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Elektronisch übermittelter Arbeitslohn: Fehler können zur Änderung des Steuerbescheids führen

Elektronisch übermittelter Arbeitslohn: Fehler können zur Änderung des Steuerbescheids führen

Das Finanzamt darf einen bestandskräftigen Steuerbescheid wegen offenbarer Unrichtigkeit ändern. Gilt das auch, wenn der Sachbearbeiter bei der Veranlagung statt des erklärten Arbeitslohns den abweichenden elektronisch übermittelten Arbeitslohn zugrunde gelegt hat?

Die Kläger deklarierten einen Bruttoarbeitslohn von 1.180.000 EUR in der Anlage N zur Steuererklärung. Aus den beigefügten Ausdrucken elektronischer Lohnsteuerbescheinigungen ergaben sich Bruttoarbeitslöhne von 200.000 EUR und 960.000 EUR. Zudem lag der Steuererklärung eine ausländische Lohnbescheinigung bei, in der ein Betrag von 20.000 EUR ausgewiesen war.

Im Rahmen der Veranlagung wurden indes nur 1.160.000 EUR erfasst, darin war der ausländische Arbeitslohn nicht enthalten. Nach Bestandskraft des Bescheids erließ das beklagte Finanzamt einen Änderungsbescheid und berief sich auf eine offenbare Unrichtigkeit. Der dagegen gerichtete Einspruch der Kläger blieb ohne Erfolg.

Entscheidung

Das Finanzgericht Düsseldorf hat dem Finanzamt Recht gegeben und die Klage abgewiesen. Es liegt eine offenbare Unrichtigkeit vor, da der Sachbearbeiter im Finanzamt bei der Übernahme des elektronisch übermittelten Arbeitslohns davon ausgegangen war, dass dieser dem erklärten Arbeitslohn entspreche. Der Fehler sei darauf zurückzuführen, dass der Sachbearbeiter bei der Erfassung der Daten keinen Abgleich des elektronisch gespeicherten Arbeitslohns mit dem erklärten Arbeitslohn vorgenommen habe. Eine Eintragung der Kläger habe er nicht übersehen. Er sei bei der Übernahme des Arbeitslohns davon ausgegangen, den richtigen Gesamtbetrag, d. h. die Summe aus in- und ausländischem Arbeitslohn, erfasst zu haben. Dagegen ließen sich der Akte keinerlei Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass der Fehler auf einem Rechtsirrtum oder auf einer unvollständigen Sachverhaltsaufklärung beruhe. Insbesondere gebe es keine Hinweise darauf, dass der Sachbearbeiter die im Ausland erzielten Einkünfte nicht habe erfassen wollen.

BFH: Bezahlung von Bußgeldern in der Regel Arbeitslohn

BFH: Bezahlung von Bußgeldern in der Regel Arbeitslohn

Kernproblem
Die Übernahme von Geldbußen und Geldstrafen durch den Arbeitgeber steht seit einigen Jahren auf dem steuerlichen Prüfstand. Dabei geht es um die Frage, ob hierin Arbeitslohn vorliegt, den der Arbeitgeber nicht nur mit lohnsteuerlicher, sondern auch mit sozialversicherungsrechtlicher Konsequenz in der Lohnabrechnung zu berücksichtigen hat. Hiervon betroffen sind insbesondere die sich wachsender Konkurrenz stellenden Paketzusteller oder LKW-Fahrer, deren Anlieferung zur Vermeidung von Lagerkosten „just in time“ gefordert wird. Immer häufiger veranlasst der Arbeitgeber seine Angestellten zum rechtswidrigen Verhalten und übernimmt dafür die Bußgelder. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat hierin in seinem Urteil aus dem Jahr 2004 ein überwiegend eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers ohne lohnsteuerliche Konsequenzen gesehen, der für seinen Paketzusteller die Verwarnungsgelder für das Parken im Halteverbot übernahm. Daran gab es Kritik. Jetzt musste der BFH über einen LKW-Fahrer urteilen.

Sachverhalt
Eine internationale Spedition transportierte überwiegend Lebensmittel zu Supermärkten und war Zulieferer für die Automobilindustrie. Die Lebensmitteldiscounter konnten bei einer Verspätung die Annahme ablehnen, die Automobilindustrie sah eine Konventionalstrafe vor. Zur Vermeidung solcher Folgen überschritten die Fahrer in Ausnahmefällen ihre Lenkzeiten und hielten Ruhezeiten nicht ein. Die Bußgelder von bis zu 6.590 EUR übernahm die Spedition ohne lohnsteuerliche Konsequenz aus überwiegend eigenbetrieblichem Interesse, wie sie anlässlich einer Lohnsteuer-Außenprüfung argumentierte. Das Finanzgericht Köln lehnte die Klage gegen den Nachforderungsbescheid des Finanzamts ab, weil sich der Verstoß nach dessen Auffassung als erheblich erwies und nicht mit einem einfachen Parkvergehen vergleichbar war. Die Spedition ging zum BFH.

Entscheidung
Der BFH bestätigte die Rechtsausführungen des Finanzgerichts. Nach Auffassung des Senats zählen gegen die Rechtsordnung verstoßende und mit Bußgeldern belegte rechtswidrige Weisungen des Arbeitgebers nicht zu notwendigen Begleiterscheinungen betriebsfunktionaler Zielsetzungen. An der bisher vertretenen Auffassung, dass die Übernahme von Verwarnungsgeldern wegen Verletzung des Halteverbots im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegen kann, wird nicht weiter festgehalten.

Konsequenz
Mit dieser Entscheidung dürfte auch das vorher vom BFH als nur „halb so schlimm“ gewürdigte Parkvergehen zukünftig bei Übernahme durch den Arbeitgeber zu Arbeitslohn führen. Hiervon regelmäßig betroffene Arbeitgeber sollten sich auf Mehrbelastungen einstellen oder durch Anrufungsauskunft beim Betriebsstättenfinanzamt für Klarheit sorgen.

Vergünstigung für Arbeitnehmer-Erfindungen ist kein begünstigter Arbeitslohn

Vergünstigung für Arbeitnehmer-Erfindungen ist kein begünstigter Arbeitslohn

Kernproblem
Für außerordentliche Einkünfte sind Steuervergünstigungen zur Einkommensteuer möglich. Bei Arbeitnehmern findet man u. a. Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten (z. B. Jubiläumszuwendungen) oder Entschädigungen (leider häufig verbunden mit dem Verlust des Arbeitsplatzes) vor. Die durch den zusammengeballten Zufluss entstehenden Progressionsnachteile sollen durch die so genannte Fünftelregelung abgemildert werden. Vereinfacht ausgedrückt wird hierbei die fiktive Einkommensteuerbelastung von 1/5 der Vergütung oder Entschädigung ermittelt, um diese dann anschließend mit 5 zu multiplizieren. Dadurch kommt es zu Progressionsvorteilen, wenn man sich nicht ohnehin im Spitzensteuersatz befindet. Ob eine Vergütung für eine Arbeitnehmererfindung hierunter fallen kann, war Gegenstand einer Klage beim Finanzgericht Münster.

Sachverhalt
Der angestellte Ingenieur eines Herstellers von Sicherheitsgläsern für gepanzerte Militärfahrzeuge hatte ein „Aluminium Silicon Tape“ zur Verbesserung der Produktion entwickelt. Nach der Eintragung eines Patents zugunsten des Arbeitgebers erhielt er nach dem Arbeitnehmererfindungsgesetz zur Abgeltung aller Ansprüche eine einmalige Zahlung von 268.000 EUR. Hierfür begehrte er in seiner Steuererklärung die Fünftelregelung, weil ihm die Vergütung für eine mehrjährige Erfindungstätigkeit zusammengeballt zugeflossen sei. Das Finanzamt lehnte den Progressionsvorteil ab.

Entscheidung
Das Finanzgericht folgte der Ansicht des Finanzamts. Der Vergütungsanspruch des Ingenieurs habe sich nicht an der Dauer der Erfindungstätigkeit orientiert, sondern am Wert der Nutzungs- und Verwertungsrechte. Damit sei das Entgelt als Ausgleich für den Rechtsübergang und nicht für eine mehrjährige Tätigkeit gezahlt worden. Eine Entschädigung könne nicht vorliegen, weil ein erstmaliger Vergütungsanspruch festgestellt und abgegolten wurde, und nicht bereits vorher feststehende Ansprüche.

Konsequenz
Das Finanzgericht steht mit seiner Meinung nicht alleine da, denn auch der Bundesfinanzhof (BFH) hat vor einigen Jahren einem Erfinder keine Tarifvergünstigung gewährt. Auf der anderen Seite würde aber unter dem Aspekt der „Zusammenballung“ einiges dafür sprechen. Zumindest ist der aktuelle Fall nochmal beim BFH anhängig geworden.

Arbeitslohn von dritter Seite

Arbeitslohn von dritter Seite

Kernaussage
Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören – neben Gehältern und Löhnen – auch andere Bezüge und Vorteile, die „für“ eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden; unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt. Demzufolge kann die Zuwendung eines Dritten ausnahmsweise Arbeitslohn sein, wenn sie als Entgelt für eine Leistung beurteilt werden kann, die der Arbeitnehmer im Rahmen seines Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll.

Sachverhalt
Der Steuerpflichtige war bei der A-GmbH beschäftigt. Alleingesellschafterin der A-GmbH war die B-GmbH. Die B-GmbH veräußerte sämtliche Gesellschaftsanteile der A-GmbH an die D-AG. Der Kläger erhielt einen von der B-GmbH ausgestellten Scheck über 5.200 EUR mit dem Hinweis, sie schenke ihm den Scheck aus Anlass der Veräußerung der Anteile. In einer Pressemitteilung wurde mitgeteilt, die B-GmbH verabschiede sich von den 167 Mitarbeitern mit einem Überraschungsscheck als außerordentliche Anerkennung für die geleistete Arbeit. Das Finanzamt behandelte die Zahlung als einkommensteuerpflichtigen Arbeitslohn.

