Alterseinkünftegesetz

1. Allgemeiner Überblick

2. Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgeaufwendungen

§ 10 EStG regelt den Umfang der abziehbaren Aufwendungen für eine Altersvorsorge. Das Abzugsvolumen ist auf einen Betrag von 20.000 EUR begrenzt (Verdoppelung bei zusammenveranlagten Ehegatten). Bei Steuerpflichtigen, die ohne eigene Aufwendungen und ohne Anspruch auf steuerfreie Arbeitgeberbeiträge im Sinne des § 3 Nr. 62 EStG ganz oder teilweise Anspruch auf eine Altersversorgung erhalten (z.B. Beamte), vermindert sich der Höchstbetrag um einen fiktiven Gesamtrentenversicherungsbeitrag. Dies gewährleistet eine Gleichbehandlung zwischen Pflichtversicherten in der gesetzlichen Rentenversicherung und anderen Steuerpflichtigen, die eine Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen erlangen. Der fiktive Gesamtbeitrag ermittelt sich unter zu Grundelegung des jeweils zu Beginn des Kalenderjahres gültigen Beitragssatzes zur gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten und der vom Steuerpflichtigen aus der betreffenden Tätigkeit erzielten steuerpflichtigen Einnahmen. In diesem Zusammenhang werden - wie bei den in der gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten Pflichtversicherten - Einnahmen oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze nicht angesetzt.

Abzugsfähig sind Beiträge zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 60. Lebensjahres oder die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht. Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Kindergeld oder einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG erhält. Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 EStG erfüllt. Die genannten Ansprüche dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein und es darf darüber hinaus kein Anspruch auf Auszahlung bestehen.

Hinweis:

Um einen generationsadäquaten Übergang zu einer vollständigen Abziehbarkeit der Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung und vergleichbarer Aufwendungen zu gewährleisten, ist eine Übergangsregelung für die Kalenderjahre 2005 bis 2024 vorgesehen. Dieser Übergang wird in Kongruenz mit dem moderaten Anwachsen der Besteuerung von Leistungen aus entsprechenden Rentenversicherungen vollzogen. Auf diese Weise soll ein verfassungskonformer Übergang zu einer vollständigen nachgelagerten Besteuerung erreicht werden.

Zur Ermittlung der als Sonderausgaben abziehbaren Vorsorgeaufwendungen sind zunächst die zu berücksichtigenden Aufwendungen mit 60 vom Hundert anzusetzen. Von diesem Betrag ist der nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers abzuziehen. Der verbleibende Rest ist als Sonderausgabe abziehbar. Dieses Verfahren führt dazu, dass bereits im Jahre 2005 mindestens 60 % der Beiträge, aus denen sich zu einem späteren Zeitpunkt die Alterseinkünfte des Steuerpflichtigen ergeben, aus unversteuertem Einkommen geleistet werden.

Der Vomhundertsatz steigt in den Folgejahren für alle Steuerpflichtigen jährlich um zwei Punkte (2006: 62 %; 2010: 70 %; 2012: 74%;2024: 98 %) an. Aufgrund der jährlichen Erhöhung um 2 Prozentpunkte des den Abzugsumfang begrenzenden Vomhundertsatzes wird im Jahr 2025 der vollständige Abzug der zu berücksichtigenden Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Altersversorgung erreicht.

Begünstigte Altersvorsorgeaufwendungen sind Beiträge

• zur gesetzlichen Rentenversicherung (Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeitrag),

• zur landwirtschaftlichen Alterskasse,

• zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen sowie

• zu privaten kapitalgedeckten Leibrentenversicherungen, bei denen die erworbenen Anwartschaften nicht beleihbar, nicht vererblich, nicht veräußerbar, nicht übertragbar und nicht kapitalisierbar sind (mtl. Auszahlung nicht vor dem 60. Lebensjahr).

Praxistipp:

Beispiel:

3. Sonstige Vorsorgeaufwendungen

Neben den Abzugsmöglichkeiten für Altersvorsorgeaufwendungen (Basisversorgung) können auch (weiterhin) sonstige Vorsorgeaufwendungen als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Zu den sonstigen Vorsorgeaufwendungen gehören Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Kranken-, Pflege-, Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen.

Außerdem sind Beiträge zu eigenständigen Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen begünstigt. Handelt es sich nur um ergänzende Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, d.h. um Versicherungen, die im Zusammenhang mit einer Leibrentenversicherung abgeschlossen wurden, sind die Beiträge insgesamt als Altersvorsorgeaufwendungen zu berücksichtigen.

Abzug der sonstigen Vorsorgeaufwendungen, die nicht zu den Altersvorsorgeaufwendungen gehören, sind möglich

• bei Steuerpflichtigen, die Aufwendungen zur Krankenversicherung in vollem Umfang allein tragen müssen, bis zu einem jährlichen Höchstbetrag von 2.400 EUR,

• bei anderen Steuerpflichtigen bis zu 1.500 EUR (z.B. bei Beamten mit Beihilfeanspruch oder wenn steuerfreie ArbG-Leistungen gem. § 3 Nr. 62 oder § 3 Nr. 14 EStG zur KV geleistet werden).

