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II. Die Revision ist unbegründet und wird zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). |
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Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Leistungen des Klägers im Zusammenhang mit der Erlaubnis des Einzelabschusses der Wildtiere durch Dritte und der Durchführung von Treibjagden bei der Ausübung seines Jagdrechts nicht der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG, sondern der Regelbesteuerung unterliegen. |
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1. Die Durchschnittssatzbesteuerung gilt gemäß § 24 UStG grundsätzlich für alle "im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ausgeführten Umsätze". § 24 UStG "beruht" auf Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG und muss daher mit dieser Bestimmung und den gemeinschaftsrechtlichen Grundsätzen im Einklang stehen (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 211, 566, BStBl II 2006, 280, und vom 12. Oktober 2006 V R 36/04, BFHE 215, 356, BStBl II 2007, 485, jeweils m.w.N.). |
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Der BFH hat im Anschluss an die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) entschieden, dass § 24 UStG bei richtlinienkonformer restriktiver Auslegung nur die Lieferung der in Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG genannten landwirtschaftlichen Erzeugnisse und landwirtschaftliche Dienstleistungen i.S. des Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG umfasst. Hiernach unterliegt etwa die Verpachtung eines Eigenjagdbezirks durch eine Gebietskörperschaft nicht der Durchschnittssatzbesteuerung, sondern der Regelbesteuerung (Urteil in BFHE 211, 566, BStBl II 2006, 280, vorgehend EuGH-Urteil vom 26. Mai 2005 Rs. C-43/04 –Stadt Sundern–, Slg. 2005, I-4491; vgl. auch Klenk in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, Stand April 2006, § 24 Rz 11). |
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2. Der Kläger betreibt nach den den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb i.S. von § 24 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG. |
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Die vom Kläger im Streitfall ausgeführten Leistungen im Zusammenhang mit dem Angebot von Treibjagden bzw. der Möglichkeit des Einzelabschusses von Wildtieren durch Dritte werden zwar im Rahmen seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ausgeführt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 211, 566, BStBl II 2006, 280). Sie gehören aber nicht zu den in Art. 25 Abs. 2 4. und 5. Gedankenstrich i.V.m. den Anhängen A und B der Richtlinie 77/388/EWG genannten Leistungen. |
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a) Die genannten Leistungen des Klägers fallen nicht unter die von Anhang B zu Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG erfassten landwirtschaftlichen Dienstleistungen. |
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aa) Im Anhang B der Richtlinie 77/388/EWG sind bezeichnet |
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"Dienstleistungen, die normalerweise zur landwirtschaftlichen Produktion beitragen, insbesondere: |
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– Arbeiten des Anbaus, der Ernte, des Dreschens, des Pressens, des Lesens und Einsammelns, einschließlich des Säens und Pflanzens |
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– Verpackung und Zubereitung, wie beispielsweise Trocknung, Reinigung, Zerkleinerung, Desinfektion und Einsilierung landwirtschaftlicher Erzeugnisse |
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– Lagerung landwirtschaftlicher Erzeugnisse |
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– Hüten, Zucht und Mästen von Vieh |
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– Vermietung normalerweise in land-, forst- und fischwirtschaftlichen Betrieben verwendeter Mittel zu landwirtschaftlichen Zwecken |
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– Vernichtung schädlicher Pflanzen und Tiere, Behandlung von Pflanzen und Böden durch Besprühen |
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– Betrieb von Be- und Entwässerungsanlagen |
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– Beschneiden und Fällen von Bäumen und andere forstwirtschaftliche Dienstleistungen". |
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bb) Die Tätigkeiten des Klägers sind in diesem Dienstleistungskatalog nicht genannt. |