Entscheidung
Der Bundesfinanzhof (BFH) folgte dem beklagten Finanzamt. Voraussetzung für die Annahme von Arbeitslohn bei der Zuwendung eines Dritten ist, dass sie das Entgelt „für“ eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber im Rahmen des Dienstverhältnisses erbringt. So hatten alle 167 Arbeitnehmer der A-GmbH die Zuwendungen der ehemaligen Konzernmutter erhalten, sie waren zusammen mit Bonuszahlungen ausgezahlt worden und standen in unmittelbarem zeitlichen Zusammenhang mit dem Anteilsveräußerungsvertrag. Aus alledem folgt, dass die Zuwendungen eine Anerkennung für die geleistete Arbeit waren.

Konsequenz
Entscheidend bleiben die konkreten Verhältnisse des Einzelfalles. Im gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren obliegt dabei die Abwägung, ob eine Zuwendung von dritter Seite durch das Dienstverhältnis veranlasst ist, in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung des Finanzgerichts.

Wann liegen steuerbegünstigte Zusatzleistungen zum Arbeitslohn vor?

Wann liegen steuerbegünstigte Zusatzleistungen zum Arbeitslohn vor?

Kernproblem
Die Lohnsteuer macht im jährlichen Wettstreit mit der Umsatzsteuer den höchsten Anteil des Steueraufkommens aus. Damit das planbar bleibt, sind Steuervergünstigungen im Lohnsteuerrecht eher selten oder es profitieren nur wenige davon (wie z. B. bei der Steuerfreiheit für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit). Von praktischer Relevanz sind insbesondere die vom Arbeitgeber gewährten Vorteile für Kinderbetreuungsleistungen, IT-Leistungen, Fahrtkostenzuschüsse oder die Ausnutzung des Freibetrags von 44 EUR für Sachbezüge. Auch der Arbeitgeber kann von Steuerfreiheiten oder Pauschalierungen profitieren, weil damit häufig eine Sozialversicherungsfreiheit verbunden ist. Sollen die Leistungen begünstigt sein, müssen sie „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ gezahlt werden. Zur Auslegung hatte der Bundesfinanzhof (BFH) seine Rechtsprechung verschärft. Die Finanzverwaltung zeigt sich jedoch großzügiger.

Rechtsprechung des BFH
Der BFH hat Ende des vergangenen Jahres entschieden, dass der ohnehin geschuldete Arbeitslohn den arbeitsrechtlich geschuldeten Lohn darstellt und Zusatzleistungen nur freiwillige Leistungen sein können. Die bisherige BFH-Rechtsprechung setzte lediglich voraus, dass die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber aus anderen Gründen schuldet. Dass die zusätzliche Leistung auf freiwilliger Basis erfolgen muss, hat der BFH bisher nicht gefordert. An der neuen Rechtsprechung wurde u. a. deswegen Kritik geäußert, weil die Steuererleichterung davon abhängig gemacht werde, dass die begünstigenden Vorteile nur nach „Gutsherrenart“ und jederzeit entziehbar gewährt würden.

Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BMF)
Die Finanzverwaltung hat die neue Rechtsprechung mit einem Nichtanwendungserlass belegt. Danach gilt aus Gründen des Vertrauensschutzes und der Kontinuität der Rechtsanwendung weiterhin Folgendes: Kommt die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzu, den der Arbeitgeber schuldet, ist das Tatbestandsmerkmal „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ auch dann erfüllt, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf die zweckbestimmte Leistung hat.

Konsequenz
Eine zusätzliche Leistung liegt damit wie bisher auch dann vor, wenn sie unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z. B. freiwillig geleistetes Weihnachtsgeld, erbracht wird. Unschädlich ist es, wenn der Arbeitgeber verschiedene zweckgebundene Leistungen zur Auswahl anbietet oder die übrigen Arbeitnehmer die freiwillige Sonderzahlung erhalten. Dagegen sind reine Gehaltsumwandlungen schädlich.

„Sensibilisierungswoche“ als Arbeitslohn

Ein Unternehmen bot seinen Mitarbeitern im Rahmen eines sog. Demografieprojekts ein einwöchiges Einführungsseminar zur Vermittlung grundlegender Erkenntnisse über einen gesunden Lebensstil (sog. Sensibilisierungswoche) an. Das Unternehmen bat das Finanzamt um Auskunft über die lohnsteuerliche Behandlung der Kosten für die Teilnahme an diesem Seminar, die sich pro Mitarbeiter auf ca. 1.300 Euro (abzüglich Krankenkassenzuschüsse) beliefen.

Das Finanzamt war der Auffassung, dass es sich um Arbeitslohn handele, wobei der Freibetrag für Leistungen zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands und der betrieblichen Gesundheitsförderung in Höhe von 500 Euro abgezogen werden könne. Dagegen wendete sich das klagende Unternehmen und machte geltend, die angebotene Maßnahme liege ganz überwiegend in seinem eigenen Interesse, so dass es am Entlohnungscharakter fehle.

Dem ist das Finanzgericht Düsseldorf nicht gefolgt. Die Zuwendung stelle Arbeitslohn dar, da es sich bei der Sensibilisierungswoche um eine allgemein-gesundheitspräventive Maßnahme handele. Dafür sprächen neben der Verwendung der Bezeichnungen „Demografieprojekt“ und „Präventionsmaßnahme“ im Sinne des Sozialrechts die bezweckte Vermittlung von Erkenntnissen über einen gesunden Lebensstil sowie der Inhalt des vorgelegten Wochenplans. Zudem bestehe keine Verpflichtung der Arbeitnehmer zur Teilnahme, sie seien vielmehr gezwungen, Fahrtkosten und Freizeit dafür aufzuwenden.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Quelle: FG Düsseldorf, Mitteilung vom 04.07.2013 zum Urteil 16 K 922/12 vom 18.04.2013

 

Finanzgericht Düsseldorf, 16 K 922/12 L

Datum:
18.04.2013
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
16. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
16 K 922/12 L
Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

1Tatbestand

2Streitig ist, ob die Teilnahme von Arbeitnehmern der Klägerin an einem einwöchigen Seminar zur Vermittlung grundlegender Erkenntnisse über einen gesunden Lebensstil („Sensibilisierungswoche“) als Zuwendung mit Entlohnungscharakter zu qualifizieren ist. Gegenstand der Klage ist die Erteilung einer Anrufungsauskunft gem. § 42 e des Einkommensteuergesetzes (EStG).

3Die Klägerin hatte mit Schreiben vom 12.10.2010 den Beklagten um Auskunft über die lohnsteuerliche Behandlung eines Angebots im Rahmen eines „Demografieprojekts“ ersucht. Bereits im Vorfeld des Auskunftsersuchens hatte es Besprechungen zwischen Vertretern der Klägerin und des Beklagten gegeben. Am 15.9.2010 waren Unterlagen unter der Bezeichnung „……. Das Gesundheitsprogramm der „A“ GmbH“ übergeben worden, auf deren Inhalt verwiesen wird.

4Die Klägerin, so heißt es in dem Auskunftsersuchen, habe in Zusammenarbeit mit der „B“ AG hierzu ein Konzept entwickelt, das dazu dienen solle, die Beschäftigungsfähigkeit, die Leistungsfähigkeit und die Motivation der aufgrund der demografischen Entwicklung zunehmend alternden Belegschaft zu erhalten. Unter anderem werde ein einwöchiges Einführungsseminar zur Vermittlung grundlegender Erkenntnisse über einen gesunden Lebensstil angeboten (sog. Sensibilisierungswoche). Das Angebot richte sich an sämtliche Mitarbeiter der Klägerin. Eine Verpflichtung zur Teilnahme sei zwar beabsichtigt, aber gegen den Konzernbetriebsrat nicht durchsetzbar gewesen. Bei einer zugesagten Teilnahme bestehe aber Anwesenheitspflicht unter Androhung von Sanktionen. Teilnehmer hatten vorab einen dies regelnden Vertrag zu unterzeichnen. Mit Schreiben vom 2.12.2010 hat die Klägerin ein Musterexemplar eines solchen Vertrages vorgelegt, auf das verwiesen wird. Die Kosten für die Teilnahme, die von der Klägerin auf ca. 1.300 Euro pro Mitarbeiter abzgl. zu erwartender Zuschüsse der Krankenkassen von bis zu 400 Euro beziffert wurden (Zusammensetzung: Übernachtungskosten für 6 Übernachtungen 204 Euro, Verpflegungskosten 330 Euro und Seminarkosten 766 Euro), hatte, mit Ausnahme der Fahrtkosten, die Klägerin zu tragen. Der jeweilige Mitarbeiter hatte für die Teilnahmewoche ein Zeitguthaben oder Urlaubstage aufwenden. Die Fortsetzung der Maßnahmen an den jeweiligen Beschäftigungsstandorten, so hieß es, sei vorgesehen. Hierfür sei dann vor Ort ein Koordinator zuständig. Die Firma „B“ biete zudem in einem überregionalen Netzwerk Hilfestellung an.

5Der Klageschrift war überdies ein Wochenprogramm beigefügt. Daraus ergibt sich, dass die Veranstaltung am Montag um 8.00 Uhr begann und am Freitag um 11.30 Uhr endete. Die Veranstaltungen dauerten jeweils mindestens bis zum späten Nachmittag. Wegen des Inhalts der Veranstaltungen im Einzelnen wird auf das Programm Bezug genommen. Auf einem angehängten Einzelblatt wurde ein „Haus der Arbeitsfähigkeit“ vorgestellt, dessen Ausgangsebene mit „Gesundheit, körperl./psych. Leistungsfähigkeit“ bezeichnet ist.

6Die Klägerin meinte, bei einer steuerlichen Behandlung der kostenlosen Teilnahme als Arbeitslohn sei jedenfalls ein Betrag von 500 Euro nach § 3 Nr. 34 EStG i.V.m. §§ 20, 20 a des Sozialgesetzbuches (SGB) Teil V steuerfrei. Da jedoch die angebotene Maßnahme im ganz überwiegenden Interesse der Klägerin liege, fehle es bereits an dem Entlohnungscharakter, so dass die „Zuwendung“ insgesamt nicht steuerbar sei. Das angebotene Seminar sei wie ein fachspezifisches Fortbildungsseminar zu behandeln.

