkonten sei es während des Schiedsverfahrens zu einem langwierigen Streit gekommen. Letztendlich sei die Verfolgung dieses Anspruches fallen- und der Kontostand laut Buchhaltung akzeptiert worden. Nach der Klärung einiger Buchungen auf den Gesellschafterkonten und nach einer Stellungnahme des Schiedsgerichts zu diesem Anspruch, habe man nicht geglaubt, mit diesem Anspruch viel Aussicht auf Erfolg zu haben. Darüber hinaus hätte ein weiterer Streit darüber den Abschluss des Verfahrens verzögert. Der Schadensersatzanspruch in Höhe eines fiktiven Anteils am Gewinn für 1996 sei nicht mehr verfolgt worden, nachdem das Schiedsgericht sich sehr skeptisch hierzu geäußert habe. Zudem sei das Jahresergebnis 1996 schlecht ausgefallen.
47Die Einigung über die Abfindung am ………2001 sei erst nach einer langen Sitzung zustande gekommen. Das Schiedsgericht habe zunächst seine Sicht des Streitfalles dargestellt und ausgeführt, dass sich an den beiderseitigen Prozessrisiken im Vergleich zum Zeitpunkt des ersten Vergleichsvorschlages vom ………1999 nichts geändert habe. Deshalb habe das Schiedsgericht seinen ursprünglichen Vergleichsvorschlag (Zahlung von DM 7 Millionen DM) wiederholt. Die Klägerseite habe erneut vorgebracht, dass sie den Betrag als Vergleichsgrundlage akzeptieren würde, wenn er um die angefallenen Zinsen erhöht würde. Die Beklagten hätten die Zahlung von 7 Millionen DM und jede Verzinsung abgelehnt. Der Schiedsrichter Herr ….. habe sich eingeschaltet und erläutert, dass Zinsen in Schiedsvergleichen in der Regel nicht durchsetzbar seien und die Kläger hierauf nicht bestehen sollten. Daraufhin hätte man sich intern besprochen und auf die geltend gemachte Verzinsung verzichtet, um die Vergleichsverhandlungen nicht scheitern zu lassen. Erst danach sei wieder über die Abfindungshöhe gesprochen worden. Die Einigung, die nach vielfachen Vorschlägen und Gegenvorschlägen mit Hilfe des Schiedsgerichts gefunden worden sei, liege genau in der Mitte zwischen dem Vorschlag des Schiedsgerichts (7 Millionen DM) und dem vom Beklagten ins Spiel gebrachten Betrag von 5,5 Millionen DM, also bei 6,25 Millionen DM. Damit beinhalte der Einigungsbetrag von 6,25 Millionen DM keine Zinsen.
48Der Verzicht der Kläger auf die Geltendmachung von Zinsen habe nachvollziehbare wirtschaftliche und nichtsteuerliche Gründe gehabt. Das FA verkenne, dass schon die Beendigung der in 2001 fünf Jahre dauernden Streitigkeiten ein nachvollziehbarer außersteuerlicher Grund sei. Vor dem Hintergrund des Alters der Kläger müsse nachvollziehbar sein, dass die Kläger an einer alsbaldigen Beendigung des Verfahrens durch Abschluss eines Vergleiches interessiert waren. Darüber hinaus hätten bei einer Weiterführung des Verfahrens die folgenden wirtschaftlichen Nachteile und Gefahren gedroht:
49a) das Risiko der Anwendung der Buchwertklausel;
50b) Risiken in der Bemessung des Unternehmenswerts;
51c) die Entstehung weiterer Verfahrenskosten und
52d) das Risiko des Tods oder der schweren Erkrankung der Schiedsrichter.
53zu a) Das Schiedsgericht habe in der Verhandlung am ………1999 geäußert, die Buchwertklausel sei im Falle einer wirksamen außerordentlichen Kündigung nicht anzuwenden. Hätte das Gericht das Vorliegen wichtiger Gründe für eine außerordentliche Kündigung verneint, wäre die Kündigung in eine ordentliche umgedeutet worden. Im Falle einer ordentlichen Kündigung hätte das Schiedsgericht möglicherweise eine Abfindung zum Buchwert für sachgerecht gehalten.
54zu b) Im gesamten Verfahrensverlauf habe es völlig unterschiedliche Auffassungen über die Höhe des Unternehmenswerts gegeben. Bedeutsame Streitpunkte und damit Risiken für die Kläger hätten die Bereiche Bewertungsmethodik, Bemessung der Planungswerte, Festlegung des Kapitalisierungszinssatzes und Abschlag vom Verkehrswert unter dem Gesichtspunkt der Angemessenheit der Abfindung dargestellt.
55zu c) Das Schiedsverfahren sei für die Kläger mit erheblichen finanziellen Belastungen verbunden gewesen. Die Verfahrenskosten für den Kläger hätten sich bis zum Zeitpunkt der Beendigung des Verfahrens durch den Vergleich schon auf ca. 1 Million DM belaufen. Die Beklagten hätten versucht, diese Situation auszunutzen und das Verfahren unnötig in die Länge gezogen, damit die Kläger einer deutlich niedrigeren Abfindung zustimmten.