Praxistipp:

Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat mit Beschluss vom 13.02.2008 - 2 BvL 1/06 entschieden, dass der steuerliche Sonderausgabenabzug von Beiträgen zu einer Krankheitskostenversicherung und einer Pflegepflichtversicherung in vollem Umfang bezüglich des Basistarifs zu gewähren ist. Das BVerfG hatte den Gesetzgeber verpflichtet, spätestens mit Wirkung zum 01.01.2010 eine gesetzliche Neuregelung zu treffen. Das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung v. 16.07.2009 (BGBl. I 2009, 1959) will diesen Vorgaben Rechnung tragen. Die vorgenannten Beiträge sind ab 2010 auch über den Höchstbetrag hinaus abzugsfähig. Im Übrigen erhöht sich der Abzugsbetrag von 1.500 EUR auf 1.900 EUR und der Betrag von 2.400 EUR auf 2.800 EUR. Vgl. hierzu das Stichwort Sonderausgaben 2010.

4. Vorsorgepauschale

Die Vorsorgepauschale, die nur noch im Lohnsteuerabzugsverfahren und nicht mehr im Rahmen der Veranlagung berücksichtigt wird, wird an die Änderungen beim Sonderausgabenabzug angeglichen (§ 10c Abs. 2 - 4 EStG). Sie beträgt 50 % der auf den Arbeitslohn bezogenenen Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung. Der sich danach ergebende Betrag wird in einer Übergangszeit begrenzt auf 20 % in 2005, auf 24 % in 2006 usw., sodass in 2025 die gesamten 50 % der auf den Arbeitslohn bezogenen Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung berücksichtigt werden. Hinzu kommen für die Beiträge zur Kranken-, Pflege- und Arbeitslosenversicherung bis 2009 pauschal 11 % des Arbeitslohns, höchstens jedoch 1.500 EUR.

Nicht rentenversicherungspflichtige Gesellschafter-Geschäftsführer werden allein auf Grund von Beiträgen nach § 3 Nr. 63 EStG in den Personenkreis einbezogen, bei denen der Höchstbetrag nach § 10 Abs. 3 EStG (bisher der Vorwegabzug) gekürzt wird bzw., die nur die gekürzte Vorsorgepauschale in Höhe von 11 % des Arbeitslohns und höchstens 1.500 EUR erhalten.

Hinweis:

5. Günstigerprüfung

Zur Vermeidung von Schlechterstellungen der Steuerpflichtigen beim Abzug von Vorsorgeaufwendungen werden in der Übergangsphase mindestens so viele Vorsorgeaufwendungen bei der Ermittlung der einkommensteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage berücksichtigt, wie dies nach dem bisherigen Recht möglich ist (Günstigerprüfung bis 2019). Dabei wird der bisherige Vorwegabzug schrittweise bis zum Jahr 2019 beginnend ab dem Jahr 2011 verringert (§ 10 Abs. 4 Buchst. a) EStG).

Ab dem Jahr 2020, d.h. zu einem Zeitpunkt, zu dem 90 vom Hundert der Altersvorsorgebeiträge steuermindernd berücksichtigt werden, wird auf die Durchführung einer Günstigerprüfung verzichtet.

Jahr	Vorwegabzug	Grundhöchstbetrag	Hälftiger Höchstbetrag
2005	3.068	1.134	667
2006	3.068	1.134	667
2007 - 2010	3.068	1.134	667
2011	2.700	1.134	667
2012	2.400	1.134	667
2013	2.100	1.134	667
2014	1.800	1.134	667
2015	1.500	1.134	667
2016	1.200	1.134	667
2017	900	1.134	667
2018	600	1.134	667
2019	300	1.134	667

6. Kapitallebensversicherungen

Beiträge zu Kapitallebensversicherungen und Rentenversicherungen gegen Kapitalwahlrecht, die bisher als Sonderausgaben begünstigt waren, können auch weiterhin als sonstige Vorsorgeaufwendungen steuermindernd berücksichtigt werden, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 01.01.2005 begonnen hat. Dies gilt jedoch nur, wenn bis zum 31.12.2004 ein Versicherungsbeitrag entrichtet wurde. Diese Übergangsregelung gilt damit nicht für Kapitallebensversicherungsverträge, die erst im Laufe des Jahres 2005 abgeschlossen werden und bei denen die Laufzeit rückwirkend bereits vor dem 01.01.2005 beginnt, da in diesen Fällen der erste Versicherungsbeitrag erst im Jahr 2005 geleistet wird.

Für die Frage, ob noch § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG (steuerfreie Kapitalauszahlung) in der am 31.12.2004 geltenden Fassung anzuwenden ist, kommt es auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses an. Der Versicherungsvertrag kommt mit dem Zugang der Annahmeerklärung des Versicherers beim Versicherungsnehmer zustande. Für die steuerrechtliche Beurteilung ist unter dem Zeitpunkt des Vertragsabschlusses grundsätzlich das Datum der Ausstellung des Versicherungsscheines zu verstehen (vgl. BMF, 22.12.2005 - IV C 1 - S 2252 - 343/05, BStBl I 2006, 92).

