BFH, Urteil vom 21.10.2025 – VIII R 19/23 (ECLI:DE:BFH:2025:U.211025.VIIIR19.23.0)
Kurzfazit für die Praxis
- Rückwirkende Ereignisse sind im finanzgerichtlichen Verfahren nur innerhalb der Grenzen des Verfahrensrechts zu berücksichtigen – § 100 Abs. 1 S. 1 FGO ist kein „Freifahrtschein“, um materielle Rückwirkungen stets sofort im Streitjahr abzubilden.
- Ein Sachverhalt ist grundsätzlich nur einmal und im richtigen Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen; eine prozessökonomische „Vorziehung“ kommt nur ausnahmsweise in Betracht, wenn divergierende Entscheidungen sicher ausgeschlossen sind.
- Kernpunkt zur vGA: Wird eine vGA (hier: durch Bestellung eines wertlosen „Vorkaufsrechts“) später bei einem Grundstücksverkauf kaufpreismindernd angerechnet, entfällt die vGA nicht rückwirkend. Die Anrechnung ist wirtschaftlich einer Rückzahlung gleichzustellen – und eine Rückzahlung beseitigt eine vGA grundsätzlich nicht rückwirkend.
Der entschiedene Fall (vereinfacht dargestellt)
Der Kläger war mittelbar/beherrschend an mehreren Gesellschaften beteiligt und nutzte privat ein in Spanien gelegenes Grundstück. Im Zuge wirtschaftlicher Schwierigkeiten einer Gesellschaft und bankseitigem Druck (negatives Gesellschafterverrechnungskonto) wurde ein Konzept entwickelt, das Verrechnungskonto zu bereinigen, ohne das Grundstück sofort zu veräußern.
Dazu räumte der Gesellschafter einer Immobilien-GmbH ein entgeltliches „Vorkaufsrecht“ an dem Grundstück ein. Finanzamt und FG behandelten den Vorgang im Ergebnis als vGA beim Gesellschafter, weil das „Vorkaufsrecht“ nach den Feststellungen keinen werthaltigen Inhalt hatte, der Gesellschafter aber einen geldwerten Vorteil erhielt (wirtschaftlich: Entlastung von Verbindlichkeiten).
Später (2018) verkaufte der Gesellschafter das Grundstück an die Immobilien-GmbH; das zuvor gezahlte Entgelt für das „Vorkaufsrecht“ wurde auf den Grundstückskaufpreis angerechnet. Daraus leitete der Kläger ab: Die vGA müsse für 2013 rückwirkend entfallen.
Der BFH folgte dem nicht.
Entscheidung des BFH – zwei Ebenen, die man trennen muss
1) Verfahrensrecht: § 100 FGO, „rückwirkendes Ereignis“ und die Grenzen der Vorziehung
Der BFH stellt klar: § 100 Abs. 1 S. 1 FGO verlangt die Berücksichtigung nachträglicher Änderungen nur im Rahmen dessen, was das formelle Recht zulässt.
Gerichte dürfen einen in 2018 verwirklichten Lebenssachverhalt nicht ohne Weiteres im Streitjahr 2013 „miterledigen“. Das Risiko widersprüchlicher Entscheidungen ist der maßgebliche Grund, weshalb der Grundsatz gilt: Ein Sachverhalt gehört in seinen Veranlagungszeitraum.
Eine ausnahmsweise Vorziehung aus Prozessökonomie kommt nur dann in Betracht, wenn u. a. die Rückwirkung evident ist, die Tatsachen unstreitig sind und sich die steuerliche Bedeutung im Wesentlichen in der Rückwirkung erschöpft. Genau das verneint der BFH hier, weil die Grundstücksveräußerung 2018 eigenständige steuerliche Bedeutung hat und nicht nur „Rückwirkungsvehikel“ ist.
Praktischer Hinweis: Der „Normalweg“ bei echten rückwirkenden Ereignissen ist (und bleibt) die Änderungsvorschrift § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO.
2) Materielles Recht: Keine rückwirkende Beseitigung der vGA durch spätere Anrechnung
Der BFH macht im Ergebnis deutlich: Selbst wenn man verfahrensrechtlich weiterkäme, fehlt es materiell an der „Heilung“.
- Die Besteuerung knüpft an tatsächliche wirtschaftliche Vorgänge an; was sich ereignet hat, kann grundsätzlich nicht im Nachhinein „steuerlich ungeschehen“ gemacht werden.
- Eine Rückzahlung verdeckt ausgeschütteter Gewinne beseitigt die vGA nicht rückwirkend – und die Kaufpreisanrechnung wurde gerade als wirtschaftlich gleichwertig zur Rückzahlung eingeordnet.
