Belegschaftsrabatt
§ 8 Abs. 3 EStG
R 8.2 LStR
§ 2 Abs. 1 LStDV
Inhaltsübersicht
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Eine Möglichkeit, Arbeitnehmern steuerlich subventioniert Arbeitslohn zu zahlen, liegt im Einräumen von Belegschafts- oder Personalrabatten. Auch hier gilt zunächst der Grundsatz, dass finanzielle Vorteile aus der kostenlosen oder verbilligten Überlassung von Waren und Dienstleistungen durch den Arbeitgeber als Arbeitslohn zu versteuern sind (§ 2 Abs. 1 LStDV).
Steuervorteile ergeben sich allerdings durch die als Rabattregelung bekannte Bewertungsvorschrift des § 8 Abs. 3 EStG.
Ausgehend von den Preisen, die Endabnehmer für die Waren des Arbeitgebers üblicherweise zahlen, sieht die Rabattregelung folgende Vergünstigungen vor:
Bewertungsabschlag von 4 % auf den Endabnehmerpreis
Steuerfreibetrag von 1.080 EUR
1. Anwendungsvoraussetzungen
Unter die Rabattregelung fallen nur Waren und Dienstleistungen, mit denen der Arbeitgeber üblicherweise handelt bzw. die er seinen Kunden gegenüber erbringt. Waren und Dienstleistungen, die überwiegend für die Arbeitnehmer bestimmt sind, fallen nicht unter die Rabattregelung.
Die Finanzverwaltung legt § 8 Abs. 3 EStG überwiegend so aus, dass nur solche Waren und Dienstleistungen unter die Rabattregelung fallen, die vom Arbeitgeber hergestellt, vertrieben oder erbracht werden. Betriebs- und Hilfsstoffe, die überwiegend nicht an fremde Personen abgegeben werden, sind nicht begünstigt (R 8.2 Abs. 1 Nr. 3 LStR). In einem Urteil vom 27.08.2002 hat der BFH entscheiden, dass die Abgabe von Medikamenten an die Arbeitnehmer eines Krankenhauses unter den Rabattfreibetrag fällt (BFH, 27.08.2002 - VI R 63/977; BStBl II 2002, 881). Der Rabattfreibetrag ist nicht anzuwenden, wenn ein Betrieb z.B. gebrauchte Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens an Arbeitnehmer verkauft. Diese Wirtschaftsgüter werden vom Arbeitgeber weder hergestellt noch vertrieben. Hersteller i.S. des § 8 Abs. 3 EStG kann derjenige sein, der den Gegenstand selbst produziert, der ihn auf eigene Kosten nach seinen Vorgaben und Plänen von einem Dritten produzieren lässt oder der damit vergleichbare sonstige gewichtige Beiträge zur Herstellung der Ware erbringt (BFH, 01.10.2009 - VI R 22/07, DStR 2009, 2481).
§ 8 Abs. 3 EStG ist auch auf die leih- oder mietweise Überlassung von Grundstücken, Wohnungen, Kraftfahrzeugen und andere beweglichen Wirtschaftsgüter anzuwenden (R 8.2 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 LStR); (BFH, 04.11.1994 - VI R 81/93, BStBl II 1995, 338).
Praxistipp:
Durch den Rabattfreibetrag wird die Bewertung des geldwerten Vorteils nach den niedrigen Sachbezugswerten bzw. nach der 1%-Methode bei Fahrzeugen oder den Vergünstigungen bei Arbeitgeber-Darlehn ausgeschlossen. Für den Rabattfreibetrag ist immer der Endpreis am Abgabeort (abzüglich 4 %) anzusetzen. Erhält ein Arbeitnehmer verbilligt Waren, die der Arbeitgeber herstellt oder vertreibt (z.B. einen Jahreswagen), kann nach Auffassung des BFH die Höhe des geldwerten Vorteils nach § 8 Abs. 2 EStG (ohne Bewertungsabschlag und Rabattfreibetrag) oder nach § 8 Abs. 3 EStG ermittelt werden. Der BFH sieht in § 8 Abs. 2 EStG die Grundnorm zur Bewertung der Einnahmen, in § 8 Abs. 3 EStG eine Spezialvorschrift mit tendenziell begünstigendem Charakter und räumt dem Arbeitnehmer, jedenfalls für das Veranlagungsverfahren, ein Wahlrecht ein. Trotz des Vorliegens der Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 EStG könne stets nach § 8 Abs. 2 EStG bewertet werden, wenn dies günstiger sei (BFH, 05.09.2006 - VI R 41/02). Das BMF hat dieses Urteil jedoch mit einem Nichtanwendungserlass belegt (BMF, 28.03.2007 - IV C 5 - S 2334/07/0011, BStBl I 2007, 464.