Im Abschluss sog. Vorratsverträge sieht die Finanzverwaltung regelmäßig einen steuerrechtlichen Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO. Bei Versicherungsverträgen, die zwar noch im Jahr 2004 abgeschlossen wurden, bei denen der vereinbarte Versicherungsbeginn aber erst nach dem 31.03.2005 liegt, kommt steuerlich der Vertragsabschluss erst zu dem Zeitpunkt zustande, zu dem die Versicherung beginnt. In diesem Fall sind die späteren Auszahlungen steuerpflichtig.

Neuverträge: Abschaffung des Sonderausgabenabzugs für Kapitallebensversicherungen und Besteuerung des Unterschiedsbetrags zwischen Versicherungsleistung und der Summe der Versicherungsbeiträge bei Auszahlung im Erlebensfall oder bei Rückkauf. Als steuerpflichtiger Ertrag im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG gelten nicht mehr die rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen Zinsen.

Praxistipp:

7. Rentenbesteuerung

8. Pensionsbesteuerung

Vor dem BVerfG geklagt hatte ein Beamter. Das erhoffte Ziel, die geringere Besteuerung der Pensionen, ist nicht erreicht werden. Die Renten werden ab 2005 höher besteuert und im Gegenzug dazu werden noch Freibeträge und Pauschbetrag abgeschafft. Da nach Ablauf der Übergangsphase für die Besteuerung (2040) Beamtenpensionen und Renten steuerrechtlich gleich behandelt werden, werden der Versorgungsfreibetrag (§ 19 Abs. 2 EStG = 40 % der Versorgungsbezüge, höchstens 3.072 EUR) für Beamtenpensionen und Werkspensionen sowie der Altersentlastungsbetrag (§ 24a EStG = 40 % des Arbeitslohns ohne Versorgungsbezüge und der positiven Summe der Einkünfte ohne Arbeitslohn; höchstens 1.908 EUR) für übrige Einkünfte schrittweise für jeden ab 2006 neu in Ruhestand tretenden Jahrgang in dem Maße verringert, in dem die Besteuerungsanteile der Leibrenten erhöht werden. Diese Beträge werden für jeden Jahrgang festgeschrieben, d.h. für den einzelnen Pensionär bleibt der bei Eintritt geltende Versorgungsfreibetrag für die gesamte Dauer des Versorgungsbezugs gleich.

Ferner wird gem. § 9a Satz 1 Nr. 1 EStG bei Beziehern von Beamten- und Werkspensionen der Arbeitnehmer-Pauschbetrag an den Werbungskosten-Pauschbetrag angepasst, der den Empfängern anderer Altersbezüge zusteht (102 EUR). Dies erfolgt in der Weise, dass Bezieher von Beamten- und Werkspensionen ab 2005 nur noch den allgemeinen Werbungskosten-Pauschbetrag (102 EUR) erhalten. Der Abzug des Arbeitnehmer-Pauschbetrags entfällt ab 2005. Um in der Übergangsphase eine übermäßige Belastung durch den Wegfall des Arbeitnehmer-Pauschbetrags zu vermeiden, wird ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag eingeführt, der ebenfalls bis 2040 abgeschmolzen wird (§ 19 Abs. 2 EStG).

Praxistipp:

Der maßgebende Vomhundertsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des Versorgungsbeginns	Versorgungsfreibetrag	Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags in EUR	Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in EUR
Bis 2005	40,0 %	3.000	900
Ab 2006	38,4 %	2.880	864
Ab 2007	36,8 %	2.760	828
Ab 2020	16,0 %	1.200	360
Ab 2021	15,2 %	1.140	342
Ab 2022	14,4 %	1.080	324
Ab 2039	1,6 %	120	36
Ab 2040	0,0 %	0	0

Hinweis:

Abschmelzung des Altersentlastungsbetrags (bisher 1.908 EUR):

Jahr	In v.H. der Einkünfte	Höchstbetrag
2004	40	1.908
2005	40	1.900
2006	38,4	1.824
2007	36,8	1.748
2008	35,2	1.672
2019	17,6	836
2020	16,0	760
2021	15,2	722
2022	14,4	684
2039	0,8	38
2040	0,0	0

Praxistipp:

Abschmelzungen im Überblick:

	Abschmelzung p.a. 2006 - 2020	Abschmelzung p.a. 2021 - 2040
Versorgungsfreibetrag in %	1,6	0,8
Versorgungsfreibetrag Höchstbetrag	120	60
Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag	36	18
Altersentlastungsbetrag in %	1,6	0,8
Altersentlastungsbetrag Höchstbetrag	76	38

Klargestellt wird in § 19 Abs. 2 Satz EStG, dass regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs, so z.B. auch die Anpassungen nach § 16 BetrAVG, nicht zu einer Neuberechnung des Versorgungsbezugs und des Zuschlags zum Versorgungsbezug führen.

