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Die Revision der Klägerin ist hinsichtlich des Feststellungsantrags (Ziff. 4. der Revisionsanträge) unzulässig und war daher insoweit zu verwerfen (§ 126 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Im Übrigen ist die Revision hinsichtlich der Revisionsanträge unter Ziff. 1. und 5. zulässig und begründet. Sie führt insoweit zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Über die Hilfsanträge (Ziff. 2. und 3. der Revisionsanträge) ist nicht zu befinden. Der erkennende Senat entscheidet einheitlich durch Urteil; dies ist möglich, wenn die Revision –so wie hier– bei mehreren Streitgegenständen teilweise unzulässig ist (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 30.06.2011 – IV R 30/09, Rz 15, m.w.N.). |
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I. Der von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat gestellte Antrag, "festzustellen, dass der Anwendungsbereich des § 15b EStG in der Steuersatzberechnung des § 32b EStG im Streitjahr nicht eröffnet war" (Ziff. 4. der Revisionsanträge), ist unzulässig. |
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Der Klägerin ist es verwehrt, einen solchen Feststellungsantrag erstmals im Revisionsverfahren zu stellen. Er ist bereits mangels formeller Beschwer, d.h. deshalb unzulässig, weil er nicht Gegenstand des Klageverfahrens war und somit auch nicht Gegenstand des Revisionsverfahrens sein kann (z.B. BFH-Urteil vom 15.11.2011 – I R 96/10, Rz 10; BFH-Beschluss vom 17.10.2013 – IV R 25/10, Rz 13; Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 123 Rz 2). Auch wenn die Klägerin vor dem FG beantragt hat, nach DBA steuerfreie negative Progressionseinkünfte in Höhe von … EUR "ohne Anwendung von § 15b EStG" festzustellen, lässt sich hieraus kein auf die beantragte Feststellung gerichtetes, eigenständiges erstinstanzliches Klagebegehren ableiten. Insbesondere hat die Klägerin hierzu im Klageverfahren (auch im Revisionsverfahren) nichts vorgetragen und das FG zu Recht über einen solchen Antrag nicht entschieden. |
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II. Im Übrigen umfasst das Revisionsverfahren der Klägerin aufgrund der unter Ziff. 1. und 5. gestellten Revisionsanträge zulässigerweise vier verschiedene Streitgegenstände. |
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1. Der Senat versteht den in der Revisionsbegründung vom 07.12.2016 von dem ursprünglichen Prozessbevollmächtigten der Klägerin gestellten Antrag dahin, dass eine Entscheidung nach den Anträgen der Vorinstanz begehrt wird. Die erstinstanzlichen Anträge sind wiederum rechtsschutzgewährend dahingehend auszulegen, dass die Klägerin vor dem FG umfassend die Wiederherstellung des Rechtszustands vor der Betriebsprüfung begehrte. Es sollten daher der Feststellungsbescheid 2011, der Gewerbesteuermessbescheid 2011 und der Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.12.2011, alle vom 23.04.2013, wieder aufleben. |
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Dabei umfasst das den Feststellungsbescheid 2011 betreffende Klagebegehren zwei Streitgegenstände, so dass das Klageverfahren –neben der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags 2011 und der gesonderten Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den 31.12.2011– vier Streitgegenstände betraf. |
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a) Der Feststellungsbescheid 2011 vom 23.04.2013 wies zum einen laufende gewerbliche Einkünfte in Höhe von ./. 1.932,76 EUR, zum anderen nach DBA steuerfreie Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, in Höhe von ./. … EUR aus. Hierbei handelt es sich um zwei verschiedene, jeweils rechtlich selbständige Feststellungen –eine solche nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO und eine solche nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO–, die zusammengefasst werden können, aber nicht müssen (z.B. BFH-Beschluss vom 24.01.2018 – I B 81/17, Rz 10); es liegen zwei eigenständig anfechtbare Verwaltungsakte mit selbständigen Regelungsinhalten vor (BFH-Urteil vom 18.12.2002 – I R 92/01, BFHE 201, 447, unter II.3.). |
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b) Der geänderte Feststellungsbescheid 2011 vom 03.02.2015 wies hingegen nur noch Einkünfte aus Kapitalvermögen aus. Er enthielt keine nach DBA steuerfreien, dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte mehr, was als negativer Feststellungsbescheid zu verstehen ist. |
