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II. Die Vorentscheidung ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Der Senat verweist den Rechtsstreit nach § 127 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück. Es ist aufgrund des Vortrags der Beteiligten nicht auszuschließen, dass sich im Streitfall tatsächliche Fragen stellen, die bisher nicht geklärt sind. |
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1. Das Urteil des FG vom 16. Januar 2014 ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Das FA hat nach Ergehen dieses Urteils den Umsatzsteuerbescheid vom 26. März 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. September 2010, der Gegenstand des Urteils war, geändert. Die Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und vom 20. Mai 2014 sind nach § 68 Satz 1, § 121 Satz 1 FGO Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden. Da dem Urteil des FG nicht mehr existierende Bescheide zugrunde liegen, kann es keinen Bestand haben (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 14. Dezember 2011 XI R 33/10, BFH/NV 2012, 1009; vom 24. April 2013 XI R 3/11, BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86). |
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2. Ist während des Revisionsverfahrens ein neuer oder geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens geworden, so kann der BFH das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverweisen. |
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Ob von dieser Möglichkeit ("kann") Gebrauch gemacht wird, hängt im Wesentlichen von prozessökonomischen Erwägungen ab (vgl z.B. Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler –HHSp–, § 127 FGO Rz 10). |
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a) Der BFH entscheidet in derartigen Fällen regelmäßig in der Sache selbst, wenn diese spruchreif ist (z.B. BFH-Urteile in BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 27 f.; vom 5. Juni 2014 XI R 25/12, BFHE 245, 465, BFH/NV 2014, 1692, Rz 29, m.w.N.). |
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b) Dagegen verfährt der BFH regelmäßig nach § 127 FGO, wenn der Änderungsbescheid einen neuen Streitpunkt enthält (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 2. März 2004 IX R 17/03, BFH/NV 2004, 953; vom 6. Oktober 2009 IX R 5/09, BFH/NV 2010, 654) und hinsichtlich der Änderung zwischen den Beteiligten kein Einvernehmen besteht (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 25. Februar 2004 I R 1/03, juris) oder sich aufgrund des Änderungsbescheids tatsächliche Fragen stellen, die bisher noch nicht geklärt sind (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 2. März 2011 II R 5/09, BFH/NV 2011, 1147, Rz 24; vom 18. Dezember 2013 III R 52/11, BFH/NV 2014, 851, Rz 33, m.w.N.). |
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So verhält es sich auch im Streitfall. Das FA hat ausgeführt, dass –dem Senat nicht bekannte– Feststellungen der Betriebsprüfung, die zu einer Erhöhung der Umsatzsteuer um über … EUR geführt haben, teilweise streitbefangen seien. An der Richtigkeit dieses –von der Klägerin nicht bestrittenen– Vortrags hat der Senat keine Zweifel. Dem steht nicht entgegen, dass die Klägerin mitgeteilt hat, durch die Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und vom 20. Mai 2014 werde der (bisherige) Streitstoff nicht berührt. |
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3. Der Senat weist darauf hin, dass die Revision der Klägerin vor Ergehen der Änderungsbescheide aus –von der Klägerin nicht geltend gemachten– verfahrensrechtlichen Gründen Erfolg gehabt hätte. |
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a) Nach § 367 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) entscheidet die Finanzbehörde über den Einspruch durch Einspruchsentscheidung. Dieser bedarf es nach § 367 Abs. 2 Satz 3 AO allerdings nur insoweit, als die Finanzbehörde dem Einspruch nicht abhilft. |
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Hat die Finanzbehörde durch Erlass eines Abhilfebescheids dem Einspruchsbegehren in vollem Umfang entsprochen, hat sich das Einspruchsverfahren in der Hauptsache erledigt (z.B. BFH-Urteile vom 6. September 2006 XI R 51/05, BFHE 214, 193, BStBl II 2007, 83, unter II.3.a bb; vom 24. September 2009 III R 19/06, BFH/NV 2010, 164). Der Einspruch ist mangels Beschwer unzulässig geworden, das Einspruchsverfahren wegen des vorangehenden Bescheids beendet und eine Fortsetzung bzw. Ergänzung jenes Einspruchsverfahrens danach nicht mehr möglich (vgl. BFH-Urteile vom 11. August 1971 VIII 7/65, BFHE 103, 130, BStBl II 1972, 2; vom 5. Juni 2003 IV R 38/02, BFHE 203, 1, BStBl II 2004, 2; vom 18. April 2007 XI R 47/05, BFHE 217, 18, BStBl II 2007, 736; BFH-Beschluss vom 30. Oktober 2003 VI B 83/03, BFH/NV 2004, 356; außerdem BFH-Urteil vom 4. Februar 1976 I R 203/73, BFHE 119, 168, BStBl II 1976, 551). |