7(..)

8Der Beklagte hat sich der Argumentation der Klägerin nicht angeschlossen und unter Hinweis auf die Rechtsprechung mit Bescheid vom 25.1.2011 eine für die Klägerin überwiegend negative Auskunft erteilt. Lediglich die Anwendung des § 3 Nr. 34 EStG komme in Betracht. In dem nachfolgenden Einspruchsverfahren hat die Klägerin, nunmehr nicht mehr vertreten durch ihre eigene Rechtsabteilung, sondern durch den Prozessvertreter, ihren Vortrag wie folgt modifiziert:

9Die individuellen Workshops während der Sensibilisierungswoche seien zielgruppenorientiert (Geschäftsleitung, Führungskräfte, Mitarbeiter und Betriebsräte). Im Anschluss daran folgten regelmäßige Führungswerkstätten, Fortbildungen und andere Veranstaltungen an den Standorten. Schwerpunkt des Programms sei, ein verändertes Führungsverhalten und ein anderes Miteinander-Umgehen anzustoßen. Das Modell ziele darauf ab, im Rahmen der Personal- und Organisationsentwicklung differenzierte Ansatzpunkte für Verbesserungen und Optimierungen zu definieren. Für jeden Arbeitsbereich seien genaue Ansatzpunkte der Verbesserung und Optimierung der Arbeit zu finden. Die Sensibilisierungswoche diene dazu, auf Individualebene eine Beurteilung der eigenen Arbeits- und Leistungsfähigkeit vornehmen zu können, mit dem Ziel, selbständig Veränderungen einleiten zu wollen. Lediglich ein Nebeneffekt des Modells liege darin, dass es sich für den einzelnen Arbeitnehmer positiv auf sein gesundheitliches und soziales Wohlbefinden auswirken könne. Bei der Sensibilisierungswoche handele es sich nicht um eine Gesundheitswoche, die der Wiederherstellung und Erhaltung der Gesundheit diene. Dementsprechend werde auch kein Arzt eingeschaltet. Vielmehr stünde die Leistungs- und Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmens im Mittelpunkt der Betrachtung. Das Seminar sei vergleichbar mit Teambildungsmaßnahmen wie Survivalkursen oder Gruppenseminaren.

10Hierzu wurde ein Prospekt der „B“ eingereicht. Zur „zentralen Funktion der Sensibilisierungswoche“ heißt es in dem vorgelegten Material u.a., die Sensibilisierungswoche sei ein unverzichtbarer strategischer Grundpfeiler der Personal-, Persönlichkeits- und Organisationsentwicklung. Dem übrigen Inhalt ist zu entnehmen, es gehe insgesamt nicht um eigene gesundheitliche Aspekte der Teilnehmer, sondern darum, Führungsstil, Mitbestimmung und Umgang und Kommunikation im Hinblick auf gesundheitliche Auswirkungen zu überprüfen.

11Die Sensibilisierungswoche sei zudem zwingende Voraussetzung für das „Anforderungs-Ressourcen-Modell nach Becker“ und damit für die nachfolgenden Workshops. Sie könne daher nicht isoliert betrachtet werden, sondern müsse als Teil der Gesamtmaßnahme genauso beurteilt werden, wie die nachfolgenden „Workshops/Evaluationen“. Es handele sich bei den Aufwendungen nicht um Krankheitskosten oder Kosten für vorbeugende Gesundheitsmaßnahmen.

12Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 7.2.2012). Daraufhin hat die Klägerin am 15.5.2012 Klage erhoben.

13Im Klageverfahren hat die Klägerin nochmals den Sachverhalt geschildert (..). Sie hat außerdem ihre Rechtsauffassung zusammengefasst. Hinzugefügt wurde eine weitere Ausarbeitung der „B“ zur zentralen Funktion der Sensibilisierungswoche. Darin heißt es u.a., die Sensibilisierungswoche verfolge das Ziel, allen Ebenen des Unternehmens, Geschäftsleitung, Führungskräften, Mitbestimmung und Mitarbeitern die Zusammenhänge und daraus resultierenden Einflussmöglichkeiten zu verdeutlichen.

14Die Seminare würden nunmehr seit 2009 betrieben und auch weiter fortgeführt. Die Veranstaltungen seien bewusst nicht getrennt nach Führungskräften und Mitarbeitern besetzt. Bis 2011 hätten insgesamt 680 Mitarbeiter teilgenommen (400 Tarifangestellte, 245 außertariflich Beschäftigte, 33 leitende Angestellte und 2 Geschäftsführer).

15Die Klägerin beantragt,

16die Anrufungsauskunft vom 25.1.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung aufzuheben und festzustellen, dass die von der Klägerin getragenen Kosten der Sensibilisierungswoche keinen Arbeitslohn beinhalten,

17hilfsweise, die Revision zuzulassen.

18Der Beklagte beantragt,

19die Klage abzuweisen,

20hilfsweise, die Revision zuzulassen.

21Der Beklagte hat an seiner bereits im Einspruchsverfahren vertretenen Auffassung festgehalten.

22Entscheidungsgründe

23Die Klage ist unbegründet.

24Der Beklagte hat  zu Recht den der Sensibilisierungswoche zuzumessenden Wert als Arbeitslohn in Form eines geldwerten Vorteils qualifiziert, der lediglich im in § 3 Nr. 34 EStG beschriebenen Umfang steuerfrei zu belassen ist. Damit hat der Beklagte eine zutreffende Anrufungsauskunft gegeben.

251. Nach § 42 e EStG hat das Betriebsstättenfinanzamt auf Anfrage eines Beteiligten (hier des Arbeitgebers, R 42e Abs. 1 der Lohnsteuerrichtlinien –LStR-) Auskunft darüber zu geben, ob und inwieweit im einzelnen Fall die Vorschriften über die Lohnsteuer anzuwenden sind. Die Anfrage muss auf einen konkreten betrieblichen Vorgang im Zusammenhang mit der Einbehaltung oder Abführung der Lohnsteuer bezogen sein.

26Die Auskunft ist für das Lohnsteuerabzugsverfahren verbindlich (BFH-Urteil vom 13.1.2011 VI R 61/09, Bundessteuerblatt –BStBl- Teil II 2011, 479; Krüger/Schmidt, Kommentar zum EStG § 42 e Rz. 8 zu den Folgen). Die Bindung umfasst auch bereits abgeschlossene Geschehensabläufe. Die Beteiligten haben einen Rechtsanspruch auf die Erteilung einer Auskunft. Die Auskunft ist ein feststellender voll, auch inhaltlich, überprüfbarer Verwaltungsakt (BFH-Urteil vom 30.4.2009 VI R 54/07, BStBl II 2010, 996). Sie unterliegt der umfassenden inhaltlichen Überprüfung durch das Finanzgericht (anders zur verbindlichen Auskunft gem. § 89 Abs. 2 der Abgabenordnung –AO-: BFH Urteil vom 29.2.2012 IX R 11/11, BStBl II 2012, 651, insb. unter II.1.g).

27Da im Falle der fachkundig vertretenen Klägerin ausdrücklich von Anfang an eine Auskunft nach § 42 e EStG beantragt worden war, waren die Voraussetzungen einer verbindlichen Auskunft gem. § 89 Abs. 2 AO bzw. eine verbindliche Zusage gem. §§ 204 ff. AO nicht zu prüfen.

282. Die Übernahme der Kosten für die Teilnahme an der Sensibilisierungswoche durch die Klägerin hatte Arbeitslohncharakter. Der den Arbeitnehmern zugewendete geldwerte Vorteil wurde nicht in ganz überwiegendem betrieblichen Interesse gewährt.

29a) Steuerpflichtiger Arbeitslohn ist dadurch gekennzeichnet, dass dem Arbeitnehmer Einnahmen (Bezüge oder geldwerte Vorteile) zufließen, die für seine Arbeitsleistung gewährt werden (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Diesem Tatbestandmerkmal ist nach ständiger Rechtsprechung zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden. Demgegenüber sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen (BFH-Urteil vom 11.3.2010 VI R 7/08, BStBl II 2010, 763 m.w.N.).

30Das Ergebnis einer solchen, den Arbeitslohncharakter verneinenden Würdigung verlangt, dass der Vorteil im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse gewährt werden muss. Da eine betriebliche Veranlassung jeder Art von Lohnzahlungen zugrunde liegt, muss sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und insbesondere Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergeben, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, deshalb vernachlässigt werden kann. Dabei besteht eine Wechselwirkung zwischen der Intensität des eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers und dem Ausmaß der Bereicherung des Arbeitnehmers.

31Insgesamt hängt die Qualifizierung von den Umständen des Einzelfalles ab. Ergibt die Würdigung aller Umstände des Einzelfalles, dass sich die Zuwendung nahezu ausschließlich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweist, liegt insgesamt, auch wenn die Zuwendung für den Arbeitnehmer mit angenehmen Begleitumständen verbunden ist, kein steuerpflichtiger Arbeitslohn vor.

32Nach diesen Grundsätzen ist auch zu entscheiden, ob Leistungen des Arbeitgebers zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes und der betrieblichen Gesundheitsförderung zu Arbeitslohn führen. Insbesondere bei Maßnahmen zur Vermeidung berufsbedingter Krankheiten wird in der Regel das eigenbetriebliche Interesse erheblich überwiegen (vgl. BFH-Urteil vom 30.5.2001 VI R 177/99, BStBl II 2001, 671).

