|
|
|
II. Die Revision ist begründet, sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage. |
|
|
Entgegen der Auffassung des FG handelt es sich bei den auf CD-ROM gespeicherten Geopunkten um immaterielle Wirtschaftsgüter. |
|
|
1. Für die Anschaffung und Herstellung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter wird nach Maßgabe des § 2 InvZulG 1999 eine Investitionszulage gewährt. Immaterielle Wirtschaftsgüter sind keine beweglichen Wirtschaftsgüter und investitionszulagenrechtlich nicht begünstigt (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 3. Juli 1987 III R 7/86, BFHE 150, 259, BStBl II 1987, 728, Standardsoftware; vom 28. Juli 1994 III R 47/92, BFHE 175, 184, BStBl II 1994, 873, m.w.N., Systemsoftware). |
|
|
Materielle Wirtschaftsgüter sind körperliche Gegenstände, wie z.B. Sachanlagen, Grundstücke, Gebäude, Maschinen, maschinelle Anlagen, Kraftfahrzeuge, Betriebsvorrichtungen, Geschäftsausstattungen, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe. Ohne Bedeutung ist, ob es sich dabei um Sachen i.S. des § 90 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB), Bestandteile von Sachen gemäß § 93 BGB oder Zubehör nach § 97 BGB handelt. Immaterielle Wirtschaftsgüter unterscheiden sich von den materiellen Wirtschaftsgütern durch ihre "Unkörperlichkeit"; es handelt sich zumeist um "geistige Werte" (z.B. Ideen) und Rechte (Berechtigungen). Immaterielle Wirtschaftsgüter sind z.B. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte, Urheberrechte, Lizenzrechte, aber auch ungeschützte Erfindungen, Software, Rechte aus vertraglichen Wettbewerbsverboten, Belieferungsrechte, Kauf- und Verkaufsoptionen sowie der Geschäftswert (Beschluss des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 4. Dezember 2006 GrS 1/05, BFHE 216, 168, BStBl II 2007, 508, m.w.N.). |
|
|
Zur Einordnung von Wirtschaftsgütern mit materiellen und immateriellen Komponenten, die nicht nur für die Investitionszulage, sondern z.B. auch für das Aktivierungsverbot des § 5 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG), für geringwertige Wirtschaftsgüter i.S. des § 6 Abs. 2 EStG sowie die Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen im Umsatzsteuerrecht von Bedeutung ist, wird vorrangig auf das wirtschaftliche Interesse abgestellt, d.h. wofür der Kaufpreis gezahlt wird (Wertrelation) und ob es dem Erwerber überwiegend auf den materiellen oder den immateriellen Gehalt ankommt (BFH-Urteile vom 20. November 1970 VI R 44/69, BFHE 100, 555, BStBl II 1971, 186, Filme; vom 22. Mai 1979 III R 129/74, BFHE 128, 289, BStBl II 1979, 634, Prototypen; vom 14. Juni 1985 V R 11/78, BFH/NV 1985, 58, Werbefilme; vom 2. September 1988 III R 38/84, BFHE 154, 573, BStBl II 1989, 160, Datenträger |
|
|
mit Adressen; Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 27. Aufl., § 5 Rz 171). |
|
|
Daneben wird auch danach unterschieden, ob der Verkörperung eine eigenständige Bedeutung zukommt oder ob sie lediglich als "Träger" den immateriellen Gehalt festhalten soll (Wolffgang, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5 Rz C 69 ff., C 76, m.w.N.). Bei Büchern und Tonträgern wird angenommen, dass durch Festhalten geistiger Inhalte auf einem materiellen Gegenstand und dessen Vervielfältigung eine Umwandlung stattfinde und die immaterielle Eigenschaft infolge der Häufigkeit der Materialisierung untergehe (Wolffgang, a.a.O., § 5 Rz C 79). Standardsoftware wird ähnlich einem Buch oder einer Schallplatte ebenfalls als materielles Wirtschaftsgut oder als Ware angesehen (Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 29. Januar 2008 5 K 2543/04 B, EFG 2008, 1020, bestätigt durch BFH-Urteil vom 28. Oktober 2008 IX R 22/08, BFHE 223, 228; R 5.5 Abs. 1 der Einkommensteuer-Richtlinien 2007). |
|
|
Im Streitfall hat die Klägerin danach ein immaterielles Wirtschaftsgut erworben. Ihr wirtschaftliches Interesse richtete sich auf die speziell für sie zu erhebenden Daten (Geopunkte), deren Lagegenauigkeit und Ermittlungszeitraum vertraglich geregelt waren, und die nur sie verwerten durfte. Der an den Werkunternehmer gezahlte Preis spiegelt nicht den Wert der 12 CDs wider, die lediglich als Träger der nicht körperlichen Daten dienten, sondern überstieg diesen um ein Vielfaches. Eine höhere oder geringere Anzahl von CDs hatte nach der ausdrücklichen Regelung in § 3 des Werkvertrages auch keinen Einfluss auf den Preis, der sich durch den für die Erfassung der Geopunkte –nicht den für die Herstellung der CDs– benötigten hohen Aufwand und das dafür erforderliche Know-how rechtfertigte. Das Fehlen von Befehlsstrukturen auf den CDs, z.B. zur Selektierung einzelner Daten, verleiht den Datensätzen keine Körperlichkeit und den CDs damit nicht den Charakter materieller Wirtschaftsgüter. |
|
|
Der Sachverhalt ist danach mit der Beauftragung eines Dritten mit besonders beschriebenen Forschungs-, Entwicklungs- oder Messarbeiten vergleichbar (vgl. z.B. Sächsisches FG, Urteil vom 6. Oktober 2004 4 K 172/02, EFG 2005, 1217, rkr., Prototyp eines Flugzeugmotors); trotz Verkörperung der Arbeitsergebnisse auf Papier oder einem elektronischen Datenträger wird in derartigen Fällen ein immaterielles Wirtschaftsgut erworben. |
|
|
Ob "Computer to Plate"-Druckvorlagen im BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 458 zutreffend als materielle Wirtschaftsgüter beurteilt werden, ist für die Entscheidung des Streitfalles nicht erheblich. |
|