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Wann dürfen Freiberufler noch die Istbesteuerung wählen?

Wann dürfen Freiberufler noch die Istbesteuerung wählen?

Kernaussage

Das Umsatzsteuergesetz (UStG) unterscheidet zwischen der Ist- und der Sollversteuerung. Während bei der Sollversteuerung die Umsatzsteuer bereits fällig ist, wenn die Leistung erbracht wurde, ist dies bei der Istbesteuerung erst der Fall, wenn der Kunde zahlt. Folglich bietet die Istbesteuerung deutliche Liquiditätsvorteile gegenüber der Sollbesteuerung.

Sachverhalt

Unter Bezugnahme auf ein Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH), beabsichtigt das Bundesfinanzministerium (BMF), ab 2014 die Istbesteuerung nur noch Freiberuflern zu genehmigen, die nicht zur Buchführung verpflichtet sind und auch nicht freiwillig Bücher führen. Gegenüber Freiberuflern, die Bücher führen und bisher zutreffend die Istbesteuerung angewendet haben, soll die entsprechende Genehmigung widerrufen werden, so dass diese zur Sollversteuerung wechseln müssen. Unklar war allerdings bisher, was unter dem Begriff „Bücher führen“ zu verstehen ist.

Mitteilung des DStV

Laut Mitteilung des deutschen Steuerberaterverbandes e. V. (DStV) hat das BMF nun auf eine entsprechende Anfrage des DStV geantwortet. Demnach führen nur Freiberufler Bücher im oben genannten Sinne, die ihren Gewinn mittels Betriebsvermögensvergleich ermitteln, also eine Bilanz aufstellen. Wird der Gewinn dagegen per Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt oder lediglich eine OPOS-Liste geführt, fällt dies nicht unter den Begriff des „Bücher Führens“.

Konsequenzen

Für die Mehrzahl der Freiberufler ist die drohende Sollbesteuerung damit vom Tisch. Lediglich bilanzierende Freiberufler müssen sich dem Problem stellen, sofern sie einen Umsatz erzielen, der oberhalb der Umsatzgrenze von 500.000 EUR (§ 20 Satz 1 Nr. 1 UStG) liegt, die generell zur Istbesteuerung berechtigt. Freiberufler, die von dieser Umstellung betroffen sind, müssen sich hierauf vorbereiten. Zum einen muss gewährleistet sein, dass beim Übergang von der Ist- zur Sollbesteuerung keine Fehler passieren, z. B. Umsätze doppelt oder gar nicht erfasst werden. Zum anderen muss sichergestellt werden, dass die Umsatzsteuer korrekt angemeldet wird, also im Monat der jeweiligen Leistungserbringung. Dies erfordert eine zeitnahe Fakturierung.

Freiberufler: Abgrenzung freiberufliche und gewerbliche Tätigkeit, Abfärbung

FG Köln  v. 24.10.2012 – 15 K 4041/10

Leitsatz

Eine Personengesellschaft erzielt trotz Dolmetscher- und Ingenieurtätigkeit mangels unmittelbarer persönlicher Arbeitsleistung keine freiberuflichen Einkünfte i.S.v. § 18 Abs. 1 EStG, sondern gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG insgesamt gewerbliche Einkünfte, wenn Übersetzungsarbeiten in Sprachen erfolgen, die nicht deren Gesellschafter, sondern nur Fremdübersetzer beherrschen.

 

Gesetze: EStG § 18 Abs 1 EStG § 15 Abs 3 Nr 1

Instanzenzug:

BFH VIII R 45/13

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin in den Streitjahren einen Gewerbebetrieb ausgeübt hat

Dem liegt folgender Sachverhalt zugrunde.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die in allen Streitjahren Einkünfte aus Übersetzer- und Dolmetschertätigkeit erzielte. Im September 2009 verlegte die Klägerin ihren zuvor in der A-Straße …, B, belegenen inländischen Betriebssitz in die C-Straße …, D. Aufgrund einer zwischen dem Beklagten und dem Finanzamt D geschlossenen Zuständigkeitsvereinbarung gem. § 26 Satz 2 AO blieb der Beklagte (u.a.) bis zur Beendigung des Rechtsbehelfsverfahrens gegen die angefochtenen Gewerbesteuermessbescheide für die Besteuerung der Klägerin zuständig. Wegen der Einzelheiten wird auf den Schriftverkehr zwischen dem Beklagten und dem Finanzamt D vom 18. Oktober und 2. Dezember 2009 verwiesen (Blatt 254, 255 der Prozessakte 15 K 57/11).

Gesellschafter der Klägerin waren in den Streitjahren Frau E und Herr F. Frau E ist von Beruf Dipl.-Übersetzerin; Herr F absolvierte nach einem Unfall in den Jahren 1989 bis 1991 eine zweijährige Ausbildung zum staatlich geprüften Techniker (NC-Programmierer). Anschließend absolvierte er ein Studium als Dipl.-Ingenieur an der Fachhochschule B, das er im Juli 1995 erfolgreich abschloss. In den Streitjahren verfügte Herr F bereits über eine jahrelange Erfahrung als Programmierer für Datenbanken und als Fachübersetzer in den Sprachen Deutsch, Spanisch und Englisch.

Die Klägerin selbst war und ist spezialisiert auf technische Übersetzungen. Wie in anderen spezialisierten Übersetzungsbüros ist sie dabei aufgrund des beruflichen Werdegangs und der Erfahrungen des Herrn F in der Lage, ihren Kunden zusätzliche Ingenieurleistungen wie bspw. Projektmanagement, Terminologiearbeit, IT-Leistungen, etc. zur Verfügung zu stellen. Aufgrund der Maschinenbaukenntnisse des Herrn F ist sie überdies in der Lage, die Leistungen eines technischen Redakteurs anzubieten.

Wegen der Spezialisierung auf den Maschinenbaubereich bearbeitete die Klägerin Texte mit hoher Textwiederholungsrate. Dabei bestellten die Kunden Übersetzungen der von ihnen selbst erstellten Dokumentationen. Die Klägerin erstellte hieraus qualitativ hochwertige, fertig übersetzte und layoutete Handbücher, Bedienungsanleitungen, etc..

Die Bearbeitung der Dokumentationen erfolgte dabei in speziellen Programmen wie z.B. Framemaker, Interleaf, QuarkXpress. Aufgrund der technischen Erfahrung des Herrn F konnte die Klägerin dabei Dokumentationen mit hoher Komplexität bearbeiten (z. B. Mietanlagen für Luftfahrtindustrie, Werkzeugmaschinen, Straßenbaumaschinen, etc.). Hierzu setzte die Klägerin von Anfang an Translation-Memory-Systeme – TMS – ein, die sämtliche übersetzten Segmente abspeichern konnten. Die für die Verwaltung und die Arbeit mit diesen Systemen benötigten besonderen Fachkenntnisse brachte Herr F aufgrund seines beruflichen Werdeganges mit.

Anfangs bot die Klägerin ihren Kunden lediglich Übersetzungen in den Sprachen Deutsch, Englisch, Spanisch und Französisch an, die ihre Gesellschafter komplett selbst anfertigen konnten. Aufgrund der guten Erfahrungen mit den Dienstleistungen der Klägerin gaben die Kunden nach und nach auch andere Sprachkombinationen in Auftrag, die die Klägerin unter Zuhilfenahme von Fremdübersetzern fertigte. Zum Teil ließ die Klägerin auch Übersetzungen von Sprachen, die ihre Gesellschafter beherrschten von Fremdübersetzern anfertigen.

Aus den Gewinn- und Verlustrechnungen – GuV – der Klägerin ergeben sich in den Veranlagungszeiträumen 2003 bis 2007 folgende Ausgangsumsätze (netto) und bezogene Fremdleistungen (netto):

 

GuV
2003
2004
2005
2006
2007
EUR
EUR
EUR
EUR
EUR
Umsatzerlöse
170.826
280.339
271.226
208.478
429.154
Fremdleistungen
86.514
158.096
121.297
59.784
110.603
Verhältnis
ca. 50 %
ca. 56 %
ca. 45 %
ca. 28 %
ca. 26 %

 

Für das Streitjahr 2005 existiert eine Aufteilung der Ausgangsumsätze auf die übersetzten Sprachen. Danach entfallen die Umsatzerlöse zu insgesamt 56,69 % 147.078,21 EUR) auf die von den Gesellschaftern der Klägerin selbst beherrschten Sprachen Deutsch, Spanisch, Französisch und Englisch. Die verbleibenden 43,31 % entfallen auf die Sprachen Portugiesisch, Polnisch, Italienisch, Schwedisch, Dänisch, Arabisch, Niederländisch, Türkisch, Slowenisch, Russisch, Norwegisch, Tschechisch und sowie verschiedene weitere Sprachen. Zur Aufteilung wird auf die Anlage 3 zum Schriftsatz des Beklagten vom 12. Oktober 2009 in dem Aussetzungsverfahren 15 V 2981/09 verwiesen (Bl. 235 der Prozessakte 15 V 2981/09).

Die in den Streitjahren erstellten Ausgangsrechnungen der Klägerin sind in einem einheitlichen Layout verfasst. Die darin enthaltenen Angaben lassen sich beispielhaft wie folgt darstellen:

 

Beschreibung
TM-System
Zeilen je
E-Preis
Ges.Preis
Match
Match
Zeile
Übersetzung technische Dokumentation …
Seiten …
100%
Sprachkombination: …
75-99%
Dokumentation: …. Seiten, Word-Format
< 75%
Gesamtzeilen Zieltext
Basispreis
Tats. Durchschn.
… Zeilen
…EUR/Zeile
… EUR/Zeile
Service: Formatierung gemäß Fax-Vorlage, so dass kein Nacharbeitsaufwand entsteht. Firmenspezifische Terminologieverwaltung
Anmerkung: Erforderliche Formatierungsarbeiten sowie das Einscannen der Graphiken wurden als Serviceleistung ohne Aufpreis durchgeführt.

 

Wegen der Einzelheiten wird auf die Ausgangsrechnungen in den dem Gericht vorgelegten Buchführungsunterlagen verwiesen.

Die Klägerin betrieb ihr Unternehmen in der A-Straße …, B und seit Mitte des Veranlagungszeitraums 1999 in einer weiteren Betriebsstätte in G, H, Spanien. Die in ihrer spanischen Betriebsstätte erzielten Umsätze führte die Klägerin nahezu ausschließlich an in Deutschland ansässige Unternehmen aus. Den Gewinn aus ihrem (einheitlichen) Unternehmen ermittelte sie durch separate Betriebsstätten-Buchführungen. Den Gewinn aus der deutschen Betriebsstätte ermittelte sie auf Grund einer Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes – EStG –, den Gewinn der spanischen Betriebsstätte aufgrund eines Bestandsvergleichs nach spanischem Recht.

Gewerbesteuererklärungen gab die Klägerin nicht ab, weil sie die von ihr erzielten Einkünfte als solche aus freiberuflicher Tätigkeit ansah (§ 18 EStG).

Gemäß Prüfungsanordnung vom 26. August 2008 und Prüfungserweiterung vom 24. Oktober 2008 führte der Beklagte vom 07. Oktober 2008 bis 22. Juni 2009 (Datum des Bp-Berichts) eine steuerliche Außenprüfung bei der Klägerin durch. Diese führte zu folgenden, auszugsweise wiedergegebenen Prüfungsbeanstandungen.

Tz. 2.3.2 des Bp-Berichts: Methodik der Berechnung und Ermittlung der Anteile

Da die Klägerin keine Aufzeichnungen darüber geführt hat, welche Einnahmen/Ausgaben welcher Betriebsstätte zuzurechnen sind, war eine nachträgliche Ermittlung der Betriebsstättengewinne nach der direkten Methode nicht mehr möglich. Aus diesem Grunde konnten die Gewinne nur noch schätzungsweise nach der indirekten Methode auf die Betriebsstätten verteilt werden. Mit der Klägerin wurden einvernehmlich folgende Gewinnanteile der jeweiligen Betriebsstätte ermittelt:

 

2002
2003
2004
2005
2006
Deutschland
8,36 %
25,07 %
72,60 %
65,21 %
70,14 %
Spanien
91,64 %
74,93 %
27,40 %
34,79 %
29,86 %

 

Tz. 2.16 des Bp-Berichts: Gewerbesteuer

Die Klägerin erklärte bislang nur Einkünfte gemäß § 18 EStG. Im Rahmen der Prüfung ergab sich, dass die Klägerin in nicht unbeträchtlichem Umfang Fremdleistungen in Anspruch genommen hat. Diese Fremdleistungen beruhen größtenteils auf Rechnungen von Drittübersetzern, die Sprachen übersetzten, die die Klägerin selbst nicht anbieten konnte. Nach ständiger Rechtsprechung und Hinweis 15.6 (Mithilfe anderer Personen) der Einkommensteuerrichtlinien – EStR – liegen insoweit keine Einkünfte aus selbständiger Arbeit, sondern gewerbliche Einkünfte vor.

Der Umstand, dass die Klägerin keine Fließtext-Übersetzungen für ihre Kunden anfertigte, ändert an dieser Beurteilung nichts, da es sich bei den über die reinen Übersetzungen hinausgehenden Tätigkeiten um „handwerkliche” und organisatorische Nebentätigkeiten zum Hauptprodukt „Übersetzung” handelt, die weder für sich gesehen noch im Gesamtkontext eine freiberufliche Tätigkeit darstellen. Da die Klägerin im Prüfungszeitraum keine Trennung der gewerblichen und selbständigen Tätigkeiten vollzogen hat, liegen nach der Abfärbetheorie des § 15 Abs. 3 Satz 1 EStG insgesamt gewerbliche Einkünfte vor. Die Gewerbesteuerpflicht beschränkt sich dabei gemäß § 2 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz – GewStG – auf die inländische Betriebsstätte. Aus Verjährungsund Freibetragsgründen ist erstmalig ab 2003 Gewerbesteuer festzusetzen. Dabei sind nur die inländischen Gewinne zu Grunde zu legen:

Auf Basis dieser Prüfungsbeanstandungen erließ der Beklagte auf den 6. und 13. August 2009 datierende erstmalige Gewerbesteuermessbescheide für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2006, gegen die die Klägerin am 18. August und 10. September 2009 Einsprüche einlegte. Ihre Einsprüche richteten sich gegen den Ansatz gewerblicher Einkünfte als solche, die Höhe der Einkünfte und die Verteilung auf die in- und ausländische Betriebsstätte stehen nicht in Streit.

Ferner beantragte die Klägerin eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen nach § 163 AO. Hierzu trug sie mit Schreiben vom 13. Juli und 24. August 2010 betreffend „div. Einspruchsverfahren” vor, dass den Gesellschaftern nach Abschluss der Rechtsbehelfsverfahren nicht zugemutet werden könne, weiter um den Erhalt ihrer Altersvorsorgerücklagen als Schonvermögen zu kämpfen. Insbesondere aufgrund der bisherigen Rechtsauffassung des Finanzamtes zur Gewerbesteuerpflicht der Klägerin seien Billigkeitsmaßnahmen schon im Festsetzungsverfahren zu gewähren, da die nachträglich festgesetzten Gewerbesteuern und Zinsen in Höhe von 125.642 EUR für die Jahre 2003 bis 2007 den Tatbestand der Existenzgefährdung hervorriefen. Es werde daher nochmals auf den Antrag gemäß § 163 AO hingewiesen und ausdrücklich eine abweichende Steuerfestsetzung im Rahmen der Entscheidung über die Einspruchsverfahren durch Freistellung eines Altersvorsorgevermögens von mindestens 150.000 EUR beantragt (Bl. 70 ff. der Prozessakte 15 K 4041/10).

Diesen Antrag übersandte der Beklagte am 19. November 2010 an die Stadt B, die er als hebeberechtigte Gemeinde für den Erlass der begehrten Billigkeitsmaßnahme als sachlich zuständig ansah. Über den Erlassantrage ist nach Aktenlage noch nicht entschieden. Wegen der Einzelheiten wird auf den diesbezüglichen Schriftwechsel verwiesen (Blatt 231 – 250 der Prozessakte 15 K 57/11).

Am 25. November 2010 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück.

Hiergegen hat die Klägerin am 23. Dezember 2010 Klage erhoben.

Sie ist der Auffassung, der Beklagte qualifiziere die von ihr erzielten Einkünfte zu Unrecht als Gewinne aus Gewerbebetrieb. Es habe sich bei ihr in den Jahren 2003 bis 2007 um eine Personengesellschaft mit überwiegend freiberuflichem Charakter gehandelt, die von zu Hause betrieben worden sei und daher keinerlei Infrastruktur der Stadt genutzt habe. Vor diesem Hintergrund sei es gleichheitswidrig, wenn sie auf ihren gesamten Gewinn Gewerbesteuer zahlen müsste, während andere, die Infrastruktur der Stadt nutzende Betriebe von der Gewerbesteuer verschont würden.