33b) Im Falle der Klägerin handelt es sich hingegen bei der Teilnahme an der Sensibilisierungswoche um eine allgemein gesundheitspräventive Maßnahme. Die im Zusammenhang mit der Anrufungsauskunft gewählte Bezeichnung „Demografieprojekt“, die zum Ausdruck gebrachte Zielsetzung der Vermittlung von Erkenntnissen über einen gesunden Lebensstil, die Benennung in den Verträgen als „Präventionsmaßnahme“ nach § 20 SGB V sowie der Inhalt des Wochenplanes belegen, dass die Gesundheitsvorsorge Gegenstand der Sensibilisierungswoche gewesen ist. Die allgemeine Gesundheitsvorsorge liegt zwar auch im Interesse eines Arbeitgebers, aber zuvorderst im persönlichen Interesse der Arbeitnehmer. Dementsprechend bestand keine Verpflichtung zur Teilnahme der Arbeitnehmer an diesem Angebot der Klägerin. Die Teilnahme war grundsätzlich freigestellt, so dass diejenigen Arbeitnehmer die Möglichkeit zur Teilnahme hatten, die sich hiervon einen persönlichen Vorteil versprachen, beispielsweise gesundheitlich gefährdete Arbeitnehmer. Auch die Tatsache, dass die Arbeitnehmer Fahrtkosten und eigene Freizeit (Zeitguthaben, Urlaub) aufzuwenden hatten, unterstreicht den Gesamteindruck, dass hier den Arbeitnehmern zumindest auch ein Vorteil vermittelt wurde bzw. werden sollte. Diese Regelung setzte ein besonderes Eigeninteresse des Arbeitnehmers voraus, das ihn dazu bewegt, eigene Initiative und Aufwendungen einzubringen.

34c) Die Maßnahme ist auch nicht vergleichbar mit fachspezifischen Fortbildungsseminaren oder Teambildungsseminaren. Zum einen fehlte es an den fachspezifischen Inhalten und zum anderen bestand der Teilnehmerkreis nicht aus Arbeitsteams, sondern war, wie die Klägerin selbst vorgetragen hat, gemischt zusammengesetzt. (..)

35d) Es kann dahingestellt bleiben, ob der spätere „modifizierte“ Vortrag der Klägerin noch denselben, der Anrufungsauskunft zugrundeliegenden Sachverhalt meint, oder, ob es sich um einen neuen, noch zu bescheidenden Antrag mit geändertem Sachverhalt handelt. Der „ergänzte“ Sachverhalt ist für Zwecke einer Anrufungsauskunft überdies lückenhaft und damit für eine Beurteilung untauglich, schon deshalb, weil die weiteren, angeblich auf der Sensibilisierungswoche aufbauenden Maßnahmen nicht im Einzelnen dargestellt wurden. Jedenfalls spiegeln sich die möglicherweise und von dem hierzu angehörten Herrn „C“ anschaulich geschilderten weitergehend verfolgten Arbeitgeberinteressen im Sinne, eine veränderte Unternehmenskultur durch eine Vielzahl von Maßnahmen zu installieren, nicht in dem hier zu beurteilenden Sachverhalt. Da die freiwillige Teilnahme an der Sensibilisierungswoche keinerlei weitergehende Verpflichtung etwa zur Teilnahme an darauf aufbauenden Workshops oder dergleichen beinhaltete, unterliegt ihre lohnsteuerliche Bewertung einer isolierten Betrachtung. Bei objektiver Betrachtung wurde den Arbeitnehmern ein einwöchiger Aufenthalt ohne weitere Verpflichtungen vermittelt. Die vorgetragenen weitergehenden Zielsetzungen spiegeln sich auch in keiner Weise in dem Inhalt des Wochenprogramms wieder. Für den Arbeitnehmer war lediglich der Inhalt des konkreten Angebots der Teilnahme an der Sensibilisierungswoche und der damit einhergehende geldwerte Vorteil maßgebend.

36e) Eine Zuwendung kann auch gemischt veranlasst sein. Dann kommt eine Aufteilung in Arbeitslohn und Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 11.3.2010 VI R 7/08, BStBl II 2010, 763 m.w.N.). Voraussetzung ist, dass sich einzelne Elemente der Zuwendung aus dem Gesamtzusammenhang herauslösen lassen. Lässt sich der Charakter der Sachzuwendung dagegen nur einheitlich beurteilen, ist die Zuwendung auch nur einheitlich zu qualifizieren. Vorliegend ist eine Aufteilung nicht möglich, da die jeweiligen Veranlassungsbeiträge so ineinandergreifen, dass eine Trennung nicht möglich ist. Die Positionen Übernachtungskosten, Verpflegungskosten und Seminarkosten sind einer unterschiedlichen Betrachtung nicht zugänglich. Ebenso bilden die einzelnen Seminarinhalte insgesamt eine Einheit, bei der die Veranstaltungen ineinandergreifend aufeinander aufbauen.

37f) Die Einordnung der Sensibilisierungswoche entspricht zudem der gesetzgeberisch vorgegebenen Wertung in § 3 Nr. 34 EStG für Leistungen des Arbeitgebers zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes und der betrieblichen Gesundheitsförderung, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung und Zielgerichtetheit den Anforderungen der §§ 20, 20 a SGB V genügen. Deshalb war die Auskunft des Beklagten zutreffend, dass ein Betrag von 500 Euro steuerfrei zu belassen sei.

38Wie bereits ausgeführt, belegen insbesondere das ursprünglich vorgelegte Prospektmaterial, ebenso wie der Mitarbeitervertrag sowie das detaillierte Wochenprogramm die Ausrichtung als gesundheitspräventive Maßnahme i.S.d. §§ 20, 20 a SGB V. Auch der Beklagte hat darauf hingewiesen, dass diesbezüglich Erstattungen der Krankenversicherungen bis zur Höhe von 400 Euro pro Teilnehmer zu erwarten seien (vgl. auch unter Nr. 3 des Teilnahmevertrages). Diese Erstattungen setzen aber eine Qualifizierung i.S.v. §§ 20, 20 a SGB V voraus. In den mit den Teilnehmern geschlossenen Verträgen wurde folgerichtig auch ausdrücklich darauf hingewiesen, dass es sich um eine Maßnahme nach § 20 SGB V handele (unter 1. des Vertrages). Derartige Maßnahmen hat der Gesetzgeber, wie aus der Vorschrift des § 3 Nr. 34 EStG zu schließen ist, grundsätzlich als Arbeitslohn eingestuft und nur wegen der Förderungswürdigkeit bis zu einem vom Gesetzgeber für angemessen gehaltenen Betrag von 500 Euro steuerfrei belassen.

393. Die Revision wird zugelassen (§ 115 Abs. 1 u. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO-).

404. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Dauerthema Dienstwagenbesteuerung: Arbeitslohn bei Nutzung durch Geschäftsführer?

Dauerthema Dienstwagenbesteuerung: Arbeitslohn bei Nutzung durch Geschäftsführer?

Kernaussage
Die private Kraftfahrzeugnutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH ist als Arbeitslohn zu versteuern, wenn feststeht, dass zumindest für gelegentliche Fahrten eine Nutzung erlaubt war. Das hat kürzlich das Finanzgericht Münster entschieden.

Sachverhalt
Der Kläger ist zu 50 % an einer GmbH beteiligt und neben dem weiteren Gesellschafter einzelvertretungsberechtigter Geschäftsführer. Die GmbH stellt ihm für betriebliche Zwecke ein Fahrzeug zur Verfügung. Der Anstellungsvertrag des Klägers enthält keine Regelungen über eine private Fahrzeugnutzung. Das Finanzamt nahm die Überlassung des ausschließlich dem Kläger zugeordneten Fahrzeugs auch für Privatfahrten an und berechnete den Arbeitslohn nach der so genannten 1 %-Methode. Der Kläger wandte hiergegen ein, die GmbH habe mündlich ein Privatnutzungsverbot ausgesprochen. Mit seinem Mitgesellschafter habe er für etwaige Privatfahrten vereinbart, dass diese in ein Fahrtenbuch einzutragen seien. Zudem befinde sich in seinem Privatvermögen ein Motorrad. Auch könne er die Pkws seiner Ehefrau und seines Sohnes nutzen.

Entscheidung
Das Finanzgericht wies die Klage ab. Aufgrund der widersprüchlichen Angaben des Klägers und der Zeugenaussage des Mitgesellschafters stehe fest, dass zumindest eine gelegentliche private Nutzung erlaubt gewesen und deshalb gerade kein generelles Verbot ausgesprochen worden sei. Daher folge aus dem Anscheinsbeweis, dass der Kläger den Dienstwagen tatsächlich privat genutzt habe. Die Nutzungsmöglichkeiten anderer Fahrzeuge widerlegten diesen Anscheinsbeweis nicht, da die Fahrzeuge der Ehefrau und des Sohnes dem Kläger nicht zur freien Verfügung gestanden hätten und das Motorrad nicht dieselben Nutzungsmöglichkeiten eröffne wie der Dienstwagen.

Konsequenz
Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) spricht aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung der Beweis des ersten Anscheins für eine auch private Nutzung eines Dienstwagens. Dieser kann jederzeit durch Gegenbeweis erschüttert oder entkräftet werden; die bloße Behauptung des Steuerpflichtigen, das betriebliche Fahrzeug werde nicht für Privatfahrten genutzt oder diese würden ausschließlich mit anderen Pkws durchgeführt, genügt allerdings nicht, um die 1 %-Methode auszuschließen. Hier hätte der Kläger z. B. ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch vorlegen können, aus dem sich ein geringerer privater Nutzungsanteil ergeben hätte. Vorsicht geboten ist auch bei der Behauptung eines generellen Verbots der privaten Nutzung: hier wird das Finanzamt ggf. der Frage nachgehen, ob eine unerlaubte private Nutzung eines überlassenen Kfz durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt.

Eigenmächtige Gehaltsüberweisungen sind kein Arbeitslohn

Eigenmächtige Gehaltsüberweisungen sind kein Arbeitslohn

Kernaussage
Steuerpflichtiger Arbeitslohn liegt nicht vor, wenn der Mitarbeiter Gelder des Arbeitgebers veruntreut.

Sachverhalt
Die Klägerin führte in den Jahren 2003 bis 2006 Lohnsteuer für ihre Mitarbeiter ab. Nachdem bei einer Sonderprüfung im Jahr 2007 auffiel, dass ein leitender Mitarbeiter sich stets mehr Gehalt ausgezahlt hatte, als vertraglich vereinbart war, begehrte die Klägerin die Änderung der Lohnsteuerbescheide. Zur Begründung führte sie aus, die Auszahlungen an den Mitarbeiter seien nicht in voller Höhe Arbeitslohn. Soweit der Arbeitnehmer sich eigenmächtig Geld ausgezahlt habe, sei dies nicht Arbeitslohn und daher nicht von der Klägerin der Lohnsteuer zu unterwerfen. Das Finanzamt lehnte den Antrag ab. Das sodann angerufene saarländische Finanzgericht gab der Klage insoweit statt, als eine Änderung der Lohnsteuerbescheide aus verfahrensrechtlicher Sicht noch möglich war.