§ 19 Abs. 2 Satz 10 EStG sieht bei Änderungen des Versorgungsbezugs auf Grund besonderer Umstände eine Ausnahme von der Festschreibung des Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag für die Zukunft vor. In einer nicht geringen Anzahl von Fällen ändert sich die Höhe eines Versorgungsbezugs im Laufe der Zeit durch besondere Umstände. Er kann auch von Anfang an gemindert sein. So werden beamtenrechtliche Versorgungsbezüge gemindert, wenn ein Versorgungsberechtigter daneben noch anderes Einkommen bezieht. Dies sind insbesondere Erwerbs- oder Erwerbsersatzeinkommen (§ 53 des Beamtenversorgungsgesetzes (BeamtVG), andere Versorgungsbezüge (§ 54 BeamtVG), Renten (§ 55 BeamtVG) oder Versorgungsbezüge aus zwischenstaatlicher und überstaatlicher Verwendung (§ 56 BeamtVG). Bei Wegfall solcher Anrechungstatbestände erhöht sich der Versorgungsbezug entsprechend. Neben dem Zusammentreffen mit anderem Einkommen haben auch Kürzungen mit familienrechtlichem Ursprung Eingang in das Versorgungsrecht gefunden (§ 57 BeamtVG). Bei nicht beamtenrechtlichen Versorgungsbezügen können aus ähnlichen Rechtsgründen ebenfalls Kürzungen oder Erhöhungen eintreten (z.B. § 5 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BetrAVG). Es wäre - im Vergleich zu einem Zahlungsfall ohne besondere Umstände - nicht sachgerecht, den nach den Verhältnissen bei Beginn des Versorgungsbezugs berechneten Versorgungsfreibetrag und den Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag zu Lasten oder zu Gunsten des Versorgungsempfängers in unveränderter Höhe beizubehalten, wenn sich die Versorgungsbezüge auf Grund der besonderen Umstände verringern oder erhöhen.

§ 19 Abs. 2 Satz 11 regelt, wie in diesen Sonderfällen der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen sind. Änderungen des Versorgungsbezugs durch regelmäßige Anpassungen führen nicht zu einer Neuberechnung (Satz 9). Dagegen führen Änderungen des Versorgungsbezugs, die ihre Ursache im Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungstatbestand haben, z.B. Wegfall, Hinzutreten oder betragsmäßige Änderungen, stets zu einer Neuberechnung. Die Neuberechnung kann mit der Änderung des Anrechnungstatbestands verknüpft werden, da diese der die Versorgungsbezüge berechnenden Stelle bekannt sind. Eine Unterscheidung (etwa nach regelmäßiger Erhöhung oder anderen Gründen - Mehrarbeit, Arbeitgeberwechsel) innerhalb der Anrechnungstatbestände ist damit entbehrlich; dies dient insoweit der Vereinfachung. Von einer betragsmäßigen Mindestgrenze für die Neuberechnung wurde abgesehen, weil eine solche Grenze das Verfahren bei maschineller Berechnung der Versorgungsbezüge erschweren würde. Bemessungsgrundlage für die Neuberechnung ist der geänderte Versorgungsbezug; für die Bestimmung des Vomhundertsatzes, des Höchstbetrags des Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag bleibt das Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs maßgebend. Eine betragsmäßige Änderung ergibt sich im Ergebnis nur dann, wenn der Versorgungsbezug unterhalb der Grenze liegt oder auf Grund der Anrechnung die Grenze unterschreitet, bei der der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags erreicht wird. Dies ist bei einem Versorgungsbezug von 7.500 EUR jährlich der Fall (z.B. bei Versorgungsbeginn 2005: 40 % von 7.500 EUR = 3.000 EUR).

Die Regelung in § 19 Abs. 2 Satz 10, Halbsatz 2 EStG bestimmt, dass bei unterschiedlicher Höhe von Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag im Kalenderjahr der Änderung für das ganze Kalenderjahr der höchste Betrag anzuwenden ist. Dies dient der Vereinfachung, insbesondere bei der Veranlagung.

Praxistipp:

9. Ertragsanteilsbesteuerung in sonstigen Fällen

Die bisherige Ertragsanteilsbesteuerung bleibt grundsätzlich bestehen. Der grundsätzliche Übergang zur nachgelagerten Besteuerung von Altersbezügen bedeutet nicht, dass für die Vorschrift zur Ertragsanteilsbesteuerung nach § 22 EStG kein Anwendungsbereich mehr verbleibt. Diese Art der Besteuerung ist vielmehr weiterhin in den Fällen anzuwenden, in denen Ansparleistungen in vollem Umfang aus versteuertem Einkommen des Steuerpflichtigen erbracht worden sind. Hierzu gehören z.B. Renten aus bereits bestehenden privaten Rentenversicherungsverträgen, aber auch Veräußerungsleibrenten. In diesem Rahmen sieht das Gesetz sogar eine Verbesserung für die betreffenden Steuerpflichtigen vor, da die Ertragsanteile auf Grund veränderter Rahmenbedingungen (Anpassung der allgemeinen Sterbetafel) herabgesetzt werden.