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Das FA hat mit dem angegriffenen Bescheid die im Bescheid vom 23.04.2013 noch enthaltene Feststellung nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO aufgehoben. Eine derartige Aufhebung kann –so wie hier– ein negativer Feststellungsbescheid sein (z.B. BFH-Beschluss vom 26.06.2008 – IV R 89/05, BFH/NV 2008, 1984, unter III.2.a cc bbb (2); Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 179 AO Rz 117). Nach der Rechtsprechung des BFH ist bei entsprechendem Auslegungsbedarf zur Bestimmung des Verfügungssatzes (Tenors) bzw. der Verfügungssätze eines Feststellungsbescheids dessen Begründung heranzuziehen. Dabei kann bei der Auslegung eines Bescheids auf einen –vom Bescheid in Bezug genommenen– Betriebsprüfungsbericht zurückgegriffen werden (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2008, 1984; BFH-Urteil vom 28.11.1985 – IV R 178/83, BFHE 145, 226, BStBl II 1986, 293). In den Erläuterungen des Bescheids verweist das FA zur Begründung auf den Betriebsprüfungsbericht vom 29.12.2014. Dort wird –wie auch in den Erläuterungen des Bescheids sinngemäß– ausgeführt, dass eine gesonderte und einheitliche Feststellung negativer Progressionseinkünfte nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO mangels nach DBA steuerfreier Einkünfte nicht zu treffen sei. Ein Bescheid, der die Durchführung eines Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO mit der Begründung ablehnt, es seien keine nach einem DBA von der Bemessungsgrundlage ausgenommenen Einkünfte gegeben, ist ein negativer Feststellungsbescheid (BFH-Urteile vom 19.01.2017 – IV R 50/13, Rz 15; vom 11.07.2017 – I R 34/14, Rz 15). Dass der angegriffene Bescheid diese (negative) Feststellung nicht selbst ausdrücklich ausspricht, ist unerheblich. |
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2. Die von dem neuen Prozessbevollmächtigten der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat unter Ziff. 1. und 5. gestellten Revisionsanträge geben das erstinstanzliche Klagebegehren und die in der Revisionsbegründung vom 07.12.2016 gestellten Anträge lediglich mit anderen Worten inhaltlich unverändert wieder. Es sollen die Feststellungsbescheide nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO und nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO, der Gewerbesteuermessbescheid 2011 sowie der Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.12.2011, alle vom 23.04.2013, wieder aufleben. Das Revisionsbegehren deckt sich daher mit dem Klagebegehren und stellt keine unzulässige Erweiterung des Klageantrags im Revisionsverfahren dar. Das Ziel der Klägerin besteht in der Aufhebung bzw. Änderung der Aufhebungs- bzw. Änderungsbescheide vom 03.02.2015. Danach liegen auch dem Revisionsverfahren insoweit statthafte Anfechtungsbegehren zugrunde. |
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III. Die Revision ist zulässig und begründet, soweit sie den Aufhebungsbescheid (negativen Feststellungsbescheid) über die gesonderte und einheitliche Feststellung 2011 nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO vom 03.02.2015 betrifft. |
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Das FG hat es verfahrensfehlerhaft versäumt, X und Y notwendig zu dem vorstehend genannten Klageverfahren beizuladen. Diesen Verstoß gegen die Grundordnung des Verfahrens, den beide Verfahrensbeteiligte ausdrücklich in der mündlichen Verhandlung gerügt haben, hat der erkennende Senat auch ohne Rüge von Amts wegen zu berücksichtigen (z.B. BFH-Urteil vom 19.01.2017 – IV R 50/13, Rz 12, m.w.N.). |
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1. Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO sind Dritte (notwendig) beizuladen, wenn sie an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Dies gilt nicht für Mitberechtigte, die nach § 48 FGO nicht klagebefugt sind (§ 60 Abs. 3 Satz 2 FGO). Klagen nicht alle von mehreren nach § 48 FGO Klagebefugten, müssen deshalb die übrigen Klagebefugten mit Ausnahme solcher, die unter keinem denkbaren Gesichtspunkt von dem Ausgang des Rechtsstreits betroffen sind, zum Verfahren beigeladen werden (z.B. BFH-Urteil vom 04.11.2003 – VIII R 38/01, BFH/NV 2004, 1372, m.w.N.). |