Entscheidung
Die hiergegen gerichtete Revision des Finanzamts blieb ohne Erfolg. Der Bundesfinanzhof (BFH) folgte dem Finanzgericht. Zu dem vom Arbeitgeber zu versteuernden Lohn gehören alle Vorteile, die für die Beschäftigung gewährt werden. Hierbei ist grundsätzlich unbeachtlich, ob der Arbeitnehmer einen Anspruch auf diese Vorteile hat oder nicht. Hätte also die Klägerin mehr Gehalt ausgezahlt, als arbeitsvertraglich geschuldet war, wäre dies als Lohn zu qualifizieren. Nicht unter die Lohnsteuer fallen demgegenüber Vorteile, die sich der Arbeitnehmer – z. B. durch strafbare Handlungen – selbst verschafft hat. Insoweit wird nämlich nichts vom Arbeitgeber gewährt, sondern vom Arbeitnehmer genommen. Darüber hinaus fehlt es auch an dem Erfordernis des Entgeltwillens. Lohn liegt nämlich immer nur dann vor, wenn der Arbeitgeber mit der Gewährung des Vorteils die Arbeitsleistung belohnen will und der Arbeitnehmer den Vorteil als Entgelt für seine Dienste begreift. An diesen beiden Elementen fehlt es, wenn der Arbeitnehmer sich eigenmächtig mehr überweist, als ihm arbeitsvertraglich zusteht.

Konsequenz
Es bleibt festzuhalten, dass Lohn nur sein kann, was vom Arbeitgeber als Entgelt für die Arbeitsleistung gewährt wird. Soweit sich ein Arbeitnehmer darüber hinaus selbst Vorteile „gewährt“, ist dies kein steuerpflichtiger Arbeitslohn. Es bleibt abzuwarten, ob diese Grundsätze auch allgemein gelten und z. B. auf die unerlaubte private Kfz-Nutzung übertragen werden. Hierbei sind dem Arbeitgeber bislang hohe Überwachungspflichten auferlegt, um die Annahme von Lohn zu widerlegen.

Steuerbegünstigte Zuschüsse zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn

Kernproblem

Das Lohnsteuerrecht macht es Arbeitnehmern nicht einfach, die eigene Steuerlast zu drücken. Entweder sind die entlastenden Regelungen für eine Vielzahl der Arbeitnehmer nicht anwendbar (wie die Steuerfreiheit für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit, Belegschaftsrabatte und Kindergartenbeiträge), oder auf geringe Beträge eingeschränkt (z. B. mtl. 40 EUR für Aufmerksamkeiten oder 44 EUR für Sachbezüge). Versucht dann mal ein Arbeitgeber (auch aus Eigeninteresse zur Verminderung von Sozialabgaben), Steuerbefreiungen oder Pauschalierungsmöglichkeiten zu nutzen, so läuft er bei Beanstandungen von Finanzamt oder Rentenversicherung Gefahr, selbst in Haftung zu geraten. Nichtsdestotrotz gibt es Schlupflöcher für Zusatzleistungen, die zu Steuervorteilen führen können. Aber Vorsicht ist geboten, denn diese müssen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden.

Sachverhalt
Eine Steuerberatungsgesellschaft hatte bei einigen Arbeitnehmern die Gehaltsstruktur geändert und Teilbeträge des vorher geschuldeten Gehalts als steuerfreie oder pauschal zu versteuernde Sachbezüge und Leistungen gewährt. Soweit persönliche oder rechtliche Voraussetzungen für Zusatzleistungen entfallen sollten, hatte der Arbeitgeber wiederum entsprechende Zahlungen zu erbringen. Als Zusatzleistungen standen den Arbeitnehmern u. a. monatlich die Überlassung einer Tankkarte (44 EUR), eine Internetpauschale (50 EUR), Kindergartenzuschüsse (100/102 EUR), Zuschüsse für Telekommunikation/Handy (bis 20 EUR), betriebliche Altersvorsorge (25 EUR) und jährlich bis zu 600 EUR für Krankheitskostenzuschüsse zur Wahl. Das Finanzamt verneinte die Voraussetzungen der Steuerfreiheit oder Pauschalierung für Zuschüsse zum Tanken, Internet, Kindergarten und Krankheitskosten. Vor dem Finanzgericht bekamen die Steuerberater nur die Steuerfreiheit der Tankkarte durch und zogen vor den Bundesfinanzhof (BFH).

Entscheidung
Die Steuerberater scheiterten mit ihrer Revision, denn die Zusatzleistungen wurden nicht „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ gezahlt. Der lohnsteuerlich ohnehin geschuldete Arbeitslohn ist der arbeitsrechtlich geschuldete Lohn, auf den im Zeitpunkt der Zahlung ein verbindlicher Rechtsanspruch besteht. Damit konnten „zusätzlich“ nur freiwillige Arbeitgeberleistungen erbracht werden. Diesen Anforderungen genügte die Barlohnumwandlung von regulär zu besteuerndem Arbeitslohn in steuerfreie oder pauschalierte Zuschüsse nicht.

Konsequenz
Das Urteil gibt Veranlassung zur Überprüfung der eigenen Arbeitsverträge und Lohnbuchhaltung. Das in allen o. g. Fällen vom Gesetz genannte Tatbestandsmerkmal des „zusätzlich geschuldeten Arbeitslohns“ ist auch als solches zu erfüllen, um Haftungsrisiken zu vermeiden.

 

Lohnsteuer; Zuschüsse zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn

Nach dem BFH-Urteil vom 19. 9. 2012 ist der „ohnehin geschuldete Arbeitslohn” der arbeitsrechtlich geschuldete. „Zusätzlich” zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn i. S. der § 3 Nr. 33, § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG werden nur freiwillige Arbeitgeberleistungen erbracht. Nur solche schuldet der Arbeitgeber nicht ohnehin.

Anmerkung:

Im Streitfall hatte der Arbeitgeber die Möglichkeiten der pauschalierten Besteuerung mit Leistungen zu 289 € pro Monat voll ausgeschöpft, sie aber mit einer Barlohnumwandlung verbunden. Dass dies keine Leistungen zum „ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” sein konnten, lag auf der Hand. Nicht ganz so eindeutig wäre zu entscheiden, wenn Arbeitgeber [1]und Arbeitnehmer auf künftige Lohnsteigerungen zugunsten pauschaliert zu versteuernder Zusatzleistungen verzichteten. Das Argument, freiwillige Leistungen würden über kurz oder lang über das arbeitsrechtliche Institut der betrieblichen Übung auch zu ohnehin geschuldetem Arbeitslohn, überzeugt nicht, wenn man davon ausgeht, dass die Beurteilung im Zeitpunkt der Einführung der Leistungen maßgebend ist.

 

Zuschüsse zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn

 Leitsatz

Der „ohnehin geschuldete Arbeitslohn” ist der arbeitsrechtlich geschuldete. „Zusätzlich” zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn i.S. der §§ 3 Nr. 33, 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG werden nur freiwillige Arbeitgeberleistungen erbracht. Nur solche schuldet der Arbeitgeber nicht ohnehin.

 Gesetze

EStG § 3 Nr. 33
EStG § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5
EStG § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1

 Instanzenzug

Niedersächsisches FG vom 16. Juni 2011 11 K 192/10 (EFG 2012, 536 )BFH VI R 54/11

 Gründe

1  I. Streitig ist, ob auf Grund geänderter Arbeitsverträge vereinbarte Zusatzleistungen des Arbeitgebers „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” erbracht wurden.

2  Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt ein Steuerberatungsunternehmen mit etwa 30 Arbeitnehmern. Sie vereinbarte mit diversen Arbeitnehmern, mit Wirkung ab Mitte 2005 die Gehaltsstruktur zu ändern. Künftig wurden danach Teilbeträge des Gehalts als steuerfreie oder nur pauschal zu besteuernde Sachbezüge und Leistungen gewährt. Dazu wurden in § 4 der jeweils neuen Arbeitsverträge die bisherigen Bruttoarbeitslöhne herabgesetzt und um monatliche Zusatzleistungen ergänzt. § 4 Abs. 4 Satz 1 besagt insoweit, dass der Arbeitnehmer monatliche Zusatzleistungen erhält. Soweit persönliche oder rechtliche Voraussetzungen für Zusatzleistungen entfallen sollten, hatte der Arbeitgeber nach § 4 Abs. 4 Satz 3 entsprechende Zahlungen zu erbringen. Als Zusatzleistungen standen den Arbeitnehmern zur Wahl die Überlassung einer Tankkarte (44 €/Monat), eine Internetpauschale (50 €/Monat), Krankheitskostenzuschüsse (maximal 600 €/Jahr, im Erstjahr 300 €), Kindergartenzuschüsse (100 € bzw. 102 €/Monat), Zuschüsse für Telekommunikation/Handy (bis 20 €/Monat) sowie betriebliche Altersvorsorge (25 €/Monat).

3  Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) beurteilte im Anschluss an eine Lohnsteuer-Außenprüfung die Zusatzleistungen (Internetpauschale und Kindergartenzuschüsse) jeweils als nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht und verneinte auch die Voraussetzungen einer Steuerfreiheit für die Krankheitskostenzuschüsse und die Sachzuwendungen (Tankkarten). Das FA nahm dementsprechend die Klägerin als Arbeitgeber durch Haftungs- und Festsetzungsbescheid für die Zeiträume 2005 bis 2007 gemäß § 42d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch.