Die Herabsetzung der Ertragsanteile stellt sich auszugsweise wie folgt dar:

Bei Beginn der Rente vollendetes Lebensjahr	Ertragsanteil in v.H. bis 2004	Ertragsanteil in v.H. ab 2005
50	43	30
51 - 52	42/41	29
53	40	28
54	39	27
55 - 56	38/37	26
57	36	25
58	35	24
59	34	23
60 - 61	32/31	22
62	30	21
63	29	20
64	28	19
65 - 66	27/26	18
67	25	17
68	23	16
69 - 70	22/21	15

Weiterhin der Ertragsanteilsbesteuerung unterliegen private Rentenversicherungen, soweit die Verträge vor dem 01.01.2005 abgeschlossen wurden oder nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG erfüllen, z.B. weil sie ein Kapitalwahlrecht vorsehen.

Die Tabelle zur Ermittlung des Ertrags abgekürzter privater Leibrenten wird an die Absenkung der Ertragsanteile in § 22 Nr. Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. bb) EStG angepasst (§ 55 Abs. 2 EStDV i.d.F.d. AltEinkG).

Praxistipp:

10. Informationsaustausch

Die Besteuerung der Leibrenten wird durch Rentenbezugsmitteilungen der Rentenversicherungsträger und der Lebensversicherungsunternehmen an eine zentrale Stelle der Finanzverwaltung sichergestellt (§ 22a EStG). Eingerichtet wird die zentrale Stelle bei der Bundesversicherungsanstalt für Angestellte (BfA), wo auch schon entsprechende Aufgaben für die Riester-Rente wahrgenommen werden.

Das Verfahren sieht vor, dass die gesetzlichen Rentenversicherungsträger, der Gesamtverband der landwirtschaftlichen Alterskassen (GLA) für die Träger der Alterssicherung der Landwirte, die Pensionskassen, die Pensionsfonds, die berufsständischen Versorgungseinrichtungen (§ 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB VI) und die Versicherungsunternehmen jährlich der zentralen Stelle bei der BfA die geleisteten Rentenzahlungen an ihre Mitglieder und Kunden mitteilen. Die Datenübermittlung erfolgt jährlich auf elektronischem Weg an die zentrale Stelle. Dort werden die Daten zusammengeführt und im automatisierten Verfahren an die jeweils zuständige Landesfinanzbehörde (z.B. Landesrechenzentren) übermittelt.

11. Riester-Rente

Beiträge zu Gunsten einer "Riester-Rente" können weiterhin im Rahmen des zusätzlichen Sonderausgabenabzugs nach § 10a EStG/Abschnitt XI geltend gemacht werden. Die jeweiligen Abzugsmöglichkeiten nach §§ 10 und 10a EStG bestehen dabei unabhängig voneinander. D.h. durch die Inanspruchnahme der Riester-Förderung wird so der Abzugsbetrag nach § 10 EStG für Altersvorsorgeaufwendungen nicht vermindert und umgekehrt.

Im Bereich der privaten kapitalgedeckten Altersvorsorge (Riester-Rente) erfolgen durch das Alterseinkünftegesetz sowohl für die Steuerpflichtigen als auch für die Anbieter Vereinfachungen. Das Antragsverfahren wird durch Einführung eines Dauerzulageantrags entbürokratisiert und die zentrale Stelle wird ermächtigt, die beitragspflichtigen Einnahmen des Steuerpflichtigen beim Rentenversicherungsträger selbst zu erfragen, sodass in der Regel entsprechende Angaben des Steuerpflichtigen in seinem Zulageantrag entbehrlich sind.
Der Anbieter des Altersvorsorgevertrags kann schriftlich bevollmächtigt werden, die Zulage für jedes Beitragsjahr zu beantragen. Ein Widerruf der Bevollmächtigung wirkt nur für die Zukunft. Die Zulagenhöhe betreffende Änderungen der Verhältnisse hat der Zulagenberechtigte dem Anbieter mitzuteilen. Bei Beantragung dieses vereinfachten Dauerzulagenverfahrens braucht der Steuerpflichtige keinen Zulagenantrag mehr abzugeben. Die erforderlichen Daten zur Berechnung des Mindesteigenbeitrags werden bei dem nicht unter § 10a Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz EStG fallenden Personenkreis bei dem zuständigen Träger der gesetzlichen Rentenversicherung abgerufen (§ 89 Abs. 1 Buchst. a und § 91 EStG).
Ebenfalls steuervereinfachend wirkt die Einführung eines einheitlichen Sockelbetrags, sodass die Regelungen für den Berechtigten transparenter sind und Unsicherheiten vermieden werden. Unabhängig von der Zahl der zustehenden Kinderzulagen wird bei der Riester-Rente für die Berechnung des Mindestbeitrags ab 2005 ein einheitlicher Sockelbetrag von 60 EUR eingeführt (§ 86 Abs. 1 Satz 4 EStG). Hiervon können alle Steuerpflichtigen profitieren unabhängig davon, wann sie den entsprechenden Vertrag abgeschlossen haben. Dies gilt auch für die "Riester-Förderung" in der betrieblichen Altersversorgung.