56zu d) Die Schiedsrichter seien bereits zu Beginn des Verfahrens im hohen Alter gewesen. Zudem habe der Schiedsrichter ……… an einer Krebserkrankung gelitten. Herr ……….. sei bereits vor einigen Jahren verstorben. Bei Ausfall eines Schiedsrichters hätte das Schiedsgericht neu konstituiert werden müssen, was zu weiteren Verzögerungen und Kosten geführt hätte.
57Wegen des weiteren Vorbringens der Kläger wird auf die Klagebegründung vom 23.06.2009 und die Schriftsätze vom 05.05.2010, 08.01.2013, 24.01.2013, 01.02.2013 und 18.03.2013 verwiesen.
58Die Kläger beantragen,
59 den Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 16.12.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.04.2009 aufzuheben.
60Der Beklagte beantragt,
61 die Klage abzuweisen.
62Das FA meint, der angefochtene Änderungsbescheid habe ergehen dürfen. Nach der Rechtsprechung komme es für die Frage, ob eine neue Tatsache vorliege, auf die abschließende Zeichnung des Änderungsbescheids an. Die KM vom 18.10.2005 habe frühestens am 26.10.2005 im Veranlagungsbezirk vorliegen können. Die Poststelle des FA habe die drei ESt 4 B und die KM wegen der falschen Steuernummer nicht zuordnen können und zur sog. Zentralstelle weitergeleitet. Diese habe mit dem Stempel zum Ausdruck gebracht, dass sie am 25.10.2005 ebenfalls nicht in der Lage war, die Steuernummer zu ermitteln. Die Zentralstelle sammle die von ihr bearbeiteten Sachen und gebe sie am nächsten Tag in die Poststelle zurück. Die Veranlagungsbezirke verfügten dort über Postfächer. Die Mitarbeiter holten dort ihre Post im Regelfall einmal am Tag ab, meist morgens. Die Poststelle könne die Vorgänge nach dem Rücklauf aus der Zentralstelle nur dem Postfach eines Veranlagungsbezirks zugeordnet haben, der für den Buchstaben W zuständig gewesen sei. Im Übrigen brauche nach der Rechtsprechung des BFH bei einer Korrektur nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO, wie sie durch den Bescheid vom 04.11.205 erfolgt sei, nicht geprüft werden, welche neuen Tatsachen im Sinne von § 173 Abs. 1 AO sich aus den Akten ergeben.
63Langfristig gestundete Entgelte seien nach der Rechtsprechung des BFH selbst bei einem ausdrücklichen Ausschluss einer Verzinsung durch die Vertragsparteien in einen steuerbaren Zinsanteil und einen nicht steuerbaren Tilgungsanteil aufzuteilen (BFH-Urteil vom 26.06.1996 VIII R 67/95, Sammlung nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 1997, 175; BFH-Beschluss vom 08.01.1998 VIII B 76/96, BFH/NV 1998, 963). Etwas anderes gelte nur, wenn die Vertragsparteien den Zeitpunkt der Tilgung weitgehend offengelassen hätten (BFH-Urteil vom 14.02.1984 VIII R 41/82, BStBl II 1984, 550). Maßgebend sei nicht, was die Vertragsparteien als Entgelt bezeichnen, sondern das, was der Erwerber aufwenden müsse. Die steuerliche Zuordnung könnten die Vertragsparteien nicht abbedingen. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) habe dies in seinem Beschluss vom 07.06.1993 2 BvR 335/93 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR – 1993, 542) nicht beanstandet. Gleiches gelte auch für zeitlich gestreckte Erbausgleichzahlungen, und zwar auch dann, wenn der Erblasser eine Verzinslichkeit ausdrücklich ausgeschlossen habe (BFH-Urteil vom 26.06.1996 VIII R 67/95, BFH/NV 1997, 175). Die hiergegen gerichtete Verfassungsbeschwerde habe das BVerfG nicht zur Entscheidung angenommen (Beschluss vom 07.03.1997 2 BvR 2312/96, nicht veröffentlicht). Ohne Bedeutung sei, ob Zinsansprüche ihre Rechtsgrundlage im privaten oder öffentlichen Recht hätten, ob sie auf vertraglicher oder gesetzlicher Grundlage geschuldet würden oder ob die Kreditsituation zwangsläufig entstanden sei (BFH-Urteil vom 01. 10.1996 VIII R 68/94, BStBl II 1997, 454).
