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II. A. Der Senat entscheidet in der geschäftsplanmäßigen Besetzung einschließlich des RiBFH Dr. B und anstelle des nach § 51 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 41 Nr. 4 der Zivilprozessordnung (ZPO) ausgeschlossenen RiBFH Dr. A mit dem nach dem Geschäftsverteilungsplan des Bundesfinanzhofs (BFH) für dessen Vertretung zuständigen RiBFH Dr. C. |
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Nach § 51 Abs. 1 FGO gelten für die Ausschließung oder Ablehnung der Gerichtspersonen die §§ 41 bis 49 ZPO sinngemäß. |
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1. Nach § 41 Nr. 4 ZPO ist ein Richter von der Ausübung des Richteramts kraft Gesetzes ausgeschlossen in Sachen, in denen er als Prozessbevollmächtigter oder Beistand einer Partei bestellt oder als gesetzlicher Vertreter einer Partei aufzutreten berechtigt ist oder gewesen ist. Diese Voraussetzungen liegen in Bezug auf RiBFH Dr. A vor. An dessen Stelle tritt nach dem Geschäftsverteilungsplan für 2013 Teil A, V. Senat der zu dessen Vertretung berufene RiBFH Dr. C. |
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2. Nach § 41 Nr. 6 ZPO ausgeschlossen ist ein Richter in Sachen, in denen er in einem früheren Rechtszug oder im schiedsrichterlichen Verfahren bei dem Erlass der angefochtenen Entscheidung mitgewirkt hat, sofern es sich nicht um die Tätigkeit eines beauftragten oder ersuchten Richters handelt. Die Regelung betrifft nur die Mitwirkung beim Erlass der angefochtenen Entscheidung selbst in einer früheren (unteren) Instanz (vgl. BFH-Beschlüsse vom 31. Januar 2001 II R 49/00, BFH/NV 2001, 931, und vom 6. Februar 1996 X B 95/95, BFH/NV 1996, 752). Kein Fall des § 41 Nr. 6 ZPO liegt daher vor, wenn der Richter in der früheren Instanz in einem anderen Verfahren mitgewirkt hat, wie hier RiBFH Dr. B, an einem zurückweisenden Beschluss in dem im Übrigen lediglich summarischen Verfahren wegen AdV. |
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B. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung des Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Entgegen der Auffassung des FG erbringt ein Unternehmer, der aufgrund der Vorgaben des Schreibens des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) vom 3. Juni 2004 IV B 7 -S 7104- 18/04, BStBl I 2004, 737 zahlungsgestörte Forderungen unter "Vereinbarung" eines vom Kaufpreis abweichenden "wirtschaftlichen Werts" erwirbt, an den Forderungsverkäufer keine entgeltliche Leistung. Soweit wegen Rückbeziehung der übertragenen Forderungen auf einen zurückliegenden Stichtag die Klägerin noch das Portfolio verwaltet hat, liegt darin lediglich eine Nebenleistung zum steuerfreien Forderungsverkauf ohne eigenständiges wirtschaftliches Gewicht. Gleichwohl führt die Revision zur Zurückverweisung, weil wegen der erforderlichen Vorsteuerkorrekturen Feststellungen des FG fehlen. |
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1. Das FA hat zu Unrecht Umsatzsteuer wegen einer Factoring-Leistung der Käuferin an die Verkäuferin nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 UStG festgesetzt. Nach dieser Vorschrift schuldet der Leistungsempfänger u.a. die Umsatzsteuer, wenn er ein Unternehmer ist und sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers bezieht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt werden, oder mit Ausstellung der Rechnung. |
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a) Entgegen der Auffassung des FG hat die im Ausland ansässige Käuferin im Streitfall durch den entgeltlichen Erwerb der zahlungsgestörten Forderungen keine steuerbare Leistung an die Klägerin erbracht. Ein Unternehmer, der auf eigenes Risiko sog. zahlungsgestörte Forderungen (s. dazu BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 737, IV Tz 12; Abschn. 18 Abs. 12 Sätze 5 ff. Umsatzsteuer-Richtlinien 2008; Abschn. 2.4. Abs. 7 und 8 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses –UStAE–) zu einem unter ihrem Nennwert liegenden Preis kauft, erbringt keine entgeltliche Leistung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG, wenn die Differenz zwischen dem Nennwert dieser Forderungen und deren Kaufpreis den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der betreffenden Forderungen zum Zeitpunkt ihrer Übertragung widerspiegelt (vgl. EuGH-Urteil GFKL in UR 2011, 933, DStR 2011, 2093 Rdnr. 26; BFH-Urteile vom 26. Januar 2012 V R 18/08, BFHE 236, 250, DStR 2012, 513, und vom 15. Mai 2012 XI R 28/10, BFHE 237, 537). Vielmehr erbringt die Forderungsverkäuferin eine nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steuerfreie Leistung an die Forderungskäuferin, nicht aber –umgekehrt– die Käuferin eine Factoring-Leistung an die Verkäuferin. |