Neben den Änderungen im Zulageverfahren wird der Katalog der Zertifizierungskriterien im Verhältnis zur früheren Regelung gestrafft. Die bislang geltenden elf Voraussetzungen für eine Zertifizierung werden auf fünf Kriterien konzentriert. Sachlich zusammenhängende Kriterien werden zusammengefasst. Der Zeitraum, über den eine Verteilung der in Ansatz gebrachten Abschluss- und Vertriebskosten vorgesehen ist, wird von bislang zehn auf nunmehr fünf Jahre verkürzt. Hinsichtlich der Voraussetzungen zur Zulässigkeit einer Vereinbarung von Einmalzahlungen soll nunmehr gesetzlich normiert werden, dass bis zu 30 % des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals außerhalb der monatlichen Leistungen ausgezahlt werden kann. Die Informationspflicht des Anbieters (z.B. über die Verwendung der eingezahlten Altersvorsorgebeiträge/Höhe des gebildeten Kapitals/erwirtschaftete Erträge) ist demgegenüber nicht mehr als Zertifizierungskriterium ausgestaltet, sondern im Rahmen der vertraglichen Informationspflichten (§ 7 AltZertG) erfasst worden.

Praxistipp:

Bei Aufwendungen, die zugleich die Voraussetzungen der Altersvorsorgezulage als auch des Fünften Vermögensbildungsgesetzes bzw. des Wohnungsbau-Prämiengesetzes erfüllen, kommt es nicht mehr darauf an, ob eine Arbeitnehmer-Sparzulage oder eine Wohnungsbauprämie gewährt wird. Eine Förderung als Altersvorsorgeaufwendungen wird bereits ausgeschlossen, weil es sich um vermögenswirksame Leistungen bzw. prämienbegünstigte Aufwendungen handelt (§ 86 Abs. 1 Satz 4 EStG).

Negative Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft können bei der Altersvorsorge von etwaigen anderen bei der Berechnung des Mindesteigenbeitrags zu Grunde zu legenden Einnahmen, z.B. beitragspflichtige Einnahmen im Sinne des SGB VI, nicht abgezogen werden (§ 86 Abs. 3 EStG).

Hinweis:

Ergibt sich bei einem Anbieter der Riester-Rente zu Beginn der Auszahlungsphase eine Kleinbetragsrente, kann eine Auszahlung zu Beginn der Auszahlungsphase in einem Betrag erfolgen, ohne dass die gewährten Zulagen und Steuerermäßigungen zurückzuzahlen sind. Eine Kleinrente liegt vor, wenn die monatliche Rente 1 % der monatlichen Bezugsgröße nach § 18 SGB IV nicht übersteigt (§ 93 Abs. 3 EStG, § 1 Abs. 1 Nr. 4 AltZertG i.d.F.d. AltEinkG).

Es werden ferner ab 2005 nur noch Verträge anerkannt, die gleiche Beiträge für Männer und Frauen verlangen (sog. Unisex-Tarife). Die gesetzliche Änderung ist bis zum 31.12.2005 nachzuvollziehen. Anbieter und Bestandskunden können zeitlich unbefristet die Verträge umstellen, womit sich für laufende und bis zum 31.12.2005 abgeschlossene Verträge nichts ändert (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 AltZertG i.d.F.d. AltEinkG).

Maximal 30 % des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals kann außerhalb der monatlichen Leistungen ausgezahlt werden. In der Auszahlungsphase anfallende Zinsen und Erträge können gesondert ausgezahlt werden. Statt drei können bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden. Die gesetzliche Änderung ist bis zum 31.12.2005 nachzuvollziehen. Anbieter und Bestandskunden können zeitlich unbefristet die Verträge umstellen, womit sich für laufende und bis zum 31.12.2005 abgeschlossene Verträge nichts ändert (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 AltZertG i.d.F.d. AltEinkG).

Die Anbieter werden verpflichtet, vor Vertragsabschluss mittels angenommener Zinssätze von 2 %, 4 % und 6 % die mögliche Guthabenentwicklung der nächsten zehn Jahre bei Zahlung gleich bleibender Beiträge am jeweiligen Jahresende darzustellen. Zudem ist über die Portfoliostruktur, das Risikopotential und die Anlagenpolitik hinsichtlich der Beachtung ethischer, sozialer und ökologischer Belange und über die notwendige Einwilligungserklärung nach § 10a Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG zu informieren (§ 7 Abs. 1 Nr. 4,5 und 6 AltZertG i.d.F.d. AltEinkG).