64Im Streitfall habe dem Kläger eine der Höhe nach bezifferbare, fällige und nach dem Willen der Parteien auch verzinsliche Forderung zugestanden. Eine Verzinsung des Auseinandersetzungsguthabens sei in dem Gesellschaftsvertrag verbindlich vereinbart worden. Auch wenn das Gericht den Kläger bewogen habe, auf die Zinsen zu verzichten, um überhaupt eine Annäherung der Parteien zu erreichen, könne den vorgelegten Unterlagen nicht entnommen werden, dass das Schiedsgericht der Auffassung gewesen sei, dem Kläger stünde kein Zinsanspruch zu. Die Ausführungen des RA … ließen vielmehr darauf schließen, dass es nicht für zweckmäßig erachtet worden sei, über die Haupt- und Nebenforderung gesondert zu verhandeln. Der ausgehandelte Betrag von 6,25 Millionen DM habe pauschal alle Ansprüche des Klägers abgelten sollen. Dafür spreche auch der Wortlaut des Schiedsspruchs. Den ausgehandelten Betrag von 6.250.000 DM nur der Hauptforderung und nicht auch dem Zinsanspruch zuzuordnen, widerspräche der dargestellten Rechtsprechung des BFH. Ob auf den Zinsanspruch aus steuerlichen Gründen verzichtet worden sei – weil die Zinsen voll und der Veräußerungsgewinn nur ermäßigt zu versteuern sei – könne deshalb dahinstehen.
65Der dem BFH-Urteil vom 28.10.1998 X R 96/96 (BStBl II 1999, 217) zu Grunde liegende Sachverhalt sei mit dem hier vorliegenden vergleichbar. In beiden Streitfällen hätte den Klägern ein Anspruch auf Verzinsung ihres Hauptanspruchs zugestanden. Es sei etliche Jahre um die Höhe des Anspruchs gestritten worden und die Kläger hätten auf die ihnen zustehenden Zinsen verzichtet. Nach dem zitierten Urteil könne der Ansatz von Zinsen entfallen, wenn auf Zinsen verzichtet worden sei und es nachvollziehbare wirtschaftliche Gründe für einen Zinsverzicht gebe. Im vorliegenden Fall habe der Kläger aber nur Gründe angeführt, die für die steuerliche Anerkennung des Zinsverzichts nicht ausreichten. Denn der BFH habe in dem o.a. Urteil ausdrücklich ausgeführt, dass ein vergleichsweises Nachgeben sich üblicherweise proportional auf alle Ansprüche – auch auf Nebenansprüche – beziehe. Der BFH habe klargestellt, dass ein Zinsverzicht nur ausnahmsweise anzuerkennen sei. Die Tatsacheninstanz (vgl. Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 27.03.2003 6 K 1395/99, nicht veröffentlicht, Band II, Anlage 22) habe im zweiten Rechtsgang erneut eine Aufteilung in einen Kapital- und Zinsanteil vorgenommen.
66Wegen des weiteren Vorbringens des Beklagten wird auf die Klageerwiderung vom 06.08.2009 und die Schriftsätze vom 26.11.2009, 06.02.2013 und 18.03.2013 verwiesen.
67Zur Ergänzung des Sachverhalts wird auf die folgenden von den Klägern vorgelegten Unterlagen verwiesen:
681. Gesellschaftvertrag der W KG vom 20.12.197..
692. Schiedsvertrag vom 09.02.198..
703. Brief und Arbeitspapier des M vom 17.11.199..
714. Schiedsklage vom ……..1996
725. Klageerwiderung vom ………1996
736. Gutachten der …… vom ……….1997
747. Protokoll der Sitzung des Schiedsgerichts am ……..1998
758. Stellungnahme der Kläger vom ……….1998
769. Gutachten der ….. vom ……….1998
7710. Protokoll der Sitzung des Schiedsgerichts am ………….1999
7811. Stellungnahme der Kläger vom ……….1999
7912. Stellungnahme der Beklagten vom …………1999
8013. Beweisbeschluss des Schiedsgerichts vom ………….1999
8114. Schreiben der Kläger vom …………1999
8215. Gutachten der AG vom ……….2000
8316. Entwurf der AG vom ………….2000
8417. Stellungnahmen der Beteiligten vom ………..2001 und vom ………….2001
8518. Protokoll der Sitzung des Schiedsgerichts am ………..2001
8619. Schreiben des RA … an den Steuerberater des R vom …………2002
8720. Auszug aus dem Bericht des Finanzamtes für Großbetriebsprüfung X vom
88 31.03.2005
8921. Vermerk des RA … vom 22.01.2013
9022. Schreiben sowie Mail des R vom 23.01.2013 und 24.01.2013
91Die unter Nr. 21 und Nr. 22 genannten Unterlagen sind Bestandteil des Bandes I der Gerichtsakte (Blatt 82-88 und 92), die übrigen sind in dem Band II abgeheftet.
92Die Klage ist unbegründet.
93Das FA war gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO befugt, den Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 04.11.2005 erneut zu ändern. Dabei hat es dem Kläger zu Recht einen Betrag von 1.468.750 DM (750.959,95 €) als Einnahmen aus Kapitalvermögen gemäß
94§ 20 Abs. 1 Nr. 7 Einkommensteuergesetz (EStG) zugerechnet. Die Abfindung des Klägers für sein Ausscheiden aus der W KG ist in einem Kapital- und einen Zinsanteil aufzuteilen. Der Zinsanteil ist dem Kläger mit der Auszahlung der Abfindung zugeflossen.