Auch bei den Nutzungsüberlassungen setzt die Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG voraus, dass der Arbeitgeber Wirtschaftsgüter gleicher Art (Grundstücke, Fahrzeuge, Maschinen, Wohnungen etc.) nicht nur seinen Arbeitnehmern zur Nutzung überlässt, sondern überwiegend betriebsfremden Dritten. Das heißt, der Arbeitgeber muss diese Wirtschaftsgüter am Markt anbieten und mit dieser Dienstleistung Handel treiben. Dasselbe gilt für die Vergabe von Darlehn. Arbeitgeberdarlehn unterliegen nur dann der Rabattregelung, wenn der Arbeitgeber Geld darlehnsweise überwiegend fremden Dritten überlässt. Die Anwendung ist insoweit auf Arbeitgeber des Kreditgewerbes u.ä. beschränkt. Sie dürfte z.B. auch bei Versicherungen zur Anwendung kommen, die z.B. in größerem Umfang Hypothekendarlehn vergeben. Soweit ein Arbeitgeber Darlehn zinsgünstig an Mitarbeiter vergibt, kann § 8 Abs. 3 EStG nur angewendet werden, wenn der Arbeitgeber Darlehn gleicher Art und - mit Ausnahme des Zinssatzes - zu gleichen Konditionen (Laufzeit, Zinsfestlegung, Sicherung) überwiegend an betriebsfremde Dritte vergibt (BMF-Schreiben vom 21.07.2003 - IV C 5 - S 2334 - 234/03, BStBl I 2003, 391).
Der Arbeitgeber kann zwischen der Rabattregelung und der Pauschalierung der Lohnsteuer wählen. Bevor der Arbeitgeber die Lohnsteuer pauschaliert, sollte er prüfen, ob bei Anwendung der Rabattregelung die steuerfreien Vorteile ausgeschöpft sind.
Beispielsfälle für die Rabattregelung:
Unentgeltliche oder verbilligte Abgabe von Waren durch Hersteller
Deputate im Bergbau und in der Land- und Forstwirtschaft
Mahlzeiten an Bedienstete in Gaststätten
Freifahrten an Bedienstete von Verkehrsbetrieben und Freiflüge an Bedienstete von Luftverkehrsgesellschaften
Verbilligte Stromlieferung an Mitarbeiter von Energieversorgungsunternehmen
Die Rabattregelung ist hier aber nur anwendbar, soweit der verbilligt gelieferte Strom tatsächlich vom eigenen Arbeitgeber erzeugt worden ist. Arbeitnehmer, die ihren verbilligten Strom auf Grund eines Rahmenabkommens des Arbeitgebers mit einem anderen Energieversorgungsunternehmen erhalten, weil sie in dessen Bezirk wohnen, beziehen durch die Versorgung zwar Arbeitslohn, fallen aber nicht unter die Rabattregelung (BFH, 15.01.1993 - VI R 32/92, BStBl II 1993, 356). ). Hier wird der Vorteil nicht vom Arbeitgeber gewährt.