4  Die Klage war nur teilweise erfolgreich. Das Finanzgericht (FG) hob aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 556 veröffentlichten Gründen den streitigen Haftungs- und Festsetzungsbescheid über Lohnsteuer auf Grundlage der Rechtsprechung des erkennenden Senats vom 11. November 2010 VI R 26/08 (BFH/NV 2011, 589 ) und VI R 27/09 (BFHE 232, 56 , BStBl II 2011, 386) insoweit auf, als die Zusatzleistungen für die Verwendung von Tankkarten besteuert worden waren. Im Übrigen wies es die Klage im Wesentlichen mit der Begründung ab, dass die anderen Zusatzleistungen nicht, wie gesetzlich im Einzelnen vorausgesetzt, zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht worden seien, weil auch auf diese Zusatzleistungen jeweils ein arbeitsvertraglicher Anspruch bestanden habe. Die Voraussetzungen für eine seitens der Finanzverwaltung aus Billigkeitsgründen gewährte Steuerfreiheit der Krankheitskostenzuschüsse hätten ebenfalls nicht vorgelegen.

5  Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

6  Sie beantragt,

das Urteil des Niedersächsischen FG vom 16. Juni 2011 11 K 192/10 sowie den Haftungs- und Nachforderungsbescheid über Lohnsteuer vom 30. Juli 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. April 2010 in der geänderten Fassung vom 21. Juli 2011 ersatzlos aufzuheben.

7  Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

8  II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Haftungstatbestand des § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG hinsichtlich der den Arbeitnehmern der Klägerin gewährten und im Revisionsverfahren noch streitigen Zuschüsse erfüllt ist. Denn danach haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einzubehalten und nach § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG abzuführen hat. Dieser Verpflichtung kam die Klägerin bei den hier noch streitigen Zusatzleistungen nicht nach. Denn die Voraussetzungen einer pauschalierten Besteuerung der Zuschüsse des Arbeitgebers zu Aufwendungen des Arbeitnehmers für den Internetzugang und die Internetnutzung (Internetpauschale) nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG sowie einer Steuerbefreiung der Kindergartenzuschüsse nach § 3 Nr. 33 EStG liegen nicht vor. Weiter hat das FG zutreffend entschieden, dass das FA auch nicht verpflichtet war, aus Billigkeitsgründen die Krankheitskostenzuschüsse steuerfrei zu stellen.

9  1. Nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 % u.a. für zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt übereignete Personalcomputer sowie Zubehör und Internetzugang erheben. Entsprechendes gilt für Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Internetnutzung gezahlt werden.

10  a) Der erkennende Senat hatte schon mit Urteil vom 1. Oktober 2009 VI R 41/07 (BFHE 227, 40 , BStBl II 2010, 487, m.w.N.) zu § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG entschieden, dass Fahrtkostenzuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte dann „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” geleistet werden, wenn sie zu den Lohnzahlungen hinzukommen, die entweder durch Vereinbarung oder etwa durch eine dauernde Übung arbeitsrechtlich geschuldet sind. Denn der „ohnehin geschuldete Arbeitslohn” ist der lohnsteuerrechtlich erhebliche Vorteil, der entweder durch Vereinbarung oder etwa durch eine dauernde Übung arbeitsrechtlich geschuldet ist; das ist der Arbeitslohn, auf den zumindest im Zeitpunkt der Zahlung ein verbindlicher Rechtsanspruch besteht (Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— in BFHE 227, 40 , BStBl II 2010, 487, mit Hinweis auf Senatsurteile vom 15. Mai 1998 VI R 127/97 , BFHE 186, 224 , BStBl II 1998, 518, steuerfreier Zinszuschuss; vom 31. Oktober 1986 VI R 52/81, BFHE 148, 54 , BStBl II 1987, 139; vom 12. März 1993 VI R 71/92, BFHE 171, 67 , BStBl II 1993, 521, steuerfreie Jubiläumszuwendung). Wenn davon das Gesetz Leistungen unterscheidet, die „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” erbracht werden, wie etwa in den §§ 3 Nr. 33, § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 oder § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG , können derartige Leistungen dann nur noch freiwillige Arbeitgeberleistungen sein, also solche, auf die der Arbeitnehmer keinen arbeitsrechtlichen Anspruch hat. Denn nur solche schuldet der Arbeitgeber nicht ohnehin.

11  Anlässlich des Falles einer Barlohnumwandlung in ermäßigt besteuerte Fahrtkostenzuschüsse (Urteil in BFHE 227, 40 , BStBl II 2010, 487) hatte der Senat das in § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG normierte Tatbestandsmerkmal des ohnehin geschuldeten Arbeitslohns dahingehend ausgelegt, dass damit der Gesetzgeber auf anerkannte zivil- und arbeitsrechtliche Grundsätze zurückgreife und so für diesen Lohnbegriff ein hinreichend sicher feststellbares Abgrenzungsmerkmal biete. An dieser nach der arbeitsrechtlichen Anspruchsgrundlage differenzierenden Auslegung hält der erkennende Senat fest. Sie gilt auch für die Unterscheidung zwischen ohnehin geschuldetem Arbeitslohn und zusätzlich dazu erbrachten Leistungen. Auch für diese Zusatzleistungen ist deren tatsächlicher Rechtsgrund entscheidend, nämlich ob der Arbeitgeber diese Leistungen zusätzlich erbringt, ohne dazu verpflichtet zu sein, oder ob er sie auf eine tatsächliche arbeitsrechtliche Verpflichtung hin leistet. Unerheblich bleibt dagegen auch hier der hypothetische Umstand, ob der Arbeitgeber die Leistungen auch ohne eine solche Verpflichtung erbracht hätte (BFH-Urteil in BFHE 227, 40 , BStBl II 2010, 487).

12  b) Der Gesetzgeber verwendet ersichtlich das Tatbestandsmerkmal „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn”, um Steuervergünstigungen und Steuerbefreiungen auf solche Zusatzleistungen zu beschränken, zu denen der Arbeitgeber nicht ohnehin verpflichtet ist.

13  Schon seit der Änderung des § 3 Nr. 33 EStG durch das Standortsicherungsgesetz vom 13. September 1993 (BGBl I 1993, 1569 ) sind die Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen nach § 3 Nr. 33 EStG nur steuerfrei, soweit diese „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” erbracht werden. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte die Steuerfreiheit eingeschränkt werden und nur für zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen gelten, um zu verhindern, dass regulär besteuerter Arbeitslohn in steuerfreie Zuschüsse umgewandelt wird (BTDrucks 12/5016, S. 85).

14  In gleicher Weise verfuhr der Gesetzgeber im Rahmen des Missbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes vom 21. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2310 ). Die dort in § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG eingefügte Voraussetzung einer Lohnsteuerpauschalierung für zusätzliche Fahrtkostenzuschüsse des Arbeitgebers wurde ebenfalls auf die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistungen beschränkt, um auch in diesen Fällen die Umwandlung von Arbeitslohn in pauschal besteuerte Leistungen auszuschließen (BTDrucks 12/5764, S. 22).

15  Die seit dem Gesetz vom 21. Dezember 2000 (BGBl I 2000, 1857 ) in § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG normierte Voraussetzung der Zusätzlichkeit sollte eine Zuwendung zu dem Arbeitslohn ebenfalls nur begünstigen, wenn sie zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber schuldet, wenn keine Zuwendung erfolgt (BTDrucks 14/4921, S. 50 f.).

16  Angesichts dessen folgt der Senat nicht der Auffassung der Klägerin, dass das Tatbestandsmerkmal des ohnehin geschuldeten Arbeitslohns i.S. der §§ 3 Nr. 33, 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG von vornherein keine Zusatzleistungen erfasse und deshalb arbeitsrechtlich geschuldete Zusatzleistungen nicht einbeziehe. Ein derartiges Verständnis ließe sich weder mit dem Wortlaut der Vorschriften noch deren Ziel vereinbaren. Vielmehr sind ohnehin geschuldete Leistungen, unter welcher Bezeichnung auch immer erbracht, nicht in die Begünstigung einbezogen. Schließlich liegen auch keine Anhaltspunkte dafür vor, dass insoweit lediglich eine sprachliche Ungenauigkeit oder ein redaktionelles Versehen des Gesetzgebers vorliegen und mit dem ohnehin geschuldeten Arbeitslohn etwa nur der reine Barlohn oder Grundlohn gemeint sein könnte. Denn das Tatbestandsmerkmal wurde, wie oben ausgeführt, gerade deshalb normiert, um eine Umwandlung von Barlohn in begünstigte Zusatzleistungen zu verhindern. Im Übrigen unterscheidet das Gesetz durchaus bewusst zwischen Grundlohn und Zuschlägen (vgl. BFH-Urteil vom 17. Juni 2010 VI R 50/09 , BFHE 230, 150 , BStBl II 2011, 43) sowie zwischen Barlohn und Sachlohn (§ 8 Abs. 2 Satz 9 EStG ).

17  Deshalb ändert an diesem Ergebnis auch die grundsätzlich zutreffende Einwendung der Klägerin nichts, dass damit letztlich auch freiwillige Leistungen über das arbeitsrechtliche Institut der betrieblichen Übung zu ohnehin geschuldetem Arbeitslohn werden können und daher der Anwendungsbereich der Pauschalierungs- und Begünstigungsnormen eingeschränkt ist. Hier Änderungen vorzunehmen ist Aufgabe des Gesetzgebers.

18  c) Aus den vorgenannten Gründen sind die nach § 3 Nr. 33 EStG zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen ebenfalls nur steuerfrei, wenn der Arbeitgeber sie erbringt, ohne dass die Arbeitnehmer darauf einen Anspruch haben.

19  2. Nach Maßgabe der vorstehenden Rechtsgrundsätze hat das FG zu Recht die Klage gegen den Haftungsbescheid hinsichtlich der Lohnsteuer für die Internetpauschale, die Kindergartenzuschüsse sowie die Krankheitskostenzuschüsse abgewiesen.

20  a) Die Leistungen der Klägerin in Form der Internetpauschale erfüllen ebenso wenig wie ihre als Kindergartenzuschüsse erbrachten Leistungen die Voraussetzungen des § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG sowie des § 3 Nr. 33 EStG . Denn die Arbeitnehmer hatten auf diese Zusatzleistungen einen vertraglichen Anspruch nach § 4 Abs. 4 der mit Wirkung ab 1. Juli 2005 geltenden Arbeitsverträge. Zutreffend hat das FG auch ergänzend § 4 Abs. 4 Satz 3 des Arbeitsvertrages herangezogen, nach dem bei Wegfall der Anspruchsvoraussetzungen hinsichtlich der Zusatzleistungen der Arbeitgeber jedenfalls eine entsprechende Zahlung zu erbringen hat.

