Steuerstrafverfahren - einleitende Maßnahme
§ 397 Abs. 1 AO
Nr. 27 AStBV (St) 2011
Das Steuerstrafverfahren ist eingeleitet, sobald eine der im Gesetz abschließend genannten Organe, Behörden und Personen eine Maßnahme trifft, die erkennbar darauf abzielt, gegen jemanden wegen einer Steuerstraftat vorzugehen.
Die einleitende Maßnahme stellt die erste strafprozessuale Verfahrenshandlung dar und ist somit die erste Maßnahme zur Aufklärung des Verdachts einer Steuerstraftat bzw. einer Steuerordnungswidrigkeit. Sie kennzeichnet den Beginn des Steuerstrafverfahrens. Sie ist auf ein Ziel gerichtet und ein tatsächliches Handeln eines der Strafverfolgungsorgane. Es muss eine gegenständliche Ermittlungshandlung mit Gestaltungswirkung vorliegen. Der Verfolgungswille des Strafverfolgungsorgans muss erkennbar sein. Die Anordnung der Ermittlungshandlung reicht bereits aus.
Die das Strafverfahren einleitende Maßnahme stellt aus diesem Grunde keinen Verwaltungsakt i.S.d. § 118 AO im Besteuerungsverfahren dar, der mit dem Einspruch nach § 347 Abs. 1 Nr. 1 AO anfechtbar wäre. Es kann somit weder das finanzbehördliche Einspruchsverfahren nach den §§ 347 bis 368 AO noch das finanzgerichtliche Klageverfahren zur rechtlichen Überprüfung dieser Maßnahme mit Einleitungswirkung herangezogen werden (§ 347 Abs. 3 AO, § 33 Abs. 3 FGO).
Hinweis:
Der Beginn des Steuerstrafverfahrens als strafprozessuale Rechtsfolge der einleitenden Maßnahme ist somit nicht einzeln anfechtbar. Dies gilt auch für die das Verfahren einleitende Maßnahme an sich, da sie nach h.M. lediglich eine Entscheidung vorbereitende Verfahrenshandlung darstellt.
Ferner erfolgt mit der einleitenden Maßnahme eine Abgrenzung zum Besteuerungsverfahren, denn mit Einleitung des Steuerstrafverfahrens erfahren die Mitwirkungs-, Auskunfts- und Vorlagepflichten des Steuerpflichtigen im Besteuerungsverfahren eine Beeinträchtigung. Gem. § 393 Abs. 1 AO richten sich die Rechte und Pflichten des Steuerpflichtigen im Besteuerungs- und Strafverfahren nach den für das jeweilige Verfahren geltenden Vorschriften. Zwangsmittel i.S.d. § 328 AO sind jedoch im Besteuerungsverfahren gegen den Steuerpflichtigen dann unzulässig, wenn er dadurch gezwungen werden würde, sich selbst wegen einer von ihm begangenen Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit zu belasten. Insofern dient die Einleitung des Steuerstrafverfahrens auch dem Schutz des Steuerpflichtigen.
Der Beginn des Steuerstrafverfahrens ist allein davon abhängig, ob die einleitende Maßnahme objektiv vorgenommen worden ist. Denn es ist unerheblich, ob das Ergreifen der Maßnahme zu Recht oder zu Unrecht erfolgt ist. Das Steuerstrafverfahren ist auch dann eingeleitet, wenn das Ergreifen der einleitenden Maßnahme durch die Strafverfolgungsorgane pflichtwidrig gewesen ist. Demgegenüber ist das Verfahren nicht eingeleitet, sofern das Ergreifen der einleitenden Maßnahme pflichtwidrig unterlassen worden ist.
Bei mehreren einleitenden Maßnahmen kennzeichnet die zeitlich zuerst vorgenommene Maßnahme den Beginn des Strafverfahrens. Dies gilt selbst dann, wenn mehrere Strafverfolgungsorgane unabhängig voneinander eine einleitende Maßnahme für denselben Beschuldigten treffen.