95 I.
96Gemäß § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen.
971. Tatsachen im Sinne dieser Vorschrift sind alle Sachverhaltsbestandteile, die Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestandes sein können, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art. Eine Tatsache wird nachträglich bekannt, wenn sie das FA im Zeitpunkt der abschließenden Zeichnung des Eingabewertbogens für den Erlass des ursprünglichen Steuerbescheids noch nicht kannte. Maßgebend hierfür ist die Kenntnis der zur Bearbeitung des Steuerfalls organisatorisch berufenen Dienststelle. Bekannt ist der zuständigen Dienststelle der Inhalt der dort geführten Akten, ohne dass insoweit auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters abzustellen ist (vgl. BFH-Urteil vom 18.05.2010 X R 49/08, BFH/NV 2010, 2225, m.w.N.).
982. Steuerbescheid im Sinne von § 173 Abs. 1 AO ist auch ein Bescheid, der einen Steuerbescheid abändert. Tatsachen, die zu einer höheren Besteuerung führen, kann das FA deshalb gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nur berücksichtigen, wenn sie ihm nach Erlass des Änderungsbescheids bekannt werden. Dies gilt nicht, wenn das FA eine Änderung gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO nach Ergehen eines Grundlagenbescheids vornimmt und neue Tatsachen unberücksichtigt lässt, die darüber hinaus eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO rechtfertigten. Denn das FA ist an Grundlagenbescheide gemäß § 182 Abs. 1 Nr. 1 AO gebunden und muss daher eine ESt 4 B ohne eigene Sachprüfung übernehmen. Es kann ihm nicht zugemutet werden, bei jeder Folgeänderung gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO zu überprüfen, ob neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, die eine weitergehende Änderung rechtfertigen (siehe BFH-Urteil vom 12.01.1989 IV R 8/88, BStBl II 1999, 438; BFH-Beschluss vom 09.12.2009 X R 4/09, BFH/NV 2010, 596; Finanzgericht Köln, Urteil vom 28.03.2012 7 K 1121/06, Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1808; von Wedelstädt in Beermann/Gosch,
99§ 173 AO Rz. 49; Frotscher in Schwarz, § 173 AO Rz. 108 und Rüsken in Klein, 11. Aufl. 2012, § 173 Rz. 54).
1003. Die Änderung eines Steuerbescheides gemäß § 173 Abs. 1 AO setzt zudem die Rechtserheblichkeit der neuen Tatsache, d. h. die Ursächlichkeit der Unkenntnis des FA von dieser Tatsache für die ursprüngliche Veranlagung voraus. Seit dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 23.11.1987 GrS 1/86 (BFHE 151, 495, BStBl II 1988, 180) vertritt die Rechtsprechung die Auffassung, dass ein Steuerbescheid wegen nachträglich bekannt gewordener Tatsachen oder Beweismittel zugunsten des Steuerpflichtigen nur aufgehoben oder geändert werden darf, wenn das FA bei ursprünglicher Kenntnis der Tatsachen oder Beweismittel mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anders entschieden hätte. Eine Änderung nach § 173 Abs. 1 AO scheidet hingegen aus, wenn die Unkenntnis der später bekannt gewordenen Tatsache für die ursprüngliche Veranlagung nicht ursächlich (rechtserheblich) gewesen ist, weil das FA auch bei rechtzeitiger Kenntnis der Tatsache mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu keiner anderen Steuer gelangt wäre. Rechtfertigender Grund für die Durchbrechung der Bestandskraft nach § 173 AO ist nämlich nicht die Unrichtigkeit der Steuerfestsetzung, sondern der Umstand, dass das FA bei seiner Entscheidung von einem unvollständigen Sachverhalt ausgegangen ist. Maßgebend für die Frage nach der Rechtserheblichkeit einer neuen Tatsache oder eines neuen Beweismittels ist grundsätzlich der Zeitpunkt, in dem die Willensbildung des FA über die Steuerfestsetzung abgeschlossen wird, d.h. bei EDV-mäßiger Abwicklung der Steuerfestsetzung der Zeitpunkt der abschließenden Zeichnung des Eingabewertbogens. Wie das FA bei Kenntnis bestimmter Tatsachen und Beweismittel einen Sachverhalt in seinem ursprünglichen Bescheid gewürdigt hätte, ist im Einzelfall aufgrund des Gesetzes, wie es nach der damaligen Rechtsprechung des BFH ausgelegt wurde, und den die Finanzämter bindenden Verwaltungsanweisungen zu beurteilen, die im Zeitpunkt des Erlasses des ursprünglichen Bescheids gegolten haben (vgl. BFH-Urteil vom 15.03.2007 III R 57/06, BFH/NV 2007, 1461; BFH-Beschluss vom 10.10.2007 VI B 48/06, BFH/NV 2008, 191 und BFH-Urteil vom 22.04.2010 VI R 27/08, BFH/NV 2010, 1607).