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2. Nach der zu unmittelbar an ausländischen Gesellschaften beteiligten inländischen Mitunternehmern ergangenen Rechtsprechung des BFH gilt § 48 FGO auch dann, wenn verfahrensgegenständlich die Feststellung der aus einer ausländischen Personengesellschaft erzielten und dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO ist. Danach ist grundsätzlich die ausländische Personengesellschaft (§ 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO) klagebefugt; die Klagebefugnis der Gesellschafter ist an das Vorliegen einer der in § 48 Abs. 1 Nrn. 2 bis 5 FGO genannten Tatbestände gebunden (BFH-Urteile vom 18.08.2015 – I R 42/14, Rz 12; vom 19.01.2017 – IV R 50/13, Rz 14). |
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3. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind bei einem negativen Feststellungsbescheid neben der Gesellschaft nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO auch die Gesellschafter selbst nach Nr. 4 oder Nr. 5 klagebefugt (z.B. BFH-Urteil vom 11.07.2017 – I R 34/14, Rz 15, m.w.N.). Ein negativer Feststellungsbescheid liegt auch dann vor, wenn das FA –so wie hier (vgl. dazu oben B.II.1.b)– die Durchführung eines Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO mit der Begründung ablehnt, es seien keine nach einem DBA von der Bemessungsgrundlage ausgenommenen Einkünfte gegeben. |
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4. Diese Grundsätze gelten gleichermaßen für die im Streitfall gegebene Konstellation, dass die Gesellschafter (hier X und Y) nicht unmittelbar, sondern über eine weitere Obergesellschaft (hier die Klägerin) an der ausländischen Untergesellschaft beteiligt sind. |
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Im Streitfall ist zwar kein vorgreifliches Feststellungsverfahren auf Ebene der P durchzuführen. Denn ein Feststellungsverfahren ist nach § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO nicht erforderlich, wenn nur eine der an den Einkünften beteiligten Personen im Inland einkommensteuer- oder körperschaftsteuerpflichtig ist. Entsprechend dem Sinn und Zweck der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung ist die Regelung des § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO bei doppelstöckigen Personengesellschaften analog anzuwenden. Ein Feststellungsverfahren auf der Stufe der ausländischen Untergesellschaft ist deshalb nach ständiger Rechtsprechung ausgeschlossen, wenn an ihr –so wie im Streitfall– zwar eine inländische (Ober-)Gesellschaft mit mehreren im Inland einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaftern, daneben aber (an der Untergesellschaft) keine weiteren im Inland steuerpflichtigen Personen unmittelbar oder mittelbar beteiligt sind (z.B. BFH-Urteil vom 24.07.2013 – I R 57/11, BFHE 243, 102, BStBl II 2016, 633, Rz 19). Folge hiervon ist aber, dass die die ausländische Untergesellschaft betreffenden Besteuerungsgrundlagen im Rahmen des Feststellungsverfahrens der Obergesellschaft festzustellen sind (z.B. BFH-Urteil vom 09.12.2010 – I R 49/09, BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482). Danach sind die inländischen Gesellschafter (hier X und Y) einer Obergesellschaft (hier die Klägerin), die ihrerseits an einer ausländischen Untergesellschaft (hier P) beteiligt ist, zu einem Klageverfahren der Obergesellschaft gegen einen Bescheid, mit dem eine Feststellung gemäß § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO in Bezug auf von der Untergesellschaft erzielte Einkünfte abgelehnt wird (negativer Feststellungsbescheid), notwendig beizuladen (BFH-Beschluss vom 24.01.2018 – I B 81/17, Rz 15). |
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5. § 123 Abs. 1 Satz 2 FGO eröffnet dem BFH die Möglichkeit, eine notwendige Beiladung im Revisionsverfahren nachzuholen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 04.09.2014 – IV R 44/13, Rz 14, m.w.N.). Der Senat übt dieses Ermessen dahin aus, die unterbliebene Beiladung nicht nachzuholen und die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen. |
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a) Dies ist im Streitfall zweckmäßig und ermessensgerecht. Zum einen haben X und Y bisher im Klageverfahren nicht die Möglichkeit gehabt, sich zu dem angegriffenen negativen Feststellungsbescheid in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht zu äußern. Zum anderen hat das FG seine tatsächlichen Feststellungen und seine tatrichterliche Gesamtwürdigung auf der Grundlage einer Rechtsauffassung getroffen, die sich aufgrund der neueren höchstrichterlichen Rechtsprechung als unzutreffend erwiesen hat. Denn der erkennende Senat hat mit seinen Urteilen vom 19.01.2017 – IV R 50/14 (BFHE 257, 35, BStBl II 2017, 456) und IV R 50/13 Grundsätze