Hinweis:
Von der das Steuerstrafverfahren auslösenden Maßnahme i.S.d. § 397 Abs. 1 AO sind die im Vorfeld durchgeführten Ermittlungsmaßnahmen, sog. Vorfeldermittlungen, abzugrenzen. Sie gehören nicht zum Steuerstrafverfahren, können aber zu einem Steuerstrafverfahren führen, soweit die Ermittlungen Anlass für den Verdacht einer Steuerstraftat bzw. Steuerordnungswidrigkeit begründen. Vorfeldermittlungen haben allein steuerrechtlichen Charakter.
Allein diese Maßnahme löst die strafprozessualen Rechtsfolgen der Verfahrenseinleitung aus. Auf deren schriftliche Niederlegung im Einleitungsvermerk i.S.d § 397 Abs. 2 AO kommt es nicht an. Ebenso die Bekanntgabe des Strafverfahrens an den Beschuldigten nach § 397 Abs. 3 AO ist hierfür unmaßgeblich.
Die äußere Form der einleitenden Maßnahme ist für die tatsächliche Einleitung des Strafverfahrens unmaßgeblich.
Nach Inhalt und Ausgestaltung muss die einleitende Maßnahme eindeutig auf ein strafrechtliches Vorgehen gerichtet sein. Dies sind u.a.:
Bekanntgabe der Einleitung an den Beschuldigten i.d.R. mit Postzustellungsurkunde;
Vernehmung des Beschuldigten nach § 163a StPO;
Durchsuchung der Wohn- und Geschäftsräume des Beschuldigten nach § 102 StPO;
Durchsuchung bei anderen Personen nach § 103 StPO;
Haftbefehl nach § 114 StPO
sowie die Anträge auf richterliche Anordnungen der vorgenannten Maßnahmen.
Die Tätigkeiten der Straf- und Bußgeldsachenstelle sowie der Steuerfahndungsstelle, soweit sie nicht allein nach § 208 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 AO in unbekannten Steuerfällen oder nach § 208 Abs. 2 AO allein steuerliche Aufgaben wahrnimmt, bedingen bereits den strafrechtlichen Charakter der Maßnahme und somit ein strafrechtliches Vorgehen.
Hinweis:
Dies gilt nicht für andere Stellen der Finanzbehörde i.S.v. § 6 AO, wie z.B. Amtsbetriebsprüfung, Umsatzsteuer-Sonderprüfung, Lohnsteuer-Außenprüfung oder Veranlagungsbezirk, da diese i.d.R. allein steuerliche Aufgaben wahrnehmen. Diese Stellen können zwar gem. § 386 Abs. 1 S. 2 AO auch das Steuerstrafverfahren einleiten (siehe Steuerstrafverfahren - Einleitungsbefugnis), jedoch muss dann der strafrechtliche Charakter der einleitenden Maßnahme gesondert hervorgehoben werden.
Keine einleitenden Maßnahmen sind:
bürointerner Aktenvermerk über die Einleitung des Strafverfahrens ohne Anordnung einer gegenständlichen Ermittlungshandlung;
Abgabe von Steuerakten des Finanzamts an die Straf- und Bußgeldsachenstelle oder die Steuerfahndung;
Hinweis auf den Vorbehalt der straf- und bußgeldrechtlichen Würdigung der erst mit Schlussbesprechung einer Außenprüfung bekannt gewordenen Prüfungsfeststellung gem. § 201 Abs. 2 AO.
Eine Maßnahme zielt immer dann erkennbar darauf ab, gegen jemanden wegen einer Steuerstraftat strafrechtlich vorzugehen, wenn der strafrechtliche Charakter der Maßnahme für einen unabhängigen Beobachter des Vorganges erkennbar ist. Dabei ist es unerheblich, ob der Beschuldigte oder auch sogar der die Maßnahme treffende Amtsträger i.S.d. § 7 AO den strafrechtlichen Charakter als solches erkennt.
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