Mittelbare Anteilsvereinigung an einer grundbesitzenden Personengesellschaft bei zwischengeschalteter Kapitalgesellschaft

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Thema: Steuern: Gesellschafter/Geschäftsführer

vom: 11.12.2020



Hält ein Steuerpflichtiger bereits mindestens 95 % der Anteile am Vermögen einer grundbesitzenden Personengesellschaft, ist ein weiterer Anteilserwerb nach der bis zum 6.6.2013 geltenden Rechtslage nicht mehr grunderwerbsteuerbar. Ob eine grunderwerbsteuerbare Anteilsvereinigung vorliegt, richtet sich in dem Fall, in dem eine Beteiligung an einer grundbesitzenden Personengesellschaft über eine zwischengeschaltete Kapitalgesellschaft gehalten wird, nach dem Anteil am Vermögen der Personengesellschaft und nicht nach der sachenrechtlichen Mitberechtigung am Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft.

Hintergrund: Der Grunderwerbsteuer unterliegt nicht nur die Übertragung von Grundstücken selbst, sondern unter bestimmten Voraussetzungen auch die Übertragung von Anteilen und Beteiligungen an Gesellschaften, die ihrerseits Grundbesitz halten. Die Übertragung der Beteiligung an einer grundbesitzenden Gesellschaft unterliegt als sog. Anteilsvereinigung der Grunderwerbsteuer, wenn der Erwerber dadurch mindestens 95 % der Anteile der grundbesitzenden Gesellschaft unmittelbar oder – über eine zwischengeschaltete Gesellschaft – mittelbar hält.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH, die 100 % an der B-GmbH hielt. Die B-GmbH war als Kommanditistin mit 95 % an der grundbesitzenden Kommanditgesellschaft (KG) beteiligt. Außerdem waren an der KG die G-GmbH als weitere Kommanditistin mit 5 % sowie – als Komplementärin – die A-GmbH beteiligt. Die Klägerin war somit am Vermögen der KG über die B-GmbH mittelbar mit 95 % beteiligt.

Mit notariellem Kaufvertrag vom 30.8.2011 erwarb die B-GmbH von der G-GmbH die Kommanditbeteiligung von 5 % und war somit alleinige Kommanditistin der KG, d. h. zu 100 % am Vermögen der KG beteiligt. Im selben Vertrag kaufte die Klägerin die Anteile an der A-GmbH (Komplementär-GmbH). Im Ergebnis war damit die Klägerin die Alleingesellschafterin der einzigen Kommanditistin (B-GmbH) sowie Alleingesellschafterin der Komplementärin der KG (A-GmbH) und hielt damit mittelbar 100 % des Kapitals der KG statt wie bisher 95 %. Das Finanzamt sah darin eine mittelbare Anteilsvereinigung und setzte Grunderwerbsteuer gegen die Klägerin fest.

Entscheidung: Der BFH gab der Klage statt, da der Kaufvertrag vom 30.8.2011 keine Grunderwerbsteuer ausgelöst hat.

  • Eine grunderwerbsteuerbare Anteilsvereinigung setzt voraus, dass der Erwerber der Anteile aufgrund des Anteilskaufs nunmehr mindestens 95 % der Anteile unmittelbar oder mittelbar der grundbesitzenden Personen- oder Kapitalgesellschaft hält.

  • Bei einem mittelbaren Erwerb kommt es darauf an, ob der Erwerber über die zwischengeschaltete Gesellschaft rechtlich begründete Einflussmöglichkeiten auf die grundbesitzende Gesellschaft hat. Das ist dann der Fall, wenn der Erwerber mindestens 95 % der Anteile an der Zwischengesellschaft hält und diese ihrerseits zu mindestens 95 % an der grundbesitzenden Gesellschaft beteiligt ist.

  • Bei einer mittelbaren Beteiligung kommt es für die Bestimmung der 95 % auf die Beteiligung am Vermögen an und nicht auf die sachenrechtliche Mitberechtigung am Gesamthandsvermögen. Dies gilt nicht nur dann, wenn der Grundbesitz von einer Kapitalgesellschaft gehalten wird und eine Personengesellschaft zwischengeschaltet ist, sondern auch dann, wenn – wie im Streitfall – die grundbesitzende Gesellschaft eine Personengesellschaft ist und eine Kapitalgesellschaft zwischengeschaltet wird. Der Erwerber muss also mittelbar zu 95 % am Vermögen der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligt sein und hierzu mindestens 95 % der Anteile an der zwischengeschalteten Kapitalgesellschaft erlangen. Ob dann noch ein Dritter mit bis zu 4,9 % beteiligt ist, ist unerheblich, weil die sachenrechtliche Betrachtung nicht gilt.

  • Im Streitfall war die Klägerin bereits vor Abschluss des Kaufvertrags vom 30.8.2011 mittelbar zu 95 % an der grundbesitzenden KG beteiligt, da sie 100 % an der zwischengeschalteten B-GmbH hielt, die ihrerseits zu 95 % an der KG beteiligt war. Damit löste der Kaufvertrag vom 30.8.2011 keine Grunderwerbsteuer mehr aus.

Hinweis: Der BFH hat in der Vergangenheit im Rahmen der Anteilsvereinigung die sog. sachenrechtliche Betrachtungsweise vertreten, die für den Steuerpflichtigen günstig war; denn eine Beteiligung eines Dritten in Höhe von 0 % konnte eine grunderwerbsteuerliche Anteilsvereinigung verhindern. Nachdem der BFH diese Betrachtungsweise zunächst nur für zwischengeschaltete Personengesellschaften aufgegeben hatte, gibt er die sachenrechtliche Betrachtungsweise nun auch für den Fall einer zwischengeschalteten Kapitalgesellschaft, die an einer grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligt ist, auf.

Das Finanzamt hätte im Streitfall die früheren Anteilskäufe der Klägerin vor dem 30.8.2011 besteuern müssen. Dies hat es aber unterlassen, weil nach der damaligen Rechtsprechung keine Grunderwerbsteuer entstanden wäre. Die Klägerin profitierte im Streitfall also von einer Änderung der Rechtsprechung, die an sich nachteilig für die Steuerpflichtigen war.

Der BFH lässt zwar weiterhin offen, ob die sachenrechtliche Betrachtungsweise auch beim unmittelbaren Erwerb an einer grundbesitzenden Personengesellschaft im Rahmen einer Anteilsvereinigung gilt. Tatsächlich dürfte dies nach der Begründung im aktuellen Urteil zu bejahen sein.

Zu beachten ist, dass das Urteil die Rechtslage bis zum 6.6.2013 betrifft. Am 6.6.2013 wurde der Tatbestand der sog. wirtschaftlichen Anteilsvereinigung eingeführt. Danach kann auch ein weiterer Anteilserwerb grunderwerbsteuerbar sein; allerdings wird dann die bisherige Bemessungsgrundlage angerechnet, so dass "nur" die Wertsteigerung besteuert wird.

BFH, Urteil vom 27.05.2020 - II R 45/17; NWB

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