101 II.
102Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall durfte der angefochtene Einkommensteueränderungsbescheid für 2001 ergehen.
1031. Durch den Sachvortrag der Kläger im Einspruchsverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid für 1995 vom 09.09.2003 und die KM vom 18.10.2005 wurden dem FA im Hinblick auf das Streitjahr 2001 die folgenden Tatsachen bekannt:
104
- 105der Wortlaut von § 15 Abs. I und IV des Gesellschaftsvertrags der W KG;
- 106dass es wegen der Abfindung des Klägers zu einem Schiedsverfahren kam, welches erst am ………..2001 durch einen Schiedsspruch endete;
- 107der Inhalt des Schiedsspruchs und
- 108dass der Kläger seine Abfindung erst am 02.07.2001 erhielt.
1092. Diese Tatsachen waren im Verhältnis zu dem ersten Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 09.09.2003 neu. Zum Zeitpunkt des Ergehens dieses Bescheids war das FA nur über den Austritt des Klägers aus der W KG zum 31.12.1995 informiert und darüber, dass der Kläger in 1995 einen Veräußerungsgewinn erzielt hatte.
110Nach den unter I. 2. dargestellten Grundsätzen bleiben diese Tatsachen auch neu im Sinne von § 173 Abs. 1 AO und berechtigten weiterhin zu einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO, weil bei der Auswertung der ESt 4 B des Finanzamtes ….. gemäߠ § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO der Inhalt der KM der Betriebsprüferin nicht berücksichtigt werden musste. Das FA durfte nur punktuell berichtigen. Es kann daher dahinstehen, ob sich die KM schon bei der abschließenden Zeichnung des Eingabewertbogens für den ersten Änderungsbescheid vom 04.11.2005 (am 25.10.2005) in dem zuständigen Veranlagungsbezirk befand. Nach der Schilderung des Verfahrensablaufes durch das FA, den die Kläger nicht bestritten haben, war das nicht der Fall. Danach hätte die Zentralstelle die KM, die drei ESt 4 B und die KM erst am 26.10.2005 zur Poststelle zurückgegeben und der oder die Mitarbeiter/in des Veranlagungsbezirks hätte sie frühestens an diesem Tag dort abholen können. Zu diesem Zeitpunkt oblag die weitere Bearbeitung der Veranlagung ausschließlich dem Rechenzentrum.
1113. Die neuen Tatsachen waren auch rechtserheblich. Denn nach der zum Zeitpunkt der abschließenden Zeichnung des ursprünglichen Einkommensteuerbescheids vom 09.09.2003 (am 27.08.2003) vorliegenden und vom Fiskus grundsätzlich angewendeten Rechtsprechung des BFH – insbesondere der des 8. Senats des BFH – wäre das FA bei rechtzeitiger Kenntnis der o.a. neuen Tatsachen mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu keiner anderen Steuer als in dem angefochtenen Bescheid gelangt. Da die Rechtsprechung sich insoweit seit 2003 nicht geändert hat, kann an dieser Stelle auf die Ausführungen des Gerichts unter III. und IV. verwiesen werden.
112 III.
113Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören u.a. nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 2001 „Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder gewährt worden ist, auch wenn die Höhe des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt. Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage.“
114Kapitalforderung in diesem Sinne ist jede auf Geldleistung gerichtete Forderung des Privatvermögens (§ 20 Abs. 3 EStG), unabhängig davon, auf welchem Rechtsgrund sie beruht. Dabei ist unerheblich, ob die Kapitalforderung selbst steuerbar ist. Auch eine vom Schuldner erzwungene Kapitalüberlassung kann zu Einnahmen aus Kapitalvermögen führen. Als Erträge nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG anzusetzen sind alle Entgelte, die vom Nutzer des Kapitals gezahlt werden. Zu den Erträgen gehören vor allem Zinsen.