Die von ihr erbrachten freiberuflichen und gewerblichen Betätigungsanteile könnten nicht getrennt voneinander beurteilt werden, ihr gesamter Betrieb sei nach der Verkehrsauffassung vielmehr als einheitliches Unternehmen anzusehen. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs im Urteil vom 02. Oktober 2003, BStBl 2004 II S. 363 und im Urteil vom 24. April 1997, BStBl 1997 II S. 567 komme eine Umqualifizierung von Einkünften nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht in Betracht, wenn eine gemischte Tätigkeit als einheitliche Gesamtbetätigung anzusehen sei. Eine solche Tätigkeit müsse vielmehr unabhängig von der Abfärbetheorie danach qualifiziert werden, welche Tätigkeit der Gesamtbetätigung das Gepräge gebe. Eine einheitliche Erfassung sei stets dann geboten, wenn sich die Tätigkeiten gegenseitig bedingten und derart miteinander verflochten seien, dass der gesamte Betrieb nach der Verkehrsauffassung als einheitlich anzusehen sei. In ihrem Unternehmen würden die Kunden in aller Regel ein Handbuch oder einzelne Textbausteine eines solchen in Auftrag geben, die in verschiedene Sprachen übersetzt werden müssten. Eine Einzelbestellung in lediglich drei Sprachen komme nicht vor, der Kunde erwarte vielmehr einen Gesamterfolg in mehreren Sprachen. Sie verfüge über etliche EdV-Systeme, Hardware, Abläufe und organisatorische Strukturen, die für sämtliche Sprachkombinationen gemeinsam eingesetzt würden, so dass eine nicht aufzulösende Verflechtung hinsichtlich der selbst gesprochenen und der von ihren Gesellschaftern nicht beherrschten Sprachen vorliege, bei denen auch wiederum nur teilweise Fremdübersetzer neu beauftragt würden. Alle Leistungsbestandteile würden mit eigenem personellem Einsatz erbracht. So arbeite Herr F wegen des großen Termindrucks parallel an verschiedenen Projekten in unterschiedlichen Sprachen, wenn beispielsweise ein Handbuch in fünf Sprachen gleichzeitig übersetzt werde müsse und bereits Teile des Handbuches in allen Sprachen im TMS vorhanden seien. Die Ingenieurleistungen (Projektmanagement, Vorbereitung des Handbuchs zur Bearbeitung in mehreren Sprachen, Ressourcenplanung, etc.) würden zusammen für das gleiche Projekt erbracht, so dass eine Aufteilung nicht möglich sei. Bei der Leistungserbringung überwiege zweifelsohne die freiberufliche Tätigkeit als technischer Redakteur und die eigenen Übersetzungsleistungen. Diese untertrennbaren Leistungen seien für alle Sprachen und Aufträge erforderlich und würden vom Kunden übergreifend beauftragt. Ihre Gesellschafter hätten als Freiberufler die Durchführung der Arbeiten überwacht, grundsätzliche Fragen selbst entschieden und ihre Arbeitskraft so eingesetzt, dass sie die uneingeschränkte fachliche Verantwortung auch für die nicht von ihnen persönlich, sondern von Mitarbeitern erbrachten Leistungen übernommen hätten. Die Fachkenntnisse müssten sich auf den gesamten Bereich der Berufstätigkeit erstrecken. Die von ihnen übersetzten Handbücher trügen in erheblichem Maße den Stempel ihrer Persönlichkeit. Ingenieurleistungen und technische Redaktionsleistungen würden in den Handbüchern in unterschiedlichen Sprachen untrennbar miteinander verbunden.

Die von Herrn F genehmigten bzw. überarbeiteten Texte der Fremdübersetzer seien Textauszüge oder Textmodule, die für die Erstellung mehrerer Handbücher verwendet würden. Ein Übersetzer könne z. B. 170 Zeilen für ein Handbuch A und 100 für ein Handbuch B liefern, dann weitere 100 Zeilen für die Datenbank und verschiedene Termini für eine Tabelle eines Handbuch C. Das sei von Fall zu Fall verschieden. Herr F würde im Falle des Handbuches A die 170 Zeilen in die zentrale Datenbank des TMS importieren und erst anschließend den Übersetzungsprozess für das beauftragte Produkt im eigenen Hause automatisch durchführen. Das Endprodukt sei ein 250 Seiten starkes Handbuch, z. B. in Polnisch, für das lediglich 170 Zeilen neu und unter Kontrolle von Herr F erstellt worden seien. Es könne auch vorkommen, dass ein Projekt (Handbuch oder Terminologie-Liste) in einer von den Gesellschaftern der Klägerin nicht beherrschten Sprache ohne erneuten Zukauf von Fremdübersetzungen vollständig aus dem TMS erstellt würde. Das Lektorat übernehme z. B. die Filiale des Kunden im Zielland. Die Ausgangsrechnungen mit hohen Fremdleistungen sagten daher nichts über den Anteil dieser Fremdleistungen am eigentlichen Endprodukt aus. Selbst wenn in einem Handbuch ein größerer Anteil an übersetzten Text verwendet werde (z. B. 70 % neu übersetzte Textbausteine), seien diese 70 % immer noch nicht das, was der Kunde bestellt habe. Sie würden erst zum kompletten Handbuch, nachdem die 70 % zunächst in das TMS eingespeist und dann auf Vollständigkeit und richtige Terminologieverwendung überprüft worden seien. Dies sei nur aufgrund der Kenntnisse des Herrn F als Übersetzer und seiner technischen Erfahrungen möglich. Nachdem das Handbuch aus dem TMS bei der Klägerin neu generiert worden sei, würden abschließend alle Tabellen und Grafiken manuell durch Herrn F ergänzt, beschrieben und formatiert. Somit sei trotz der Beauftragung einer größeren Textmenge von Übersetzungen der Anteil von Herrn F an jedem Handbuch immer in ausreichendem Umfang vorhanden, so dass der Stempel seiner Persönlichkeit immer gegeben sei. Im Falle einer Reklamation eines Handbuchs, für das der Einkauf von Fremdleistungen erforderlich gewesen sei, könne sie sich nicht an die Fremdübersetzer wenden, da der gesamte endgültige Text des Handbuchs aus dem TMS generiert worden und allein Herr F dafür verantwortlich gewesen sei. Aus diesem Grunde kontrolliere er die Übersetzungen. Ohne die Tätigkeit von Herrn F seien die von den Fremdübersetzern gelieferten Textmodule für den Kunden überhaupt nicht verwertbar. Ihre Arbeitsweise sei von den Arbeitsabläufen vergleichbar mit der eines Zahnarztes, welcher einen Zahntechniker zur Erstellung von Zahnbrücken, Zahnkronen oder sonstigen Zahnprothesen beauftrage. Der Zahntechniker habe aufgrund einer speziellen Ausbildung Kenntnisse und Fähigkeiten, über die ein Zahnarzt nicht in gleichem Maße verfüge. Trotzdem sei der Zahnarzt (wie auch Herr F für das Übersetzungsbüro) in der Lage, die Leistung des Zahntechnikers zu kontrollieren und diese anschließend weiter zu verarbeiten, in dem sie den Patienten passend eingesetzt werde. Ihr gewerblicher Teil beschränke sich lediglich auf den Einkauf von Texten in nicht beherrschten Fremdsprachen. Alle anderen Arbeitsabläufe und Tätigkeiten zur Erstellung der vom Kunden bestellten Handbücher würden persönlich und ohne die Inanspruchnahme von Angestellten oder Fachkräften durchgeführt. Dass der freiberufliche Teil ihrer Betätigung dem Unternehmen das Gepräge gebe, lasse sich auch erkennen, wenn man die eingekauften Texte in den von den Gesellschaftern nicht beherrschten Sprachen zum Nettoumsatz der Gesellschaft ins Verhältnis setze.

 

2004
2005
2006
2007
2008
Netto-Gesamtumsatz
100 %
100 %
100 %
100 %
100 %
gewerblicher Anteil (Einkauf der Texte in nicht beherrschten Sprachen
26 %
25 %
15 %
21 %
23 %
freiberuflicher Anteil (alle anderen Tätigkeiten der GbR)
74 %
75 %
85 %
79 %
77 %

 

Auch die Auffassung des Beklagten, ihre Gesellschafter könnten den Arbeiten den Stempel ihrer Persönlichkeit nicht ausreichend aufdrücken, weil sie die Sprache der Fremdübersetzer nicht beherrschten und es in Bezug auf diese Fremdleistungen an der Eigenverantwortlichkeit der Leistungserbringung fehle, werde durch den oben belegten geringen Anteil der eingeholten Fremdleistungen an der Gesamtleistungserbringung widerlegt.

Der Beklagte gehe offenbar davon aus, dass die eingekauften Übersetzungen von ihren Gesellschaftern kontrolliert werden müssten wie Klassenarbeiten in der Schule. Das Finanzamt stelle sich offenbar vor, sie müsse die Grammatik und Stilistik prüfen und die Fremdübersetzer wie Schüler korrigieren. Das sei natürlich nicht der Fall gewesen. Die Qualitätssicherung in einem technischen Ingenieurbüro basiere auf ISO- und DIN-Normen und werde auf die Forderungen der Kunden angepasst. Die Qualitätssicherung und damit die Leitung und eigenverantwortliche Tätigkeit ihrer Gesellschafter habe somit lange vor der Beauftragung von Fremdübersetzern begonnen und ende lange nach Erhalt der eingekauften Übersetzungen.

Während des gesamten Übersetzungsprozesses habe Herr F den Übersetzern im Übrigen zur Seite gestanden und Anweisungen erteilt, wie welche Systeme einzusetzen seien. Er habe Hilfe bei Problemen mit dem Einsatz der Programme geleistet, technische Zusammenhänge erklärt und Terminologieunterstützung geleistet, in dem er z.B. die Funktionsweise und Einsatzbeispiele für entsprechende Bauteile erklärt habe. Die eingekauften Texte seien nicht einfach unbesehen in die Handbücher eingefügt worden, sondern hätten einen ausgefeilten Prozess durchlaufen, der spezielle Kenntnisse in den verschiedenen Bereichen voraussetze. Es handele sich bei ihr somit nicht um ein einfaches Übersetzungsbüro, sondern um ein Ingenieurbüro für technische Kommunikation, in dem sie ein Nischenprodukt mit spezialisierten Dienstleistungen, die eine Kombination aus Übersetzungs- und Ingenieurleistungen darstellten, anbiete. Die technischen Handbücher hätten die Überprüfung, Korrektur und intensive Bearbeitung durch die Gesellschafter vorausgesetzt (z.B. das Lektorat der Ausgangsdokumentationen auf Verständlichkeit, Terminologiegebrauch, Vollständigkeit, Einhaltung/Umwandlung von Einheiten und Zahlen, Vorgaben zur Textlänge, etc,). Sämtliche zugekauften Texte seien erst nach vorheriger Prüfung durch die Gesellschafter in ein TMS importiert worden. Anschließend sei die endgültige Übersetzung durch die Gesellschafter intern zusammen mit den bereits in den Systemen enthaltenen Texten oder Kapiteln in den betreffenden Sprachen entstanden.

Ihre Gesellschafter hätten die von den Fremdübersetzern verwendete Fachterminologie z.B. anhand der eigenen Terminologiedatenbanken, durch Internetrecherchen, in Rücksprache mit anderen Fachübersetzern, in Rücksprache mit dem Kunden und den ausländischen Filialen der Kunden, etc., überprüft. Bei der Kontrolle der nicht beherrschten Sprachen seien einige zusätzlich speziell hierfür ausgearbeitete Arbeitsschritte den Qualitätssicherungsprozessen zugefügt worden.

Verfahrensrechtlich sei zu berücksichtigen, dass sich in den Steuerakten Hinweise finden ließen, dass der Beklagte bereits 2003 für den Veranlagungszeitraum 2001 eine Veranlagung zur Gewerbesteuer ins Auge gefasst habe, weil es sich bei dem Gesellschafter F um eine berufsfremde Person gehandelt habe. Auch seien die hohen Fremdleistungen dem Beklagten bereits lange vor der BP bekannt gewesen. Gleichwohl habe eine solche Außenprüfung nicht stattgefunden. Vor diesem Hintergrund stelle sich die Frage, ob der Beklagte nach Treu und Glauben überhaupt noch befugt gewesen sei, erst im Anschluss an die BP gewerbliche Gewinne anzusetzen.

Ihre Gesellschafter hätten aufgrund der jährlichen Steuerfestsetzung Vermögensdispositionen getroffen und Gelder für deren Altersvorsorge zurückgelegt. Dieses Geld hätten sie zu ihrem bisherigen steuerlichen Nachteil nicht in einen privaten Altersvorsorgevertrag eingezahlt und somit von der Steuer abgesetzt. Wäre der Beklagte seiner Ermittlungspflicht ordnungsgemäß nachgekommen, hätten ihre Gesellschafter im Jahr 2002 eine Korrektur ihrer Vermögensdisposition durchgeführt.

Die Vorgehensweise des Beklagten lasse keinen anderen Schluss zu, als dass das Finanzamt sie unter Missachtung der §§ 85, 88 und 89 AO gezielt ins Visier genommen habe, nachdem sie offensichtlich falsch beraten worden sei. Trotz Kenntnis des Finanzamts hinsichtlich der unrichtigen Steuererklärungen seien die weiteren Erklärungen wissentlich unrichtig veranlagt worden, um die Fehler in einer späteren Betriebsprüfung aufzudecken. Die Motivation des Finanzamts liege auf der Hand, es lohne sich für die Finanzbehörde nicht, eine Firma bereits nach einem Jahr darauf aufmerksam zu machen, dass sie steuerrechtlich einem Irrtum unterlegen sei, da die Steuerpflichtige den Fehler korrigieren könne und das Finanzamt in den folgenden Jahren keine Mehrsteuer erzielen würde.

Wegen der Einzelheiten wird auf den Schriftsatz der Klägerin vom 12. Oktober 2011 (Blatt 236 der Prozessakte 15 K 4041/10) und den ergänzenden Sach- und Rechtsvortrag ihrer Gesellschafter in der mündlichen Verhandlung verwiesen (Sitzungsprotokoll).

Die Klägerin beantragt,

die Gewerbesteuermessbescheide 2003 bis 2006 vom 13. August 2009 und den Gewerbesteuermessbescheid 2007 in der Fassung vom 15. Oktober 2009 sowie die hierzu ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 25. November 2010 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er trägt vor, die Klägerin bestätige, dass die Anteile der Fremdleistungen für nicht beherrschte Sprachen zwischen 15% und 26% gelegen hätten. Dieser Anteil gebe der Tätigkeit der Klägerin zwar nicht das Gepräge, er führe aber zu einer Infektion zur Gewerblichkeit. Insoweit räume die Klägerin auch ein, dass die eingekauften Übersetzungsleistungen von ihr nicht überprüft worden seien. Gefordert werde für die Annahme eines freiberuflichen Unternehmens, dass der individuelle, über eine bloße Leitungsfunktion hinausgehende Einsatz des Betriebsinhabers den gesamten Bereich seiner Tätigkeit umfasse. Der Betriebsinhaber müsse eigene Fachkenntnisse besitzen, die sich auf den gesamten Bereich seiner Tätigkeit erstreckten. Diese Voraussetzungen lägen nicht vor. Die bestellten Handbücher seien ins Türkische, Arabische, Schwedische, Slowenische, Polnische, Italienische, Dänische, Niederländische, Russische, Portugiesische und noch in weitere Sprachen übersetzt worden. In diesen Sprachen hätten die Gesellschafter der Klägerin nicht über die nötigen Fachkenntnisse verfügt. Damit hätte der Einsatz der Betriebsinhaber nicht den gesamten Bereich der betrieblichen Tätigkeit umfasst. Insoweit hätten die Gesellschafter der Klägerin die freiberufliche Tätigkeit erst gar nicht ausgeübt. Daran ändere auch der Umstand, dass die fremdbezogenen Texte nachgearbeitet (layoutet) und auf die Einhaltung einer bestimmter Terminologie überprüft worden seien, nichts. Die Klägerin sei aufgrund des fehlenden Fachwissens in den genannten Sprachen nicht in der Lage gewesen, die Übersetzungen selbstständig zu erstellen. Auch wenn sich die Klägerin nicht als Übersetzungsbüro fühle, sondern als Ingenieurbüro für technische Kommunikation, handele es sich bei den Übersetzungen nicht um reine Nebentätigkeiten. Das zeige sich bereits darin, dass ein hoher Anteil an Übersetzungen habe eingekauft werden müssen.

Die Festsetzung der Gewerbesteuermessbeträge sei auch nicht verwirkt. Zum einen sei es nicht zutreffend, dass bereits 2003 eine Veranlagung zur Gewerbesteuer habe erfolgen sollen. Die Angaben in der Eingabemaske des Veranlagungszeitraums 2001, auf die sich die Klägerin u.a. beziehe, seien bspw. erst nach der BP im Jahre 2008 erstellt worden.

Im Übrigen habe das Finanzamt keinen Vertrauenstatbestand gesetzt, die Gewerbesteuermessbeträge nicht festsetzen zu wollen.

Der Senat ist nicht daran gehindert, in der Sache zu entscheiden. Insbesondere war die Verhandlung nicht im Hinblick auf das noch anhängige Verfahren über die abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen gemäß § 163 AOauszusetzen.

Gemäß § 74 FGO kann das Gericht die Aussetzung der Verhandlung u.a. dann anordnen, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet. Eine Aussetzung der Verhandlung ist in aller Regel geboten, wenn in einem Rechtsstreit über einen Folgebescheid Besteuerungsgrundlagen strittig sind, deren abschließende Prüfung dem Verfahren über einen noch ausstehenden oder noch nicht bestandskräftigen Grundlagenbescheid vorbehalten ist (Gräber/Koch FGO, 7. Aufl., § 74 Rz. 12 m.w.N.). Die Entscheidung über die Aussetzung der Verhandlung gemäß § 74 FGO ist eine vom Finanzgericht zu treffende Ermessensentscheidung, im Rahmen derer prozessökonomische Gesichtspunkte und die Interessen der Beteiligten gegeneinander abzuwägen sind (Koch in Gräber, FGO, § 74 Rz 7; Brandis in Tipke/ Kruse,Abgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung, § 74 FGO Rz 16, jeweils m.w.N.). Eine Pflicht zur Aussetzung der Verhandlung besteht nur in Ausnahmefällen ( BFH-Urteil vom 08.05.1991 I B 132, 134/90, BStBl 1991 II S. 641).