21  b) Das FG hat ebenfalls zutreffend einen Anspruch auf Steuerbefreiung für die von der Klägerin erbrachten Krankheitskostenzuschüsse mit der Begründung verneint, dass eine gesetzliche Steuerbefreiung nicht besteht und die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung aus Billigkeitsgründen nach Maßgabe der Lohnsteuer-Richtlinien —LStR— (R 11 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 LStR 2005 ; jetzt R 3.11 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 LStR 2011 ) mangels einer Überweisung der für die Unterstützungen zur Verfügung gestellten Beträge nicht vorliegen. Dagegen kann sich die Klägerin nicht darauf berufen, dass die in den Billigkeitsrichtlinien gewählte Formulierung, die Mittel seien zu überweisen, in einer weiten Auslegung auch ein „Zurverfügungstellen” umfasse. Denn die inhaltliche Ausformung von Billigkeitstatbeständen, die den Bereich der Steuerfreiheit weiter fassen als die gesetzlich normierten Tatbestände, ist grundsätzlich der Finanzverwaltung überlassen. Wenn die Finanzverwaltung daher in R 11 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 LStR 2005 (jetzt R 3.11 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 LStR 2011 ) eine Überweisung in dem von der Klägerin verstandenen Sinne fordert, ist für die Auslegung dieser ermessenslenkenden Verwaltungsvorschrift maßgebend, wie die Verwaltung sie versteht und verstanden wissen will. Die gerichtliche Überprüfung beschränkt sich in diesen Fällen darauf, ob die Auslegung durch die Behörde möglich ist (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 13. Januar 2005 V R 35/03 , BFHE 208, 398 , BStBl II 2005, 460).

22  Die Klägerin kann sich auch nicht auf R 11 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 LStR 2005 (jetzt R 3.11 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 LStR 2011 ) berufen, um hieraus einen Anspruch auf Steuerbefreiung für die Krankheitskostenzuschüsse aufgrund der dort enthaltenen Billigkeitsregelung abzuleiten. Denn wenn die Klägerin insoweit mit der Revision vorbringt, dass sie der gewählten Arbeitnehmervertreterin einen Gesamtbetrag in bar übergeben habe, um daraus die Zuschüsse zu gewähren, weist das FA zutreffend darauf hin, dass dies so vom FG nicht festgestellt worden ist.

23  c) Die Klägerin kann sich schließlich auch nicht mit Erfolg auf die im streitigen Zeitraum anwendbaren Lohnsteuer-Richtlinien berufen, nach denen es unerheblich war, ob die zusätzliche Leistung ihrerseits vom Arbeitgeber geschuldet oder freiwillig gewährt wurde (R 21c Satz 7 LStR 2005 ). Denn auch danach lag keine zusätzliche Leistung vor, wenn eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn oder durch Umwandlung des vereinbarten Arbeitslohns gewährt wurde (R 21c Satz 4 LStR 2005 ). Davon war im Streitfall auszugehen, nachdem die bisherigen Bruttoarbeitslöhne in den Arbeitsverträgen jeweils herabgesetzt und dafür um monatliche Zusatzleistungen ergänzt worden waren. Auf die Frage, ob der Haftungsbescheid ermessensfehlerhaft wäre, wenn er entgegen einer in den Lohnsteuer-Richtlinien geäußerten Rechtsauffassung oder enthaltenen Billigkeitsregelung ergangen wäre, kommt es daher nicht an.

24  Die Klägerin kann sich weiter für ihre Rechtsauffassung auch nicht auf die Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit und das dazu ergangene Senatsurteil berufen (Urteil in BFHE 230, 150 , BStBl II 2011, 43). Denn dort sind arbeitsrechtlich geschuldete Zuschläge vom arbeitsrechtlich geschuldeten Grundlohn abzugrenzen; das ist nach § 3b Abs. 2 Satz 1 EStG der laufende Arbeitslohn, der dem Arbeitnehmer bei der für ihn maßgebenden regelmäßigen Arbeitszeit für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht. Dem stehen die Zuschläge für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit gegenüber, die im Übrigen auch nicht Teil einer einheitlichen Entlohnung für die gesamte zu diesen Zeiten geleistete Tätigkeit sein dürfen (BFH-Urteil in BFHE 230, 150 , BStBl II 2011, 43).

 

Zuschüsse zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn; Erholungsbeihilfen

 Leitsatz

1. Der „ohnehin geschuldete Arbeitslohn” ist der arbeitsrechtlich geschuldete. „Zusätzlich” zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn i.S. des § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG werden nur freiwillig geleistete Fahrtkostenzuschüsse erbracht.

2. Die Sicherstellung der Verwendung von Erholungsbeihilfen des Arbeitgebers durch die Arbeitnehmer zu deren Erholungszwecken nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG setzt jedenfalls voraus, dass der Arbeitgeber über die Verwendung der Mittel Kenntnis hat.

 Gesetze

EStG § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3
EStG § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5
EStG § 40 Abs. 2 Satz 2
EStG § 3 Nr. 33
EStG § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1

 Instanzenzug

Niedersächsisches FG vom 16. Juni 2011 11 K 81/10 (EFG 2012, 213 )BFH VI R 55/11

 Gründe

1  I. Streitig ist, ob auf Grund geänderter Arbeitsverträge vereinbarte Zusatzleistungen des Arbeitgebers „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” erbracht wurden.

2  Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt ein Ingenieurbüro und beschäftigt rund 40 Arbeitnehmer. Sie vereinbarte im April 2006 mit einigen ihrer Arbeitnehmer neue Arbeitsverträge. Danach waren ab Mai 2006 als Arbeitslohn neben der Zahlung eines Bruttogehalts monatliche Zusatzleistungen in § 5 Abs. 1 der jeweils neuen Arbeitsverträge vereinbart; weiter bestimmte deren § 5 Abs. 2, dass bei Wegfall der persönlichen oder gesetzlichen Voraussetzungen der nach § 5 Abs. 1 gewährten Zusatzleistungen der Arbeitgeber eine entsprechende Zusatzleistung zu zahlen hatte, bei der die persönlichen und gesetzlichen Voraussetzungen der Arbeitnehmer erfüllt sind. Sollte auch dies nicht möglich sein, war nach § 5 Abs. 3 die im April 2006 gewährte Vergütung zu zahlen. Letzteres galt nach § 5 Abs. 4 auch dann, wenn die Arbeitnehmer die gewährten Zusatzleistungen des Abs. 1 nicht mehr wünschten. Zusatzleistungen waren eine Internetpauschale von 50 €/Monat sowie Erholungsbeihilfen von 156 €/Jahr für den Arbeitnehmer, 104 €/Jahr für dessen Ehegatten sowie 52 €/Jahr pro Kind des Arbeitnehmers. Bei einigen Arbeitnehmern waren auch Zuschüsse zu deren Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Kindergartenzuschüsse vereinbart. Schließlich hatte die Klägerin auch Sachbezüge in Form von Gutscheins-, Waren- und Dienstleistungen in Höhe von 44 €/Monat zugesagt; hierzu hatten die Arbeitnehmer vor Beginn eines jeden Bezugsjahrs zu bestimmen, welche Art von Sachleistungen sie wünschten, etwa den Bezug von Waren und Dienstleistungen einer bestimmten Tankstelle.

3  Die Klägerin versteuerte die als Zusatzleistung gewährte Internetpauschale nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG ) sowie die Erholungsbeihilfen nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG jeweils mit einem Pauschsteuersatz von 25 %; die Fahrtkostenzuschüsse unterwarf sie dem Pauschsteuersatz von 15 % nach § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG . Die Kindergartenzuschüsse behandelte die Klägerin als nach § 3 Nr. 33 EStG steuerfreien Arbeitslohn und den vereinbarten „Sachbezug” von 44 €/Monat als nicht lohnsteuerpflichtig, weil die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG nicht überschritten war.

4  Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) vertrat im Anschluss an eine Lohnsteuer-Außenprüfung dagegen die Auffassung, dass die Voraussetzungen einer Pauschalversteuerung und einer Steuerbefreiung nicht vorlägen und nahm nach § 42d EStG die Klägerin als Arbeitgeberin in Haftung.

5  Die dagegen erhobene Klage war aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 213 veröffentlichten Gründen nur teilweise erfolgreich. Das Finanzgericht (FG) hob den streitigen Haftungsbescheid auf Grundlage der Rechtsprechung des erkennenden Senats vom 11. November 2010 VI R 26/08 (BFH/NV 2011, 589 ) und VI R 27/09 (BFHE 232, 56 , BStBl II 2011, 386) insoweit auf, als die Zusatzleistungen für die Verwendung von Tankkarten besteuert worden waren. Im Übrigen wies es die Klage im Wesentlichen mit der Begründung ab, dass die übrigen Zusatzleistungen nicht, wie von den gesetzlichen Vorschriften im Einzelnen vorausgesetzt, zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht würden, weil auch auf diese Zusatzleistungen jeweils ein arbeitsvertraglicher Anspruch bestanden habe. Die Erholungsbeihilfen habe die Klägerin voraussetzungslos monatlich ausbezahlt, so dass entgegen der gesetzlichen Voraussetzungen die Verwendung dieser Geldmittel zu Erholungszwecken nicht sichergestellt gewesen sei. Die am Jahresende von den Arbeitnehmern der Klägerin vordruckmäßig jeweils abgegebene Erklärung, die erhaltenen Beihilfen für Erholungszwecke verwendet zu haben, entspreche nicht der durch das Gesetz geforderten Sicherstellung der Verwendung; insbesondere hätten die Arbeitnehmer nicht belegt, zu welchem Zweck die Beträge jeweils verwendet worden seien.