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b) Entgegen der Auffassung des FA unterscheiden sich die vom EuGH und nachfolgend vom erkennenden Senat entschiedenen Sachverhalte in diesem Punkt nicht. Denn in beiden Fällen haben die Vertragsbeteiligten lediglich aufgrund der unterschiedlichen Beurteilung des Verkaufs zahlungsgestörter Forderungen und unter Berücksichtigung des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 737, das zur Umsetzung des EuGH-Urteils MKG in Slg. 2003, I-6729, BStBl II 2004, 688 und des Folgeurteils des BFH vom 4. September 2003 V R 34/99 (BFHE 203, 209, BStBl II 2004, 667) ergangen war, eine vertragliche Vereinbarung zum sog. wirtschaftlichen Nennwert der verkauften Forderungen getroffen und für beide Vertragspartner verbindlich die Kalkulation des Kaufpreises für die zahlungsgestörten Forderungen aufgeschlüsselt, dies ausgehend vom voraussichtlich realisierbaren Teil der Forderungen, der voraussichtlichen Zeitspanne bis zur Realisierung der Forderung von ca. fünf Jahren unter Berücksichtigung eines angenommenen Zinssatzes den abgezinsten wirtschaftlichen Wert beziffert und –ebenso wie in dem vom EuGH und BFH entschiedenen Fall– einen Abschlag (hier von 3 Mio. EUR) berücksichtigt. Zwar steht –worauf das FA zur Begründung seiner Auffassung hinweist– nach dem Leitsatz des EuGH-Urteils MKG in Slg. 2003, I-6729, BStBl II 2004, 688 das Fehlen einer entgeltlichen Leistung und einer wirtschaftlichen Tätigkeit unter dem Vorbehalt, dass "die Differenz zwischen dem Nennwert dieser Forderungen und deren Kaufpreis den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der betreffenden Forderungen zum Zeitpunkt ihrer Übertragung widerspiegelt". Aus dem vereinbarten Abschlag von insgesamt 7.771.000 EUR (4.771.000 EUR Zinsen wegen des voraussichtlich erst binnen fünf Jahren erzielbaren geschätzten Wert von 50.182.000 EUR und zusätzlich Abschlag von 3 Mio. EUR) lässt sich nicht ableiten, dass die Parteien einen Forderungskauf zu einem unter dem tatsächlichen wirtschaftlichen Wert liegenden Kaufpreis vereinbaren wollten. Denn die einvernehmliche vertragliche Bezifferung eines wirtschaftlichen Wertes und des vom FA als Entgelt beurteilten Abschlags war nur durch die Vorgaben der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 737, und später Abschn. 2.4 Abs. 8 UStAE) veranlasst, wie der Senat in seinem Vorlagebeschluss vom 10. Dezember 2009 V R 18/08 BFHE 227, 528, BStBl II 2010, 654, unter II.3.b bb (3) ausführlich dargelegt hat. Die gegenteilige Verwaltungsauffassung ist mit dem EuGH-Urteil GFKL in UR 2011, 933, DStR 2011, 2093 nicht vereinbar. |
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c) Da die Klägerin keine steuerbaren Leistungen von der im Ausland ansässigen Käuferin der zahlungsgestörten Forderungen bezogen hat, scheidet die Inanspruchnahme der Klägerin nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 UStG aus. |
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2. Entgegen der Auffassung des FA hat auch die Klägerin keine steuerpflichtigen Leistungen an die Käuferin deswegen erbracht, weil die Käuferin nicht den vereinbarten Kaufpreis von 42.441.000 EUR, sondern nur 38.351.187,20 EUR bezahlt hat. Denn dieser Unterschiedsbetrag ist kein Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung der Klägerin an die Käuferin. |
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a) Am Vollzugstag (nach § 1 Ziff. 1.1 des Vertrages vom 18. Februar 2005) hatte nach § 4 Ziff. 4.2.2 die Käuferin den Kaufpreis abzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Eingänge ausgewiesenen Betrages, zuzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolio-Auszahlungen ausgewiesenen Betrages sowie Zinsen und zuzüglich des in der Anlage Geschätzte Portfolioaufwendungen ausgewiesenen Betrages zu bezahlen, abzüglich des zu verrechnenden Gesamtbetrages der nicht verrechneten Sicherheitserlöse. Nach § 3 Ziff. 3.2 des Kaufvertrages vom 18. Februar 2005 erfolgte der Verkauf "mit wirtschaftlicher Wirkung zum 31. Dezember 2004 (Cut-off-Date) und stehen Nutzungen (insbesondere Portfolio-Eingänge), Lasten und Risiken (insbesondere die Portfolio-Aufwendungen) der Portfolioforderungen und Portfoliosicherheiten bis zum Cut-off-Date der Verkäuferin zu, während sie je nach dem Cut-off-Date (ausschließlich) der Käuferin zustehen". |