Diesen Grundsätzen folgend war die Verhandlung im Streitfall nicht gemäß § 74 FGO auszusetzen. Die Beteiligten haben im Termin zur mündlichen Verhandlung zum Ausdruck gebracht, dass ihnen an einer zeitnahen Klärung der rechtlichen Einordnung der von der Klägerin erzielten Einkünfte unter die zutreffende Einkunftsart gelegen ist. Ein Antrag auf Aussetzung der Verhandlung hat folgerichtig keiner der Beteiligten gestellt. Vor diesem Hintergrund wäre eine Aussetzung der Verhandlung nur dann geboten, wenn mit einer Entscheidung über den Antrag auf abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen alsbald zu rechnen wäre. Gerade das ist nach der im Streitfall gegebenen Tatsachenlage nicht der Fall.

Der Beklagte hat sich für diesen Antrag zutreffend als sachlich unzuständig angesehen und ihn an die Stadt B weitergeleitet (§ 184 Abs. 2 AO). Je nach Entscheidung dieser Behörde müsste in dem Billigkeitsverfahren u.U. zunächst ein Verfahren vor dem Verwaltungsgericht B geführt werden. Hierauf hat weder der Beklagte noch der erkennende Senat zeitlichen und/oder inhaltlichen Einfluss. Der Senat sieht es nicht als ermessensgerecht an, den Beteiligten die Klärung der Rechtsfragen des vorliegenden Verfahrens, an der ihnen gelegen ist, über einen unabwägbar langen Zeitraum vorzuenthalten.

Die Klage ist unbegründet.

Die angefochtenen Gewerbesteuermessbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Zutreffend hat der Beklagte die Tätigkeit der Klägerin als Gewerbebetrieb eingestuft. Gemäß § 2 Abs. 1 GewStG unterliegt der Gewerbesteuer jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen. Gewerbebetrieb ist nach § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG jede selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist; ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal des Gewerbebetriebs ist nach der Rechtsprechung des BFH ferner, dass die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 15. Oktober 1998 IV R 1/97, BFH/NV 1999, 465, m.w.N.). Zu der freiberuflichen Tätigkeit gehört nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG die selbständig ausgeübte wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erzieherische Tätigkeit, die selbständige Berufstätigkeit der Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte, Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte, Vermessungsingenieure, Ingenieure, Architekten, Handelschemiker, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, beratenden Volks- und Betriebswirte, vereidigten Buchprüfer, Steuerbevollmächtigten, Heilpraktiker, Dentisten, Krankengymnasten, Journalisten, Bildberichterstatter, Dolmetscher, Übersetzer, Lotsen und ähnlicher Berufe.

Ergänzend hierzu bestimmt § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG, dass die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bezieht.

Unter Zugrundelegung dieser Kriterien hat die Klägerin in den Streitjahren einen Gewerbebetrieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG, § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG unterhalten.

Zwar übte die Klägerin vom Grundsatz her die Tätigkeit eines sog. freien Berufes i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG aus, denn sowohl der Beruf des Dolmetschers als auch der Beruf des Ingenieurs wird ausdrücklich im Katalog dieser Vorschrift erwähnt. Insoweit bedarf es nicht des Rückgriffs auf die Geprägerechtsprechung des Bundesfinanzhofs, auf die sich die Klägerin in Abgrenzung zu der in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG normierten Abfärbewirkung stützt.

Diese Geprägerechtsprechung besagt, dass die Umqualifizierung freiberuflicher Einkünfte in gewerbliche Gewinne nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG „Abfärbetheorie”) nur dann in Betracht kommt, wenn die Tätigkeit nicht als einheitlich zu betrachtende Gesamtbetätigung anzusehen ist. Übt ein Steuerpflichtiger sowohl eine freiberufliche als auch eine gewerbliche Tätigkeit aus, so sind diese getrennt zu betrachten, sofern dies nach der Verkehrsauffassung möglich ist. Das gilt auch dann, wenn sachliche und wirtschaftliche Bezugspunkte zwischen den verschiedenen Tätigkeiten bestehen (BFH-Urteil vom 11. Juli 1991 IV R 102/90, BStBl 1992 II S. 413 m.w.N.). Sind allerdings bei einer Tätigkeit beide Tätigkeitsarten derart miteinander verflochten, dass sie sich gegenseitig unlösbar bedingen, so liegt eine einheitliche Tätigkeit vor, die steuerlich danach zu qualifizieren ist, ob das freiberufliche oder das gewerbliche Element vorherrscht (BFH, a.a.O.). Infolge dessen muss eine gemischte Tätigkeit, unabhängig von der „Abfärbetheorie”, danach qualifiziert werden, welche Tätigkeit der Gesamtbetätigung das Gepräge gibt (vgl. BFH-Urteile vom 24. April 1997 IV R 60/95, BStBl 1997 II S. 567; vom 1. Februar 1979 IV R 113/76, BStBl 1979 II S. 574).

Diese Rechtsprechung ist von Bedeutung, wenn ein Steuerpflichtiger sowohl eine – originär – freiberufliche als auch eine – originär – gewerbliche Tätigkeit ausübt (im BFH-Verfahren IV R 60/95 war dies die Tätigkeit als beratender Ingenieur (freiberuflich) unter gleichzeitigem Verkauf von Computerhardware (gewerblich)). In einem solchen Fall ist (zunächst) zu ermitteln, ob und ggf. welche der ausgeübten Tätigkeiten dem Betrieb das Gepräge gibt.

Ein solcher Sachverhalt ist im Streitfall nicht verwirklicht. Die Klägerin hat keine gemischten Tätigkeiten im Sinne der Geprägerechtsprechung ausgeübt. Denn die von ihr gefertigten Übersetzungen unterfallen allesamt dem Katalogberuf des Dolmetschers. Das wird auch vom Beklagten nicht in Abrede gestellt.

Gleichwohl liegen im Streitfall Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor. Denn allein die Ausübung eines Katalogberufes reicht zur Bejahung freiberuflicher Einkünfte nicht aus. Auch bei der Ausübung eines Katalogberufs erfordert der Charakter der selbständigen Tätigkeit i.S.d. § 18 EStG, dass die Tätigkeit durch die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung des Steuerpflichtigen geprägt ist (ständige Rechtsprechung des BFH: vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. März 1995 XI R 85/93, BStBl 1995 II S. 732 mit zahlreichen weiteren Nachweisen). Fehlt der Tätigkeit des Steuerpflichtigen der „Stempel seiner Persönlichkeit”, so ist sie – auch im Bereich der Katalogberufe – keine freiberufliche (BFH-Urteil vom 20. Dezember 2000 XI R 8/00, DStRE 2001, 577, 578). Eine aufgrund eigener Fachkenntnisse eigenverantwortlich ausgeübte Tätigkeit liegt nur vor, wenn die persönliche Teilnahme des Berufsträgers an der praktischen Arbeit in ausreichendem Umfang gewährleistet ist. Die Eigenverantwortlichkeit erschöpft sich nicht darin, nach außen die Verantwortung für die ordnungsgemäße Durchführung des einzelnen Auftrags zu tragen. Die Ausführung jedes einzelnen Auftrags muss vielmehr dem Steuerpflichtigen selbst und nicht dem qualifizierten Mitarbeiter zuzurechnen sein. Es genügt daher nicht eine gelegentliche fachliche Überprüfung der Mitarbeiter (vgl. z.B.: BFH-Urteil vom 1. Februar 1990 IV R 140/88, BStBl 1990 II S. 507 ff., 508, 509 m.w.N.).

Bei dieser Prüfung stehen die Tatbestandsmerkmale „leitend” und „eigenverantwortlich” selbständig nebeneinander. Auch eine besonders intensive leitende Tätigkeit, zu der u.a. die Organisation des Sach- und Personalbereichs, Arbeitsplanung, Arbeitsverteilung, Aufsicht über Mitarbeiter und deren Anleitung und die stichprobenweise Überprüfung der Ergebnisse gehören, vermag daher die eigenverantwortliche Tätigkeit nicht zu ersetzen (BFH-Urteil vom 20. Dezember 2000 XI R 8/00a.a.O. m.w.N.). Das ergibt sich unmittelbar aus der gesetzlichen Regelung in § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG. Danach ist ein Angehöriger eines freien Berufs auch dann noch freiberuflich tätig, wenn er sich der Mithilfe fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte bedient: Voraussetzung ist jedoch, dass er aufgrund eigener Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig ist.

Im Bezug auf Übersetzungsbüros hat der Bundesfinanzhof die vorstehenden Grundsätze dahingehend konkretisiert, dass der individuelle, über die Leitungsfunktion hinausgehende Einsatz eines Steuerpflichtigen, der die wichtigste Sprache seines Übersetzungsbüros beherrscht, den gesamten Bereich der betrieblichen Tätigkeit umfassen muss, wenn die Voraussetzungen für ein freiberufliches Unternehmen gegeben sein sollen (BFH-Beschluss vom 10. August 1993 IV B 1/92, BFH/NV 1994, 168; Urteil vom 5. Dezember 1968 IV R 125/66, BStBl 1969 II S. 165; Urteil vom 2. Dezember 1980 VIII R 32/75, BStBl 1981 II S. 170 ff.; Urteil vom 11. September 1968 I R 173/66, BStBl 1968 II S. 820 ff.; ebenso: BFH-Beschluss vom 12.6.1996 IV B 121/95, BFH/NV 1997, 25). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt. Es ist der Klägerin nicht gelungen, das Gericht davon zu überzeugen, dass die Ausführung jedes einzelnen Übersetzungsauftrags durch die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung ihrer Gesellschafter und deren Fachkenntnissen geprägt war. Die Klägerin hat in nicht unerheblichen Umfang in den Streitjahren Übersetzungen in Türkisch, Arabisch, Schwedisch, Slowenisch, Polnisch, Italienisch, Dänisch, Niederländisch, Russisch, Portugiesisch, Bulgarisch und etliche weitere Sprachen gefertigt. Dies konnte sie nur unter Zuhilfenahme von Fremdübersetzern, wobei ihr eine inhaltliche Kontrolle der übersetzten Texte wegen der insoweit fehlenden Sprachkenntnisse nicht möglich war. In Bezug auf diese Fremdübersetzungen konnten die Gesellschafter der Klägerin nicht – wie es das Gesetz fordert – auf Grund eigener Fachkenntnisse, sondern nur im Vertrauen auf die Richtigkeit der von den Übersetzern geleisteten Vorarbeiten leitend und eigenverantwortlich tätig werden. Hierin unterscheidet sich der Sachverhalt von dem Beispielsfall des Zahnarztes, auf den sich die Klägerin beruft. Anders als der Zahnarzt, der einen einzusetzenden Zahnersatz zwar nicht selbst herstellt, wohl aber auf dessen Verwendungsfähigkeit hin prüfen kann, mussten die Gesellschafter der Klägerin auf die Fehlerfreiheit der Übersetzungsleistungen vertrauen.

Daran ändert auch der Umstand, dass die Klägerin für die Erstellung der Handbücher, etc., ein Translation-Memory-System einsetzte, nichts. Denn mit Hilfe dieses TMS hätte ein neuer Übersetzungsauftrag in einer nicht beherrschten Sprach allenfalls dann ohne Beauftragung eines weiteren Fremdübersetzers ausgeführt werden können, wenn eine hundertprozentige Übereinstimmung zwischen dem Ausgangstext und den im TMS gespeicherten Segmenten bestanden hätte. Ausweislich der Ausgangsrechnungen der Klägerin war das nur äußerst selten der Fall. In den Ausgangsrechnungen lassen sich nur sehr vereinzelt sog. 100%-Matches finden. Der weit überwiegende Teil besteht aus Matches unter 75%, die nach den Angaben der Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung von Fremdübersetzern bearbeitet werden mussten. Aber selbst wenn ein komplettes Handbuch in einer nicht von den Gesellschaftern der Klägerin beherrschten Sprache aus dem TMS heraus hätte erstellt werden können, wäre ein solches nicht durch die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung der Klägerin geprägt gewesen, weil es bereits den im TMS gespeicherten Texten an dieser Eigenschaft mangelte.

Damit waren die Übersetzungsleistungen in Sprachen, die die Gesellschafter der Klägerin nicht beherrschten, nicht durch die persönliche, auf eigener Fachkenntnis beruhende individuelle Arbeitsleistung der Gesellschafter der Klägerin geprägt, auch wenn das für den Rest der Arbeiten, die erst zu dem fertigen Übersetzungsprodukt (Handbuch) führten, zu bejahen ist.

Auch der Umstand, dass die Klägerin die Texte ihrer Kunden nicht lediglich in ihrer Urform übersetzte, sondern auf Verständlichkeit und technische Richtigkeit hin überprüfte und ordnete, ggf. die Übersetzungsreife erst herstellte und das in Auftrag gegebene Handbuch layoutete und so ein Gesamtprodukt herstellte, das über eine reine Übersetzung hinausging, ändert an der rechtlichen Beurteilung nichts.

Denn auch wenn diese Leistungen für die Kunden der Klägerin von großer Bedeutung waren, bestand ein ganz wesentlicher Teil ihrer Aufgaben in der Übersetzung der von den Kunden gelieferten Texte. Insofern konnte die Klägerin den Senat nicht davon überzeugen, dass ihre Tätigkeit eigentlich der eines technischen Redakteurs entsprach. Sicherlich spielten die technisch redaktionellen Leistungen der Klägerin für den Kunden eine nicht zu vernachlässigende Rolle. Der Senat ist aber nicht davon überzeugt, dass dieser Teil den Schwerpunkt der Tätigkeit der Klägerin ausmachte, gegenüber dem die Übersetzungsarbeiten in den Hintergrund getreten wären. Dagegen sprechen insbesondere Abrechnungen mit den Kunden, in denen die Klägerin nur die Übersetzungsleistungen als solche fakturiert hat. Die technisch redaktionellen Tätigkeiten werden in den Rechnungen lediglich als Serviceleistungen aufgeführt, für die ein gesondertes Entgelt nicht in Rechnung gestellt wird.

Da die Klägerin in Bezug auf die Übersetzungsleistungen in nicht von ihren Gesellschaftern beherrschten Sprachen teilweise gewerblich tätig war, gilt ihre gesamte Betätigung nach der Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG als Gewerbebetrieb.

Wie der Bundesfinanzhof bereits mehrfach entschieden hat, führt diese Abfärbung nicht zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung der Personengesellschaften gegenüber Einzelunternehmen, denn der Eintritt der Abfärbewirkung kann durch Ausgliederung der gewerblichen Tätigkeit auf eine personenidentische zweite Gesellschaft vermieden werden. Die unterschiedliche Behandlung von Einzelunternehmen und Personengesellschaften ist zudem sachlich gerechtfertigt. Das Steuerrecht folgt insoweit den gesellschaftsrechtlichen Vorgaben, die auf der Vorstellung beruhen, dass Personengesellschaften nur eine einheitliche Tätigkeit ausüben können und dass diese insgesamt als kaufmännisch anzusehen ist, wenn diese Voraussetzungen auch nur partiell erfüllt sind. Nur bei einem sehr geringen Anteil der gewerblichen Tätigkeit greift die umqualifizierende Wirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht ein (BFH, Urteil vom 29. November 2001 IV R 91/99, BStBl 2002 II S. 221 ff., 224, mit zahlreichen weiteren Nachweisen). Das Bundesverfassungsgericht hat die Verfassungsmäßigkeit im Beschluss vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04 festgestellt (BVerfGE 120, 1 ff.).

In dieser Entscheidung hat der Bundesfinanzhof eine gewerbliche Teilbetätigung, die lediglich 1,25 v.H. der Gesamtumsätze betrug und deren Einnahmen deutlich unter der Gewerbesteuerfreibetragsgrenze des § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStGlag, als unerheblich angesehen. Ein gewerblicher Anteil von mehr als 6 v. H. wurde vom Bundesfinanzhof schon als schädlich eingestuft (BFH-Urteil vom 29. November 2001 IV R 91/99, a.a.O.; vom 10: August 1994 I R 133/93; BStBl 1995 II S. 171). Im Streitfall ist diese „Bagatellgrenze” angesichts der umfangreichen Fremdübersetzungen in nicht von den Gesellschaftern der Klägerin beherrschten Sprachen überschritten. Denn auch nach den Berechnungen der Klägerin machten diese 15 bis 26% des Gesamtumsatzes aus und lagen damit deutlich über der Gewerbesteuerfreibetragsgrenze von 24.500 EUR in den Streitjahren.

Die Heranziehung der Klägerin zur Gewerbesteuer verstößt auch nicht gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz. Das gilt ungeachtet der Tatsache, dass zu dieser Steuer nur Gewerbetreibende herangezogen werden und nicht auch Freiberufler und sonstige Selbstständige, die die Infrastruktur der Kommune in gleicher Weise oder sogar mehr beanspruchen wie beispielsweise die Klägerin.

Auch insoweit hat das Bundesverfassungsgericht mit Beschluss vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04 (a.a.O.) die Verfassungsmäßigkeit bejaht.

Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin war das Recht (und die Verpflichtung) des Beklagten, Gewerbesteuermessbeträge festzusetzen im Streitfall auch nicht verwirkt. Das Rechtsinstitut der Verwirkung ist Ausfluss des auch im Steuerschuldrechtsverhältnis geltenden Grundsatzes von Treu und Glauben.

Dieser Grundsatz gebietet u.a. für Steuergläubiger und Steuerpflichtigen gleichermaßen, auf die Belange des anderen Teils Rücksicht zu nehmen und sich zu seinem eigenen früheren Verhalten nicht in rechtsmissbräuchlicher Weise in Widerspruch zu setzen (vgl. BFH-Urteil vom 17. Juni 1992 X R 47/88, BStBl 1993 II S. 174 m.w.N.). Dabei ist es anerkanntes Recht, dass das Finanzamt auch außerhalb einer verbindlichen Zusage (§§ 204 ff. AO) oder einer verbindlichen Auskunft nach Treu und Glauben an eine Zusicherung, eine zweifelhafte Rechtsfrage in einem bestimmten Sinne zu beurteilen, gebunden sein kann und hieraus verpflichtet ist, bei einer späteren Veranlagung der Zusicherung gemäß zu handeln (vgl. BFH-Urteile vom 18. November 1958 I 176/57 U, BStBl 1959 III S. 52; vom 15.12.1966 V 181/63, BStBl 1967 III S. 212; vom 13.01.1970 I R 122/67, BStBl 1970 II S. 352).

Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin reicht hierzu jedoch eine fehlerhafte Einkünftequalifizierung – auch über mehrere Jahre hinweg – nicht aus. Denn aus einer fortgesetzten fehlerhaften Rechtsanwendung lässt sich aus Sicht des Steuerpflichtigen nicht schließen, dass die Finanzbehörde das Recht auch dann noch zu Gunsten des Steuerpflichtigen fehlerhaft anwenden und von einer möglichen Korrektur der Bescheide absehen will, wenn es die Fehlerhaftigkeit erkannt hat. Hierin liegt der entscheidende Unterschied zu einer ausdrücklichen oder konkludenten Zusicherung, der ein solcher Bindungswille immanent ist.

Auch der Umstand, dass die Klägerin im Vertrauen auf die bisherige Rechtsanwendung insoweit Dispositionen getroffen hat, als sie den „gewerbesteuerschädlichen” Teil ihrer Betätigung nicht auslagerte, führt nicht dazu, dass sich die Korrektur der Bescheide als treuwidrig erweist. Denn die Disposition des Steuerpflichtigen ist kein rechtfertigendes Kriterium, das Verhalten der Finanzbehörde wie eine Zusicherung zu behandeln. Die Disposition des Steuerpflichtigen stellt, wenn die übrigen Voraussetzungen für eine Verwirkung vorliegen, eine eigenständige Voraussetzung dar, ohne die sich der Steuerpflichtige auf den Grundsatz von Treu und Glauben nicht berufen kann (vgl. zur Disposition des Steuerpflichtigen auch BFH-Urteil vom 23.05.1989 X R 17/85, BStBl 1989 II S. 879 m.w.N.).

Ein in diesem Sinne rechtsmissbräuchliches Verhalten ist dem Beklagten nicht vorzuwerfen. Denn der Beklagte hat keinen über die fehlerhafte Einkünftequalifizierung hinausgehenden Vertrauenstatbestand geschaffen, auf den die Klägerin ein Vertrauen in das Fortbestehen der fehlerhaften Besteuerung stützen könnte.

Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass eine im Widerspruch zum geltenden Recht stehende Bindung gegen den Grundsatz der Gesetzmäßigkeit und Gleichmäßigkeit der Besteuerung verstößt, weil die Bevorzugung eines Steuerpflichtigen für alle anderen Personen, die dem Gesetz entsprechend behandelt werden, eine Benachteiligung bedeutet (vgl. BFH-Urteil vom 26.10.1962 VI 215/61 U, BStBl 1963 III S. 86), und der Steuerpflichtige bei einer fehlerhaft zu niedrigen Besteuerung oft jahrelang wettbewerbsmäßig gegenüber anderen Unternehmern, die bei gleichen Verhältnissen dem Gesetz entsprechend zur Steuer herangezogen worden sind, im Vorteil war (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 16.07.1964 V 92/61 S, BStBl 1964 III S. 634).

Ob die Rechtslage anders zu beurteilen wäre, wenn im Streitfall der Veranlagungsbezirk und die Betriebsprüfungsstelle des Beklagten, wie die Klägerin dies vermutet, tatsächlich eine Außenprüfung mit dem Ziel „verschleppt” hätte, die Klägerin von einer Umstrukturierung ihres Betriebes abzuhalten, um auf diese Weise im Nachhinein Steuern festzusetzen, die die Klägerin bei einer Umstrukturierung zumindest teilweise hätte vermeiden können, kann dahinstehen. Denn dieser von der Klägerin vermutete Sachverhalt lässt sich nicht anhand ausreichender objektivierter Kriterien verifizieren und damit vom Gericht nicht feststellen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Kriterien, unter denen die Ausübung eines Katalogberufs ausnahmsweise als Gewerbebetrieb anzusehen ist, in der Rechtsprechung geklärt sind, so dass im Streitfall ein Sachverhalt unter feststehende Rechtssätze zu subsumieren war.

Wissensprüfung bei einem Autodidakten

BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 7.3.2013, III B 134/12

Wissensprüfung bei einem Autodidakten

Tatbestand

1
I. Der Kläger war in den Streitjahren 1993 bis 1999 selbständig tätig. Er beriet Unternehmen in Fragen der Logistik, der Transportorganisation, der Führung und Organisation sowie bei Neuplanungen. Gegenstand der Tätigkeit war die Optimierung von logistischen Ablauforganisationen und Fuhrparks sowie die Projektierung von Betriebseinrichtungen, wie z.B. Logistikzentren, Niederlassungen, Zentrallagern, Palettenhochregallagern, Stahlhallen mit Krananlagen und Sägezentren.
2
Das Finanzamt erließ für die Streitjahre Gewerbesteuermessbescheide. Dagegen wandte sich der Kläger mit der Begründung, dass er eine freiberufliche Tätigkeit ausgeübt habe. Er habe als Autodidakt in Tiefe und Breite über die Kenntnisse eines Diplom-Wirtschaftsingenieurs mit Schwerpunkt Logistik verfügt und eine entsprechende berufliche Tätigkeit entfaltet.
3
Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das sachverständig beratene Finanzgericht (FG) ging in seinem Urteil zwar davon aus, dass sich die vom Kläger ausgeübte Tätigkeit auf einen Hauptbereich einer vergleichbaren Ingenieurtätigkeit erstreckt habe. Es sei jedoch nicht nachgewiesen, dass er der Breite und Tiefe nach über ein dem Ingenieur vergleichbares Wissen verfügt habe. Im Hinblick auf den einschlägigen Vergleichsstudiengang „Wirtschaftsingenieurwesen, Schwerpunkt Logistik“ bestünden in den Fächern Mathematik, Datenverarbeitung und Quantitative Methoden Wissensdefizite. Die vom Kläger beantragte Wissensprüfung lehnte das FG mit der Begründung ab, dass der Kläger im Hinblick auf die vom Sachverständigen in zahlreichen Fächern festgestellten Wissensdefizite keinen Vortrag zum Wissenserwerb –beispielsweise in den genannten Fächern– oder zur Wissensanwendung gehalten habe.
4
Mit seiner Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision rügt der Kläger unter anderem eine Verletzung der Sachaufklärungspflicht gemäß § 76 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Das FG habe seinen Antrag auf Durchführung einer Wissensprüfung nicht ablehnen dürfen.

Entscheidungsgründe

5
II. Die Beschwerde ist zulässig und begründet; sie führt zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung (§ 116 Abs. 6 FGO). Die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO liegen vor. Das FG hätte dem Antrag des Klägers auf Durchführung einer Wissensprüfung entsprechen müssen. Die Nichterhebung dieses beantragten Beweises verletzt den Untersuchungsgrundsatz des § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO.
6
1. Die Verfahrensrüge des Klägers ist in zulässiger Form erhoben worden.
7
In der Beschwerdebegründung wurden die Voraussetzungen für einen Verfahrensmangel, nämlich die Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes gemäß § 76 Abs. 1 FGO, in der von § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO geforderten Form dargelegt.
8
a) Wird mit der Rüge mangelnder Sachaufklärung (§ 76 Abs. 1 FGO) geltend gemacht, das FG habe zu Unrecht Beweisanträge übergangen, so sind nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) Angaben zu den ermittlungsbedürftigen Tatsachen, den angebotenen Beweismitteln und zum Ergebnis der Beweisaufnahme erforderlich. Hat das FG –wie im Streitfall– selbst im Urteil begründet, weshalb es von der Erhebung beantragter Beweise abgesehen hat, genügt bereits die schlichte Rüge der Nichtbefolgung des Beweisantritts den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 14. August 2000 VII B 87/00, BFH/NV 2001, 147; vom 30. Dezember 2002 XI B 58/02, BFH/NV 2003, 787; vom 19. Januar 2007 IV B 51/05, BFH/NV 2007, 1089). Da es sich bei der Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes um einen verzichtbaren Mangel handelt, muss grundsätzlich –auch im Fall der oben genannten Begründungserleichterung– vorgetragen werden, dass die Nichterhebung der angebotenen Beweise in der nächsten mündlichen Verhandlung gerügt wurden oder weshalb die Rüge nicht möglich gewesen sei. Dies gilt grundsätzlich. Etwas anderes gilt jedoch dann, wenn sich dies aus dem Urteil oder Sitzungsprotokoll ergibt (vgl. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2003, 787, und in BFH/NV 2007, 1089).
9
b) Im Streitfall folgt unmittelbar aus dem Sitzungsprotokoll, dass der Kläger sich nicht rügelos auf die mündliche Verhandlung eingelassen hat. Dieser hat nämlich, nachdem die Sachanträge gestellt waren, der Sachverständige sein Gutachten mündlich erläutert hatte und eine Sitzungsunterbrechung erfolgt war, seinen früheren schriftsätzlich gestellten Antrag auf Einholung eines zweiten Gutachtens zurückgenommen und ausdrücklich den Antrag auf Durchführung einer Wissensprüfung gestellt. Zudem gab der Kläger an, die vom Sachverständigen angesprochenen Wissenslücken teilweise durch weitere Arbeiten widerlegen zu können. Da die Wissensprüfung ausweislich eines Schreibens des Berichterstatters des FG zudem vor dem Termin als erforderlich („Sollte die Klage weiter verfolgt werden, dürfte der Kläger um eine umfassende Wissensprüfung nicht umhin kommen.“) erachtet worden war, kann das im Protokoll wiedergegebene Verhalten des Klägers keinesfalls als Rügeverzicht, sondern nur als ein „Bestehen auf Beweiserhebung“ gedeutet werden. Damit erübrigte sich der Vortrag in der Beschwerdeschrift, dass eine rügelose Einlassung nicht stattgefunden habe.
10
2. Die Rüge ist auch begründet.
11
a) Das Vorliegen eines (ingenieur-)ähnlichen Berufs erfordert nach ständiger Rechtsprechung des BFH, dass der ähnliche Beruf mit einem bestimmten Katalogberuf sowohl in der Ausbildung als auch in der beruflichen Tätigkeit vergleichbar ist (z.B. BFH-Urteil vom 16. Dezember 2008 VIII R 27/07, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR– 2009, 898, m.w.N.).
12
aa) Setzt der Katalogberuf (vgl. BFH-Urteile vom 28. August 2003 IV R 21/02, BFHE 203, 152, BStBl II 2003, 919; vom 6. September 2006 XI R 3/06, BFHE 215, 124, BStBl II 2007, 118, zum Beruf des Wirtschaftsingenieurs) –wie im Streitfall– eine qualifizierte Ausbildung voraus, wird auch für den ähnlichen Beruf eine vergleichbare Ausbildung verlangt. Dabei kann die vergleichbare Ausbildung nicht nur in einem förmlichen Ausbildungsgang, wie z.B. in einem Studium, stattfinden. Vielmehr kann ein Steuerpflichtiger, der eine Berufsausbildung, wie sie in den Ingenieurgesetzen der Länder vorgeschrieben ist, nicht besitzt, auch nachweisen, dass er –als Autodidakt– vergleichbare Kenntnisse im Wege der privaten Fortbildung, des Selbststudiums oder im Zusammenhang mit eigener Arbeit erworben hat (BFH-Urteil in HFR 2009, 898).
13
bb) Macht der Kläger geltend, er habe im streitigen Zeitraum über die für die Annahme einer freiberuflichen Tätigkeit erforderlichen Kenntnisse verfügt, muss er Tatsachen dazu vortragen, wie er die Kenntnisse erworben und inwieweit er sie in der Praxis eingesetzt hat. Unter bestimmten Umständen kann bereits aus der Art der Tätigkeit auf das Vorhandensein der entsprechenden Kenntnisse geschlossen werden. Stehen diese Tatsachen nicht bereits zur Überzeugung des Gerichts fest, muss das FG aufgrund seiner Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) den vom Kläger gestellten Anträgen zur Erhebung von Beweisen grundsätzlich entsprechen, die geeignet erscheinen, den erforderlichen Nachweis der Kenntnisse zu erbringen (BFH-Urteil in HFR 2009, 898).
14
cc) Dazu kann auch die Vornahme einer Wissensprüfung gehören, wenn sich aus den vorgetragenen Tatsachen zum Erwerb und Einsatz der Kenntnisse bereits erkennen lässt, dass der Kläger über hinreichende Kenntnisse verfügen könnte und ein Nachweis anhand praktischer Arbeiten nicht zu führen ist (BFH-Urteile vom 26. Juni 2002 IV R 56/00, BFHE 199, 367, BStBl II 2002, 768; vom 18. April 2007 XI R 34/06, BFH/NV 2007, 1495, und in HFR 2009, 898). Erfüllt ein auf die Durchführung einer Wissensprüfung gestellter Antrag des Steuerpflichtigen diese Voraussetzungen, dann muss das FG ihm nachgehen und kann ihn nur ablehnen, wenn es auf das Beweismittel für die Entscheidung nicht ankommt, das Gericht die Richtigkeit der durch das Beweismittel zu beweisenden Tatsachen zu Gunsten der betreffenden Partei unterstellt oder das Beweismittel nicht erreichbar ist (BFH-Urteil in HFR 2009, 898, m.w.N.).
15
b) Im Streitfall lagen die Voraussetzungen für eine Wissensprüfung vor. Das FG durfte daher nicht von der Beweiserhebung absehen.
16
aa) Der Kläger hat hinreichend Tatsachen zum Erwerb und zum Einsatz von Kenntnissen vorgetragen, die erkennen lassen, dass er über ein ingenieurähnliches Wissen in Tiefe und Breite verfügen könnte.
17
Das ergibt sich unmittelbar aus dem Sachverständigengutachten und dem Ergänzungsgutachten. Der vom FG beauftragte Sachverständige hat auf der Grundlage des ihm vom Kläger zur Verfügung gestellten Materials (Bescheinigungen über besuchte Fortbildungsveranstaltungen, Liste der im Selbststudium durchgearbeiteten Fachliteratur, Nachweis der absolvierten Technikerausbildung, zahlreiche Arbeitsproben) bestätigt, dass in allen 21 Ausbildungsmodulen des Vergleichsstudiengangs grundsätzliche, in den meisten Einzelmodulen sogar ausreichende Kenntnisse vorhanden sind. Er hat nach Auswertung des ihm vorgelegten Materials sodann die abschließende Feststellung getroffen, dass damit aber der Kenntnisstand eines Absolventen des Studiengangs Wirtschaftsingenieurwesen (Logistik) nicht nachgewiesen worden sei. Genau eine solche Situation hatte der BFH vor Augen, als er es den Autodidakten rechtlich ermöglicht hat, im Wege einer Examinierung durch einen Sachverständigen (Wissensprüfung) den Vollbeweis eines ausreichenden Kenntnisstandes doch noch zu führen, wenn die Beweisführung auf der Basis vorgelegter Arbeitsproben u.ä. nicht möglich ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 199, 367, BStBl II 2002, 768).
18
Soweit der Sachverständige in wesentlichen Mathematikfeldern (Differenzial- und Integralgleichungen, Vektor- und Matrizenrechnung) aufgrund der überlassenen Unterlagen „unzureichende Kenntnisse sicher feststellen konnte“, stand auch diese Einschätzung der Wissensprüfung nicht entgegen. Denn der Sachverständige konnte „in letzter Instanz nicht beurteilen, ob ein Bestehen der Prüfung im Modul Mathematik möglich ist, ohne zumindest über ausreichende Kenntnisse in den wichtigen Basis-Fächern Differenzial- und Integralgleichungen, Vektor- und Matrizenrechnung zu verfügen“. Die Darlegungen des Sachverständigen zum Wissensstand in anderen Mathematikfeldern „waren bewusst so gehalten, dass dem Kläger die Möglichkeit einer Wissensprüfung offen gehalten werden sollte.“ (Zitate aus S. 6 und 7 des Ergänzungsgutachtens). Damit war der Beweis unzureichenden Kenntnisstandes im Fach Mathematik, in dem der Prüfungserfolg im Vergleichsstudiengang ausweislich des Gutachtens unabdingbar ist, gerade noch nicht erbracht. Ob die Wissensprüfung dann ausgeschlossen ist, wenn der Sachverständige aufgrund der ihm vorliegenden Unterlagen unzureichendes Wissen bereits sicher feststellen zu können glaubt, erscheint angesichts des Verbots der vorweggenommenen Beweiswürdigung zweifelhaft. Diese Frage muss im vorliegenden Verfahren jedoch nicht beantwortet werden, weil eine solche Situation gerade nicht gegeben war.
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Hinsichtlich der vom Sachverständigen festgestellten Wissenslücken im Modul Datenverarbeitung gilt nichts anderes. Auch hier wollte der Sachverständige dem Kläger die Möglichkeit einer Wissensprüfung ausdrücklich offenhalten.
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Weil die Anforderungen zur Durchführung einer Wissensprüfung nicht überspannt werden dürfen (BFH-Urteil in HFR 2009, 898), ist der Steuerpflichtige grundsätzlich nicht gehalten, zu jedem der vielen Einzelfächer mit ihren jeweiligen Unterdisziplinen, die in einem Vergleichstudiengang belegt werden müssen, Arbeitsproben, eine Liste der im Selbststudium durchgearbeiteten Fachliteratur oder Bescheinigungen über besuchte Fortbildungslehrgänge vorzulegen, um seiner Darlegungspflicht (Möglichkeit des Vorhandenseins von Wissen) zu genügen und zur Examinierung zugelassen zu werden. Im Streitfall musste demnach kein spezieller Vortrag erfolgen, wie der Kläger gerade zu Kenntnissen im Bereich der Matrizenrechnung gekommen sein könnte. Nur unsubstantiiertes Pauschalvorbringen zum Erwerb und zum Vorhandensein von Wissen versperrt den Zugang zur Wissensprüfung.
21
bb) Da der Nachweis ausreichender Kenntnisse anderweitig nicht geführt werden konnte und ein ausdrücklicher Antrag auf Durchführung einer Wissensprüfung vorlag, durfte dieselbe nicht unterbleiben. Die unterbliebene Beweiserhebung war auch entscheidungserheblich, denn es ist nicht auszuschließen, dass das FG nach der Examinierung des Klägers zu einem anderen Ergebnis gekommen wäre.
22
3. Der Senat macht von der Möglichkeit Gebrauch, nach § 116 Abs. 6 FGO zu verfahren und bereits auf die Nichtzulassungsbeschwerde hin die Vorentscheidung aufzuheben sowie die Sache an das FG zurückzuverweisen. Bei der Beauftragung eines Sachverständigen zum Zwecke der Examinierung des Klägers wird das FG zu beachten haben, dass der Sachverständige die erforderliche Sachkunde für die Wissensprüfung besitzt. Diese kann sich etwa daraus ergeben, dass er Mitglied eines Gremiums zur Abschlussprüfung von Kandidaten im Studiengang Wirtschaftsingenieurwesen (Logistik) ist.

