Vermögensabschöpfung - Zeitlicher Anwendungsbereich
Die Finanzbehörden haben die Steuern nach Maßgabe der Gesetze, insbesondere der Besteuerungsgrundsätze der §§ 85 ff. AO, gleichmäßig festzusetzen und zu erheben. Hierzu müssen sie jedoch zunächst Kenntnis vom Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) überhaupt und von dessen Entstehung im Besonderen (§ 38 AO) haben. Dies erfolgt im Normalfall durch die Abgabe von Steuererklärungen i.S.d. §§ 149, 150 AO oder durch Steuererklärungen gleichgestellten Steueranmeldungen (§ 150 Abs. 1 S. 3 AO), in denen der Steuerpflichtige die Steuer selbst berechnet, soweit dies gesetzlich vorgeschrieben ist.
Im Steuerstrafverfahren bzw. Bußgeldverfahren besteht jedoch in den Regelfällen der §§ 370, 378 AO der Verdacht, dass der Steuerpflichtige
in den abgegebenen Steuererklärungen oder Steueranmeldungen unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht hat, die steuerlich erheblich sind (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, § 378 Abs. 1 AO) oder
die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt (§ 370 Abs. 1 Nr. 1, § 378 Abs. 1 AO), die sog. Nichtabgabefälle.
Im Falle eines solchen Verdachts kann die Finanzbehörde noch keine Aussagen darüber treffen, ob mit dem vermuteten Sachverhalt überhaupt der Tatbestand des § 38 AO verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft und der die Entstehung des Steuerschuldverhältnisses auslöst. Zur Bestätigung dieses Verdachts oder auch zur Ausräumung eines solchen Verdachts wird die Steuerfahndungsstelle eingeschaltet. Zu deren Aufgaben zählen unter anderem
die Erforschung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten (§ 208 Abs. 1 Nr.1 AO) sowie
die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen in den Fällen der Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten (§ 208 Abs. 1 Nr. 2 AO).
Solange die Steuerfahndung jedoch noch ermittelnd sowohl im Bereich der Besteuerungsgrundlagen als auch im Bereich der Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung tätig ist, ist eine Steuerfestsetzung i.S.d § 155 AO durch Steuerbescheid noch nicht möglich. Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis können gem. § 218 Abs. 1 AO jedoch nur dann verwirklicht werden, wenn ein wirksamer Steuerbescheid i.S.d. § 124 AO vorliegt.
Demnach kann gerade zum Zeitpunkt der laufenden Durchsuchungsmaßnahme gegen den Beschuldigten eines Steuerstrafverfahrens der sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach noch nicht feststehende Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnisse noch nicht verwirklicht werden. Alle zu diesem Zeitpunkt der Maßnahme nunmehr aufgedeckten Vermögenswerte des Beschuldigten würden von den ermittelnden Beamten lediglich zur Kenntnis genommen werden können. Der Zugriff wäre ihnen in diesem Moment nicht ohne Weiteres gestattet. Ob die vorhandenen und offen gelegten Vermögenswerte zum Zeitpunkt der Steuerfestsetzung durch Steuerbescheid noch vorhanden sind oder ob der Beschuldigte überhaupt zur Zahlung im Rahmen der gesetzlichen Fälligkeit bereit ist, bleibt am Tage der laufenden Durchsuchungsmaßnahme völlig offen.
Erst mit erfolgter Steuerfestsetzung im Steuerstrafverfahren wird die Grundlage für eine Verwirklichung von Steueransprüchen nach § 218 AO geschaffen. In Zeiten schwacher Konjunktur und schlechter Wirtschaftslage auf der einen Seite und Risikomanagement und Personaleinsatzmanagement auf der Verwaltungsseite kommt es jedoch vermehrt zur Uneinbringlichkeit der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis und unter den Voraussetzungen des § 261 AO auch zur Niederschlagung der Ansprüche. Damit werden die Forderungen dem Finanzminister als uneinbringlich gekennzeichnet und bleiben bei den Haushaltsplanungen außen vor.