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b) Offenbleiben kann, ob die Voraussetzungen für eine steuerbare Leistung gegen Entgelt i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG erfüllt sind, soweit für die Zeit zwischen dem Cut-off-Date und dem am 18. Februar 2005 geschlossenen Forderungsverkauf Zinsen und Aufwendungsersatz für die Verwaltung und Einziehung der Forderungen (z.B. für Rechtsanwalts- und Notarkosten) vereinbart waren. Denn auch wenn dies zu bejahen wäre, handelt es sich insoweit jedenfalls um Teile einer als einheitlich zu beurteilenden Leistung, die als Forderungsverkauf nach § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG steuerfrei ist. |
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aa) Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und des BFH ist bei einem Umsatz, der verschiedene Einzelleistungen und Handlungen umfasst, eine Gesamtbetrachtung vorzunehmen, um zu bestimmen, ob dieser Umsatz zwei oder mehr getrennte Leistungen oder eine einheitliche Leistung umfasst (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 19. Juli 2012 C-44/11, Deutsche Bank, BStBl II 2012, 945 Rdnrn. 18 ff.; BFH-Urteil vom 15. September 2011 V R 36/09, BFHE 235, 507, BStBl II 2012, 365). Zum einen liegt eine einheitliche Leistung vor, wenn eine oder mehrere Einzelleistungen eine Hauptleistung bilden und die andere Einzelleistung oder die anderen Einzelleistungen eine oder mehrere Nebenleistungen bilden, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Eine Leistung ist insbesondere dann Neben- und nicht Hauptleistung, wenn sie für die Kundschaft keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Zum anderen kann sich eine einheitliche Leistung daraus ergeben, dass zwei oder mehrere Handlungen oder Einzelleistungen des Steuerpflichtigen für den Kunden so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv einen einzigen untrennbaren wirtschaftlichen Vorgang bilden, dessen Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre (z.B. EuGH-Urteil Deutsche Bank AG in BStBl II 2012, 945 Rdnr. 21). |
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bb) Zwar rechtfertigt –entgegen der Auffassung der Klägerin– der Umstand, dass eine Leistung erst durch eine andere Leistung –hier durch den Forderungsverkauf– veranlasst ist, nicht schon die Beurteilung als Nebenleistung. Bei der erforderlichen Gesamtbetrachtung ist jedoch die aufgrund der schuldrechtlich zulässigen wirtschaftlichen Rückbeziehung der Forderungsübertragung zu berücksichtigen, dass eine Anpassung der Gegenleistung bezogen auf den zu dem vereinbarten Cut-off-Date vereinbarten Kaufpreis und dem Zeitpunkt des Vollzugs des Kaufvertrages erforderlich war. Insoweit ist hinsichtlich der Zinsen das EuGH–Urteil vom 27. Oktober 1993 C-281/91, Muys’en De Winter’s Bouw en Aannemingsbedrijf BV, (Slg. 1993, I-5405 Rdnr. 18), vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 237, 537 zu beachten, wonach, wenn ein Lieferer oder Erbringer von Dienstleistungen einem Kunden bis zur Erbringung der Leistung einen Zahlungsaufschub gegen Zahlung von Zinsen einräumt, diese Zinsen kein Entgelt für einen Kredit, sondern ein Bestandteil der für die Lieferung der Gegenstände oder die Dienstleistung empfangenen Gegenleistung i.S. von Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG ist. Vergleichbares gilt für die Aufwendungen, die zwischen dem vereinbarten Stichtag für die Ermittlung des Werts des übertragenen Portfolios und dem Tag der Abtretung der Forderungen erforderlich waren. |
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cc) Die vereinbarten Zu- und Abschläge vom Kaufpreis in Bezug auf Portfolio-Eingänge, Auszahlungen und nicht verrechnete Sicherheitserlöse im Zeitraum zwischen Cut-off-Date und Vollzugszeitpunkt stellen schon deshalb keine Leistungen der Klägerin an die Käuferin dar, weil sie Veränderungen im Forderungsbestand gegenüber dem zum 31. Dezember 2004 angenommenen Bestand betreffen, die bei der Ermittlung des Kaufpreises zum 31. Dezember 2005 nicht berücksichtigt werden konnten. |
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dd) Da die Klägerin weder Umsatzsteuer für Leistungen der im Ausland ansässigen Käuferin nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG i.V.m. Abs. 2 UStG noch Umsatzsteuer für bisher nicht berücksichtigte steuerpflichtige Leistungen an die Käuferin schuldet, führt die Revision zur Aufhebung des FG-Urteils. Die Sache ist nicht spruchreif. Da noch Feststellungen zur erforderlichen Vorsteuerkorrektur, die die Klägerin erst in der mündlichen Verhandlung mit 16.596,72 EUR angegeben hat, fehlen, geht die Sache zur Nachholung der fehlenden Feststellungen an das FG zurück. |
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