115Nach der ständigen Rechtsprechung des 8. Senats des BFH, der die steuerrechtliche Literatur überwiegend folgt und der sich der Senat anschließt, enthält jede Kapitalforderung, die über eine längere Zeit als ein Jahr gestundet ist, einen Zinsanteil, auch ohne eine diesbezügliche Vereinbarung. Selbst wenn die Unverzinslichkeit der Forderung explizit vereinbart wurde, wird der später gezahlte Betrag in einen Tilgungs- und einen Zinsanteil aufgeteilt. Die Aufteilung in einen Tilgungsanteil (Bar- oder Kapitalwert) und einen Zinsanteil als Entgelt für die Kapitalnutzung – auch gegen den Willen der Vertragspartner – wird vom BFH auf § 12 Abs. 3 Bewertungsgesetz (BewG) gestützt sowie auf die im Steuerrecht geltende wirtschaftliche Betrachtungsweise. Nach § 12 Abs. 3 BewG ist der Wert unverzinslicher Forderungen, deren Laufzeit mehr als ein Jahr beträgt und die zu einem bestimmten Zeitpunkt fällig sind, der Betrag, der vom Nennwert nach Abzug von Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen verbleibt. Dabei ist von einem Zinssatz von 5,5 % auszugehen. Mangels einer speziellen Bewertungsvorschrift im EStG ist § 12 Abs. 3 BewG gemäß § 2 Abs. 2 BewG auch für die Bewertung privater Forderungen im Einkommensteuerrecht maßgebend. Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise ist in Fällen langfristig gestundeter Zahlungsansprüche davon auszugehen, dass der Schuldner bei alsbaldiger Zahlung einen geringeren Betrag hätte entrichten müssen als bei späterer Zahlung, so dass der erst später gezahlte Betrag einen Zinsanteil enthält (vgl. BFH-Urteile vom 25.10.1994 VIII R 79/91, BStBl II 1995, 121; 26.06.1996 VIII R 67/95, BFH/NV 1997, 175; 13.11.2007 VIII R 36/05, BStBl II 2008, 292 und vom 24.05.2011 VIII 3/09, BStBl II 2012, 254; BFH-Beschlüsse vom 08.10.1998 VIII B 76/96, BFH/NV 1998, 963 und 12.09.2011 VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229; von Beckerath in Kirchhof, EStG, 12. Aufl. 2013, § 20 Rn. 112-114; Blümich/Stuhrmann, § 20 EStG Rz. 319-320; Schmidt/Weber-Grellet EStG § 20 Rz. 100, 101 und 103).
116 IV.
117Die durch Schiedsspruch festgesetzte Abfindungsforderung des Klägers ist in einen Kapitalanteil (Veräußerungsgewinn gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG) und einen Zinsanteil (Kapitaleinkünfte gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG) aufzuteilen. Der vom Kläger erklärte Zinsverzicht ist steuerlich unbeachtlich.
1181. Der gesellschaftsrechtlich begründete Abfindungsanspruch des Klägers stellt eine sonstige Kapitalforderung i.S. des § 20 Abs.1 Nr. 7 EStG dar, denn er ist auf eine Geldleistung gerichtet. Die Klageanträge Nr. 1 und Nr. 3 ließ der Kläger im Verlauf des Schiedsverfahrens fallen und verfolgte nur den Klageantrag Nr. 2 (Zahlung von 10.125.000 DM zuzüglich 5 % Zinsen p.a.) weiter.
1192. Die Kapitalforderung des Klägers war verzinslich. Eine Verzinsung war gesellschaftsvertraglich vereinbart. Der Abfindungsanspruch sollte nach § 15 des Gesellschaftsvertrags am 01.01.1996 entstehen, war innerhalb von sechs Monaten zu zahlen und zwischenzeitlich mit 5 % p.a. zu verzinsen. Nach dem Wortlaut des Vertrags und der Formulierung „zwischenzeitlich“ sollte eine Verzinsung des Abfindungsanspruchs nur bis zum 30.06.1995 erfolgen. Gleichwohl gingen sowohl die Schiedskläger als auch die Schiedsbeklagten in der Klageschrift und der Klageerwiderung davon aus, dass die dem Kläger zustehende Abfindung vom 01.01.1996 bis zur Erfüllung des Anspruchs mit 5 % p.a. zu verzinsen sei. Es liegt daher nahe, den Inhalt des Gesellschaftsvertrags – nach dem Willen der Vertragsschließenden – so auszulegen, dass bei einer verspäteten Zahlung des Abfindungsanspruchs weiterhin 5 % Zinsen p.a. anfallen sollten. Darüber braucht aber nicht entschieden zu werden. Sofern man eine Verzinsung für die Zeit nach dem 30.06.1996 nicht auf die vertragliche Regelung stützt, ergäbe sich eine Verzinsung auf Grund der gesetzlichen Vorschriften. Da der Abfindungsanspruch spätestens bis zum 30.06.1996 zu zahlen war, geriet die W KG am 01.07.1995 gemäß § 284 BGB (aF) in Verzug. Gemäß § 288 BGB (aF) fielen Verzugszinsen in Höhe von 4 % an. Prozesszinsen gemäß § 291 BGB entstehen im schiedsgerichtlichen Verfahren nicht, da die Sache nicht rechtshängig wird (siehe § 291 BGB i.V.m. § 261 ZPO).