Freitabak an Mitarbeiter in der Tabakindustrie
Haustrunk im Brauereigewerbe
Verbilligte Überlassung von Wohnungen bei Wohnungsunternehmen
Kfz-Überlassung (Firmenwagen) bei Autovermietungen
Arbeitgeberdarlehen im Kredit- und Versicherungsgewerbe
2. Ermittlung des steuerpflichtigen Vorteils
Bewertungsmaßstab ist zunächst der so genannte Letztverbraucherendpreis. Darunter ist der Preis zu verstehen, zu dem der Arbeitgeber die Waren, Dienstleistungen und Nutzungsüberlassungen betriebsfremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Fehlt ein schriftliches Preisangebot, ist die erste Preisangabe maßgebend, zu der die Ware/Dienstleistung angeboten wird. In aller Regel kann dazu auf die Preise zurückgegriffen werden, die der Arbeitgeber nach der Preisangabenverordnung in den Preisverzeichnissen angibt, die im Geschäftslokal oder am Ort des Leistungsangebotes aushängen oder zur Einsicht bereitliegen.
Entscheidend ist dabei grundsätzlich immer der Preis, der zu dem Zeitpunkt gilt, in dem dem Arbeitnehmer der Vorteil zufließt. Problematisch sind dabei die Fälle, in denen z.B. bei Nutzungsüberlassungen oder Darlehnsgewährungen feste Entgelte (Miete, Zinsen) bereits von Beginn an für einen bestimmten Zeitraum festgeschrieben werden. In diesen Fällen ist während der gesamten Bindungsfrist der Letztverbraucherendpreis maßgebend, der zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses gültig war.
Die Sonderregelungen für die Bewertung des Vorteils aus der Nutzung von Firmenwagen (R 8.1 Abs. 9 LStR), z.B. die 1 %-Regelung basieren auf § 8 Abs. 2 EStG. Sie sind bei Nutzungsüberlassungen, die unter § 8 Abs. 3 EStG fallen, nicht anwendbar.
Wegen der Behandlung von Arbeitgeberdarlehn bei Kreditinstituten, wenn die Vorteile ganz oder zum Teil pauschal besteuert werden vgl. Banken und Sparkassen.
Gibt der Arbeitgeber seine Waren wie im Großhandel oder im industriellen Bereich nicht an Endverbraucher ab, sind die Endpreise maßgebend, die der von der Entfernung her nächstgelegene Abnehmer des Arbeitgebers von seinen Kunden verlangt.
Die Berechnung des geldwerten Vorteils erfolgt dann nach folgendem Muster:
Letztverbraucherendpreis | |
- | Bewertungsabschlag |
---------------------------- | |
= | Ausgangsbetrag |
- | Zahlung des |
---------------------------- | |
= | geldwerter Vorteil |
Die so ermittelten geldwerten Vorteile sind bis zu 1.080 EUR im Jahr steuerfrei (Rabattfreibetrag).
Der Rabattfreibetrag steht dem Arbeitnehmer einmal im Kalenderjahr zu. Bei mehreren Dienstverhältnissen neben- oder nacheinander kann der Freibetrag von 1.080 EUR für jedes Dienstverhältnis berücksichtigt werden.
Der Arbeitgeber muss nach § 4 Abs. 2 Nr. 3 LStDV die Sachbezüge einzeln und getrennt vom Barlohn unter Angabe des Abgabetags oder bei laufenden Sachbezügen unter Angabe des Abgabezeitraums und des Abgabeorts im Lohnkonto aufzeichnen.
Beispiel:
Ein Warenhaus gewährt seinen Mitarbeitern 15 % Preisnachlass auf die Endverkaufspreise und verbilligte Reisebuchungen. Ein Arbeitnehmer kauft im Kalenderjahr Waren im Endverkaufswert von 7.500 EUR zu einem Preis von 6.375 EUR und bucht eine Reise im Katalogwert von 2.500 EUR zum Vorzugspreis von 2.000 EUR. Das Warenhaus verzichtet bei der Reisevermittlung zu Gunsten des Arbeitnehmers auf die Provision von 350 EUR.