Vollstreckungsmaßnahmen der Erhebungsstellen können erst dann erfolgen, wenn die Steuerbescheide nach den §§ 249, 251 AO vollstreckbar sind und die Voraussetzungen für den Beginn der Vollstreckung nach § 254 AO vorliegen. Zudem dürfen keine Vollstreckungshindernisse i.S.d § 257 AO vorliegen. Gerade in Steuerfahndungsfällen werden die ansonsten fälligen und vollstreckbaren Steuerforderungen durch Einsprüche nach § 347 AO oder Aussetzungsanträge i.S.d. § 361 AO in ihrer Verwirklichung gehemmt.
Ein ansonsten probates Mittel, gerade in Fällen der Steuerhinterziehung, den aus der Fahndungsprüfung resultierenden Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis unter den Voraussetzungen des § 221 AO mit einer abweichenden Fälligkeitsbestimmung zu versehen, bezieht sich allein auf die Umsatzsteuer. Hinterzogene Ertragsteuerbeträge bleiben somit im Rahmen der gesetzlichen Fälligkeit des § 220 AO, in der Regel somit bei einem Monat. Dem nicht zahlungswilligen Steuersünder räumt das Gesetz sowohl bei der gesetzlichen Fälligkeit als auch bei einer abweichenden Fälligkeitsbestimmung eine Vollstreckungsschonfrist nach § 254 Abs. 1 S. 1 AO von einer Woche nach Aufforderung zur Leistung ein. Darüber hinaus soll der Vollstreckungsschuldner gem. § 259 AO vor Beginn der Vollstreckung mit einer Zahlungsfrist von einer Woche gemahnt werden. Dies ist zwar nur eine sogenannte Soll-Vorschrift und keine Muss-Vorschrift. Sie bringt die Finanzbehörden jedoch auch in Argumentationsnöte, wenn die Nichteinhaltung dieser Vorschrift im Rahmen einer Konfliktverteidigung gerügt wird.
Aber auch eine sofortige Fälligstellung im Sinne des § 221 AO ermächtigt die Fahndungsbeamten im Zeitpunkt der Durchsuchungsmaßnahme nicht, die festgestellten Vermögenswerte zur Abdeckung der noch festzusetzenden Steuerbeträge abzuschöpfen.
Die durch die Abgabenordnung im Erhebungsverfahren als Teil des Besteuerungsverfahrens geregelten Möglichkeiten gewähren dem Beschuldigten, Steuerschuldner oder Haftungsschuldner genügend Möglichkeiten und verschaffen ihm ausreichend Zeit, nachdem er in den Blickpunkt der Fahndungsbehörden geraten ist, um Verschiebungen der zwangsweise aufgedeckten Vermögenswerte vorzunehmen.
Der immer wieder als ausreichend und nur der Finanzverwaltung zur Verfügung stehende dingliche Arrest nach § 324 AO kommt dem Ziel der Strafverfolgungsbehörden, die aus den Steuerfahndungsprüfung resultierenden Mehrsteuern tatsächlich und möglichst zeitnah zu realisieren, auch nicht wirklich zugute. Da sind zum einen die doch recht hohen tatbestandlichen Anordnungsvoraussetzungen. Sollte diese Hürde gleichwohl genommen werden können, so unterliegt diese Maßnahme immer noch dem Zeichnungsrecht des Finanzamtsvorstehers, der für die Auswirkungen einer unrechtmäßigen Inanspruchnahme des vermeintlichen Arrestschuldners in Anspruch genommen werden kann. Dementsprechend wird diese Maßnahme ausgiebig auf ihre Rechtmäßigkeit überprüft werden, bevor der dingliche Arrest tatsächlich ausgesprochen wird. Zum anderen sind aber auch beim dinglichen Arrest nach der Abgabenordnung deren Vollstreckungsregelungen zu beachten. Somit gelten auch deren zeitliche Ablaufvorgaben. Diese Zeitvorgaben können lediglich unter den Voraussetzungen von Gefahr im Verzuge außer Kraft gesetzt werden. Da jedoch die Verwaltungsmühlen bislang in solchen Fällen doch wohl eher etwas langsamer gearbeitet haben und auch hier wieder, und das noch verstärkter als sonst schon, Haftungsgesichtpunkte zu beachten sind, scheidet der dingliche Arrest nach der Abgabenordnung für die Praktiker in den Strafverfolgungsbehörden doch eher für einen schnellen und sicheren Zugriff auf Vermögenswerte aus.