6  Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

7  Sie beantragt,

das Urteil des Niedersächsischen FG vom 16. Juni 2011 11 K 81/10 dahingehend abzuändern, dass der im Haftungsbescheid über Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbeträge vom 6. Mai 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Februar 2010 ausgewiesene Haftungsbetrag auf 2.046 € (zuzüglich Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag) herabgesetzt wird.

8  Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

9  II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Haftungstatbestand des § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG hinsichtlich der den Arbeitnehmern der Klägerin gewährten und im Revisionsverfahren noch streitigen Zuschüsse erfüllt ist. Denn danach haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einzubehalten und nach § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG abzuführen hat. Dieser Verpflichtung kam die Klägerin bei den hier noch streitigen Zusatzleistungen nicht nach. Denn die Voraussetzungen einer pauschalierten Besteuerung der Zuschüsse des Arbeitgebers zu Aufwendungen des Arbeitnehmers für den Internetzugang und die Internetnutzung (Internetpauschale) nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG , für Zuschüsse zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (Fahrtkostenzuschüsse) nach § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG und für Erholungsbeihilfen nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG sowie die einer Steuerbefreiung der Kindergartenzuschüsse nach § 3 Nr. 33 EStG liegen nicht vor.

10  1. Nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 % u.a. für zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt übereignete Personalcomputer sowie Zubehör und Internetzugang erheben. Entsprechendes gilt für Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Internetnutzung gezahlt werden.

11  a) Zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Zusatzleistungen sind nur solche, die der Arbeitgeber erbringt, ohne dass darauf der Arbeitnehmer einen Anspruch hat; zur weiteren Begründung wird insoweit auf das Senatsurteil vom 19. September 2012 VI R 54/11 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt) Bezug genommen. Dort hatte der Senat zu den Tatbeständen des § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG (Internetpauschale) und § 3 Nr. 33 EStG (Kindergartenzuschüsse) entschieden. Entsprechendes gilt für die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleisteten Zuschüsse zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG . Auch für diese Zuschüsse kommt eine Pauschalbesteuerung nur in Betracht, soweit die Zuschüsse freiwillig geleistet werden und nicht schon Teil des ohnehin geschuldeten Arbeitslohns sind.

12  b) Das FG hat nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze zutreffend entschieden, dass die Arbeitnehmer der Klägerin sämtliche hier streitigen Zusatzleistungen nach § 5 des Arbeitsvertrags in der ab 1. Mai 2006 geltenden Fassung beanspruchen konnten, die Zusatzleistungen also Teil des geschuldeten Arbeitslohns waren und mithin nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht wurden.

13  c) Die Klägerin kann sich auch nicht mit Erfolg auf die in den Streitjahren anwendbaren Lohnsteuer-Richtlinien (LStR ) berufen, nach denen es unerheblich war, ob die zusätzliche Leistung ihrerseits vom Arbeitgeber geschuldet oder freiwillig gewährt wurde (R 21c Satz 7 LStR 2005 ). Denn auch danach lag keine zusätzliche Leistung vor, wenn eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den vereinbarten Arbeitslohn oder durch Umwandlung des vereinbarten Arbeitslohns gewährt wurde (R 21c Satz 4 LStR 2005 ). Davon war im Streitfall auszugehen, nachdem die bisherigen Bruttoarbeitslöhne in den Arbeitsverträgen jeweils herabgesetzt und dafür um monatliche Zusatzleistungen ergänzt worden waren. Auf die Frage, ob der Haftungsbescheid ermessensfehlerhaft wäre, wenn er entgegen einer in den Lohnsteuer-Richtlinien geäußerten Rechtsansicht ergangen wäre, kommt es daher nicht an.

14  2. Nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 % erheben, soweit er Erholungsbeihilfen gewährt, wenn diese bestimmte Jahresbeträge nicht übersteigen und der Arbeitgeber sicherstellt, dass die Beihilfen zu Erholungszwecken verwendet werden. § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG fordert damit nicht nur einen ganz bestimmten Verwendungszweck der insoweit gewährten Leistungen, nämlich die Mittelverwendung für Zwecke der Erholung, sondern auch eine Überprüfung durch den Arbeitgeber, dass seine Arbeitnehmer diese als Erholungsbeihilfen gewährten Leistungen tatsächlich zu diesem Zweck verwenden.

15  a) Gemessen daran hat das FG aus revisionsrechtlicher Sicht rechtsfehlerfrei entschieden, dass die Voraussetzungen der Pauschalierung nach § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht vorliegen, weil die Klägerin als Arbeitgeberin nicht sichergestellt hatte, dass die Beihilfen tatsächlich zu Erholungszwecken verwendet wurden.

16  aa) § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG bestimmt nicht ausdrücklich, unter welchen Voraussetzungen der Verwendungszweck der Zuwendungen durch den Arbeitgeber hinreichend sichergestellt ist (so bereits FG Köln, Urteil vom 4. Juni 1996 7 K 4967/93 , EFG 1997, 110 , das die Norm insgesamt als anachronistische Subventionsvorschrift bezeichnete).

17  Wenn allerdings das Gesetz fordert, dass die Arbeitgeberleistungen nicht nur bestimmten Zwecken dienen sollen, sondern der Arbeitgeber auch sicherzustellen hat, dass sie zu Erholungszwecken verwendet werden, dann genügen jedenfalls Vermutungen über die Mittelverwendung nicht. Das tatbestandlich vorausgesetzte „sicherstellen” ist schon nach seinem Wortsinn deutlich enger und stellt strengere Anforderungen als eine bloße Vermutung oder gar ein allein vom Arbeitgeber bestimmter, aber nicht weiter objektivierter Verwendungszweck.

18  bb) Auf Grundlage der hier vom FG getroffenen Feststellungen, nach denen die Leistungen für die Erholungsbeihilfen von der Klägerin als Arbeitgeberin durchlaufend monatlich als pauschale Zahlung erbracht worden waren, kann jedenfalls von einer Sicherstellung des Verwendungszwecks durch den Arbeitgeber nicht ausgegangen werden. Unzureichend ist, wenn die Arbeitnehmer, wie im Streitfall, den jeweiligen Zweck, zu dem sie die erhaltenen Beträge verwendet haben, nicht angeben. Denn damit ist ein Mindestmaß an Vergewisserung über den Verwendungszweck nicht in der Weise gewährleistet, dass der Arbeitgeber selbst auf Grund der Erklärungen der Arbeitnehmer entscheiden kann, ob die Mittel tatsächlich zu Erholungszwecken verwendet worden waren. Deshalb genügt auch entgegen der Auffassung der Klägerin jedenfalls keine —wenn auch plausible— Vermutung, wonach die zugewendeten Geldbeträge typischerweise die für Freizeitveranstaltungen und Urlaube jährlich getätigten Ausgaben nicht überschreiten. Denn sichergestellt ist die Mittelverwendung damit nicht.

19  b) Angesichts dessen kann der Senat im hier vorliegenden Streitfall auch dahinstehen lassen, inwieweit die von der Finanzverwaltung zu Grunde gelegten Vereinfachungsregelungen, die etwa von einer hinreichenden Sicherstellung von Beihilfezahlungen für Erholungszwecke ausgehen, wenn die Zahlungen in zeitlicher Nähe zur Urlaubszeit erfolgen, den gesetzlichen Anforderungen genügen.

Können Rabatte von dritter Seite Arbeitslohn darstellen?

Können Rabatte von dritter Seite Arbeitslohn darstellen?

Kernproblem

Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören neben Gehältern und Löhnen auch andere Bezüge und Vorteile, die im Rahmen des Dienstverhältnisses gewährt werden. Dabei ist gleichgültig, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht oder unter welcher Bezeichnung oder Form sie gewährt werden. Arbeitslohn kann ausnahmsweise auch bei der Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn sie Entgelt des Arbeitnehmers für eine Leistung im Rahmen des Dienstverhältnisses mit seinem Arbeitgeber darstellt. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat sich jüngst mit der Frage des Arbeitslohns von dritter Seite bei Rabattgewährung beschäftigt.

Sachverhalt
Der Lieferant eines Krankenhauses räumte den etwa 750 Krankenhaus-Mitarbeitern Vorteile beim Erwerb von Apothekenartikeln ein. Die Mitarbeiter erhielten bei der Bestellung von ihrem Arbeitsplatz aus einen Nachlass auf den üblichen Apothekenendpreis. Die Bezahlung erfolgte durch die Arbeitnehmer. Weil das Krankenhaus jedoch die Bekanntmachung des Mitarbeiter-Vorteilsprogramms und die Lieferung am Arbeitsplatz duldete, gelangte das Finanzamt anlässlich einer Lohnsteuer-Außenprüfung zu dem Ergebnis, dass Arbeitslohn von dritter Seite vorläge. Die Klage des Krankenhauses gegen den Haftungsbescheid sah das Finanzgericht als begründet an, weil nach dessen Überzeugung das eigene Interesse des Lieferanten an einer Kundengewinnung und Gewinnmaximierung durch Synergieeffekte Anlass der Vorteilsgewährung war. Die Finanzverwaltung zog weiter zum BFH.

Entscheidung
Der BFH wies die Revision zurück. Arbeitslohn liege nicht vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt werde. Hierbei sei das vom Finanzgericht gewürdigte eigene Interesse des Lieferanten naheliegend. Allein der Umstand, dass der Preisnachlass nicht auch Arbeitnehmern anderer (nicht belieferter) Krankenhäuser gewährt werde, könne den Veranlassungszusammenhang zwischen Vorteilsgewährung und Arbeitsleistung nicht begründen. Davon sei erst auszugehen, wenn der Arbeitgeber z. B. einen ihm zustehenden Vorteil an seine Mitarbeiter weitergebe. Zwar könne die Mitwirkung des Arbeitgebers an der Rabattgewährung für Arbeitslohn sprechen; zwingend sei das jedoch nicht. Allein die Informationsgestellung (Schwarzes Brett) und Duldung der Auslieferung ließe kein aktives Mitwirken erkennen.

Konsequenz
Nach der Verwaltungsauffassung reicht das Mitwirken des Arbeitgebers für Arbeitslohn aus. Hieran kann nach dieser Entscheidung nicht mehr festgehalten werden.