Praxistipp:

Berechtigter Personenkreis: Personen, die am 31.12.1991 als versicherungspflichtige Beschäftigte von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder ihrer Verbände oder als satzungsmäßige Mitglieder geistlicher Genossenschaften, Diakonissen oder Angehörige ähnlicher Gemeinschaften, nicht versicherungsfrei und nicht von der Versicherungspflicht befreit waren und nach § 230 Abs. 2 Satz 1 SGB VI in dieser Beschäftigung versicherungspflichtig bleiben, können auf Antrag unter den Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Satz 1 SGB VI von der Versicherungspflicht befreit werden (§ 230 Abs. 2 Satz 2 SGB VI). Der Personenkreis des § 230 Abs. 2 Satz 2 SGB VI ist somit sozialversicherungsrechtlich dem Personenkreis nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 oder 3 SGB VI gleich zu setzen. Nach § 10a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG sind jedoch nur die nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 SGB VI versicherungsfrei Beschäftigten und die nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 SGB VI von der Versicherungspflicht befreiten Beschäftigten, deren Versorgungsrecht die entsprechende Anwendung des § 69e Abs. 3 und 4 des Beamtenversorgungsgesetzes vorsieht, förderberechtigt. Es handelt sich hierbei um eine abschließende Aufzählung. Der Ausschluss der genannten Personengruppe von der staatlichen Förderung ist auf Grund der bestehenden Gesetzessystematik nicht gerechtfertigt, daher wurde eine entsprechende Ergänzung vorgenommen.

Die Vorschläge der Rürup-Kommission zur Ausweitung der Abzugsberechtigung nach § 10a EStG auf alle Steuerpflichtigen wurden aus fiskalischen Gründen nicht aufgegriffen, ebenso nicht der Wegfall der sog. Riester-Treppe (Vorziehen des maximalen Fördervolumens - 2.100 EUR - vom Jahr 2008 auf das Jahr 2005).

Praxistipp:

12. Auslandsbezug

Die deutschen Doppelbesteuerungsabkommen mit den europäischen Mitgliedstaaten sowie anderen Drittstaaten werden - sofern notwendig - dahingehend geändert, dass Deutschland das Besteuerungsrecht für Alterseinkünfte erhält, wenn die den Leistungen zu Grunde liegenden Altersvorsorgeaufwendungen in Deutschland in der Erwerbsphase steuerlich abziehbar waren. Im Ausland lebende Rentner, deren Renten dann nachgelagert besteuert werden sollen, haben künftig eine Einkommensteuererklärung zur beschränkten Einkommensteuerpflicht abzugeben.

Hinweis:

13. Betriebliche Altersversorgung

Wesentliche Änderungen im Bereich der betrieblichen Altersversorgung:

• Einbeziehung der Beiträge zu einer Direktversicherung in die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG bei gleichzeitiger Beschränkung der Steuerfreiheit auf solche Versorgungszusagen, die eine lebenslange Altersversorgung vorsehen.

• Wegfall der Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach § 40b EStG für Beiträge zu einer Direktversicherung oder einer Pensionskasse.

• Verbesserung der Mitnahmemöglichkeit erworbener Betriebsrentenanwartschaften zu einem neuen Arbeitgeber. Neben einer einvernehmlichen Übertragung zwischen dem alten und dem neuen Arbeitgeber hat der Beschäftigte zukünftig ein Recht auf Mitnahme des beim ehemaligen Arbeitgeber bzw. bei dessen Versorgungseinrichtung aufgebauten Betriebsrentenkapitals zum neuen Arbeitgeber bzw. in dessen Versorgungseinrichtung.

• Der Finanzausschuss hatte die Gesetzentwürfe insbesondere in folgenden Punkten geändert: Erhöhung des steuerfreien Höchstbetrages in § 3 Nr. 63 EStG (bisher 4 v.H. der Beitragsbemessungsgrenze) um einen festen Betrag von 1.800 EUR im Kalenderjahr für Beiträge, die vom Arbeitgeber auf Grund einer nach dem 31.12.2004 erteilten Versorgungszusage geleistet werden.

Im Bereich der kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung soll langfristig in allen fünf Durchführungswegen zur nachgelagerten Besteuerung übergegangen werden. Hierzu werden in einem ersten Schritt die Beiträge für eine Direktversicherung in die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG einbezogen. Gleichzeitig wird die Steuerfreiheit auf solche Versorgungszusagen beschränkt, die eine lebenslange Altersversorgung vorsehen. Die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit ist nur dann ausgeschlossen, wenn ausschließlich eine Einmalkapitalzahlung vorgesehen ist. Die Option, statt Rentenleistungen eine Einmalkapitalauszahlung zu wählen, schließt die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit nicht von vornherein aus. Wird das Kapitalwahlrecht später jedoch ausgenutzt, kommt es zur Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG.