In den Besteuerungsverfahren, in denen zureichende tatsächliche Anhaltspunkte i.S.d. § 152 StPO für den Verdacht einer Steuerstraftat vorliegen, die zur Einleitung eines Steuerstrafverfahrens führten, haben die Strafverfolgungsbehörden nunmehr die strafprozessuale Vermögensabschöpfung im Sinne der §§ 73 ff. StGB i.V.m. §§ 111b ff. StPO als Alternative für diesen schnellen und sicheren Zugriff für sich entdeckt. Vorreiter auf diesem Gebiet sind die originären Staatsanwaltschaften, welche sich seit geraumer Zeit zur effektiven Umsetzung und Vorgehensweise gesondert ausgebildeter Finanzermittler der Polizeidienststellen bedienen.
Diese Maßnahmen auf dem Gebiet der strafprozessualen Vermögensabschöpfung gehören bereits seit 1975 zum Bestand des deutschen Strafrechts. Mit der Steigerung der Kriminalitätsrate im Bereich des allgemeinen Wirtschaftsstrafrechts und der organisierten Kriminalität gewinnen sie immer mehr an Bedeutung. Mit ihnen besteht die Möglichkeit, den Tätern ihre aus strafbaren Handlungen gewonnenen Tatvorteile zu entziehen. Durch die strafprozessualen Sicherungsmaßnahmen mittels dinglicher Arreste im Rahmen der Vermögensabschöpfung, auch Rückgewinnungshilfe genannt, können während und auch noch nach (z.B. im Rahmen der Öffnung von Schließfächern) den Durchsuchungsmaßnahmen zum Zwecke der Beweismittelerhebung in Steuerstrafverfahren und zur Ermittlung der zugrunde liegenden Besteuerungsgrundlagen aufgefundene Vermögenswerte sichergestellt und so späteren Vermögensverschiebungen entzogen werden.
Für die strafprozessualen dinglichen Arreste im Steuerstrafverfahren sind im Regelfall unter den Voraussetzungen des § 386 Abs. 1 S. 1 und 2 AO nicht die originären Staatsanwaltschaften zuständig, sondern vielmehr die Straf- und Bußgeldsachenstellen der jeweiligen Finanzämter für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung. Die Regelausnahme liegt unter den Voraussetzungen des § 386 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO vor, wenn die von der Finanzbehörde zu ermittelnde Tat nicht ausschließlich eine Steuerstraftat darstellt.
Da sich die Anwendung der strafprozessualen Vorschriften über die Vermögensabschöpfung in Form eines dinglichen Arrestes gemäß § 111b Abs. 5 und 2 StPO durch die Strafverfolgungsbehörden der Finanzverwaltung noch in den Anfängen befindet, ist nicht auszuschließen, dass die derzeit noch geringe Anzahl derartig eigenständiger durch die Straf- und Bußgeldsachenstellen geführten Arrestverfahren Erfahrungslücken und fehlende Rechtskenntnisse sowohl bei Gerichten, Staatsanwaltschaften, Rechtsanwälten als auch bei Steuerfahndungsstellen, Straf- und Bußgeldsachenstellen sowie Vollstreckungsstellen der jeweiligen Finanzämter aufzeigen werden.
Hinweis:
Neben den im Steuerstrafrecht üblichen Steuerstraftaten i.S.d. § 370 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 AO beziehen sich die strafprozessualen Vorschriften über die Vermögensabschöpfung in Form eines dinglichen Arrestes gemäß § 111b Abs. 5 und 2 StPO auch auf die Steuervorteile gemäß § 370 Abs. 4 S. 2 AO, wie z.B. nicht gerechtfertigte Vorteile aus
einer abweichenden Festsetzung aus Billigkeitsgründen (§ 163 AO);
einer Stundung (§ 222 AO);
einem Zahlungsaufschub (§ 223 AO);
einem Erlass (§ 227 AO);
einer Aussetzung der Vollziehung (§ 361 AO);
einer Eintragung von Freibeträgen (§ 39 EStG).