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Entgegen seiner Auffassung gehören sie auch nicht zu den in der Eingangsformel des Anhang B der Richtlinie 77/388/EWG allgemein bezeichneten "Dienstleistungen, die normalerweise zur landwirtschaftlichen Produktion beitragen". Denn nach Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG gelten als landwirtschaftliche Dienstleistungen nur die "Dienstleistungen, die von einem landwirtschaftlichen Erzeuger mit Hilfe seiner Arbeitskräfte und/oder der normalen Ausrüstung seines landwirtschaftlichen, forstwirtschaftlichen oder Fischereibetriebs vorgenommen werden". Dabei sind Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG und deren Anhang B wegen der ausdrücklichen gegenseitigen Verweisung zusammen zu lesen (EuGH-Urteil vom 15. Juli 2004 Rs. C-321/02 –Harbs–, Slg. 2004, I-7101, Randnrn. 32 und 34). Bei der Anwendung dieser Bestimmung ist ferner zu beachten, dass sie als Ausnahme von der Regelbesteuerung eng auszulegen ist (vgl. EuGH-Urteile –Stadt Sundern– in Slg. 2005, I-4491, Randnr. 27, und –Harbs– in Slg. 2004, I-7101, Randnr. 27). Hiernach gehören die gegenüber Dritten erteilte Erlaubnis zum Einzelabschuss von Wildtieren sowie ausgeführte Leistungen im Zusammenhang mit der Durchführung von Treibjagden nicht zu den in Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG genannten Leistungen. Die land- und forstwirtschaftlichen Flächen sowie die dort lebenden Wildtiere werden durch die Erlaubnis zum Einzelabschuss und durch die Veranstaltung von Treibjagden über den eigentlichen Betriebszweck hinaus dazu genutzt, Freizeiterlebnisse zu verschaffen. Dieser gezielte Einsatz für Freizeitzwecke ist keine landwirtschaftliche Dienstleistung, selbst wenn das geschossene Wild im Eigentum des Klägers verbleibt und zur Pflege des Baumbestandes regelmäßig auch der Schutz vor Wildverbiss und somit eine gewisse Abschussquote gehören. Soweit der Kläger im Revisionsverfahren vorträgt, dass er in Bezug auf den Wildbestand gezielte Hegemaßnahmen getroffen hat, um die Attraktivität der Einzelabschussvergabe zu erhöhen, handelt es sich zum einen um einen neuen Sachvortrag. Zum anderen dienen die Hegemaßnahmen unmittelbar dazu, den Einsatz des Wildbestandes für Freizeitzwecke zu unterstützen. Eine landwirtschaftliche Dienstleistung i.S. des Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG i.V.m. dem Anhang B kann damit jedenfalls nicht begründet werden. |
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b) Die vom Kläger ausgeführten Leistungen fallen schon aus systematischen Gründen nicht in den Anwendungsbereich von Anhang A zu Art. 25 Abs. 2 4. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG. Denn dieser erfasst nur Lieferungen landwirtschaftlicher –u.U. auch verarbeiteter– Erzeugnisse i.S. von § 3 Abs. 1 UStG (vgl. z.B. Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 63). |
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Dagegen sind die Leistungen des Klägers ausschließlich Dienstleistungen i.S. von § 3 Abs. 9 UStG, für die dem Grunde nach lediglich Anhang B zu Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG einschlägig ist (vgl. z.B. Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 81; auch EuGH-Urteil –Stadt Sundern– in Slg. 2005, I-4491, Randnrn. 20 und 26). |
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Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG ist der Kläger nach Beendigung der Jagdveranstaltungen stets Eigentümer der erlegten Wildtiere geblieben. Er hat insoweit die Verfügungsmacht an den Wildtieren behalten und an die Dienstleistungsempfänger keine landwirtschaftlichen Erzeugnisse nach § 3 Abs. 1 UStG geliefert. Deshalb kann ungeachtet dessen, dass es sich ohnehin um neuen Sachvortrag handelt, unerörtert bleiben, ob die Wildtiere wegen der Eingatterung des Forstes möglicherweise unter den Begriff der "Viehzucht und -haltung" i.S. von Anhang A II Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG fallen könnten (vgl. hierzu im Einzelnen Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 228). |
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Dasselbe gilt für die Behauptung des Klägers, die Leistungen des Klägers seien als forstwirtschaftliche Umsätze nach Anhang A III zu Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG zu behandeln. Denn auch insoweit ist nicht erkennbar, welche nachfolgende Lieferung sich aus dieser Tätigkeit ergeben hat. |
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3. Dieser Beurteilung steht nicht entgegen, dass die Einkünfte aus der Jagdausübung durch den Eigentümer ertragsteuerrechtlich zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft i.S. von § 13 Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes gehören (BFH-Urteil vom 16. Mai 2002 IV R 19/00, BFHE 199, 266, BStBl II 2002, 692). |
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Denn anlässlich der für Grabpflegeleistungen bejahten Regelbesteuerung hat der BFH geklärt, dass wegen der gebotenen richtlinienkonformen Auslegung die nationale einkommensteuerrechtliche Beurteilung der landwirtschaftlichen Dienstleistungen umsatzsteuerrechtlich ohne Belang ist (Urteil vom 31. Mai 2007 V R 5/05, BFHE 217, 290). |
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