Ermäßigter Umsatzsteuersatz - Pflanzenlieferungen

1. Änderung der bisherigen Auffassung

Der BFH hat in seinem Urteil vom 25.06.2009 - V R 25/07 - entgegen der bisherigen Rechtsauffassung entschieden, dass die Lieferung von Pflanzen und deren anschließende Einpflanzung beim Leistungsempfänger nicht zwingend als eine einheitliche Werklieferung anzusehen ist. Im Urteilsfall entschied das Gericht, dass diese beiden Leistungselemente in eine Lieferung von Pflanzen zum ermäßigten Steuersatz und eine Dienstleistung zum allgemeinen Steuersatz (Einpflanzen) aufzuteilen seien. Das BMF hat sich dieser Auffassung mit seinem Schreiben vom 04.02.2010 - IV D 2 - S 7221/09/10001 - angeschlossen.

2. Abgrenzungsmerkmale

Jeder Umsatz ist in der Regel als eigenständige, selbstständige Leistung zu betrachten. Handelt es sich jedoch um eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung, darf diese nicht künstlich aufgespalten werden. Deshalb sind die charakteristischen Merkmale des zu beurteilenden Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Unternehmer gegenüber dem Leistungsempfänger mehrere selbstständige Leistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt. Dabei ist nach Auffassung des BFH auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen.

Eine einheitliche Leistung liegt danach insbesondere dann vor, wenn auf der einen Seite ein oder mehrere Teile die Hauptleistung darstellen, auf der anderen Seite ein oder mehrere andere Teile als Nebenleistungen anzusehen sind; die Nebenleistungen teilen das steuerrechtliche Schicksal der Hauptleistung.

Eine Leistung ist als Nebenleistung in Bezug zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen.

Das Gleiche gilt, wenn der Unternehmer für den Leistungsempfänger zwei oder mehr Handlungen vornimmt oder Elemente liefert, die so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre.

Die Annahme einer ermäßigt zu besteuernden Pflanzenlieferung setzt danach insbesondere voraus, dass es das vorrangige Interesse des Leistungsempfängers ist, die Verfügungsmacht über die Pflanze zu erhalten.

3. Einheitlich zu beurteilende Leistungen

Sofern über das Einpflanzen hinaus weitere Dienstleistungselemente erbracht werden, besteht das vorrangige Interesse des Leistungsempfängers dagegen regelmäßig nicht in der Erlangung der Verfügungsmacht über die Pflanze.