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Überdies berechtigt ein (mangels Beschwer unzulässiger) Einspruch das FA nicht dazu, die Steuerfestsetzung in sachlicher Hinsicht nochmals zu überprüfen und sie nach § 367 Abs. 2 Satz 2 AO zum Nachteil des Einspruchsführers zu ändern (vgl. BFH-Urteile vom 9. August 2007 VI R 7/04, BFH/NV 2008, 9; vom 24. Juli 2014 V R 45/13, BFH/NV 2015, 147). |
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b) Ob eine derartige Vollabhilfe vorliegt, ergibt ein Vergleich zwischen dem Antrag im Einspruchsverfahren und der Regelung im Abhilfebescheid; dabei ist der Antrag des Einspruchsführers im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Abhilfebescheids maßgebend (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2004, 356, m.w.N.). |
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c) Ausgehend davon hat das FA zu Unrecht unter dem 22. September 2010 eine Einspruchsentscheidung erlassen und dabei die Umsatzsteuer höher festgesetzt; denn es hatte zuvor der Umsatzsteuererklärung der Klägerin vom 3. März 2010 am 26. März 2010 zugestimmt. |
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Da es sich bei der Umsatzsteuererklärung gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG um eine Steueranmeldung i.S. der §§ 150 Abs. 1 Satz 3, 167, 168 AO handelt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. Juli 2003 V R 29/02, BFHE 202, 403, BStBl II 2003, 904), die i.S. des § 168 Satz 2 AO zu einer Steuervergütung geführt hat, hat die Steueranmeldung der Klägerin die Wirkung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung, wenn die Zustimmung der Behörde vorliegt (vgl. BFH-Urteil vom 28. Februar 1996 XI R 42/94, BFHE 179, 248, BStBl II 1996, 660; vom 19. Dezember 2013 V R 7/12, BFHE 245, 80, BFH/NV 2014, 1130, Rz 33; Heuermann in HHSp, § 168 AO Rz 3, 15 ff.; Klein/Rüsken, AO, 12. Aufl., § 168 Rz 11). Dem Einspruchsbegehren der Klägerin aus den Schreiben vom 30. Januar 2009 und 19. August 2009, die Lieferung aller 20.000 Mobiltelefone umsatzsteuerfrei zu belassen, hat das FA durch Zustimmung vollständig entsprochen und damit dem Einspruch der Klägerin vollumfänglich abgeholfen. Dadurch war das Einspruchsverfahren beendet und eine Fortsetzung jenes Einspruchsverfahrens (sowie die im Streitfall vorgenommene Verböserung der Umsatzsteuerfestsetzung für das Jahr 2008) unzulässig geworden. |
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d) Die Einspruchsentscheidung vom 22. September 2010 wäre danach vor Ergehen der Änderungsbescheide aufzuheben gewesen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2015, 147, Rz 14 und 15). Dies hätte dazu geführt, dass der Umsatzsteuerbescheid vom 26. März 2010 wieder in Kraft getreten und damit die Umsatzsteuer auf den von der Klägerin begehrten Betrag herabgesetzt worden wäre. Auf die von den Beteiligten (und dem FG) aufgeworfenen materiellen Fragen kam es folglich vor Ergehen der Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und 20. Mai 2014 nicht an. |
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4. Soweit die von den Beteiligten und vom FG aufgeworfenen materiellen Fragen auch nach Ergehen der Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und 20. Mai 2014 entscheidungserheblich sind, weist der Senat für den zweiten Rechtsgang –ohne Bindungswirkung (vgl. Bergkemper in HHSp, § 127 FGO Rz 13; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 127 Rz 2 a.E.)– auf die beim Senat anhängigen Revisionsverfahren XI R 30/13 und XI R 15/14, die innergemeinschaftliche Lieferungen betreffen, hin. |
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Allerdings geht es im Streitfall um Ausfuhrlieferungen. Bei Ausfuhrlieferungen liegen –anders als bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (vgl. dazu Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos, Slg. 2007, I-7797, BStBl II 2009, 70, Rz 44, 63; BFH-Urteil vom 19. November 2009 V R 8/09, BFH/NV 2010, 1141, Rz 17)– in der Regel von den Zollbehörden ausgestellte Dokumente vor, die möglicherweise als Nachweise in Betracht kommen. |
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5. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO. |
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