Freie Berufe: Gebühren- und Honorarordnungen

Staatliche Gebühren- und Honorarordnungen stellen eine Einschränkung des Prinzips der freien Preisfindung durch Angebot und Nachfrage dar. In einigen klassischen Freien Berufen wie Rechtsanwalt, Notar, Steuerberater, Arzt, Zahnarzt, Hebamme, Tierarzt, Architekt und Ingenieur sowie Lotse kann eine solche Einschränkung zum Schutz des Rechtssuchenden, des Verbrauchers bzw. Patienten vor überhöhten Preisen sowie aus Gründen der Sicherung des Zugangs zum Recht, der Qualitätssicherung und Kostentransparenz oder zur Wahrung der Unabhängigkeit bei der Ausübung von Tätigkeiten in einem sicherheitsrelevanten Bereich – je nach Dienstleistung und erzieltem Interessenausgleich – nach Auffassung der Bundesregierung grundsätzlich jedoch sinnvoll, gerechtfertigt und erforderlich sein. Die Bundesregierung steht der Schaffung neuer Gebühren- und Honorarordnungen zurückhaltend gegenüber, da staatliche Preisregelungen auf Ausnahmebereiche begrenzt bleiben sollten. Aus diesem Grund wurde auch die in der Wirtschaftsprüferordnung (WPO) enthaltene Ermächtigungsgrundlage zum Erlass einer Honorarordnung für Wirtschaftsprüfer, von der über Jahrzehnte kein Gebrauch gemacht wurde, durch das  Berufsaufsichtsreformgesetz (BARefG) vom 3. September 200729 aufgehoben. Die Europäische Kommission hat die Bundesregierung aufgefordert, bestehende Gebühren- und Honorarordnungen für Freie Berufe zu überprüfen. Einige der bestehende Gebühren- und Honorarordnungen wurden von der Bundesregierung in den letzten zehn Jahren überprüft, modernisiert und in der Folge teilweise liberalisiert.

Für Rechtsanwälte war die Vergütung bis 2004 durch die Bundesgebührenordnung für Rechtsanwälte (BRAGebO) geregelt. Mit dem Ziel einer transparenteren und einfacheren gesetzlichen Regelung sowie einer Anpassung der Höhe der Vergütung trat 2004 das Rechtanwaltsvergütungsgesetz (RVG) an dessen Stelle in Kraft. Durch den Verzicht auf die gesetzliche Festlegung von Gebühren für die Beratungstätigkeit ab 1. Juli 2006 wurde das Gebührenrecht liberalisiert und dereguliert. Für die übrigen Bereiche gibt es zwar gesetzlich festgelegte Gebühren, die aber durch Vereinbarung auch unterschritten werden können. Lediglich für forensische Tätigkeiten besteht auch weiterhin ein Unterschreitungsverbot. Ein Ziel der Neuregelung war auch, den Abschluss von Gebührenvereinbarungen zwischen dem Rechtsanwalt und dem Mandanten zu fördern. Darüber hinaus wurde das Gebührenrecht für den forensischen Bereich, z. B. durch den Wegfall der Beweisgebühr bei gleichzeitiger Erhöhung der an die Stelle der Prozessgebühr getretenen Verfahrensgebühr und der Terminsgebühr, vereinfacht. Zudem wurden bisher gebührenrechtlich nicht geregelte anwaltliche Tätigkeiten wie die Mediation, Hilfeleistung in Steuersachen und Zeugenbeistand (eingeschlossen der Zeugenbeistand in parlamentarischen Untersuchungsausschüssen) erfasst. Weitere Schwerpunkte der Neuregelung waren eine leistungsorientiertere Ausgestaltung der Vergütungsregelungen, z. B. durch eine verbesserte und differenziertere Vergütung für die Tätigkeiten im Rahmen des strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens, eine Verbesserung der Vergütung der Pflichtverteidigerin und des Pflichtverteidigers sowie eine Neustrukturierung der Vergütung für die Tätigkeiten im Rahmen des Bußgeldverfahrens. Zur Förderung der außergerichtlichen Erledigung wurde die bisherige Vergleichsgebühr zu einer Einigungsgebühr für jede Form der vertraglichen Streitbeilegung umgestaltet.

Die Neustrukturierung des Vergütungsrechts hat für die Anwaltschaft zu einer angemessenen
Erhöhung ihrer Einnahmen geführt.

Die Vergütung der Sachverständigen, Dolmetscher und Übersetzer, die von einem Gericht, einer Staatsanwaltschaft, einer Finanzbehörde in den Fällen, in denen diese das Ermittlungsverfahren selbstständig durchführt, einer Verwaltungsbehörde im Verfahren nach dem Gesetz über Ordnungswidrigkeiten oder von einem Gerichtsvollzieher herangezogen werden, wurde 2004 durch das Kostenrechtsmodernisierungsgesetz reformiert. Das bis zu diesem Zeitpunkt geltende Gesetz über die Entschädigung von Zeugen- und Sachverständigen (ZuSEG) wurde durch das neue Justizvergütungs- und -entschädigungsgesetz ersetzt. An die Stelle des bis dahin geltenden Entschädigungsprinzips ist ein leistungsgerechtes Vergütungsmodell getreten, das sich am Bild der selbstständig und hauptberuflich tätigen Sachverständigen orientiert. Die Leistungen, die von Sachverständigen erbracht werden, werden nach Sachgebieten erfasst und diese bestimmten Honorargruppen mit festen Stundensätzen zugeordnet. Damit entfallen die häufig komplexe und daher konfliktanfällige Ermittlung des Stundensatzes innerhalb des seinerzeit vorgegebenen Entschädigungsrahmens und die Prüfung der zu erfüllenden Voraussetzungen für die Gewährung eines Zuschlags. Das Bundesministerium der Justiz hat die Beschreibungen der Sachgebiete unter Beteiligung der Länder und Verbände überarbeitet und auf dieser Grundlage eine Marktanalyse durchführen lassen, um die auf dem  freien Markt erzielten Preise zu ermitteln. In die Marktanalyse waren auch die Dolmetscher und Übersetzer einbezogen. Durch den von der Bundesregierung vorgelegten Entwurf eines 2. Kostenrechtsmodernisierungsgesetzes (2. KostRMoG) sollen die Sachgebiete entsprechend neu geordnet und die Höhe der Honorare der Sachverständigen, Dolmetscher und Übersetzer orientiert an den aktuellen Marktpreisen neu festgesetzt werden. Der Entwurf eines 2. Kostenrechtsmodernisierungsgesetzes (BT-Drs. 17/11471) ist im Deutschen Bundestag am 31. Januar 2013 in 1. Lesung beraten worden.

Im Bereich der Architekten und Ingenieure wurde mit der sechsten Novellierung der HOAI 2009 der Wettbewerb gefördert und der Bürokratieabbau vorangebracht. Die Verordnung wurde neu strukturiert und inhaltlich überarbeitet. Wesentliche Aspekte einer Liberalisierung des materiellen Preisrechts ergeben sich vor allem aus den folgenden  Punkten. Zur Umsetzung der EU-Dienstleistungsrichtlinie 2006/123/EG wurde der Anwendungsbereich der HOAI auf Inländer beschränkt. Die neue HOAI findet Anwendung auf Leistungen von Architekten und Ingenieuren mit Sitz im Inland, soweit die Leistung vom Inland aus erbracht wird. Darüber hinaus wurden die staatlichen Preisvorgaben auf Planungsleistungen beschränkt. Es entfiel die verbindliche Verpreisung von fünf ingenieurtechnischen Leistungsbildern, die als Beratungsleistungen qualifiziert wurden. Mit Einführung des neuen Baukostenberechnungsmodells wurde das Honorar von den tatsächlichen Baukosten entkoppelt, in dem neu das Honorar auf Grundlage der Kostenberechnung zu berechnen ist. Alternativ kann das Honorar auf der Grundlage der anrechenbaren Kosten einer Baukostenvereinbarung berechnet werden. Für die siebte Novellierung der HOAI im Jahr 2013 steht vor allem eine Modernisierung und Vereinheitlichung der Leistungsbilder und die Überprüfung der Honorarstruktur an. Im Zuge der letzten Novellierung waren die Honorare lediglich pauschal um 10 % angehoben worden. Die Bundesregierung beabsichtigt, die Novellierung noch in dieser Legislaturperiode abzuschließen.

Freie Berufe: Rechtsform- und Beteiligungsregelungen

Gesetzlich vorgeschriebene Kapitalbeteiligungsbeschränkungen dienen der Wahrung der Unabhängigkeit von Finanzinvestoren und anderen Anteilseignern. Für Rechtsanwalts-, Patentanwalts-, Steuerberater- und Wirtschaftsprüferkanzleien ist daher gesetzlich vorgeschrieben, dass Gesellschafter Berufsträger (zugelassene Rechtsanwälte, Patentanwälte, Steuerberater bzw. Wirtschaftsprüfer) sein müssen (vgl. §§ 59a, 59e, 59f BRAO, §§ 52a, 52e, 52f PAO, § 50a StBerG, § 28 WPO). Eine Kapitalbeteiligung durch Personen, die nicht zu den sozietätsfähigen Berufen gehören, ist nicht möglich.

Im Bereich der Wirtschaftsprüfer wurde mit dem Berufsaufsichtsreformgesetz (BARefG) vom 3. September 200726 die Europäische Gesellschaft (SE) in den Katalog der für Wirtschaftsprüfungsgesellschaften möglichen Rechtsformen aufgenommen. Zudem kann durch die Aufhebung der Beschränkung der persönlich haftenden Gesellschafter auf natürliche Personen auch die Rechtsform einer GmbH & Co. KG gewählt werden. Darüber hinaus wurden die Beteiligungsregelungen entsprechend den Vorgaben der Abschlussprüferrichtlinie 2006/43/EG gelockert. Es genügt nunmehr, dass die Mehrheit der persönlich haftenden Gesellschafter oder Partner Wirtschaftsprüfer, Prüfungsgesellschaften oder in einem anderen EU-Mitgliedstaat zugelassene Abschlussprüfer bzw. Prüfgesellschaften sind. Darüber hinaus ist es nicht mehr erforderlich, dass alle Mitglieder der Leitungsebene einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Wirtschaftsprüfer sind. Ausreichend ist, dass lediglich die Mehrheit des Verwaltungs- und Leitungsorgans Wirtschaftsprüfer oder EU-Abschlussprüfer sind. Hat die Gesellschaft nur zwei gesetzliche Vertreter, so muss einer von ihnen Wirtschaftsprüfer oder EU-Abschlussprüfer sein.

Auch für Architekten bestehen Beteiligungsregelungen. So muss die Anteilsmehrheit an einer Architektengesellschaft von Mitgliedern der Architektenkammer gehalten werden und die Gesellschaft muss verantwortlich von Architekten geführt werden. Die Regelungen zur Beschränkung von Kapitalbeteiligungen stehen derzeit in der Kritik der Europäischen Kommission, die darin ein Hindernis für die Vollendung des Binnenmarktes für Dienstleistungen sieht. Im Rahmen der Nachfolge-Aktivitäten zur  Dienstleistungsrichtlinie
2006/123/EG werden daher die entsprechenden Regelungen der EU-Mitgliedstaaten untersucht und miteinander verglichen.

Der Entwurf eines Gesetzes zur Einführung einer Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung und zur Änderung des Berufsrechts der Rechtsanwälte, Patentanwälte, Steuerberater und Wirtschaftsprüfer (BT-Drs. 17/10487) sieht für Angehörige Freier Berufe die Möglichkeit vor, sich für eine   Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung zu entscheiden. Hierzu wird im  Partnerschaftsgesellschaftsgesetz (PartGG) selbst eine Haftungsbeschränkung geschaffen, die eingreift, wenn bestimmte Voraussetzungen vorliegen: Die Partnerschaft muss eine durch Gesetz vorgegebene Berufshaftpflichtversicherung unterhalten und ihr Name muss den Zusatz „mit beschränkter Berufshaftung“ oder die Abkürzung „mbB“ enthalten. Die Haftungsbeschränkung betrifft aber nur Verbindlichkeiten aus Schäden wegen fehlerhafter Berufsausübung. Die konkreten Regelungen zur Berufshaftpflichtversicherung und zu eventuellen Pflichten gegenüber Berufskammern sind den jeweiligen Berufsgesetzen vorbehalten. Mit der Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung wird den Freien Berufen eine Alternative zur britischen Limited Liability Partnership (LLP) zur Verfügung gestellt.

Apotheken obliegt die im öffentlichen Interesse gebotene Sicherstellung einer ordnungsgemäßen
Arzneimittelversorgung. Freiberufliche Apotheker bieten die Gewähr dafür, dass unabhängig von Kapitalinteressen eines externen Unternehmers der Apothekenberuf zum Wohl der Allgemeinheit ausgeübt wird. Daraus leitet sich auch das nach dem Apothekengesetz geltende Fremdbesitzverbot ab, das Unternehmen bzw. Nicht-Apothekern verbietet, eine Apotheke zu betreiben. Der Europäische Gerichtshof hat in seinem Urteil vom 19. Mai 200927 bestätigt, dass das europäische Recht dem deutschen Fremdbesitzverbot nicht entgegensteht. Die EU-Mitgliedstaaten könnten souverän darüber entscheiden, wie sie die  Arzneimittelversorgung organisieren. Die Regelung des deutschen Apothekenrechts beschränke zwar die Niederlassungsfreiheit. Dies sei jedoch durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses, d. h. den Schutz der
Gesundheit und dem Ziel, eine sichere und qualitativ hochwertige Arzneimittelversorgung sicherzustellen, gerechtfertigt.

Werbung freie Berufe

Eine Reihe von gesetzlichen Werbebeschränkungen für Freie Berufe wurde in den letzten zehn Jahren aufgehoben oder zumindest weitgehend gelockert. So wurden die bestehenden Werbebeschränkungen für Wirtschaftsprüfer durch das Berufsaufsichtsreformgesetz von 2007 aufgehoben. Werbung ist zulässig, sofern sie nicht unlauter ist (§ 52 WPO). Diese einzig verbleibende, restriktiv zu handhabende Einschränkung, die bereits aus dem Lauterkeitsrecht, insbesondere dem Gesetz gegen den unlauteren Wettbewerb (UWG) folgt, ist ausreichend, um mögliches berufsunwürdiges Verhalten zu verhindern.

Die früher sehr strikten Werbeverbote und Werbebeschränkungen für Rechtsanwälte und Patentanwälte wurden bereits 1994 liberalisiert und beschränken sich heute darauf, dass Werbung sachlich sein muss und nicht auf die Erteilung eines Auftrags im Einzelfall gerichtet sein darf (§ 43b BRAO, § 39b PAO). Weitere Liberalisierungen erfolgten in den Berufsordnungen für Rechtsanwälte (BORA). So sind seit 2004 auch
Sach- und Phantasiebezeichnungen von Anwaltskanzleien zulässig (§ 9 BORA). Darüber hinaus ist 2006 die Beschränkung aufgehoben worden, dass in der Werbung Teilbereiche der Berufstätigkeit (Rechtsgebiete, Aufgabenbereiche) nur als Interessenschwerpunkte oder Tätigkeitsschwerpunkte benannt werden durften. Es ist seitdem zulässig, Teilbereiche ohne oder mit – frei wählbaren – qualifizierenden Zusätzen (z. B.
Spezialist für) zu benennen (§ 7 BORA). Dies gilt, wenn keine Verwechslungsgefahr besteht, auch dann, wenn für ein Rechtsgebiet eine Fachanwaltsbezeichnung besteht. Auch die früher sehr strikten Werbeverbote und Werbebeschränkungen für Steuerberater wurden 1994 liberalisiert und beschränken sich heute ebenfalls nur noch darauf, dass Werbung sachlich sein muss und nicht auf die Erteilung eines Auftrags im Einzelfall
gerichtet sein darf (§ 57a StBerG). Weitere Liberalisierungen erfolgten in der Berufsordnung für Steuerberater (BOStB). Es lässt sich feststellen: Aus einem umfassenden Werbeverbot wurde ein Recht auf Werbung, das im Wesentlichen nur im Verbot wettbewerbswidriger (Gesetz gegen den unlauteren Wettbewerb) Werbung seine Grenzen findet.

Im Bereich der Architekten wurden die Anforderungen an die Werbung ebenfalls gelockert und Werbeverbote aufgehoben. Werbung ist Architekten nunmehr möglich, wobei für die Art und Weise der zulässigen Werbung die Architektengesetze der Länder sowie die Berufsordnungen gelten. Bei Art und Umfang der Reglementierungen bestehen länderspezifische Unterschiede. So sieht das Land Niedersachen keine spezialgesetzlichen Bestimmungen vor und verweist nur auf die Bestimmungen des Gesetzes gegen
unlauteren Wettbewerb (UWG), andere Länder wie Bayern oder Baden-Württemberg haben dagegen noch ausdifferenzierte Regelungen zur Zulässigkeit von Werbung.