Parallel wird die Möglichkeit einer Pauschalbesteuerung bei der Direktversicherung und der Pensionskasse (§ 40b EStG) mit Kapitaldeckungsverfahren aufgehoben. Aus Vertrauensschutzgründen gilt dies nicht für vor dem 01.01.2005 erteilte Versorgungszusagen (Altverträge). Verzichtet der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber (bis zum 30.06.2005) bei Altverträgen auf die Steuerfreiheit bei einer Direktversicherung, ist weiter die Pauschalierung möglich (§ 52 EStG).

Im Bereich der nicht unter § 3 Nr. 63 EStG fallenden umlagefinanzierten betrieblichen Altersversorgung verbleibt es bei der vorgelagerten Besteuerung und der Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach § 40b EStG. Davon betroffen sind vor allem die Zusatzversorgungseinrichtungen des öffentlichen Dienstes, soweit diese im Umlageverfahren finanziert werden.

Mit § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG wird die Möglichkeit eröffnet, Abfindungszahlungen oder Wertguthaben aus Arbeitszeitkonten steuerfrei für den Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung zu nutzen.

Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge sind steuerfrei, soweit sie 1.800 EUR vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, nicht übersteigen. Der vervielfältigte Betrag vermindert sich um die steuerfreien Beiträge, die der Arbeitgeber in dem Kalenderjahr, in dem das Dienstverhältnis beendet wird, und in den sechs vorangegangenen Jahren erbracht hat. Jahre vor 2005 sind dabei nicht zu berücksichtigen.

Der Verzicht auf die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG bei Beiträgen für eine Direktversicherung führt nicht - wie bei § 3 Nr. 63 Satz 2 EStG - zu einer Minderung des zur Verfügung stehenden steuerfreien Volumens, sondern ermöglicht nur die Weiteranwendung des § 40b EStG auf diese Beiträge (Wahlrecht für Altverträge!). Sichergestellt wird also, dass die in dem § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG geregelte Aufstockung des steuerfreien Höchstbetrages um 1.800 EUR dann nicht anwendbar ist, wenn für den Arbeitnehmer Beiträge an eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung geleistet werden, auf die § 40b Abs. 1 und 2 Satz 1 und 2 EStG in der bis zum 31.12.2004 geltenden Fassung angewendet wird. Hierdurch wird die Inanspruchnahme des erhöhten steuerfreien Volumens nach § 3 Nr. 63 EStG neben der Anwendung der Pauschalbesteuerung nach § 40b EStG ausgeschlossen.

Durchführungsweg	steuerbar in Ansparphase	Steuerfreiheit in Ansparphase bei Kapitaldeckungsverfahren*	LSt-Pauschalierung (Kapitaldeckungsverfahren)
Pensionsfonds	Ja	Ja	Nein
Pensionskasse	Ja	Ja	Nein
Direktversicherung	Ja	Ja	Nein
Pensionszusage/ Direktzusage	Nein	----------	-----------
Unterstützungskasse	Nein	----------	-----------

* Steuerfreiheit bis zu 4% der BBG der RV + 1.800 EUR

Praxistipp:

Die Begrenzung der steuerfrei einzahlbaren Beiträge auf maximal 4 % der Beitragsbemessungsgrundlage zuzüglich des Zusatzbetrags von 1.800 EUR wird bei mehreren Arbeitgebern im Kalenderjahr auf jeden einzelnen Arbeitgeber bezogen und kann damit in jedem ersten Dienstverhältnis ausgeschöpft werden. Die bisher notwendige Bescheinigung der steuerfreien Beiträge in der Lohnsteuerbescheinigung gem. § 41b Abs. 1 Satz 2 Nr. 8 EStG entfällt damit.

Bei Zuwendungen an eine Pensionskasse, die das steuerfreie Volumen des § 3 Nr. 63 EStG von 4 % der Beitragsbemessungsgrenze der gesetzlichen Rentenversicherung übersteigen, ist für vor dem 01.01.2005 erteilte Versorgungszusagen § 40b Abs. 1 und 2 EStG weiterhin anzuwenden. Bei auf Grund vor dem 01.01.2005 erteilter Versorgungszusagen entrichteten Beiträgen für Direktversicherungen können die Beiträge weiterhin nach § 40b Abs. 1 und 2 EStG pauschal versteuert werden, wenn bis zum 30.06.2005 ein Antrag gestellt wird, für diese Beiträge auf die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG zu verzichten. Wird § 40b Abs. 1 und 2 EStG weiterhin angewandt, findet die Aufstockung des steuerfreien Volumens um den Fixbetrag von 1.800 EUR keine Anwendung. Bei späterem Arbeitgeberwechsel kann neu entschieden werden, ob die pauschale Besteuerung beibehalten wird. Findet eine pauschale Besteuerung statt, sind die sich ergebenden Versorgungsleistungen nicht der nachgelagerten Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG zu unterwerfen.

14. Abschließender Überblick

Jahr	Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgeaufwendungen bis zu 20.000 EUR	Rentenbesteuerung
2005	60 %	50 %
2010	70 %	60 %
2015	80 %	70 %
2020	90 %	80 %
2025	100 %	85 %
2030	100 %	90 %
2040	100 %	100 %