- Entscheidend war zudem: Nach den bindenden Feststellungen des FG wurde kein werthaltiges Vorkaufsrecht bestellt. Damit stand im Streitjahr eine Vorteilsgewährung im Raum, ohne angemessene Gegenleistung.
Merksatz: Eine später „geradegezogene“ Gesamtbetrachtung (z. B. über Kaufpreisverrechnung in einem Folgegeschäft) ersetzt nicht die Beurteilung, ob im ursprünglichen Jahr bereits eine gesellschaftlich veranlasste Vorteilszuwendung vorlag.
Abgrenzung: Warum der BFH sich nicht an X R 42/91 gebunden sieht
Der Kläger stützte sich auf einen älteren Hinweis des BFH (X R 42/91), wonach bei entgeltlicher Bestellung eines Vorkaufsrechts und späterer Ausübung mit Kaufpreisanrechnung der ursprüngliche Besteuerungstatbestand (damals § 22 Nr. 3 EStG) rückwirkend entfallen könne.
Der BFH grenzt ab: Dort ging es um einen werthaltigen Rechtsvorgang im Rahmen eines Leistungsaustauschs. Im aktuellen Fall beruht die vGA gerade darauf, dass keine werthaltige Gegenleistung vorlag und die Vorteilsgewährung gesellschaftlich veranlasst war. Daher kein „Rückwirkungsautomatismus“.
Was bedeutet das für Ihre Gestaltungs- und Beratungspraxis?
1) Vorsicht bei „Zwischenrechten“ zwischen Gesellschafter und GmbH
Optionen, Vorkaufsrechte, Nießbrauch-/Nutzungsrechte, „Reservierungsentgelte“ etc. sind typische Felder, in denen die Finanzverwaltung sehr genau fragt:
- Welche objektive Belastung trifft den Gesellschafter tatsächlich?
- Welchen objektiven Wert erhält die Gesellschaft?
- Ist der Preis fremdüblich und dokumentiert?
Wenn sich der Wert im Nachhinein als „Null“ herausstellt (oder ex ante nicht belastbar begründet war), ist die vGA-Diskussion regelmäßig vorprogrammiert.
2) „Spätere Verrechnung“ ist kein Reparaturwerkzeug für vGA
Die Entscheidung ist ein deutlicher Hinweis: Wer versucht, eine vGA durch spätere Kaufpreisgestaltung, Aufrechnung oder Rückzahlung zu neutralisieren, darf nicht damit rechnen, dass das Finanzamt das rückwirkend akzeptiert.
3) Prozessual sauber denken: Jahr der Verwirklichung vs. Jahr der Rückwirkung
Wenn tatsächlich ein rückwirkendes Ereignis vorliegt, führt der Weg häufig über:
- Antrag auf Änderung nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO (ggf. flankiert von Einspruch/Klage),
- und nicht über den Versuch, das Folgejahr „im Streitjahr“ miterledigen zu lassen.
Checkliste: So reduzieren Sie das vGA- und Verfahrensrisiko
- Transaktionstyp klar definieren: Leistungsaustausch oder gesellschaftliche Veranlassung?
- Werthaltigkeit ex ante dokumentieren: Bewertung, Vergleichsparameter, Marktüblichkeit.
- Vertragslogik stringent: Rechte, Pflichten, Durchsetzbarkeit (insb. bei Auslandsbezug).
- Zahlungsflüsse nachvollziehbar: Wer zahlt wofür – und mit welcher wirtschaftlichen Begründung?
- Folgegeschäfte separat beurteilen: Ein späterer Kauf/Verkauf ist steuerlich regelmäßig ein eigener Vorgang.
- Keine „Reparatur“ durch Verrechnung erwarten: Rückzahlungen/Anrechnungen lösen ggf. Folgeeffekte aus, heilen aber die Vergangenheit meist nicht.
- Verfahrensstrategie früh festlegen: Änderungsnormen, Fristen, Bestandskraft, korrekte Anträge.
- Bei Streit: Divergenzrisiko prüfen: Nur wenn dieses sicher ausgeschlossen ist, kommt eine prozessökonomische Vorziehung überhaupt in Betracht.
Fazit
Der BFH stärkt mit VIII R 19/23 zwei Grundlinien: Verfahrensrechtliche Disziplin bei rückwirkenden Ereignissen und materielle Strenge bei der vGA. Ein späterer „Kassensturz“ über Kaufpreisanrechnung mag wirtschaftlich plausibel wirken – steuerlich beseitigt er eine einmal entstandene vGA grundsätzlich nicht rückwirkend.