Für die heilkundlichen Berufe sieht das Heilmittelwerbegesetz (HWG) Werbebeschränkungen vor. Das HWG verbietet beispielsweise irreführende Werbung und enthält einen Verbotskatalog für bestimmte  Erscheinungsformen der Publikumswerbung für Arzneimittel, Verfahren, Behandlungen, Gegenstände oder andere Mittel und Medizinprodukte. Die Vorgaben des HWG für die zulässige Heilmittelwerbung wurden durch
das Zweite Gesetz zur Änderung arzneimittelrechtlicher und anderer Vorschriften vom 19. Oktober 201223 insbesondere im Bereich der Publikumswerbung liberalisiert und an die werberechtlichen Vorgaben der Richtlinie 2001/83/EG24 angepasst. So wurde klargestellt, dass auch bei verschreibungspflichtigen Arzneimitteln die Übersendung oder das Verfügbarmachen der behördlich genehmigten Informationsmedien auf Anforderung einer Person zulässig ist. Die Klarstellung trägt dem Informationsinteresse der Patientinnen und Patienten Rechnung und berücksichtigt gebührend die Bedeutung der genannten Informationsmedien. Darüber hinaus wurde das HWG an die höchstrichterliche Rechtsprechung des BGH25 angepasst, die verschiedene Verbotsregeln einschränkend auslegt und im Bereich der Publikumswerbeverbote als weitere Voraussetzung verlangt, dass die Werbung geeignet sein muss, den Verbraucher von einem ansonsten indizierten Arztbesuch abzuhalten und ihn stattdessen der Gefahr einer unsachgemäßen Selbstmedikation auszusetzen. So ist beispielsweise die Werbung mit der Wiedergabe von Krankengeschichten nur noch dann verboten, wenn diese in missbräuchlicher, abstoßender oder irreführender Weise erfolgt.

Steuerpolitik und freie Berufe

Die Bundesregierung setzt sich auch in der laufenden Legislaturperiode dafür ein, das Rückgrat der deutschen Wirtschaft – den Mittelstand und damit auch die Freien Berufe – zu entlasten. Möglichkeiten, die Effizienz der Steuererhebung zu verbessern und Bürokratie abzubauen, werden in den Vorhaben der Bundesregierung konsequent umgesetzt. Eine Vereinfachung der steuerlichen Regelungen und die Schaffung von Rechtssicherheit leisten einen wichtigen Beitrag zur Sicherung investitionsfreundlicher Rahmenbedingungen.
Mit dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 ist es gelungen, das Besteuerungsverfahren zu modernisieren und zu vereinfachen – ohne dabei den notwendigen Konsolidierungskurs aus den Augen zu verlieren. Auch die deutsche Wirtschaft profitiert von den Erleichterungen dieses Gesetzes, das für die Unternehmen zu einem ganz erheblichen Abbau von Steuerbürokratie führt. Indem elektronische Rechnungen mit Papierrechnungen
umsatzsteuerlich gleichbehandelt werden, können die Bürokratiekosten in der Wirtschaft um insgesamt 4 Mrd. Euro reduziert werden. Hiervon profitieren auch die Freien Berufe.

Durch das Gesetz zum Abbau der kalten Progression21 wird der Grundfreibetrag in zwei Schritten angehoben, und zwar für das Jahr 2013 auf 8.130 Euro und für das Jahr 2014 auf 8.354 Euro. Der Grundfreibetrag muss – auf der Grundlage des Neunten Existenzminimumberichts der Bundesregierung – aus verfassungsrechtlichen Gründen an das gestiegene Existenzminimum angeglichen werden. Der Eingangssteuersatz von 14 %
bleibt konstant. Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und
des steuerlichen Reisekostenrechts22 wird unter anderem das steuerliche Reisekostenrecht grundlegend vereinfacht und vereinheitlicht. Als Mittelstandskomponente und insbesondere zur Entlastung kleinerer und mittlerer Unternehmen einschließlich der Freien Berufe nach einem Verlustjahr verschafft die Anhebung des Verlustrücktrags in Krisenzeiten zusätzliche Liquidität.

Existenzgründungen durch Freie Berufe

Existenzgründungen in den freien Berufen

Eine über einen längeren Zeitraum kontinuierlich erhobene Existenzgründungstatistik für Freie Berufe besteht – im Unterschied zu gewerblichen Gründungen – nicht. Das Gründungsgeschehen im Bereich der Freien Berufe konnte daher bisher nicht zuverlässig dargestellt und quantifiziert werden. Auf Anregung des Bundesministeriums für Wirtschaft und Technologie hat das IfM Bonn daher im Jahr 2011 im Rahmen des Forschungsprojekts „Weiterentwicklung der Gründungsstatistik des IfM Bonn – Berücksichtigung
der Gründungen im Bereich der Freien Berufe und der nicht marktaktiven Gründer“ eine Methode entwickelt, mit der auf der Basis der Neuzugänge im Grundinformationsdienst der Finanzverwaltungen eine bundesweite Auswertung der Zugangsstatistik für Selbstständige vorgenommen werden kann. So konnte erstmals die Zahl der Gründungen in Freien Berufe für die Jahre 2008 bis 2011 ermittelt werden. Keine Erhebungen liegen bisher zur Zahl der Liquidationen in Freien Berufen vor, so dass eine Darstellung des Gründungssaldos derzeit noch nicht möglich ist. Die Existenzgründungsstatistik für Freie Berufe soll auch in der Zukunft fortgeschrieben und weiterentwickelt werden.

Für die Jahre 2008, 2009 und 2010 sind jeweils insgesamt rund 687.000, 716.000 bzw. 728.000 Zugänge in die Selbstständigkeit als Gewerbetreibende, Freie Berufe oder Land- und Forstwirte zu verzeichnen. Darunter waren konstant rund 156.000 (2008), 154.000 (2009) und 155.000 (2010) Existenzgründungen im Bereich der Freien Berufe, wobei bei den freiberuflichen Gründungen aber nicht zwischen Haupt- und  Nebenerwerbsgründungen unterschieden wird. Im Bereich der Land- und Forstwirtschaft fiel hingegen die Zahl der Neuzugänge in die Selbstständigkeit von 16.000 im Jahr 2008 auf 12.000 im Jahr 2010.

Der Anteil der freiberuflichen Existenzgründungen an allen Gründungen befindet sich damit seit dem Jahr 2008 auf gleich bleibend hohen Niveau: Jede fünfte Gründung erfolgt durch Freie Berufe (2010: 21,2 %; 2009: 21,9 %; 2008 22,6 %). Auch für das Jahr 2011 wird ein Anteil von ca. 21 % freiberuflicher Gründungen an der Gesamtzahl der Gründungen erwartet.

Hervorzuheben ist, dass große regionale Unterschiede hinsichtlich des Gründungsgeschehens in Freien Berufen bestehen. Eine besonders hohe Gründungsneigung ist in den Stadtstaaten zu beobachten. So weisen die freiberuflichen Gründungen in den Stadtstaaten Berlin und Hamburg weit überdurchschnittliche Anteilswerte von 30 bis 40 % auf, gefolgt von dem durch Metropolregionen geprägten Land Nordrhein-Westfalen mit einem Anteil von 25 bis 30 %. Die niedrigsten Anteilswerte freiberuflicher Gründungen mit unter 15 % am Gründungsgeschehen sind in eher ländlich geprägten Ländern wie Niedersachsen, Brandenburg, Rheinland-Pfalz, Baden-Württemberg und dem Saarland zu verzeichnen.

Die in Deutschland insgesamt hohe Zahl freiberuflicher Existenzgründungen belegt die wachsende Bedeutung der Freien Berufe für den Mittelstand und die Wirtschaft in Deutschland. Die Gründungsforschung ging Anfang der 1990er Jahre von einem Anteil freiberuflicher Gründungen in Höhe von ca. 10 % an der Gesamtzahl der Existenzgründungen aus.13 Auch wenn diese Zahlen – wie dargestellt – nicht auf einer Gründungsstatistik beruhen, hat sich die Zahl der Gründungen durch Freie Berufe in den letzten 20 Jahren doch mehr als verdoppelt. 

Gründungsförderung

Die Bundesregierung bietet den Freien Berufen in mehrfacher Hinsicht Unterstützung im Bereich der Gründung an:

Gründercoaching Deutschland

Wer sich in einem Freien Beruf selbstständig macht, kann in den ersten fünf Jahren mit dem Programm „Gründercoaching Deutschland“ für externe Beratungsleistungen und Coachingmaßnahmen zu allen wirtschaftlichen, finanziellen und organisatorischen Fragen eine finanzielle Förderung erhalten. Anträge auf Gewährung eines Zuschusses zu den Kosten der Coachingmaßnahmen sind an die KfW Bankengruppe zu richten (www.gruenden.kfw.de).

Initiative „Gründerland Deutschland“

Mit der Initiative „Gründerland Deutschland“ stärkt die Bundesregierung die Gründungskultur und gibt zusätzliche Impulse, um eine höhere Gründungsdynamik zu erreichen. An der Initiative wirkt auch der Bundesverband der Freien Berufe aktiv mit. Zentrale Maßnahme ist die Gründerwoche Deutschland, an der 2012 bundesweit 920 Partner über 1. 650 Veranstaltungen durchführten, um die Chancen und Perspektiven der unternehmerischen Selbstständigkeit aufzuzeigen. Ziel ist es, mehr und vor allem junge Menschen für eine selbstständige Tätigkeit zu begeistern und zu motivieren.

Gründungsinformationen

Das Bundesministerium für Wirtschaft und Technologie gibt in den Publikationen „Starthilfe“, „GründerZeiten“, dem eMagazin „EXG“ sowie im Existenzgründungsportal www.existenzgruender.de umfassende Tipps und alle Informationen, die Gründerinnen und Gründer zur Umsetzung ihres Vorhabens in einem Freien Beruf benötigen. Im Expertenforum des BMWi-Existenzgründungsportals können konkrete Fragen zu freiberuflichen Gründungen gestellt werden. Zur Unterstützung der selbstständigen Berufstätigkeit
von Frauen bietet die Bundesregierung in Kooperation mit der bundesweiten gründerinnenagentur (bga) insbesondere das Internetportal www.existenzgruenderinnen.de des Bundesministeriums für Wirtschaft und Technologie sowie weitere spezifische Projekte an.

Beratungsförderung für Angehörige der Freien Berufe

Um die Wettbewerbsfähigkeit von kleinen und mittleren Unternehmen und ihre Anpassung an veränderte wirtschaftliche Bedingungen zu erleichtern, fördert das Bundesministerium für Wirtschaft und Technologie die Inanspruchnahme von Unternehmensberatungen. Seit dem Jahr 2002 können auch alle Angehörigen der Freien Berufe diese Förderung in Anspruch nehmen. Die Zahl der Zuschüsse für Angehörige der Freien Berufe für Beratungen zur Verbesserung des unternehmerischen Know-hows ist im Berichtszeitraum deutlich auf über 23 % im Jahr 2011 gestiegen. 

Die wirtschaftliche Situation der Freien Berufe

Die Umsätze und Einkommen der einzelnen Freien Berufe entwickeln sich – nicht zuletzt aufgrund ihrer Vielfalt – uneinheitlich. Nach der Umsatzsteuerstatistik7 hatten im Jahr 2010 die Apotheken mit im Durchschnitt über 2 Mio. Euro noch vor den Wirtschafts- und Buchprüfungskanzleien mit durchschnittlich 1,7 Mio. Euro die höchsten steuerbaren Umsätze. Am unteren Ende der durchschnittlichen steuerbaren Umsätze
liegen selbstständige Journalisten und Pressefotografen mit 70.000 Euro, Übersetzer und Dolmetscher mit 94.000 Euro sowie Heilpraktikerpraxen mit 99.000 Euro im Jahr 2010. Zwischen 2007 und 2010 sind dabei in den meisten Freien Berufe trotz eines wirtschaftlich schwierigen Umfelds Umsatzzuwächse zu verzeichnen, bei Apotheken sogar erhebliche Zuwächse. Bei Patentanwaltskanzleien, Notariaten, Rechtsanwaltskanzleien,
Journalisten und Heilpraktikern sind hingegen leichte Umsatzrückgänge festzustellen, bei PR- und Unternehmensberatungen sogar recht deutliche Rückgänge.

Bei den durchschnittlichen Einkünften je Steuerpflichtigem lagen nach der letzten Einkommensstatistik des Statistischen Bundesamtes für das Jahr 2007 Notare mit 192.000 Euro und Patentanwälte mit 154.000 Euro an der Spitze, gefolgt von Zahnärzten und Ärzten mit 122.000 und 105.000 Euro9. Insbesondere Notare und Patentanwälte konnten die durchschnittlichen Einkünfte im Vergleich zu 2004 deutlich steigern. Am   nteren Ende der Einkünfte lagen Journalisten und Pressefotografen mit jährlichen Einkünften von 19.000 Euro, Übersetzer und Dolmetscher mit 18.000, Künstlerische Berufe und Heilpraktiker mit 16.000 Euro sowie freiberufliche Lehrer mit 15.000 Euro. Gegenüber dem Jahr 2004 ist in diesen Berufen lediglich ein geringer Zuwachs bei den durchschnittlichen Einkünften festzustellen.

Freiberufler/ Gewerbetreibende: EDV-Organisators

Freiberufler/Gewerbetreibende: Gewerblichkeit der Tätigkeit eines bilanzierenden, selbständigen „EDV-Organisators”

Leitsatz

1) Ein EDV-Organisator, der faktisch über die Kenntnisse eines Diplom-Wirtschaftsinformatikers (FH) verfügt, hat keine einem Diplom-Informatiker vergleichbare Ausbildung und damit keine Ausbildung eines Ingenieurs. Er erfüllt nicht die Voraussetzungen der Ausbildung als Freiberufler im Sinne von § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG .

2) Wer im Bereich der Installation des Standard-Software-Programms SAP R/3 im Bereich der Personalwirtschaft ältere Systeme in Unternehmen ablösen hilft und Mitarbeiter schult, übt keine der Tätigkeit eines Ingenieurs vergleichbare Tätigkeit aus.

Gesetze

EStG § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
GewStG § 2
EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2

Gründe:

Streitig ist, ob die Tätigkeit des Klägers (Kl.) als gewerblich zu beurteilen ist.

Der Kl. erbrachte in den Streitjahren 1999 und 2000 als Einzelunternehmer Dienstleistungen für andere Unternehmen auf dem Gebiet der EDV. Er hatte im Jahr 1981 die erste Staatsprüfung und im Jahr 1983 die zweite Staatsprüfung für das Lehramt für die Sekundarstufe II in den Fächern Mathematik (2. Fach) und Sozialwissenschaften (1. Fach) mit Erfolg abgelegt. Danach betrieb er bis 1990 eine Gaststätte. Vom 01.10.1984 – 24.10.1985 nahm er an einem Lehrgang „Umschulung zum EDV-Organisator” mit Erfolg teil. Neben seiner Tätigkeit als Gastwirt war der Kl. in der Folgezeit zusätzlich als EDV-Organisator und Programmierer nichtselbständig tätig.

Im Jahr 1992 meldete er bei der Stadt M einen Gewerbebetrieb „EDV-Organisator” an, den er zum 30.09.2000 wieder abgemeldet hat. Er hat danach seinen Betrieb in eine GmbH eingebracht, an der er beteiligt ist (GmbH). Er erzielt seitdem Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus Kapitalvermögen aus der GmbH-Beteiligung.

Seine Tätigkeit war in den Streitjahren wie folgt ausgestaltet:

Großunternehmen – z.B. Drogeriekette „Ihr Platz”, Babcock Borsig AG, CompuNet, Harzwasserwerke, Renault AG, Benteler AG, Metro AG –, die sich eines EDV-Systems zur betriebswirtschaftlichen Anwendung bedient hatten, erwarben das neuere System SAP R/3. Meist war vorher das System SAP R/2 genutzt worden. Das neue System bestand aus mehreren Modulen, u.a. Finanzbuchhaltung (F I), Controlling (CO), Finanzmanagement (TR) und Personalmanagement (HR). Mit der Einführung des Systems SAP R/3 wurden von den Großunternehmen bestimmte Firmen beauftragt, die beispielhaft in einer Projektübersicht 1999/2000 (vgl. Ordner I) bezeichnet sind (z.B. Nowis (Nordwestdeutsche Informationssysteme GmbH), SAP-Consulting, UMC (Uzuner Management Consulting, RWP). Diese wiederum bedienten sich zur Durchführung der erteilten Aufträge anderer Personen – u.a. des Kl.. Dabei wurde von dem Kl. nur das Modul Personal- und Zeitwirtschaft (HR) bearbeitet (vgl. Bl. 11 ff in Hefter Auszug aus Prüferhandakte „Projektverträge”).

Zunächst war eine Analyse zu erstellen, in welcher Weise und aufgrund welchen Systems die Personalwirtschaft vorher betrieben worden war (Systemanalyse). Sodann musste festgestellt werden, ob und in welcher Weise die Migration der Daten auf das System SAP R/3 bewerkstelligt werden konnte. Dabei war das neu zu installierende System in Teilbereichen zu variieren. Bei international tätigen Unternehmen war beispielsweise darauf zu achten, dass das neue System weltweit einzusetzen war. Die unterschiedlichen nationalen Lösungen mussten kompatibel gemacht werden. U.a. hierfür war die Programmierung von Hilfsprogrammen erforderlich (Geschäftsprozessanalyse und Konzeptentwicklung). Auf dieser Basis war das neue System SAP R/3 konkret einzurichten (Steuerung des Customizing).

Im Übrigen war bei verschiedenen Unternehmen für einen Releasewechsel zu sorgen. Die vorhandene Software von SAP war auf den neueren Entwicklungsstand umzusetzen, z.B. SAP R/3 HR auf 4.0 bei B AG.