Lösung:
Zur Ermittlung des geldwerten Vorteils aus der verbilligten Warenabgabe ist der Endverkaufspreis von 7.500 EUR um 4 % (300 EUR) zu kürzen, sodass sich nach Abzug des vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelts ein Vorteil von 825 EUR (7.200 EUR - 6.375 EUR) ergibt.
Die unentgeltliche Vermittlung der Reise ist mit dem um 4 % geminderten Endpreis von 350 EUR = 336 EUR zu bewerten. Der unter die Rabattregelung nach § 8 Abs. 3 EStG entfallende Vorteil beträgt 1.161 EUR. Dieser Arbeitslohn ist bis 1.080 EUR steuerfrei. Der Arbeitgeber muss 81 EUR individuell lohnversteuern.
Der Vorteil aus dem Preisnachlass auf die Reise von 500 EUR fällt dagegen nicht unter die Rabattregelung, weil der Arbeitgeber nicht der Reiseveranstalter ist. Dieser Vorteil ist nach § 8 Abs. 2 EStG zu bewerten und damit in voller Höhe von 500 EUR steuerpflichtiger Arbeitslohn.
3. Übersicht
Die folgende Übersicht gibt einen Überblick darüber, bis zu welchem Warenwert Personalrabatte steuerfrei bleiben.
Rabatt | Warenwert | Rabatt | Warenwert |
|---|---|---|---|
0-4 % | unbegrenzt | 55 % | 2.118 EUR |
5 % | 108.000 EUR | 60 % | 1.929 EUR |
10 % | 18.000 EUR | 65 % | 1.770 EUR |
15 % | 9.818 EUR | 70 % | 1.636 EUR |
20 % | 6.750 EUR | 75 % | 1.521 EUR |
25 % | 5.143 EUR | 80 % | 1.421 EUR |
30 % | 4.154 EUR | 85 % | 1.333 EUR |
35 % | 3.484 EUR | 90 % | 1.256 EUR |
40 % | 3.000 EUR | 95 % | 1.187 EUR |
45 % | 2.634 EUR | 100 % | 1.125 EUR |
50 % | 2.348 EUR |
4. Rabatte von dritter Seite
Rabatte, die Arbeitnehmern von Dritten eingeräumt werden, gehören zum Arbeitslohn, wenn der Arbeitgeber weiß oder erkennen kann, dass derartige Vergütungen erbracht werden. Dies ist insbesondere anzunehmen, wenn Arbeitgeber und Dritter verbundene Unternehmen sind (§ 38 Abs. 1 Satz 3 EStG).
5. Jahreswagenrabatte
Die Gründsätze zur Ermittlung der Jahreswagenrabatte hat das BMF mit Schreiben vom 18.12.2009 - IV C 5 - S 2334/09/10006 veröffentlicht. Im Hinblick auf die Schwierigkeiten bei der Ermittlung des tatsächlichen Angebotspreises ist es danach nicht zu beanstanden, wenn als Endpreis im Sinne des § 8 Abs. 3 EStG der Preis angenommen wird, der sich ergibt, wenn 80 % des Preisnachlasses, der durchschnittlich beim Verkauf an fremde Letztverbraucher im allgemeinen Geschäftsverkehr tatsächlich gewährt wird, von dem empfohlenen Preis abgezogen wird.
Der BFH hat mit zwei Urteilen vom 26.07.2012 - VI R 27/11 und VI R 30/09 - entschieden, dass Rabatte, die der Arbeitgeber nicht nur seinen Arbeitnehmern, sondern auch fremden Dritten üblicherweise einräumt, beim Arbeitnehmer keinen stpfl. Arbeitslohn begründen. Der Arbeitnehmer kann i.R.d. ESt-Veranlagung den geldwerten Vorteil nach § 8 Abs. 2 EStG ohne Bewertungsabschlag und ohne Rabattfreibetrag oder mit diesen Abschlägen auf der Grundlage der unverbindlichen Preisempfehlung des Arbeitgebers nach § 8 Abs. 3 EStG bewerten lassen. Die Urteile widersprechen der Auffassung der Finanzverwaltung.