1203. Die Abfindung des ausscheidenden Gesellschafters wird ertragsteuerlich von § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG erfasst. Da der Kläger eine Abfindung über dem Buchwert seiner Beteiligung erhielt, wurde ein Veräußerungsgewinn gemäß § 16 Abs. 2 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 EStG realisiert, der zutreffend im Einkommensteuerbescheid für 1995 erfasst wurde. Offensichtlich war das Schiedsgericht der Auffassung, der Klageantrag Nr. 2 sei teilweise begründet. Denn es schlug einen Vergleichsbetrag vor, der etwa 7,5 Millionen DM über dem Wert des Buchkapitals des Klägers lag. Wird einem Gesellschafter im Gesellschaftsvertrag für den Fall seines späteren Ausscheidens nur der Buchwert seiner Beteiligung zugebilligt, so kann er nach der ständigen Rechtsprechung des BGH unter gewissen Voraussetzungen gemäß §§ 157, 242 BGB eine Anpassung der Abfindungsklausel des Vertrags verlangen. Er kann aber nicht eine Abfindung zum Verkehrswert verlangen. Für die Frage, ob und wie eine Anpassung zu erfolgen hat, kommt es auf eine Vielzahl von Faktoren wie z.B. den Anlass des Ausscheidens, die Dauer der Mitgliedschaft, den Beitrag des Gesellschafters zum Erfolg des Unternehmens und insbesondere darauf an, wie weit sich der Verkehrswert vom Buchwert entfernt hat (vgl. Carlé, Kölner Steuerdialog 4/2013, 18327).
1214. Da der Abfindungsanspruch des Klägers jedoch nicht innerhalb eines Jahres nach seiner Entstehung und Fälligkeit erfüllt wurde, sondern erst im Jahr 2001, enthält der ausbezahlte Betrag neben dem als Aufgabegewinn zu erfassenden Kapitalwert auch ein Entgelt für die Vorenthaltung des Kapitals und die Nutzung durch den Schuldner.
122a. Der vom Kläger am ………2001 erklärte Verzicht auf den mit dem Klageantrag Nr. 2 geltend gemachten Zinsanspruch ist steuerlich unbeachtlich.
123Nach der Rechtsprechung des VIII. Senats des BFH, wäre aus dem Abfindungsbetrag ein Zinsanteil herauszurechnen, sofern der Gesellschaftsvertrag der W KG keine Regelung zur Verzinsung enthielte. Eine Aufteilung der Abfindung in einem Kapital- und Zinsanteil hätte sogar dann zu erfolgen, wenn man gesellschaftsvertraglich vereinbart hätte, der Abfindungsanspruch des ausscheidenden Gesellschafters sei zinslos zu stunden (siehe BFH-Urteile vom 25.10.1994 VIII R 79/91, BStBl II 1995, 121; 26.06.1996 VIII R 67/95, BFH/NV 1997, 175, ; 13.11.2007 VIII R 36/05, BStBl II 2008, 292 und vom 24.05.2011 VIII 3/09, BStBl II 2012, 254; BFH-Beschlüsse vom 08.10.1998 VIII B 76/96, BFH/NV 1998, 963 und 12.09.2011 VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229). Folgt man dieser Rechtsprechung, so ist eine verzinsliche Kapitalforderung, auf deren Zinsen später verzichtet wird, ebenso zu bewerten und zu behandeln wie eine von Anfang an zinslose Forderung im Sinne von § 12 Abs. 3 BewG, so dass aus dem auf sie gezahlten Betrag Zinsen heraus gerechnet werden. Dies gilt umso mehr, als im Fall des Verzichts – wie im Streitfall – zivilrechtlich schon Zinsen entstanden sind.
124b. Auch durch das vom FA zitierte Urteil des X. Senats des BFH (Urteil vom 28.10.1998 X R 96/96, BStBl II 1999, 217) ergibt sich kein anderes Ergebnis.
125aa. In dem diesem Urteil zu Grunde liegenden Sachverhalt wurde über Entschädigungszahlungen für Grundstücksenteignungen sowie hierauf zu zahlende Zinsen gestritten. Durch einen Prozessvergleich einigte man sich auf einen Gesamtbetrag und schrieb in das Protokoll u.a.: „Die Beteiligten sind sich einig, dass der vorgenannte Betrag keine Zinsen enthält“. Der X. Senat vertrat die Auffassung, der erklärte Zinsverzicht sei steuerlich ausnahmsweise beachtlich, sofern der Kläger aus nachvollziehbaren wirtschaftlichen, nicht lediglich steuerlichen Gründen, nur auf den Zinsanspruch verzichtet habe. Bei einem Vergleich gemäß § 779 BGB erstrecke sich das gegenseitige Nachgeben beim Hauptanspruch auch auf den akzessorischen Nebenanspruch. Ein vergleichsweiser Verzicht nur auf den Zinsanspruch sei ungewöhnlich. Es bedürfe nachvollziehbarer Wertüberlegungen des Klägers, die den Verzicht nur auf den Zinsanspruch als sachlich vertretbar erscheinen ließen. Der Verzicht könne auch eine Erklärung finden in einer besonderen verfahrensrechtlichen Situation vor Abschluss des Vergleichs. Im Hinblick auf die Größenordnung des Zinsanspruchs, reiche es nicht aus, wenn der Kläger darauf verweise, dass Nebenansprüche vor den Zivilgerichten kursorisch behandelt würden. Eine besondere verfahrensrechtliche Situation könne z.B. vorliegen, wenn der Zinsverzicht im Zusammenhang stehe mit der Wahl des in den Beweisbeschlüssen vorgegeben Bewertungsstichtags, z.B. wenn dieser vom Zeitpunkt der Besitzeinweisung auf den Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung verschoben werde (BFH-Urteil vom 28.10.1998 X R 96/96, BStBl II 1999, 217).