Schließlich waren die vor Ort tätigen Mitarbeiter der Großunternehmen im Hinblick auf das neue System zu schulen. In Einzelfällen war dem Erwerb des Systems SAP R/3 auch eine Beratung durch den Kl. vorausgegangen.

Abgerechnet wurde dann über Dreieck in der Weise, dass die Großunternehmen Zahlungen an die von ihnen eingeschalteten Firmen leisteten, denen gegenüber dann der Kl. die von ihm erbrachten Leistungen in Rechnung stellte.

Neben dem Kl. waren bei der Installierung des Moduls Personalmanagement (HR) in gleicher Weise auch andere Personen bei den Endkunden – Unternehmen tätig, die – ebenso wie der Kl. – eine Ausbildung bei SAP absolviert hatten, u.a. Herr D (Diplom in Physik), Frau H (Hochschuldiplom) und Herr N (Kaufmann). Bezahlt wurden diese für ihre Tätigkeiten vom Kl., der deren Leistungen nach außen auch entsprechend abrechnete und hierfür die Verantwortung trug.

Lediglich in einem Fall war der Kl. unmittelbar für ein Großunternehmen (MobilNet GmbH) beratend und gutachterlich tätig. Die Einnahmen betrugen im Jahr 2000 (netto) 1.800 DM zuzüglich 1.987,20 DM, d.h. 3.782 DM.

Die Gewinne aus seiner Tätigkeit ermittelte der Kl. gem. § 5 Einkommensteuergesetz (EStG) durch Bilanzierung. Nach seinen Erklärungen erzielte er in den Streitjahren folgende Umsätze und Gewinne:

 

1999 2000
Umsätze 1.315.766 DM 1.295.800 DM
Gewinne 547.782 DM 341.551 DM

 

Aufwendungen für Personal bzw. Fremdleistungen waren in folgender Höhe angefallen:

 

1999 2000
Fremdleistungen 201.350 DM 264.582 DM
Löhne 270.640 DM 384.764 DM
Soziale Abgaben 119.960 DM 125.917 DM

 

Die Gewinne erklärte der Kl. – wie für die Vorjahre – als Einkünfte aus selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG . Das Finanzamt (FA) veranlagte ihn zunächst erklärungsgemäß zur Einkommensteuer (ESt).

Im Jahr 2002 wurde bei dem Kl. eine Betriebsprüfung (Bp) durchgeführt, die sich u. a. auf die ESt und Gewerbesteuer (GewSt) der Streitjahre 1999 und 2000 erstreckte. Nach Auffassung des Prüfers waren die Gewinne aus anderen Gründen für 1999 um 14.196 DM und für 2000 um 17.716 DM zu korrigieren. Hierüber besteht kein Streit.

Darüber hinaus vertrat der Prüfer die Ansicht, dass die Tätigkeit des Kl. als gewerblich zu beurteilen sei. Nach seinen Feststellungen war er in einem eigenständigen Beruf als EDV-Berater tätig, der im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG nicht aufgeführt ist. Als der Tätigkeit eines beratenden Betriebswirts ähnlich war seiner Meinung nach die Arbeit des Kl. nicht anzusehen. Er hatte nicht festzustellen vermocht, dass der Kl. eine vergleichbare Ausbildung absolviert hatte.

Insbesondere war nach Auffassung des Prüfers der Kl. nicht auf mindestens einem Hauptgebiet der Betriebswirtschaftslehre beratend tätig. Nach seinen Feststellungen umfasste eine beratende Tätigkeit nicht das gesamte Gebiet des Personalwesens, sondern war lediglich auf die EDV-technische Umsetzung begrenzt.

Auch eine ingenieurähnliche Tätigkeit lag nach Auffassung des Prüfers nicht vor. Nach seinen Feststellungen war der Kl. nicht allein im Bereich der Systemsoftware tätig. Daneben fehlte es an einer Ausbildung, die der eines Ingenieurs vergleichbar ist.

Nach Auffassung des Prüfers begründete die Tätigkeit des Kl. einen Gewerbebetrieb im Sinne des § 2 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) . Nach seiner Meinung konnte offen bleiben, ob er angesichts der Einschaltung von Mitarbeitern (u.a. Herr D, Frau H und Herr N) überhaupt noch leitend und eigenverantwortlich tätig war, weil bereits die ausgeübte Tätigkeit der Art nach als gewerblich zu qualifizieren war. Aus diesem Grund waren für die Streitjahre GewSt-Messbeträge festzusetzen, für die allein die gewerblichen Erträge maßgebend waren. Unter Berücksichtigung der nicht streitigen Gewinnkorrekturen sowie unter Abzug von GewSt-Rückstellungen betrugen sie für die Streitjahre

 

1999

2000

19.560,00 DM

11.065,00 DM

(10.000,87 EUR)

(5.657,44 EUR)

 

Das FA folgte dem Vorschlag des Prüfers und setzte mit den Bescheiden jeweils vom 23.01.2003 entsprechende GewSt-Messbeträge fest.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat der Kl. Klage erhoben. Er macht geltend, dass seine Tätigkeit als freiberuflich im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu beurteilen sei.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) werde hierfür lediglich ein Nachweis von Kenntnissen verlangt, die den Schluss rechtfertigten, dass diese in Breite und Tiefe denjenigen des an einer Fachhochschule oder wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Dipl.-Informatikers entsprächen. Dieser Begriff sei allerdings zu global und sollte besser durch die Bezeichnungen Diplom-Wirtschaftsinformatiker (FH), Diplom-Betriebswirt (FH) „Studienrichtung Wirtschaftsinformatiker”, Diplom-Informatiker (FH) „Technische Informatik” oder Diplom-Informatiker (FH) ersetzt werden. Diese Begriffe stünden für die von Fachhochschulen vergebenen Studienabschlüsse. Er, der Kl., weise zumindest einem Diplom-Wirtschaftsinformatiker (FH) vergleichbare Kenntnisse auf. Die dieses Studium betreffenden Fächer seien von der Gesellschaft für Informatik (GI) im einzelnen aufgeführt (vgl. Anlagen A 2 und A 3 zum Schriftsatz vom 27.12.2005 – Bl. 43 und 44 d. GA ). Die danach vorausgesetzten Kenntnisse – so behauptet der Kl. – habe er sich durch sein Studium und die beiden abgelegten Staatsexamen, die Ausbildung zum EDV-Organisator und weitere Ausbildungen zum Organisationsprogrammierer sowie während seines gesamten über 20 Jahre währenden Ausbildungs- und Berufslebens kontinuierlich erworben „Training-on-the-job”). Er beantragt die Einholung eines Sachverständigengutachtens über die Frage, ob er über die Kenntnisse eines Diplom-Informatikers verfügt.

Zumindest sei die von ihm ausgeübte Tätigkeit wegen der Nähe zu der Tätigkeit eines Diplom-Wirtschaftsinformatikers (FH) dem Beruf eines Ingenieurs ähnlich. In diesem Zusammenhang behauptet der Kl., dass er überwiegend auf dem Gebiet der System-Software tätig sei. Er habe zwar auch Anwendungssoftware erstellt. Deren Anteil sei aber geringer als der der Systemsoftware. Zu beachten sei zusätzlich, dass der BFH die Differenzierung zwischen Anwender- und Systemsoftware als Voraussetzung für die Anerkennung als Freiberufler aufgegeben habe (vgl. BFH-Urteil vom 04.05.2004 XI R 9/03 , BStBl. II 2004, 989 ). Hinsichtlich des Umfangs seiner Tätigkeit auf dem Gebiet der Systemsoftware-Entwicklung verweist der Kl. auf die Anlagen zu seinem Schriftsatz vom 27.12.2005 „Projekt-/Tätigkeitsbeschreibung” (Bl. 30 – 42 d. GA ). Danach habe seine Tätigkeit auch in der Programmierung von Hilfs- und Dienstprogrammen sowie in dem Test der Programme bestanden. Außerdem ergebe sich aus dem mit Schriftsatz vom 14.04.2008 (Bl. 91 d. GA ) vorgelegten Ordner, dass er einem Ingenieur vergleichbar vorgehe.

Soweit das FA darauf abgestellt habe, dass er, der Kl., lediglich auf dem Gebiet der Überwachung und Ausführung von technischen Werken tätig gewesen sei, sei darauf hinzuweisen, dass ein Ingenieur nicht alle die Tätigkeiten tatsächlich ausüben müsse, um als Ingenieur anerkannt zu werden, nämlich auf der Grundlage natur- und technik-wissenschaftlicher Erkenntnisse und unter Berücksichtigung wirtschaftlicher Belange technische Werke zu planen, zu konstruieren und ihre Fertigung zu überwachen (Hinweis auf BFH-Urteil vom 04.05.2004 XI R 9/03 , a.a.O.). Ingenieure seien – wie dies auch in anderen Berufen üblich sei – häufig nur in bestimmten Bereichen tätig. Niemand könne die kompletten Prozessaktivitäten von der ersten Idee bis zur Realisierung und Qualitätssicherung selbst erbringen. Es reiche aus, wenn er, der Kl., in einem für einen Ingenieur typischen Bereich tätig werde.

Insbesondere könne auch eine Beratungstätigkeit allein als freiberuflich zu qualifizieren sein (Hinweis auf BFH-Urteil vom 09.02.2006 IV R 27/05 , Sammlung nicht amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2006, 1270). Einer beratenden Tätigkeit sei ein konstruierendes Element nicht von Natur aus wesenseigen. In diesem Zusammenhang beantragt er die Einholung eines Sachverständigengutachtens über die Frage, ob er in den Streitjahren eine ingenieurvergleichbare Tätigkeit ausgeübt hat.

Soweit vom FA herausgestellt worden sei, dass er, der Kl., angesichts des Einsatzes von Mitarbeitern nicht eigenverantwortlich tätig gewesen sei, so seien deren Tätigkeiten von ihm nicht nur verantwortet, sondern auch überwacht und geleitet worden. Sollten hieran Zweifel bestehen, sei hierüber Beweis zu erheben. Er beantragt die Vernehmung der Herren D und N sowie Frau H als Zeugen hinsichtlich der Frage, ob in seiner Person eine leitende und eigenverantwortliche Tätigkeit anzunehmen ist.

Der Kl. beantragt,

die Bescheide betreffend die Festsetzungen von GewSt-Messbeträgen der Jahre 1999 und 2000 jeweils vom 23.01.2003 und die Einspruchsentscheidung (EE) vom 10.06.2005 aufzuheben,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Unter Hinweis auf die Ausführungen in der EE macht es geltend, dass die Tätigkeit des Kl. als gewerblich zu beurteilen sei. Er habe keine ingenieurähnliche Tätigkeit ausgeübt. Ob seine Tätigkeit mehr dem Bereich der Systemsoftware oder dem Bereich der Anwendersoftware zuzurechnen sei, könne dahingestellt bleiben. Seine Tätigkeit habe nämlich nicht eine ingenieurmäßige Beschäftigung und Entwicklung mit Software zum Gegenstand gehabt. Ein Softwareentwickler erbringe grundsätzlich ingenieurmäßige Leistungen, nämlich die Planung, die Konstruktion und die Überwachung von Software-Programmen. Der Kl. aber habe sich im Wesentlichen nur im dritten Bereich der Ingenieurtätigkeit bewegt, nämlich der Überwachung der Fertigung. Hierbei würden die Kenntnisse eines Ingenieurstudiums bzw. der Wirtschaftsinformatik nicht vorausgesetzt.

Im übrigen habe die Beratung von Unternehmen nur den Einsatz von SAP-Programmen und -komponenten, der Optimierung des Einsatzes und die Schulung der jeweiligen Anwender umfasst. Eigene Programme habe der Kl. weder erstellt noch verkauft. Da bereits die Tätigkeit des Kl. nicht der eines Ingenieurs vergleichbar sei, brauche die Frage, ob auch die Ausbildung mit der eines Ingenieurs vergleichbar sei, nicht weiter vertieft zu werden.

Außerdem sei der Kl. wegen des Einsatzes von Angestellten, die teilweise eine bessere Ausbildung absolviert hätten, bei der Durchführung der Aufträge nicht mehr leitend und eigenverantwortlich tätig geworden. Nur in einfachen Fällen genüge eine fachliche Überprüfung der Arbeitsleistung des Mitarbeiters. Davon könne im Streitfall angesichts der Komplexität der Aufträge keine Rede sein.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze der Beteiligten, die vorgelegten FA-Akten einschließlich der Prüfer-Handakten sowie auf die vom Kl. vorgelegten Ordner I und II mit diversen Unterlagen verwiesen.

Am 21.02.2008 hat vor dem Berichterstatter des Senats ein Erörterungstermin stattgefunden. Der Senat hat am 22.08.2008 mündlich verhandelt. Auf beide Niederschriften wird Bezug genommen.

Die Klage ist unbegründet.

Das FA hat für die Streitjahre 1999 und 2000 zu Recht GewSt-Messbeträge festgesetzt. In der Tätigkeit des Kl. ist ein Gewerbebetrieb zu sehen (§ 2 Abs. 1 GewStG ).

Nach § 15 Abs. 2 EStG ist ein Gewerbebetrieb eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung einen freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Diese Voraussetzungen liegen vor.

Im Streitfall war der Kl. selbständig tätig. Dass er nachhaltig und mit Gewinnerzielungsabsicht gehandelt hat, liegt auf der Hand. Der Kl. hat auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen. Er hatte seine Leistungen, die bei Endkunden – Unternehmen auszuführen waren, gleich mehreren Unternehmen gegenüber erbracht und in Rechnung gestellt. Darüber, dass die vorgenannten Merkmale eines Gewerbebetriebs erfüllt sind, besteht auch kein Streit.

Bei der Tätigkeit des Kl. hat es sich auch nicht um eine Ausübung eines freien Berufs oder eine andere selbständige Arbeit gehandelt. Ob die hierfür geforderten Voraussetzungen vorliegen, richtet sich danach, ob die Tätigkeit die Merkmale des § 18 EStG (selbständige Arbeit) erfüllt. Hierfür trägt ein Steuerpflichtiger die objektive Beweislast (Feststellungslast).

Nach den Regeln zur Feststellungslast hat derjenige Beteiligte die Nachteile einer Nichterweislichkeit zu tragen, der sich auf eine für ihn günstige Norm beruft. Grundsätzlich trägt damit das FA die Feststellungslast für die steuerbegründenden und der Steuerpflichtige die Feststellungslast für die steuerbefreienden oder – mindernden Tatsachen. Da auch der freie Beruf grundsätzlich die Merkmale eines Gewerbebetriebs (Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht, Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr) erfüllt und er der Gewerbesteuerpflicht nur dann nicht unterliegt, wenn er die Merkmale des § 18 EStG aufweist, trägt die Feststellungslast für das Vorliegen eines freien Berufs der Steuerpflichtige (vgl. BFH-Urteile vom 30.03.1994 I R 54/93 , BStBl II 1994, 864 , und vom 04.11.2004 IV R 63/02 BStBl II 2005, 362 unter 5 b m.w.N).

Einkünfte aus selbständiger Arbeit sind nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit. Nach Satz 2 dieser Vorschrift gehören hierzu u.a. die selbständige Berufstätigkeit der Ingenieure bzw. ähnlicher Berufe.

Der Kl. ist kein Ingenieur. „Ingenieur” ist nur derjenige, der wegen der Prägung des Berufsbildes des Ingenieurs durch die Ingenieurgesetze der Bundesländer aufgrund eines Studiums an einer wissenschaftlichen Hochschule, einer Fachhochschule, einer Ingenieurschule oder eines Betriebsführerlehrgangs an einer Bergschule befugt ist, die Berufsbezeichnung „Ingenieur” zu führen (vgl. BFH-Urteil vom 18.04.2007 XI R 29/06 BStBl. II 2007, 781 unter 1 m.w.N.). Der Kl. erfüllt diese Voraussetzungen nicht.

Die vom Kl. ausgeübte Tätigkeit ist der eines Ingenieurs auch nicht ähnlich. Ein Beruf ist einem Katalogberuf ähnlich, wenn er in wesentlichen Punkten mit diesem verglichen werden kann. Dazu gehört die Vergleichbarkeit der Ausbildung und die Vergleichbarkeit der beruflichen Tätigkeit (ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Urteile vom 04.05.2004 XI R 9/03 , a.a.O., und vom 31.08.2005 XI R 62/04, BFH/NV 2006, 505 ).

In der Rechtsprechung ist anerkannt, dass ein selbständiger Diplom-Informatiker eine dem Ingenieurberuf ähnliche Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG ausüben kann (BFH-Urteile vom 04.05.2004 XI R 9/03 , a.a.O., und vom 18.04.2007 XI R 29/06, a.a.O.). Denn das Studium der Informatik an einer (Fach-) Hochschule ist dem der traditionellen Ingenieurwissenschaften gleichwertig, auch wenn das Ingenieurstudium im Grundsatz allgemeiner sein kann (vgl. BFH-Urteil vom 18.04.2007 XI R 29/06 a.a.O. unter 2 a) aa) m.w.N.).

Der Kl. hat aber kein derartiges Studium absolviert. Er hat zwar ein Lehramtsstudium für die Sekundarstufe II mit Schwerpunkt berufsbildende Schulen mit dem zweiten Fach Mathematik erfolgreich beendet. Ein derartiges Studium schließt aber nicht automatisch ein Informatikstudium mit dem Abschluss „Diplom-Informatiker” ein.