zur Einkünftequalifikation im Falle des An- und Verkaufs von physischem Gold entwickelt, denen sich der I. Senat des BFH angeschlossen hat (BFH-Urteil vom 27.09.2017 – I R 62/15, Rz 25). Das FG hat hingegen einen hiervon abweichenden Standpunkt eingenommen. Es kam zu dem Ergebnis, dass die P mit ihrem physischen Goldhandel keine –den Unternehmensgewinnen i.S. des Art. 7 Abs. 1 DBA-Großbritannien angehörenden– gewerblichen Einkünfte (Bahns in Wassermeyer Großbritannien Art. 7 Rz 1) erzielt habe. Es hat –im Ausgangspunkt zutreffend unter Anwendung des § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG– die Frage geprüft, ob die P den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung überschritten habe. Das FG hat dies verneint. Es hat hierbei zwar eine umfangreiche Gesamtabwägung vorgenommen, dabei aber insbesondere den Kriterien, denen nach der neueren BFH-Rechtsprechung gerade eine hohe Indizwirkung für das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 2 EStG zukommt (Anzahl der Goldgeschäfte; zeitliche Abstände zwischen Anschaffung und Veräußerung des gehandelten Goldes; Einsatz erheblicher Fremdmittel), keine Bedeutung beigemessen. Im Übrigen wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die zitierten Entscheidungen des erkennenden Senats verwiesen. Lediglich ergänzend weist der Senat darauf hin, dass das FG (auch) dem in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG geregelten Tatbestandsmerkmal der "Nachhaltigkeit" –unter Verweis auf das BFH-Urteil vom 18.01.1995 – XI R 28/94 (BFH/NV 1995, 787)– einen unzutreffenden Inhalt beigemessen hat. Aus dem zitierten BFH-Urteil ergibt sich nämlich Gegenteiliges. Entgegen der Rechtsauffassung des FG erfordert das genannte Tatbestandsmerkmal gerade nicht, dass die Tätigkeit auch mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird (BFH-Urteil in BFH/NV 1995, 787, unter 2.). |
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Im zweiten Rechtsgang wird das FG daher das Beteiligtenvorbringen und die festgestellten bzw. noch festzustellenden Tatsachen vor dem Hintergrund der höchstrichterlich geklärten Maßstäbe neu zu gewichten und zu würdigen haben. |
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b) In der neuen Verhandlung werden die Beteiligten und die notwendig Beizuladenden außerdem die Gelegenheit erhalten, auch zu den nicht die Einkünftequalifikation betreffenden Rechtsfragen, die sich im Zuge der Durchführung eines Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO ergeben können, erneut in tatsächlicher wie rechtlicher Hinsicht Stellung zu nehmen. Hierzu gehören insbesondere die Fragen, ob die P (ausschließlich) in Großbritannien eine DBA-Betriebsstätte (vgl. Art. 5 DBA-Großbritannien) unterhalten und nach ausländischem Recht für die P eine Buchführungspflicht bestanden hat (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2018 – I R 81/16, BFHE 263, 108, BStBl II 2019, 390; dazu auch Drüen, Internationales Steuerrecht 2019, 833). Weiter weist der Senat darauf hin, dass nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. a DBA-Großbritannien die Steuerfreistellung in Deutschland davon abhängig ist, dass die Betriebsstätteneinkünfte in Großbritannien tatsächlich besteuert wurden und die Voraussetzungen der Aktivitätsklausel (Art. 23 Abs. 1 Buchst. c DBA-Großbritannien) erfüllt sind. Außerdem ist § 32b Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG zu beachten. |
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IV. Ebenso hat die Revision Erfolg, soweit der Änderungsbescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung 2011 nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO sowie die Aufhebungsbescheide hinsichtlich des Gewerbesteuermessbescheids 2011 und des Verlustfeststellungsbescheids auf den 31.12.2011, alle vom 03.02.2015, betroffen sind. |
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Das FG-Urteil ist auch insoweit aufzuheben. Die Klägerin hat zwar in der mündlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat vorgetragen, dass die Klägerin selbst nur vermögensverwaltend tätig gewesen sei. Dieses tatsächliche Vorbringen kann aber in der Revisionsinstanz nicht berücksichtigt werden (z.B. Gräber/Ratschow, a.a.O., § 118 Rz 36). Hingegen hat das FG keine hinreichenden Tatsachenfeststellungen getroffen, die dem Senat die Überprüfung der vom FG gezogenen Rechtsfolge ermöglichen, wonach die Klägerin selbst keine gewerblichen Einkünfte erzielt habe. Hierin liegt ein materiell-rechtlicher Fehler (z.B. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 118 FGO Rz 40, m.w.N.). |