126bb. Eine besondere verfahrensrechtliche Situation in dem vom X. Senat des BFH beschriebenen Sinne lag nicht vor, denn im Streitfall wurden die Gutachter damit beauftragt, den Verkehrswert der W KG zum 31.12.1995 zu ermitteln.
127Ob der Zinsverzicht des Klägers steuerlich motiviert war, kann dahin stehen. Denn die vom Kläger dargestellten Überlegungen enthalten keine Wertüberlegungen, die einen 100%igen Verzicht auf den Zinsanspruch als sachgerecht erscheinen lassen. Der zusätzliche Anspruch belief sich inzwischen auf mehr als ein Viertel der Hauptforderung und war somit von wirtschaftlichem Gewicht. Die Kläger meinen, schon der Wunsch, die inzwischen fünf Jahre dauernden Streitigkeiten zu beenden, sei ein gewichtiger wirtschaftlicher Grund. Auch wegen ihres Alters seien die Kläger am Abschluss eines Vergleiches interessiert gewesen. Darüber hinaus hätten bei einer Weiterführung des Verfahrens wirtschaftliche Nachteile und Gefahren gedroht, nämlich das Risiko der Anwendung der Buchwertklausel, Risiken in der Bemessung des Unternehmenswerts, die Entstehung weiterer Verfahrenskosten und das Risiko des Tods oder der schweren Erkrankung der Schiedsrichter. Eine Beendigung des Verfahrens war aber auch ohne den vollständigen Zinsverzicht der Kläger möglich. Auch zur Abwendung der geschilderten Prozessrisiken war der Verzicht nicht erforderlich. Die Kläger mussten sich nur mit einem vom Gericht vorgeschlagenen und der Gegenseite akzeptierten Betrag begnügen. Das Schiedsgericht schlug am ………..2001 – wie bereits am …………1999 – einen Betrag in Höhe von 7 Millionen DM pro Person als Abfindung vor. Die Kläger forderten erneut 7 Millionen DM zuzüglich 5 % Zinsen, also etwa 8,89 Millionen DM. Die Beklagten boten aber nur 5,5 Millionen DM an, ohne zusätzliche Zinsen. Wie der Kläger schildert, bewog ihn der Schiedsrichter ……. mit dem Argument, Nebenansprüche wie Zinsen würden bei Vergleichen in einem schiedsgerichtlichen Verfahren so gut wie nie einbezogen, auf den Zinsanspruch zu verzichten. Dies wird vom FA nicht bestritten und auch durch die vom Kläger vorgelegten Unterlagen belegt. Anschließend einigte man sich auf 6,25 Millionen DM, einen Betrag, der genau in der Mitte von 7 und 5,5 Millionen liegt. Der disquotale Zinsverzicht der Kläger beruhte daher weder auf rechtlichen noch auf konkreten Wertüberlegungen zu der Zinsforderung. Vielmehr machte das Schiedsgericht den Klägern klar, dass über die Zinsen nicht separat verhandelt werden sollte und handelte damit die Klägerseite zunächst einmal auf den Betrag herunter, den das Gericht als Ausgangsbasis für eine Einigung bezüglich des erfolgversprechenden Streitpunkts aus dem Klageantrag Nr. 2 vorgeschlagen hatte. Wie der 10. Senat zutreffend ausgeführt hat, kann aber allein die kursorische Behandlung von Nebenansprüchen durch Zivilgerichte es nicht rechtfertigen, einen Vergleichsbetrag, der wirtschaftlich auf eine Haupt- und eine nicht unbedeutende Nebenforderung entfällt, steuerlich nur der Hauptforderung zuzuordnen.
1285. Die Ermittlung des in der Abfindung des Klägers enthaltenen Zinsanteils durch das FA begegnet keinen Bedenken
129Die Rechtsprechung geht für Forderungen des Privatvermögens grundsätzlich davon aus, dass bei fehlender abweichender Vereinbarung der in § 12 Abs. 3 Satz 3 BewG vorgegebene Zinssatz von 5,5 % eine angemessene und praktikable Rechengröße darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 26.06.1996 VIII R 67/95, BFH/NV 1997, 175, m.w.N.). Da im Streitfall in § 15 des Gesellschaftsvertrags eine vertragliche Regelung existierte, wonach der Abfindungsanspruch mit 5 % zu verzinsen war, hat das FA Zinsen i.H.v.
1305 % heraus gerechnet. Da dies für den Kläger günstiger ist als eine Berechnung mit einem Zinssatz von 5,5 %, kann dahin stehen, für welche Zeiträume die vertragliche Regelung gilt (siehe unter IV. 2.). Die Kläger haben gegen die Berechnung des FA auch keine Einwendungen erhoben.
131 V.
132Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
133 VI.
134Die Revision war nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zur Fortbildung des Rechts zuzulassen.