Die Frage, ob der Kl. hinsichtlich seiner Ausbildung über die bei einem Ingenieur/Diplom-Informatiker oder – was der Kl. als ausreichend ansieht – bei einem Diplom-Wirtschaftsinformatiker (FH) vorausgesetzten Kenntnisse und Fähigkeiten nach Breite und Tiefe verfügt, kann offen bleiben. Diese Frage ist nicht entscheidungserheblich. Denn die vom Kl. tatsächlich ausgeübte Tätigkeit ist mit der eines Ingenieurs/Informatikers nicht vergleichbar. Da es aus diesem Grund für die Streitentscheidung nicht darauf ankommt, welchen Ausbildungsstand der Kl. hat, ist hierüber auch kein Beweis zu erheben. Das vom Kl. in der mündlichen Verhandlung beantragte Sachverständigengutachten über die Frage, ob er über die Kenntnisse eines Diplom-Informatikers verfügt, war daher nicht einzuholen (vgl. zur Entscheidungserheblichkeit einer Wissensprüfung im Falle einer einem beratenden Betriebswirt ähnlichen Tätigkeit BFH-Urteil vom 18.04.2007 XI R 34/06 , BFH/NV 2007, 1495 ).

Der Senat vermag nämlich nicht zu sehen, dass die vom Kl. ausgeübte Tätigkeit der eines Ingenieurs ähnlich ist. Dazu gehört – abgesehen von der Vergleichbarkeit der Ausbildung – die Vergleichbarkeit der beruflichen Tätigkeit (BFH-Urteile vom 04.05.2004 XI R 9/03 , a.a.O. und vom 31.08.2005 XI R 62/04, a.a.O.).

Aufgabe eines Ingenieurs ist es, auf der Grundlage natur- und technikwissenschaftlicher Erkenntnisse und unter Berücksichtigung wirtschaftlicher Belange technische Werke zu planen, zu konstruieren und ihre Fertigung zu überwachen (vgl. BFH-Urteile vom 05.06.2003 IV R 34/01 , BStBl. II 2003, 761 , und vom 04.05.2004 XI R 9/03, a.a.O.). Dabei umfasst eine ingenieurähnliche Tätigkeit auch die beratende Tätigkeit, soweit die beratende Tätigkeit nicht auf bloße Absatzförderung gerichtet ist (vgl. BFH-Urteile vom 09.02.2006 IV R 27/05 , a.a.O., und vom 18.04.2007 XI R 57/05, BFH/NV 2007, 1854 ). Im Streitfall entspricht die zu beurteilende Tätigkeit des Kl. nicht diesen Voraussetzungen:

Seine Tätigkeit bestand ihrem Schwerpunkt nach in der Mitarbeit lediglich bei der Einrichtung des Software-Systems SAP R/3, das bei Großunternehmen zur betriebswirtschaftlichen Anwendung eingesetzt werden sollte (vgl. hierzu Wikipedia, Stichwort: SAP R/3). Hierbei war es im Rahmen einer Arbeitsteilung seine Aufgabe, für die Installierung speziell des Moduls Personalwirtschaft mit den Komponenten HR (Human Ressources – Personalmanagement) und Organisationsmanagement mit Personaladministration, Personalzeitwirtschaft, Personalabrechnung zu sorgen. Das ergibt sich aus den im Rahmen der Bp. vorgelegten Verträgen (vgl. Bl. 11 ff. im Hefter Auszug der Prüferhandakte „Projektverträge” sowie aus dem Ordner I).

Bei W AG hatte der Kl. Beratung und Unterstützung bei Release SAP R/3 HR zu leisten (Bestellung vom 21.05.1999).

Von UMC war der Kl. mit Vertrag vom 21./24.10.1998 mit der Aufgabe beauftragt: Unterstützung bei der Einführung von SAP R/3 – HR unter besonderer Berücksichtigung der BAT-Abrechnung in Zusammenarbeit mit den Mitarbeitern der UMC und deren Kunden. Dabei war die HR-Einführung ein Teilprojekt des Gesamtprojektes SAP R/3 Einführung. Nach einem unter demselben Datum abgeschlossenen Rahmenvertrag hatte der Kl. für UMC Projekte im Bereich der Beratung, Schulung, der Konzeption und der Realisierung von DV-Verfahren zu übernehmen.

Für N-GmbH waren bei dem Drogeriefilialisten „…” Beratungsleistungen zu erbringen. Bereits vorher war mit dem Vertrag vom 25.06./03.07.1997 N von dieser Drogeriemarktkette beauftragt worden, die SAP R/3 Module … HR einzuführen.

Bei der M-AG war von der Firma … (… Unternehmensberatung GmbH) die Beratung unter anderem bei der Anwendung von Software mit Schulungen und Seminaren zu erbringen. Hierbei war der Kl. mit Vertrag vom 09.05.1994 als Subunternehmer eingeschaltet.

Von der G AG hatte der Kl. mit Vertrag vom 27./31.07.2000 die Aufgabe übernommen, bei der Firma B, Oberhausen, Beratungen im Bereich SAP R/3 HR durchzuführen. Die Zusammenarbeit mit diesem Unternehmen hatte sich auf einen Rahmenvertrag vom 18./24.07.1994 gegründet.

Auf der Grundlage eines Rahmenvertrages vom 18.07.1994 war der Kl. nach den Zusatzvereinbarungen vom 19.03. und 14.06.1998 von der G AG beauftragt, bei der Firma C Computer Distribution GmbH Programmierungs- und Beratungsunterstützung im Bereich SAP HR zu leisten.

Von der D Consulting GmbH waren bei der Deutschen R AG als Vertragsgegenstand „SAP R/3 Konzeption und Realisierung Altersteilzeit” zu erbringen. Hierbei war der Kl. als Unterauftragnehmer tätig. Mit der DV-ORG hatte ein Rahmenvertrag vom 25.02.2000 bestanden.

Die Firma G Gesellschaft für Organisation, Beratung und Informationsverarbeitung mbH führte bei der B AG im Rahmen des Projekts Releasewechsel SAP R/3 HR auf 4.0 D folgende Arbeiten/Dienste durch: Anleitung zum Customizing, begleitende Beratung zum Test der neuen Abläufe. Hierbei war der Kl. auf der Grundlage eines Rahmenvertrages vom 18.05.1999 eingeschaltet.

Die Tätigkeit für die … Mobil-Net als Direktkunden des Kl. kann außer Betracht bleiben. Die im Jahre 2000 erzielten Einnahmen von 3.782 DM fallen bei einem Gesamtumsatz von 1.295.800 DM nicht ins Gewicht.

Dass der Schwerpunkt der Tätigkeit des Kl. im Bereich der Installation des Standard-Software-Programms SAP R/3 im Bereich der Personalwirtschaft (= HR) gewesen ist, wird auch durch die Angaben des Kl. im Erörterungstermin bestätigt. Danach war er damit betraut, ältere Systeme zur betriebswirtschaftlichen Anwendung durch das neuere System SAP R/3 im Bereich des Moduls Personalwirtschaft abzulösen.

Nach den vorgenannten aus den Verträgen ersichtlichen Aufgabenbeschreibungen hatte der Kl. keine einem Ingenieur vergleichbare Tätigkeit ausgeübt.

Hinsichtlich der bei SAP unter der Bezeichnung R/3 in verschiedenen Modulen zur betriebswirtschaftlichen Anwendung kommenden Software selbst hatte er bei der Planung, Konstruktion und Überwachung der Fertigung nicht mitgewirkt. Das dem Grunde nach fertig vorliegende Produkt SAP R/3 war lediglich hinsichtlich des Moduls HR von ihm zu bearbeiten und dabei auf die besonderen betrieblichen Bedürfnisse des künftigen Nutzers einzustellen.

Soweit er bei den Großunternehmen im Hinblick auf die erstmalige Einführung des Softwaresystem SAP R/3 bzw. einen Wechsel von SAP R/2 in SAP R/3 bezogen auf das Gesamtsystem beratend tätig geworden war, war sein Handeln allein darauf gerichtet, ob und wie von dem neuen System SAP R/3 Gebrauch gemacht werden sollte. In dieser Hinsicht ging es um die Förderung des Absatzes der von SAP erstellten Software. Eine beratende Tätigkeit, die auf bloße Absatzförderung gerichtet ist, ist nicht als „ingenieurähnlich” zu beurteilen (vgl. BFH-Urteile vom 09.02.2006 IV R 27/05 , a.a.O., und vom 18.04.2007 XI R 57/05, a.a.O.).

Soweit der Kl. speziell bei der Installation des aus dem Gesamtsystem SAP R/3 stammenden Moduls HR beratend und ausführend mitgewirkt hat, vermag der Senat hierin eine ingenieurähnliche Tätigkeit nicht zu sehen. Sofern die Betätigung im Bereich der EDV darin besteht, dass die Nutzer eines bereits entwickelten Software-Produkts vor, bei und nach dem erstmaligen Einsatz unterstützt werden, liegt hierin keine ingenieurmäßige Entwicklungstätigkeit, sondern eine gewerbliche EDV-Beratung. In solchen Fällen geht es um die Klärung, ob und wie das Software-Produkt optimal eingesetzt werden kann. Dabei sind unter anderem solche Fragen zu beantworten, was das Programm im jeweiligen Anwenderbetrieb leisten soll, welche Informationen aus dem Betrieb für das Programm entnommen werden können, welche weiteren Informationen erforderlich sind, wie die Schnittstellen gestaltet werden sollen und inwieweit die Software den Erfordernissen des Anwenders angepasst werden muss (vgl. BFH-Urteil vom 24.08.1995 IV R 60 – 61/94, BStBl. II 1995, 888 ).

Die Grundsätze dieses Urteils sind bei der Beurteilung der im Streitfall aufgeworfenen Fragen zu beachten. Die Ausführungen des BFH in seinem späteren Urteil vom 04.05.2004 XI R 9/03 (a.a.O.) betreffen lediglich den Punkt, dass es für die Beurteilung einer Tätigkeit als gewerblich oder als einem der Katalogberufe des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG ähnlich auf die Unterscheidung, ob Entwicklungssoftware oder Anwendersoftware erstellt wird, nicht mehr ankommt (vgl. auch Urteile des Finanzgerichts München vom 29.03.2006 10 K 117/04, Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2006, 1346 . und des Finanzgerichts Berlin – Brandenburg vom 21.08.2007 6 K 1791/05, EFG 2007, 1884 ).

Nach den vorgelegten Verträgen ist es im Wesentlichen um die Implementierung bereits entwickelter Software zur betrieblichen Anwendung im Einzelfall gegangen, wie dies in dem Urteil des BFH vom 24.08.1995 IV R 60 – 61/94, (a.a.O) umschrieben ist. Soweit es hierbei zu einer über die Installation und Konfiguration hinausgehenden Modifizierung der einzusetzenden Software im Bereich HR gekommen ist, war dies nach dem System gerade vorgesehen (vgl. Wikipedia, Stichwort: SAP R/3).

Soweit in diesem Zusammenhang Programmiertätigkeiten angefallen waren, konnte es sich nur um Korrekturen handeln, die im Hinblick auf die Installation und Anwendung des Moduls HR erforderlich waren. Das System war bei den jeweiligen Kunden auf die speziellen betrieblichen Bedürfnisse auf seine Gebrauchsfähigkeit anzupassen (Customizing). Arbeiten dieser Art fallen bei jeder Einführung eines neuen oder modifizierten Software-Systems zur betriebswirtschaftlichen Anwendung an. Solchen Tätigkeiten kann aber nur dienende Funktion im Hinblick auf die Neuausrichtung zukommen. Nach den vorstehend beschriebenen Vertragsgestaltungen waren sie nicht Hauptzweck der Tätigkeit des Kl.

Soweit der Kl. in den Anlagen zu seinem Schriftsatz vom 27.12.2005 Projekt- und Tätigkeitsbeschreibungen gegeben hat, führen diese zu keiner anderen Beurteilung. Danach soll zwar seine Gesamttätigkeit aus Softwareentwicklungen bestanden haben, die sich zu den dort angegebenen Anteilen auf die Entwicklung von Anwendersoftware bzw. Systemsoftware aufgeteilt hat. Nach den vorliegenden Vertragsgestaltungen hat aber die Tätigkeit des Kl. nicht aus Softwareentwicklung bestanden.

Umstände tatsächlicher Art, aus denen sich ergeben soll, dass im Streitfall dennoch die vom Kl. ausgeübte Tätigkeit dem Kernbereich der Ingenieurtätigkeit ähnlich gewesen sein soll, hat der Kl. nicht vorgetragen.

Er hat zwar in der mündlichen Verhandlung die Einholung eines Sachverständigengutachtens über die Frage beantragt, ob er in den Streitjahren eine ingenieurvergleichbare Tätigkeit ausgeübt hat. Hierauf war aber nicht weiter einzugehen. Nach der Rechtsprechung darf ein ordnungsgemäß gestellter Beweisantrag nur unberücksichtigt bleiben, wenn das angebotene Beweismittel für die zu treffende Entscheidung untauglich ist, wenn es auf die Beweistatsache unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Finanzgerichts nicht ankommt oder wenn die Beweistatsache als wahr unterstellt wird (ständige Rechtsprechung, vgl. u. a. BFH-Beschluss vom 30.04.2008 VI B 131/07 , BFH/NV 2008, 1475 ).

In Streitfall handelt es sich aber bei der Beantragung des Sachverständigengutachtens nicht um einen ordnungsgemäß gestellten Beweisantrag. Unsubstantiierten Beweisantragen muss das Finanzgericht nicht nachgehen (vgl. BFH-Beschluss vom 01.02.2007 VI B 124/06 , BFH/NV 2007, 956 ). Insbesondere brauchen Beweisermittlungs- oder -ausforschungsanträge, die so unbestimmt sind, dass im Grunde erst die Beweiserhebung selbst die entscheidungserheblichen Tatsachen und Behauptungen aufdecken kann, dem Gericht regelmäßig keine Beweisaufnahme nahe zu legen (vgl. BFH-Beschluss vom 02.08.2006 IX B 58/06 , BFH/NV 2006, 2117 ). Das trifft u. a. auch auf die Frage zu, ob im Rahmen einer Beweisaufnahme ein Sachverständigengutachten einzuholen ist (BFH-Beschluss vom 02.03.2006 XI B 79/05 , BFH/NV 2006, 1132 ).

Der Kl. hat keine Umstände tatsächlicher Art bezeichnet, die einem Sachverständigen zur Begutachtung gegeben werden können, ob die mit ihrer Hilfe beschriebene und vom Kl. tatsächlich ausgeübte Tätigkeit als „ingenieurähnlich” bzw. „informatikerähnlich” zu beurteilen ist. Die Mitteilungen der Gl. über die Richtwerte zum Anteil der Themenblöcke an den Informatikstudiengängen und die Tabelle über die Themenblöcke und Fächer des Informatikstudiums an Fachhochschulen (vgl. Anlagen A2 und A3 zum Schriftsatz vom 27.12.2005 – Bl. 43 und 44 d. GA ) führen nicht weiter. Diese Angaben sind nur allgemeiner Natur. Es fehlt eine Aussage dazu, ob und in welcher Hinsicht die Themenblöcke und Fächer bei der konkreten Tätigkeit des Kl. ausgefüllt waren. Außerdem läuft der in der mündlichen Verhandlung gestellte Antrag auf eine Ausforschung der Umstände hinaus, in welcher Hinsicht der Kl. sich konkret in einem Bereich betätigt haben könnte, der einer Tätigkeit eines Ingenieurs/Informatikers vergleichbar sein soll.

Die vorstehend beschriebene Tätigkeit entsprach damit im Wesentlichen der, die im Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 02.07.2003 2 K 464/99 (EFG 2004, 206 ) als gewerblich beurteilt worden ist. In jenem Fall ging es um die Mitwirkung bei der Einführung von Standard-Softwareprogrammen – SAP-RP – bei und nach erstmaligem Einsatz durch Betreuung und Beratung bei der technischen Umsetzung der Software und bei der Umstellung von Standardsoftware im Personalwesen bei Kunden vor Ort.

Soweit im Hinblick auf die vom Kl. zu erbringenden Tätigkeiten bei der Installation des Moduls HR aus dem Software-System SAP R/3 vorher Beratungsleistungen zu erbringen waren, eine Systemanalyse zu erstellen war und zum Abschluss Schulungen von Mitarbeitern in den Unternehmen vor Ort durchzuführen waren, ist eine Aufteilung der vom Kl. erzielten Gewinne hinsichtlich einerseits der Installationstätigkeiten und andererseits der Beratungsleistungen nicht in Betracht gekommen. Die Beratungen und Schulungen waren der Installation des Softwareprogramms mit dem Ziel einer Anwendung insgesamt zugeordnet. Eigenständige Bedeutung kam diesen Tätigkeiten nicht zu.

Die Tätigkeit des Kl. war auch nicht der eines beratenden Betriebswirts ähnlich. Es steht fest, dass er gleich in mehreren Bereichen der Betriebswirtschaft nicht tätig gewesen ist, u.a. im Bereich der Materialwirtschaft, der Finanzierung und des Absatzes. Dass er in dieser Hinsicht eine einem Freiberufler ähnliche Tätigkeit ausgeübt hat, hat er im Übrigen auch selbst nicht geltend gemacht.

War hiernach die im Streitfall zu beurteilende Tätigkeit bereits aus den vorstehenden Gründen als gewerblich anzusehen, kommt es nicht mehr darauf an, ob der Kl. auch aus dem Grund gewerblich tätig gewesen ist, weil er wegen des Einsatzes von Mitarbeitern in einem eventuell beachtlichen Umfang nicht mehr eigenverantwortlich tätig gewesen ist. Ob im Streitfall entsprechend der Auffassung des FA hiervon auszugehen ist, kann offen bleiben. Eine Vernehmung der Herren D und N sowie der Frau H als Zeugen hatte daher zu unterbleiben.

Hinsichtlich der Höhe der gewerblichen Erträge besteht kein Streit.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) .

Die Revision war nicht zuzulassen. Die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Beschluss:

Der Streitwert wird auf 59.501 EUR festgesetzt.

Begründung:

Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz.

Rechtsmittelbelehrung:

Dieser Beschluss ist unanfechtbar.