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1. Der Revision war hinsichtlich der vorstehend genannten Bescheide der Erfolg nicht deshalb zu versagen, weil die Klage statt durch Sach- durch Prozessurteil hätte abgewiesen werden müssen. Denn die Klage gegen die Änderungs- bzw. Aufhebungsbescheide vom 03.02.2015 war insoweit zulässig. |
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a) Soweit mit der Klage der geänderte –Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 420 EUR ausweisende– Feststellungsbescheid 2011 vom 03.02.2015 angegriffen wurde, ergab sich die Beschwer daraus, dass bei Klagen gegen Bescheide nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO eine solche schon dann vorliegt, wenn geltend gemacht wird, das FA habe eine unzutreffende Einkunftsart festgestellt (BFH-Urteil vom 08.06.2017 – IV R 30/14, BFHE 258, 403, BStBl II 2017, 1061). Im Übrigen war das Klagebegehren nicht nur auf die Feststellung gewerblicher Einkünfte, sondern auch auf die Feststellung dieser Einkünfte in ursprünglicher Höhe von ./. 1.932,76 EUR gerichtet (vgl. dazu BFH-Urteil vom 17.04.2019 – IV R 12/16, BFHE 264, 306, BStBl II 2019, 745, Rz 24). |
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b) Soweit sich die Klägerin gegen den Bescheid vom 03.02.2015 wandte, der den Gewerbesteuermessbescheid 2011 aufhob, stand der Zulässigkeit der Klage nicht entgegen, dass im Ergebnis das Wiederaufleben einer Null-Festsetzung begehrt wurde. Eine Messbetragsfestsetzung von Null löst wegen der in § 35b Abs. 2 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) angeordneten Bindungswirkung für den Verlustfeststellungsbescheid eine Beschwer aus (BFH-Urteil vom 06.12.2016 – I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173, Rz 7 f.). Gleiches muss auch dann gelten, wenn –wie hier– ein Bescheid angefochten ist, der eine Messbetragsfestsetzung von Null aufhebt. Denn die Aufhebung der Null-Festsetzung beschwert den Betroffenen insoweit, als hierdurch die Bindungswirkung für den Verlustfeststellungsbescheid entfällt. |
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c) Schließlich war auch die Klage gegen den Bescheid vom 03.02.2015 zulässig, der den Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.12.2011 aufhob. Auch wenn dem Gewerbesteuermessbescheid inzwischen nach § 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG eine Grundlagenfunktion für den Verlustfeststellungsbescheid zukommt, bleibt nach höchstrichterlicher Rechtsprechung die Klage gegen den Folgebescheid –selbst wenn sie nur auf Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid gestützt wird– zulässig (z.B. BFH-Urteil vom 27.06.2018 – I R 13/16, BFHE 262, 340, BStBl II 2019, 632, Rz 20, m.w.N.). |
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2. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat kann auf Grundlage der tatsächlichen Feststellungen des FG nicht abschließend prüfen, ob die Änderungs- und Aufhebungsbescheide vom 03.02.2015 rechtmäßig sind. Denn das FG hat keine tatsächlichen Feststellungen zur Frage getroffen, ob den eigenen Einkünften der Klägerin eine originär gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 2 EStG zugrunde gelegen hat; ebenso fehlen tatsächliche Feststellungen zur Einkunftshöhe. Das FG wird die hierfür erforderlichen Feststellungen und die damit einhergehenden Prüfungen im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben. |
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V. Über die von der Klägerin unter Ziff. 2. und 3. hilfsweise gestellten Revisionsanträge war nicht zu entscheiden, weil die von der Klägerin formulierten (innerprozessualen) Bedingungen nicht eingetreten sind. So sind die von der Klägerin unter Ziff. 1. gestellten Anfechtungsanträge zulässig; damit war über die in Ziff. 2. gestellten (Verpflichtungs-)Anträge nicht mehr zu befinden. Ebenso ist der Antrag unter Ziff. 3. ohne Bedeutung, weil noch nicht feststeht, dass die P keine nach DBA steuerfreien negativen Progressionseinkünfte erzielt hat. |
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VI. Die Übertragung der Kostenentscheidung ergibt sich aus § 143 Abs. 2 FGO. Auch bei nur teilweiser Zurückverweisung der Sache muss dem FG die Entscheidung über die gesamten Kosten des Verfahrens übertragen werden (z.B. BFH-Urteil vom 17.11.2011 – IV R 2/09, Rz 50). |
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